时间：2022-07-19 07:07:12
关键词：现行增值税改革分析
一、将营业税纳入增值税征收范围
增值税作为一个中性税收,消除重复征税、促进专业化协作、扩大课税对象范围、形成完整的税款征收链条是其根本目标。因此,增值税转型后,以增值税代替营业税,将成为增值税改革下一步的重点。
然而,如果将征收营业税的行业全部纳入增值税范围,那这项改革将不亚于1994年的分税制改革,需要对整个财税体制都进行调整。从我国目前的经济形势考虑,营业税纳入增值税的改革不宜一次性全部实施。建议改革要根据经济情况分步完成。
我们可以借鉴欧洲国家的经验,结合我国国情,先把那些与货物交易密切相连的服务业、交通运输业、建筑业等划入增值税征收范围。那些与货物交易关系不密切的服务业,如金融、保险、咨询业等继续征收营业税,待时机成熟,再把这些行业逐步划入增值税征收范围。这样,调整后的征收范围,既保持了营业税简便易行的课征方法,又可以保证增值税征管“链条”的完整性。
二、理顺财政收入分配体制
增值税转型导致了短期内财政税收的减少,使地方财政税收承受着巨大压力。同时,增值税改革的下一个目标是将营业税纳入增值税的征收范围,而营业税是地方税,并且是地方税中最大的一个税种。如果营业税被增值税代替,直接的后果是地方政府预算内财力的半壁江山就没了。针对这些问题,只有科学的调整中央与地方的财力分配关系,才能争取到地方政府对扩大增值税征收范围的支持。
目前,增值税是我国第一大税种,其收入占到全国税收收入的32%,其征收主体是国税局,中央每年返还25%给地方。调整中央与地方财力分配的最直接有效的方法,就是直接把一定比例的税收收入转移支付给地方财政。为保证地方政府的财力,增值税的地方分享比例可以根据实际需要适当提高。对于营业税改为征收增值税后的税收分配问题,我们可以从平衡的角度考虑,即营业税改成增值税后,这部分服务业的增值税继续由地税部门征收,并作为地税收入入库。即所有的税制都变成增值税,但税收收入的归宿不变,还是给地方。
增值税转型改革对我国地方财政有很大的减收影响,这就必然要求要赋予地方财政一定的职权,建立相对独立完善的地方税体制,以保障地方财政税收的增加。
三、完善增值税征管措施
增值税税收管理的核心是增值税发票管理,增值税发票是税务机关管理增值税的重要工具,我国实行增值税以来,纳税人伪造、倒卖增值税专用发票等犯罪行为频频出现,证实了增值税征管最大难度是增值税专用发票的管理。按照消费型增值税政策规定,税务机关应通过科技手段与精细化管理的结合,加强增值税专用发票的领购、开具管理,要特别关注退换票管理。同时,大力改进防伪税控系统,大力推行计算机在增值税管理领域的应用,建立完备的征管运行信息网络。这点,我们可以借鉴欧盟等国家和地区关于电子发票管理的经验,依托日渐成熟、完善的“金税工程”,提升专用发票电子化管理水平,从而降低增值税管理风险,减少税务机关征税成本和纳税人的税收遵从成本。另外,要加大税务稽查力度,重点打击虚开增值税专用发票以及利用各种手段增值税的行为,营造公平的税收环境。
四、提高增值税立法级次
为了节约土地资源、降低房地产开发利润、抑制投资、稳定房价，1820年德国最早开征了土地增值税。之后，又有英、日等国相继开征，然而，它的成长发展历程并不向财产税与所得税那样一帆风顺，中间跌宕起伏，至今效果难以发挥。
1987年，我国对城市土地使用制度做出重大改革，在深圳、上海、天津、广州等城市试点，改过去的指令性计划拨无偿使用为有偿出让、转让制度，这对强化城市土地管理、促进城市土地的合理利用，充分发挥效益，保证城市有规划地健康发展发挥了积极作用。然而之后出现的一些深层次问题如土地供给计划性不强，成片批租的量过大、价格低；各地盲目设立开发区圈地，大量耕地被占用，开发利用率低；房地产市场机制不完善，市场行为不规范，炒风过盛直接影响了其作用效果。
我国自建国以来,对城市土地长期实行无偿的指令性划拔和无期限使用的管理制度。改革开放以后,随着市场经济因素的不断扩大，以及非公有制经济的快速发展，加速了房地产开发的进程，原有的无偿使用国家土地的制度逐步向有偿使用的方向转化。
为了增强对房地产开发、交易行为的宏观调控，抑制土地炒买炒卖，保障国家的土地权益，规范国家参与土地增值收益的分配方式，增加财政收入，国务院于1993年12月13日了《中华人民共和国土地增值税暂行条例》，财政部于1995年1月27日颁发了《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》，决定自1994年1月1日起在全国开征土地增值税，这是我国开征的第一个对土地增值额或土地收益额征收的税种，深圳市原本是最早实施对土地增值额征税的城市，后来为了鼓励、推动房地产行业发展，对这一税种长期采取了政策性减免的做法。深圳市出于抑制过高房价，特别是高档住宅上涨存在着暴利的可能和缓解普通商品房的市场需求很大，但是市场供给不足的矛盾，于2005年11月1日起恢复征收土地增值税，目的是通过对高利润的项目增加税率，来引导和鼓励更多的发展商多开发普通住房。但恢复征收一年以来，收效甚微。北京地税局继二手房开征土地增值税后，从今年1月1日起，对新房中的普通住宅征收1％的土地增值税。此前，普通住宅列在免征土地增值税的范围内。
今年1月16日，国家税务总局《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》，规定：从今年2月1日起，将正式向房地产开发企业征收30%～60%不等的土地增值税。具体而言，土地增值税将以房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。同时，该《通知》也从具体的操作角度，提出了相对清晰的清算条件。这意味着自后搁置了13年房地产企业的土地增值税从“预征”缴纳现状正式进入清算状态。此利空消息一，股市大受刺激，17日房地产板块大幅下挫，并带动大盘跳水。理论分析家的分析再一次刺激了普通老百姓紧绷的神经，于是大家欢呼越雀、奔走相告，大有救命稻草降临到每个人的头上，光明即将来临之势。
理论上我们可以认为：土地的供给是缺乏弹性的，在边际收益递减规律的作用下人们对土地的需求量随着地租的升高而递减，事实上，由于级差地租的存在，这一规律在沉疴日久的房地产市场不能完全发挥作用，而城市房地产赖以存在的土地也会随着我国城市化进程的加快出现水涨船高的的势头。众所周知，对房价可能会有拉动作用土地增值税以土地增值为税基，土地的增值往往在漫长的持有过程中发生，土地增值税的征收对象一般是土地使用者、持有者或经营者。在征收过程中，各国和地区均发现投机者会运用各种手段分散和转移土地增值。我国的土地增值税并不对土地保有过程征税，而是对土地开发阶段的增值征税，也就是说对利润直接征税，这一过程基本是2~3年。而从理论上讲，正常房价涨幅下，土地增值可能微乎其微。而房价的涨跌最终取决于供求关系，与住宅开发成本没有必然联系。在目前总体需求大于供给的条件下，任何税收都会存在负税人，土地增值税清算对房价可能会有拉动作用，但也不能避免房地产商一定不转嫁给消费者。目前土地增值税的一级税率为30%，如果开发商的利润大幅度减少，房地产开发投资可能也会受到较大影响，投资少供给就少，可能会进一步抬高房价。恰恰是由于土地增值税扣除项目包括了土地价格与开发、配套设施等成本，反而给开发商提供了抬高成本的足够动力。北京中原地产副总经理颜光茂以北京为例预测，由于目前北京地价水平已处于高位，而地价推高房价的趋势已经很明显，如果更严格地征收土地增值税，高达30%的税负必将向消费链条的末端消费者身上转嫁，推高房价不可避免。
宏观角度来看，土地增值税作为地税，是地方政府收入的有力补偿。征收土地增值税对于建立公共财政有利，以税收方式获得的财政收入将纳入预算内，而不会像以往一样土地收入在预算外或者制度外流转，导致中央政府完全无法掌控。此举也可能使房产商的囤地之风有所收敛，甚至有学者认为会终结囤地暴利，但我们不能避免地方政府在征税时继续通过或明或暗的优惠政策对有关系的房地产商网开一面，导致征收成本将上升。
乐观的观点认为：新《通知》要求土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。在这种规则下，开发商的税收筹划将无用武之地。而此前国内各地区对于土地增值税部分基本上要求房地产企业按照预(销)售商品房收入1%-2%的比例进行预征，部分地区尚未开始预征，这与通知所强调的30%-60%的累进税率，不可同日而语。在土地大幅度升值、利润高企的情况下，土地增值税的清算，无疑会给大量开发商带来巨大的成本压力，一个显而易见的结果是房地产商的成本将急剧上升，越是以低价获取大量土地的房地产商其囤积与开发成本也就越高。在这种情况下，开发商也不敢贸然提高房屋售价，因为提价势必造成增值额的上升，它到一定程度会触发更高一级税率的适用。
所以，土地增值税清算开幕并不会出现人们预期的那样出现鱼和熊掌兼得的局面，按照以往的房地产行业逻辑，由于土地增值税抬高了开发商的经营成本，因此他们会选择多报抵减成本项目减少征税额、扩大奢侈住房建筑比例获取超额利润回报等方式抵消新政策的不利影响。只要有需求，房地产商就没必要改变目前的赢利模式。土地增值税能带来土地市场的嬗变，能弥补地方政府的土地收入，能在某种程度上改变房地产的经营模式，却不能增加普通住房的市场供应量与提升普通购房者的利益。《通知》中规定“开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。”办公楼、商铺的出售率一直不如住宅，原因就在于商业地产往往采用出租或自营的方式。把物业转化为自有经营资产，已经成为开发商的一种选择，并且有逐年增多的趋势。土地增值税清算，可能加剧这种趋势。土地增值税清算，可能促使更多的开发商采用酒店公寓、青年公寓、白领公寓等经营模式来避税，传统住宅项目投资的比例可能会有所减少。
事实上，要让住房满足普通购房者的需求，政府需要的是给中低价位商品房的开发商经济补贴，对交易减税，是少征甚至停征经济适用房的土地增值税，是鼓励民间个人集资建房的努力，是严格甄别经济适用房的购买对象。只有如此，才能培育普通住宅市场，盘活存量的房地产资源扩大供应量，使房地产商乐于建造普通商品房，并鼓励房地产领域市场主体的竞争行为冲击商人对超额利润的攫取，而所有这些行为的出发点都是让利于民、放松对具体市场行为的管制。做到这些政府必须有相应的措施，比如颁布明确具体的实施细则，才能保证政府的相关调控措施如土地增值税清算主要由房地产开发商拿出利润来支出，而不会转移到房价中，转嫁给房屋购买者。但在当前的情况下，来势汹汹的土地增值税这支杀手锏，因其直接影响资金链条，有可能促使房地产企业重组与洗牌，也有可能因税负转嫁而影响交易量，但对于价格，短期内却很难说有实质性触动。对即将走下神坛的土地增值税，我们的确是想说爱你不容易。
关键词:改革 增值税 转型
1 中国经济发展的现状
当前，全球的经济处于金融危机过后的“后危机时代”，我国的经济也不例外。国内宏观经济进入调整周期、经济转型压力凸现、国际金融市场剧烈动荡，国内外各种因素的叠加使得国内的出口和投资都面临着严峻挑战，国民经济增长速度的放缓使得经济下滑的危险加大，微观经济体经营状况令人担忧。在这种情况下，政府相继出台了一系列政策，目标是在尽可能短的时间内阻止经济增长速度大幅下滑。这些政策举措在救市的同时，也为我国基础制度改革创造了契机，为我国国民经济和企业的健康发展提供了空间。
2 增值税转型改革的必要性
我国现行增值税的征收范围涵盖了货物从生产到零售的各个环节，涉及的行业众多，是一种生产型增值税。我国从2009年1月1日起实施的增值税转型，实际上是将生产型增值税转变为消费型增值税，也就是应税产品生产耗用的全部外购消耗包括固定资产均可列入扣除项目范围。由于消费型增值税可以从根本上解决重复征税问题，有利于技术革新，所以它在大部分实行增值税的国家得到了采用。
转型后的增值税会大幅度地刺激投资的扩张，进而引起投资需求增加。它允许企业为出口商品而购买的固定资产所负担的税金作为进项税抵扣，使出口产品成本下降，产品在国际市场上的竞争力增强，对我国扩大出口贸易起到了巨大的推动作用。同时，由于转型后企业所缴增值税款变少，企业的资本积累变多，加速了企业的设备更新换代，企业采用更多的先进技术，有利于资本有机构成高的企业快速发展，从整体上调整我国产业结构不合理的情况。从管理角度分析，消费型增值税的实施使得非抵扣项目大大减少，操作过程更简便易行、规范，偷逃税款也较难进行，这样极大地降低了税收管理成本，也提高了税务机关的征管效率。但是，由于消费型增值税的法定增值税低于理论增值税，因而从短期来看，它对国家组织财政收入有一定的不利影响，但我们应该辨证的看待它的得失，从长远来看，增值税转型改革的得大于失。
3 增值税转型改革的涵义
3.1 增值税征收的对象是一般纳税人和小规模纳税人，转型后一般纳税人的增值税的税负将会普遍降低，而小规模纳税人由于是按照简易办法计算缴纳增值税，不抵扣进项税额，所以增值税税负不会因为转型改革而下降。因此，为了平衡两者之间的税收负担，促进广大中小企业的快速发展，降低小规模纳税人的征收率是非常有必要的。由于现实经济活动中小规模纳税人交叉经营现象十分普遍，实际征收中要明确划分工业和商业小规模纳税人非常的困难，转型改革后，对小规模纳税人的增值税征收不再按行业区分为两档征收率，而是把小规模纳税人的征收率统一下调。
3.2 生产型增值税转型为消费型增值税后，将消除原来税制中重复征收的因素，使得企业投资于纳入抵扣范围的固定资产的税收负担大规模下降，极大地鼓励企业更新设备、提高生产力水平及调整企业产业结构。对于加大我国企业在国际市场中的竞争力和应对风险的能力，顺利度过金融危机过后的“后危机时代”，都会起到积极地促进作用。
3.3 这次转型改革，进项税额的抵扣范围仍旧没把纳税人购买的应征消费税的游艇、小汽车和摩托车的进项税额包括在内。其主要是考虑到纳税人购买游艇、小汽车和摩托车到底是用于企业生产经营还是纳税人自身消费，从客观上很难划分清楚哪些用于生产经营，哪些用于纳税人自身消费，若将用于消费的抵扣进项税款，导致的直接后果就是税负不公。因此借鉴其它国家的通常做法，规定对于企业购进的游艇、小汽车和摩托车的进项税额一律不得扣减，但是企业用于生产经营的载货汽车的进项税款允许扣除，这种从现实出发的考虑，充分的体现了实质重于形式的改革原则。
3.4 增值税进项税额的扣除，一环连着一环，上一个环节减免的税款将自动在下一个环节补征上来，由于增值税本身的征收特点，使得它在实际操作中重复征税现象十分严重，鉴于此，我国在1994年税制改革之后，相继出台了一些增值税优惠政策，包括减、免、退税款，使特定行业纳税人得到特别的照顾，为特定产业的发展提供了机会。新的增值税税制解决了重复征税问题，减轻了纳税人的税收负担，因此就有必要将与生产型增值税相关的免、减、抵优惠政策加以整理，进一步规范和完善新的税制，修补好管理漏洞，尽可能地减少由于转型改革税收收入减少带给国家财政的影响。对于诸如进口设备免征增值税和外商投资企业采购国产设备增值税退税此类的政策，由于它们是在我国实行生产型增值税的背景下，为了鼓励相关产业扩大利用外资、引进国外先进技术的背景下实施的优惠政策，应将它们马上停止执行。
3.5 增值税转型改革后，由于纳入抵扣范围的还有矿山企业外购设备的进项税额，将会使矿山企业的整体税负有所下降。因此，为了完善税制、公平税负，鼓励企业提高资源的使用效率和响应国家倡导建设节约型社会的号召，将金属矿、非金属矿采选产品的增值税税率从13%恢复到17%。
关键词：增值税；纳税筹划；深化增值税改革；税务风险
一、深化增值税改革背景及增值税纳税筹划概述
为有效减轻市场主体的税费负担，激发市场活力，我国开始着手进行增值税改革。2016年5月，全面推开“营改增”政策，2018年4月，国家税务总局和财政部联合下发文件将增值税税率下调1%，2019年3月，在两会报告中明确提出将制造行业16%的增值税税率降至13%，交通运输业和建筑业的增值税税率10%降至9%，并针对生活服务业推出了一系列增加抵扣的配套措施和政策。这一系列政策的实施共同构成了深化增值税改革的政策背景。增值税纳税筹划主要是指在遵守增值税相关税收法规政策的前提下，对企业的增值税涉税业务进行统筹规划和安排，以实现延迟纳税、降低税负或者降低涉税风险，确保企业价值最大化管理目标的实现。一般来说，增值税税收筹划应当具备四个基本特点：一是风险性特点，即企业在进行增值税纳税筹划时都具有一定的风险因素；二是合法性特点，即增值税纳税筹划必须以严格遵循国家税收法规为前提；三是适应性特点，即企业所制定的纳税筹划方法和方案应当可以随着税收法规政策调整而不断优化改进；四是规划性特点，即增值税纳税筹划需在业务发生之前提前进行预测和方案设计。
二、深化增值税改革背景下企业进行增值税纳税筹划的积极意义
深化增值税改革政策的实施，宏观上能够为产业结构转型升级及降低企业税负具有重要作用，但是从微观角度来说，却从多个角度对企业产生了双面性的影响，从而使得企业进行增值税纳税筹划更具有积极意义，主要表现在：一是在深化增值税改革背景下，企业的纳税环境发生了较大变化，只有实施科学合理的增值税纳税筹划，企业才能有效适应新的纳税环境，降低各种涉税风险；二是在深化增值税改革背景下，税收政策、税率变动较大，并且新的税收优惠政策细分类较为复杂，在涉税业务中一旦掌握不全或者不熟悉，企业面临的多缴税或者少缴、漏缴税的机率增大，税务风险增加，只有实施科学的增值税纳税筹划才能合理规避税务风险；三是有利于改善企业的税务管理水平，随着各项增值税改革政策的实施，企业总体的税务管理难度增加，增值税作为企业税务管理的重要组成部分，对其进行体系化的筹划，可以有效改善企业的税务管理水平。
三、深化增值税改革背景下企业进行增值税纳税筹划的方法和具体措施
如上文所述，在深化增值税改革背景下，企业实施科学有效的增值税纳税筹划政策可以从微观上多方面对企业产生积极意义，那么在实务中企业可以采用哪些方法和具体措施来进行增值税纳税筹划呢？
（一）进行增值税纳税筹划的一般方法在进行增值税纳税筹划的过程中，企业可以采用的一般方法主要有五种：一是充分利用税收优惠政策，即国家为了鼓励和扶持特定行业或者区域时，会对该行业或区域制定和实施相应的增值税减、免、退、抵等政策，在实务中企业要结合相关优惠政策对相关涉税业务进行相应的规划和安排，以享受这些优惠政策，降低税负；二是推迟增值税的缴税时间以获取该部分资金的时间价值，即在不违背增值税税收法规政策的前提下，可采用一定的筹划方法来延迟增值税的缴纳时间，从而来缓解自身的流动性，降低财务风险；三是通过扣除技术来进行增值税纳税筹划，以降低税负，即在实务中企业可以通过缩小增值税计税税基的方式来调整纳税金额降低税负；四是采用对计税依据进行分割的方法来实现税种或税负的计税依据相互分离，从而防止税率爬升来降低税负；五是通过强化发票管理的方式来进行筹划，即通过制定严格科学的发票管理制度来确保企业获取足额的可抵扣进项税发票来降低增值税税负。
（二）可以采用的增值税纳税筹划具体措施结合增值税纳税筹划的一般方法，结合增值税涉税业务的具体环节，建议企业从如下角度采取具体措施对增值税进行纳税筹划：1.对增值税销项税可以采取的筹划措施企业在进行增值税纳税筹划过程中，对于销项税的筹划主要以缩小税基和降低税率为主：一是通过缩小税基来降低企业的销项税。在实践中结合国家税务总局在《增值税专用发票使用规定》中要求企业的专用发票应当按照增值税纳税义务的发生时间开具。据此可以结合实际情况，当企业的议价能力不强时，对方有可能会延迟多次支付货款，此时企业应当考虑避免一次全款开票，而是结合对方支付款项的时间进行多期开票，这样就可以将企业支付增值税税款的时间向后推迟至每次收到货款的时点，获取该部分资金的时间价值。二是通过降低税率的方式来降低销项税。通过降低增值税税率的方式来降低销项税，可从两个角度进行筹划：一方面是对于具有多元化收入的企业，若其收入适用的增值税税率不同，应当在进行财务核算时进行区分，并进行相互独立的核算，以使用其各自的税率，从而来降低企业销项税的总体税率；另一方面则是对通过对纳税人身份进行选择来降低税率，即小规模纳税人和一般纳税人适用的税率差别较大，小规模纳税人税率低，但是不可以抵扣，一般纳税人税率高，但是可以进行进项税抵扣，据此企业可以通过计算二者销项税的无差别平衡点来计算平衡点的进项税抵扣率，当抵扣率低于平衡点抵扣率，则可以考虑选择小规模纳税人，反之则应当选择一般纳税人身份。该无差别点的计算公式如下：销售额*增值税税率*（1-抵扣率）=销售额*征收率（小规模纳税人），套入企业适应税率即可计算出平衡点时的进项税抵扣率。2.对增值税进项税可以采取的筹划措施企业在增值税纳税筹划过程中，对于进项税可以采取的筹划措施主要有：一是通过对供应商进行筛选来增加抵扣率。对于一般纳税人来说，增加进项税的抵扣率能够较为直接地降低企业的增值税额，而进项税抵扣的关键在于企业采购原材料过程中能否从供应商取得合格的进项税专用发票，因此要想从提高进项税抵扣率角度来降低增值税税负，必须要对原材料和设备的供应商进行仔细的筛选，对条件基本相当的供应商进行选择时，尽量选择信用较好的一般纳税人身份的供应商，从源头上提高进项税抵扣率。二是通过强化发票管理来增加进项税抵扣额，实现节税。在日常的运营管理过程中，企业应当结合深化增值税改革的相关税收政策法规和优惠政策，重新制定严格的发票管理制度，确保企业在差旅、培训以及会议等日常的琐碎业务中尽可能取得增值税专用发票，最大限度地提高企业的进项税抵扣额，以此降低增值税税负。三是通过加速对存量资产以及设备的更新速度来延迟纳税，降低短期内的税负。按照目前增值税税收法规政策的规定，企业的增量资产可以进行增值税的进项税抵扣，因此当企业有扩大规模或者设备的更新改造需求时，在资金条件允许的情况下，尽量提前进行资产的采购或者设备的更新改造，从而增加企业在短期内的进项税抵扣额，实现降低税负的筹划目标。值得注意的是，采用该方法进行纳税筹划时，需要关注企业增值税的销项税额以及留抵税额，因为在增值税率两连降的前提下，业务量较大的企业一般会出现大量的留抵税额，留抵税额只是占用了企业的资金，不会产生价值，此时需要企业有效控制存量资产以及设备的更新改造速度，确保留抵税额能够优先及时抵扣完。
“营改增”政策的推行，引发的业界争论至今仍未平息，有的支持，有的不看好，有的持观望态度。本文将根据上海今年1、2月份的试点状况分析“营改增”短期内对我国不同行业企业的影响，并在比较和分析欧洲、亚洲实行增值税较成功国家增值税制度实践的先进经验的基础上，探讨我国增值税未来可能发展的方向。
上海试点：
运输业和金融租赁业税赋加重
2012年1月1日起，上海市正式开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点。财政部和税务总局根据国务院批准的营业税改征增值税试点方案，分别制订了“实施办法”、“试点有关事项”和“试点过渡政策”的规定等3个指导性文件。根据试点方案，试点范围内企业在现行增值税17%和13%两档税率的基础上，新增设11%和6%两档低税率，交通运输业适用11%的税率，研发和技术服务、文化创意、物流辅助和鉴证咨询等现代服务业适用6%的税率；试点纳税人原享受的技术转让等营业税减免税政策，调整为增值税免税或即征即退；现行增值税一般纳税人向试点纳税人购买服务，可抵扣进项税额；试点纳税人原适用的营业税差额征税政策，试点期间可以延续等。
上海市委书记俞正声在今年“两会”上透露，第一批试点的7个行业、12万户企业中，8万户小额纳税人的税赋是降低的；4万户一般纳税人中，涉及运输业和金融租赁业两个行业的税赋是加重的。
中国物流与采购联合会3月21日的调查报告显示，试点2个月以来，物流企业特别是运输型物流企业普遍反映税负几乎增加一倍。调查报告统计显示，2012年1月份，67%的试点企业实际缴纳增值税有一定程度的增加，平均增加税负5万元。换算成营业税体制，57%的企业税负增加超过5万元，24%的企业税负增加超过10万元，个别大型物流企业集团税负增加超过100万元。物流企业分为综合型、运输型和仓储型。在试点以前，运输、装卸、搬运是按照3%的税率征收营业税，仓储、配送、按照5%征收营业税；试点以后，前者按照11%征收增值税，而后者按照6%征收增值税。现在政策下，可抵扣的进项税额只有固定资产和燃料费用，对于2012年1月1日以前的进行税额不得抵扣，占物流行业成本较高的人工成本不可抵扣。中国物流与采购联合会进行了一个测算：以国内某大型零单物流企业为例，原来购进的大量固定资产，以及折旧都不可以抵扣，燃油成本、人力成本，过桥费成本三项占总成本60%以上，这部分成本的进项税额也是不能抵扣的，即使剩下的成本都可以抵扣，增值税发票也不一定都能取得。经过测算，该企业的实际税收负担增加了2―3倍。
而在实际运行中，由于税改目前还处于试点阶段，上海的试点企业与外地非试点企业税制衔接上的不统一，也对物流公司造成影响。有企业反应，由于无法从非税改试点的外地公司得到增值税发票，与外地公司的某些物流业务现在 “做一单亏一单”，公司在外地的相关业务已被迫暂停。虽然这个问题可能会随着税改的区域扩大得到解决，但是相关企业目前确实在承受税负上升和业务减少的“双重”压力。
中国物流与采购联合会建议，将“货物运输服务”从“交通运输服务”中剥离，纳入“物流辅助服务”，采用6%的增值税税率。另一个建议是，增加增值税进项税抵扣项目。比如过路过桥费、保险费，以及房屋租金等。对存量资产(非不动产)采取过渡性抵扣政策，允许物流企业现有的运输工具及设备依据一定比例纳入进项税额抵扣。目前，只允许对企业上一年购买的设备等进行抵扣，此前几年的则不行。物流行业人士指出，上述两个建议，都可以使得物流运输业的税负回到税改前水平。其中，使用较低档税率要简单些。而后一项增加进项税抵扣项目，操作起来难度稍大。中国物流与采购联合会还建议，营业税改增值税的改革进一步推广时，最好按行业推开，而不是按地区推进，以避免引发地区间的不平衡。
金融租赁是以融物的方式达到融资目的的新兴产业，属于金融和贸易的结合体。上海市这次税改试点里融资租赁只涉及到有形动产租赁，其他股权租赁、无形资产租赁、不动产租赁、基础设施租赁、公益设施租赁、没承租人的采购租赁等都不在这个范围。在有形动产租赁中，营改增前固定资产是不能抵扣进项税金的，营改增后购入机器设备与融资租入机器设备取得的进项发票均可抵扣进项税金，但是前提是购入机器设备与融资租入机器设备的时间均是在增值税转型后的时间。正是这个规定让试点单位税负不降反增。以上海小川公司为例，该公司主营叉车租赁业务，是此次上海市有形动产租赁业的税改试点单位之一。该公司财务人士表示，由于公司现在是一般纳税人，税改后税率由5%提高到17%。虽然购买叉车的增值税发票可用于抵税，但是此次税改规定只有2012年实行“营改增”之后购买用于租赁的车辆才能抵税，而该公司的30余辆叉车都是在2012年之前购买的，所以享受不到抵税的优惠。这些车辆在向外租赁时，却需要缴纳从税改前5%提高到如今17%的税负，相应的附加税也随之明显提高，从而造成总体税负增加幅度较大。
在今年“两会”上，上海市委书记俞正声表示，上海市将安排过渡性财政扶持政策，对试点过程中因新老税制转换而产生税负有所增加的试点企业，按照“企业据实申请、财政分类扶持、资金及时预拨”的方式进行补贴，确保试点企业税负不增。
增值税的国际经验
增值税在欧洲拥有最长的历史。增值税早在1954 年问世于法国，从流转税改革而来，其增值税征税范围极广，对工业生产、批发、零售环节， 农业和提供劳务服务实行广泛征收（包括农、工、商、建筑、服务等行业）。法国的成功经验就是建立了一套比较完善的税收征管制度。英国同法国比较相像，在1973 年将购买税和特别就业税调整合并为增值税，实行消费型增值税。征税范围较广，农业、工业、批发、零售、服务各交易领域普遍征收增值税。免税分不可抵扣的免税（只免销项税金）和可以抵扣的免税（零税率）两种。零税率主要适用于食物、水、书籍等商品和劳务及所有出口商品和劳务。
在亚洲国家中，韩国是实施增值税比较成功的国家之一，于1977 年实施消费型增值税。纳税方式有两种：一是一般纳税（类似于我国一般纳税人），二是简化纳税和特别纳税（针对个体经营商按照流转额征收，类似于我国的小规模纳税人），都实行10%的单一税率。征管方式较先进，主要依赖计算机，较早建立纳税登记制度。印度尼西亚用增值税方案（包括增值税和奢侈品消费税）取代了销售税，是成功的典型，它对所有商品征收增值税、奢侈品消费税和进口关税。
在上述所有的国家中，对中国最具有借鉴意义的是德国。德国于1968年1月1日正式推行增值税，到上世纪80年代中后期以收入型增值税取代地方营业税。在德国增值税是共享税，按照确定的比例在各级财政部门之间进行分成，这个比例是可以根据实际情况进行调整的。联邦和各州一般每两年就要进行一次磋商，将各方的财政收支比例充分分析后，为了加以平衡，将会对增值税如何分配的比例作出调整。可见，德国的增值税发展趋势跟中国是很相像的，对于税收在国家和地方的分成方面，德国给了我们很好的建议。我国可以尝试着让各级政府定期作出财政报告，每隔一段时间召开公开会议，针对各级政府财政收入报告，对税收分成比例进行重新调整，以平衡各级政府的需求。这样一来就可以解决增值税改革在全国推广的一个大难题了。
我国增值税改革的方向
完善增值税抵扣链条，保持整体税赋公平，使目前的增值税转向真正的消费型增值税，是我国增值税改革未来的方向。目前，要稳妥推进增值税“扩围”（扩大抵扣范围和征税范围）改革，必须做好以下几点。
1、加快扩大进项税额抵扣范围，比如，将不动产类固定资产和无形资产纳入抵扣。
2、稳步扩大增值税的征税范围，目前在上海已经试行了将营业税中的交通运输业和部分服务业纳入增值税的征收范围，下一步应当扩大增值税的范围，应按照平稳过渡，分步实施的原则逐步开展，首先将与经济发展关系密切的建筑安装、仓储租赁、邮电通讯纳入增值税征税范围，在条件成熟时再将销售不动产、部分服务业和娱乐业纳入增值税征收范围，仅将比较难于管理的金融保险业和部分服务业暂时保留征收营业税，取消营业税。
3、为现有的增值税制度瘦身。积极推进减结构、减税率、减比重的改革我国现行税制结构是以流转税为主体税种的税制结构，依据目前我国经济运行态势及走向，尤其是面对金融海啸引发的国际经济急剧动荡，切实可行的减税方案必须选择增值税：减少税率结构、减低税率、减小收入比重。这方面可以主要参考东盟成员国的做法，将扩大增值税征税范围与缩小其规模并行，最终实现基本税率（标准税率）税率在15%左右，收入比重在30%以下的消费型增值税制度。
4、全面推进税收的网络建设，建设税收信息系统，推进征管方式现代化，使税收征管和监督有序进行。实现纳税人数据动态共享，早日实现税务信息化管理，提高征管工作的质量和效率。
关键词：增值税 土地 改革
为了节约土地资源、降低房地产开发利润、抑制投资、稳定房价，1820年德国最早开征了土地增值税。之后，又有英、日等国相继开征，然而，它的成长发展历程并不向财产税与所得税那样一帆风顺，中间跌宕起伏，至今效果难以发挥。
我国自建国以来,对城市土地长期实行无偿的指令性划拔和无期限使用的管理制度。改革开放以后,随着市场经济因素的不断扩大，以及非公有制经济的快速发展，加速了房地产开发的进程，原有的无偿使用国家土地的制度逐步向有偿使用的方向转化。
1987年，我国对城市土地使用制度做出重大改革，在深圳、上海、天津、广州等城市试点，改过去的指令性计划拨无偿使用为有偿出让、转让制度，这对强化城市土地管理、促进城市土地的合理利用，充分发挥效益，保证城市有规划地健康发展发挥了积极作用。然而之后出现的一些深层次问题如土地供给计划性不强，成片批租的量过大、价格低；各地盲目设立开发区圈地，大量耕地被占用，开发利用率低；房地产市场机制不完善，市场行为不规范，炒风过盛直接影响了其作用效果。
为了增强对房地产开发、交易行为的宏观调控，抑制土地炒买炒卖，保障国家的土地权益，规范国家参与土地增值收益的分配方式，增加财政收入，国务院于1993年12月13日了《中华人民共和国土地增值税暂行条例》，财政部于1995年1月27日颁发了《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》，决定自1994年1月1日起在全国开征土地增值税，这是我国开征的第一个对土地增值额或土地收益额征收的税种，深圳市原本是最早实施对土地增值额征税的城市，后来为了鼓励、推动房地产行业发展，对这一税种长期采取了政策性减免的做法。深圳市出于抑制过高房价，特别是高档住宅上涨存在着暴利的可能和缓解普通商品房的市场需求很大，但是市场供给不足的矛盾，于2005年11月1日起恢复征收土地增值税，目的是通过对高利润的项目增加税率，来引导和鼓励更多的发展商多开发普通住房。但恢复征收一年以来，收效甚微。北京地税局继二手房开征土地增值税后，从今年1月1日起，对新房中的普通住宅征收1％的土地增值税。此前，普通住宅列在免征土地增值税的范围内。
今年1月16日，国家税务总局《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》，规定：从今年2月1日起，将正式向房地产开发企业征收30%～60%不等的土地增值税。具体而言，土地增值税将以房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。同时，该《通知》也从具体的操作角度，提出了相对清晰的清算条件。这意味着自后搁置了13年房地产企业的土地增值税从“预征”缴纳现状正式进入清算状态。此利空消息一，股市大受刺激，17日房地产板块大幅下挫，并带动大盘跳水。理论分析家的分析再一次刺激了普通老百姓紧绷的神经，于是大家欢呼越雀、奔走相告，大有救命稻草降临到每个人的头上，光明即将来临之势。
乐观的观点认为：新《通知》要求土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。在这种规则下，开发商的税收筹划将无用武之地。而此前国内各地区对于土地增值税部分基本上要求房地产企业按照预(销)售商品房收入1%-2%的比例进行预征，部分地区尚未开始预征，这与通知所强调的30%-60%的累进税率，不可同日而语。在土地大幅度升值、利润高企的情况下，土地增值税的清算，无疑会给大量开发商带来巨大的成本压力，一个显而易见的结果是房地产商的成本将急剧上升，越是以低价获取大量土地的房地产商其囤积与开发成本也就越高。在这种情况下，开发商也不敢贸然提高房屋售价，因为提价势必造成增值额的上升，它到一定程度会触发更高一级税率的适用。
理论上我们可以认为：土地的供给是缺乏弹性的，在边际收益递减规律的作用下人们对土地的需求量随着地租的升高而递减，事实上，由于级差地租的存在，这一规律在沉疴日久的房地产市场不能完全发挥作用，而城市房地产赖以存在的土地也会随着我国城市化进程的加快出现水涨船高的的势头。众所周知，对房价可能会有拉动作用土地增值税以土地增值为税基，土地的增值往往在漫长的持有过程中发生，土地增值税的征收对象一般是土地使用者、持有者或经营者。在征收过程中，各国和地区均发现投机者会运用各种手段分散和转移土地增值。我国的土地增值税并不对土地保有过程征税，而是对土地开发阶段的增值征税，也就是说对利润直接征税，这一过程基本是2~3年。而从理论上讲，正常房价涨幅下，土地增值可能微乎其微。而房价的涨跌最终取决于供求关系，与住宅开发成本没有必然联系。在目前总体需求大于供给的条件下，任何税收都会存在负税人，土地增值税清算对房价可能会有拉动作用，但也不能避免房地产商一定不转嫁给消费者。目前土地增值税的一级税率为30%，如果开发商的利润大幅度减少，房地产开发投资可能也会受到较大影响，投资少供给就少，可能会进一步抬高房价。恰恰是由于土地增值税扣除项目包括了土地价格与开发、配套设施等成本，反而给开发商提供了抬高成本的足够动力。北京中原地产副总经理颜光茂以北京为例预测，由于目前北京地价水平已处于高位，而地价推高房价的趋势已经很明显，如果更严格地征收土地增值税，高达30%的税负必将向消费链条的末端消费者身上转嫁，推高房价不可避免。
宏观角度来看，土地增值税作为地税，是地方政府收入的有力补偿。征收土地增值税对于建立公共财政有利，以税收方式获得的财政收入将纳入预算内，而不会像以往一样土地收入在预算外或者制度外流转，导致中央政府完全无法掌控。此举也可能使房产商的囤地之风有所收敛，甚至有学者认为会终结囤地暴利，但我们不能避免地方政府在征税时继续通过或明或暗的优惠政策对有关系的房地产商网开一面，导致征收成本将上升。
所以，土地增值税清算开幕并不会出现人们预期的那样出现鱼和熊掌兼得的局面，按照以往的房地产行业逻辑，由于土地增值税抬高了开发商的经营成本，因此他们会选择多报抵减成本项目减少征税额、扩大奢侈住房建筑比例获取超额利润回报等方式抵消新政策的不利影响。只要有需求，房地产商就没必要改变目前的赢利模式。土地增值税能带来土地市场的嬗变，能弥补地方政府的土地收入，能在某种程度上改变房地产的经营模式，却不能增加普通住房的市场供应量与提升普通购房者的利益。《通知》中规定“开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。”办公楼、商铺的出售率一直不如住宅，原因就在于商业地产往往采用出租或自营的方式。把物业转化为自有经营资产，已经成为开发商的一种选择，并且有逐年增多的趋势。土地增值税清算，可能加剧这种趋势。土地增值税清算，可能促使更多的开发商采用酒店公寓、青年公寓、白领公寓等经营模式来避税，传统住宅项目投资的比例可能会有所减少。
事实上，要让住房满足普通购房者的需求，政府需要的是给中低价位商品房的开发商经济补贴，对交易减税，是少征甚至停征经济适用房的土地增值税，是鼓励民间个人集资建房的努力，是严格甄别经济适用房的购买对象。只有如此，才能培育普通住宅市场，盘活存量的房地产资源扩大供应量，使房地产商乐于建造普通商品房，并鼓励房地产领域市场主体的竞争行为冲击商人对超额利润的攫取，而所有这些行为的出发点都是让利于民、放松对具体市场行为的管制。做到这些政府必须有相应的措施，比如颁布明确具体的实施细则，才能保证政府的相关调控措施如土地增值税清算主要由房地产开发商拿出利润来支出，而不会转移到房价中，转嫁给房屋购买者。但在当前的情况下，来势汹汹的土地增值税这支杀手锏，因其直接影响资金链条，有可能促使房地产企业重组与洗牌，也有可能因税负转嫁而影响交易量，但对于价格，短期内却很难说有实质性触动。对即将走下神坛的土地增值税，我们的确是想说爱你不容易。
参考文献
[1]财政部税政司地方税处.地方税：税政与征管[F].东北财经大学出版社.1995（2）：134-142；251-256.
On reforms of China Onland appreciation Tax
一、增值税的特性及分类
从理论上讲,增值税是一个中性的税种。首先,增值税仅对增值部分征税,转移价值部分不再征税。其次,增值税不分产品、行业和纳税人的所有制性质,采取统一的,无差别的税率征税。
二、增值税转型的内容
新旧增值税相比有五个方面的差异:
一是允许抵扣固定资产进项税额。修订前的增值税条例规定,购进固定资产的进项税额不得从销项税额中抵扣,即实行生产型增值税,这样企业购进机器设备税负比较重。为减轻企业负担,修订后的增值税条例删除了有关不得抵扣购进固定资产进项税额的规定,允许纳税人抵扣购进生产用设备等固定资产的进项税额,实现增值税由生产型向消费型的转换。
二是为堵塞转型可能带来的一些税收漏洞。修订后的增值税条例规定,与企业技术更新无关且容易混为个人消费的自用消费品所含的进项税额,不得予以抵扣。
三是降低小规模纳税人的征收率。修订前的增值税条例规定,小规模纳税人的征收率为6%,1998年将小规模纳税人划分为工业和商业两类,征收率分别为6%和4%。修订后的增值税条例对小规模纳税人不再设置工业和商业两档征收率,将征收率统一降至3%。
四是将一些现行增值税政策体现到修订后的条例中。 主要是补充了有关农产品和运输费用扣除率、对增值税一般纳税人进行资格认定等规定,取消了已不再执行的对来料加工、来料装配和补偿贸易所需进口设备的免税规定。
五是根据税收征管实践,为了方便纳税人纳税申报,提高纳税服务水平,缓解征收大厅的申报压力,将纳税申报期限从10日延长至15日,纳税人进口货物的纳税时间,由7日调至14日。明确了对境外纳税人如何确定扣缴义务人、扣缴义务发生时间、扣缴地点和扣缴期限的规定。
三、增值税转型改革的必然性
20世纪80年代和90年代初期、中期,中国财政经济政策主要以治理通货膨胀、抑制投资需求为主,所以当时选择了生产型增值税。从近二十年的税收实践来看,生产型增值税对于保证财政收入的稳定增长,方便税收行政、治理投资膨胀等,发挥了积极的作用。但随着中国经济体制改革的深化和社会主义市场经济的不断发展,宏观经济基本层面发生了根本变化,在有效需求不足的宏观层面下,生产型增值税本身所固有的缺陷逐渐暴露出来,增值税转型改革势在必行。
第一,生产型增值税不利于投资。生产型增值税,只允许从流转额中抵扣劳动对象的消耗部分,其税负可以完全转嫁出去,但投资因不可抵扣,其所含税负最终完全由企业负担,不利于启动投资,不利于企业固定资产的更新改造与扩大再生产。
第二,生产型增值税不利于产业结构调整。虽然生产型增值税对所有产业都实行17%的名义税率,且对所有产业的投资品都不予抵扣。但因各产业资本有机构成不同,单位产品成本中物耗和折旧的构成比例不同,抵扣不同,因而带来了实际税负的不同。资本有机构成低的产业,其单位成本中消耗比重高而折旧成本低,实际税负低;资本有机构成高的产业,物耗成本低折旧成本高,实际税负重。这显然与当前的大力发展基础性工业和高新技术产业政策是相悖的。
第三,生产型增值税不利于地区间经济结构的优化。生产型增值税对资本有机构成低的加工业影响程度低,对有机构成高的基础工业和采掘业影响程度高。
第四,由于中国当前增值税征收范围较窄,不利于传统农业和新经济的发展。当前中国对农副产品征收农业税,而不是增值税,这实际上加重了农民的税收负担,显然对农业和新经济的发展不利。
第五,生产型增值税的税收优惠政策与世贸组织的原则相悖。如对重点投资项目、进口设备免征增值税,对外商投资企业进口设备及其配件、配套件免征增值税,为鼓励外商购买国产设备实行退还增值税政策等。这些政策实施的结果,造成重点与非重点、内资与外资的税负失平,不利于内资企业和国产机器设备的市场竞争力。同时,作为世贸组织的成员之一,与世贸组织强调的国民待遇原则、反补贴原则相违背。
四、新增值税条例对企业的影响
新增值税条例与旧的增值税规定相比,拓宽了增值税征收的范围,降低了大部分企业的增值税税率,对企业影响最为大的就是允许企业抵扣固定资产进项税额。新增值税条例的实施,将从战略发展、财务状况、财务工作以及人力资源等各个方面给企业造成影响。
第一,新增值税改革将造成增值税的纳税额和企业的投资额正相关,投资多的企业其享受的纳税抵扣额也越多,这就要求企业在发展过程中以及制定战略决策时注重提高资本投资,走可持续发展道路。在这种情况下,不注重提高资本有机构成、固定资产投入少的那些劳动和生产资料密集型企业将难以获得此项税收的优惠。
第二,新增值税条例实施将明显改善企业业绩,尤其是资本密集型企业的业绩。首先,此次增值税改革将商业和工业企业的增值税率由原来的4%和6%统一下调至3%,使工业和商业企业在税负上有所降低。其次,增值税暂行条例还允许企业抵扣固定资产进项税额,这一规定使企业因购买固定资产所须交纳的增值税额大大减少。以原增值税制度下的设备类固定资产成本为比较基准,假设所购设备执行基本税率17%,那么从会计分录中可推算出,消费型增值税制度下固定资产成本的降低幅度为:17%/(1+17%)=15.54%。也就是说,这部分比例像存货一样,可以作为进项抵扣,而不包括在固定资产的成本当中,所以相应地,这部分比例将不用计提折旧,从而给企业每期的设备折旧也相应地降低15.54%,设备折旧的降低导致公司当期主营业务成本的降低,从而提高当期的主营业务利润。再次,应交增值税额的降低同时,也会降低企业应交的城市维护建设税和教育费附加,这又进一步降低了企业的营业成本。
第三,新增值税改革对企业财务工作的要求更加严格。新增值税暂行条例第16条规定,纳税人兼营免税、减税项目的,应当分别核算免税、减税项目的销售额;未分别核算销售额的,不得免税、减税。这一要求需要企业针对自身业务情况,在进行财务登记核算工作时必须严格按照所能享受的不同税率对业务进行分类处理,否则将无法享受较低的增值税。
另外,暂行条例还规定,为预防出现税收漏洞,将与企业技术更新无关,且容易混为个人消费的应征消费税的设备排除在上述设备范围之外。这也要求企业在进行财务处理时应区分生产用设备和公司其他非生产设备进行不同的核算处理。
五、企业应积极应对增值税改革
增值税改革将从根本上改变中国目前的产业结构,使各行业的格局发生巨大变化。新增值税条例的实施改变了以往内资与外资企业征税不公平的情况,让国内企业能够充分参与到国际竞争的大环境中去。当前,中国企业应通过以下几个方面顺利完成增值税转型:
第一,企业应根据自身情况,制定中长期发展规划,注重对企业固定资产的更新换代,逐步提高产业资本有机构成。对于资本密集型行业,应通过投资引入高科技设备,缩短和国际先进企业的差距;劳动密集型企业应逐步转变发展观念,逐步实现从主要依靠人力和资源耗费向依靠科技和管理转变,进一步加大产品的科技附加值,提升产品竞争力。
第二,企业应进一步规范内部财务工作,完善增值税纳税发票的收发、归档和审核制度,加强对增值税相关财务资料、凭证的保存和审核力度,就条例规定享有不同税收优惠的业务应分类、分人员进行统计入账和核算管理。
第三,增值税暂行条例实行后,由于企业加大固定资产投资,可能出现裁员或精减人员的情况。企业人力资源部门应提前做好安排,以免发生严重劳资合同纠纷。企业应对可能辞退的职工进行妥善安置,对有一定技术水平和业务能力的员工,可以通过加强培训帮助其重新就业;对于与技术水平和学历无法达到企业发展需要的员工,应充分做好职工心理工作,安置好其下岗后的生活。
关键词:增值税改革;行业分析;比较研究
中图分类号:F810.42 文献标识码:Adoi:10.3969/j.issn.1672-3309(x).2010.05.009文章编号:1672-3309(2010)05-0022-003
一、行业分析比较
由于我国不同行业的固定资产类型差别较大,固定资产进项税的抵扣必然会对不同行业带来不同影响。根据冶金业、高新技术产业、采掘业、电力业、农产品加工业、石化业、汽车制造业和装备制造业等8个行业的部分上市公司进行抽样调查,制定了以下衡量指标进行行业比较分析。
(一)新增可抵扣固定资产/固定资产平均额
该指标主要说明新增加的可抵扣固定资产在总资产中所占比重,比值愈大说明企业对增值税转型改革的政策反应愈敏感,反之则缺乏弹性。
由表1可见,增值税改革对装备制造业和冶金业的影响较大,尤其是装备制造业的这一比值超过50%,说明这两个行业在试点时期加强了机器设备等固定资产的购置力度,增值税转型后负担率比增值前显著减少。由于农业机械化率较低,农产品加工业的比值仅为6.79%,明显低于装备制造业和冶金业,说明增值税转型改革对农产品加工业的影响较小。
(二)新增可抵扣固定资产*17%/总资产平均额
该指标说明新增加的可抵扣增值税在总资产中所占的比重,可以用来衡量增值税改革对各行业企业总体资产与税负的影响程度。
同表1数据基本一致,该指标显示增值税转型对装备制造业和冶金业影响较大,该项比例均超过2.1%。随着增值税转型政策的出台,这些企业不断加大机器设备等固定资产的投入力度,加快固定资产的更新速度,力图较为充分地享受该项政策的好处,进一步提高企业的市场竞争力。另一方面,农产品加工业和高新技术产业受此项政策的影响较小,明显低于另外两个行业。一是由于农产品加工业属于劳动力密集型产业,固定资产投入比重较小,因而较少受到增值税改革的影响。二是高新技术产业属于技术密集型行业,技术专利、人力资源的投入比重最大,因此该比例仅为0.24%。
综合以上两个指标可以看出,新增可抵扣固定资产*17%/总资产平均额这一指标的大小主要取决于固定资产在总资产中所占的比重。如果比重较大,则可以较好地享受增值税转型改革所带来的好处,比如装备制造业和冶金业,这些行业通过新的固定资产投入,一方面使本企业固定资产更新换代的速度加快,提升整体竞争力;另一方面可以享受新增固定资产抵扣增值税的好处,降低企业税收负担,间接增加企业利润,也使国家政策得到了及时贯彻和实施。
(三)新增可抵扣固定资产/(营业收入-营业成本)
该指标通过计算新增固定资产可抵扣增值税占本期应缴纳增值税的估计数额比例,一方面反映此次增值税改革对各行业固定资产投资的影响情况,另一方面反映其对各行业实际主营利润的影响程度。
从上表可以看出,除电力行业企业平均新增固定资产可抵扣增值税超过本期应缴纳增值税多达2倍以外,其他各行业该比值均小于1。石化业、装备制造业与冶金业位于电力业之后,其他行业,如采掘业、汽车制造业和高新技术产业新增固定资产比例相对较小。结合各行业的特点分析如下:
首先,造成电力业固定资产可抵扣增值税占本期应缴纳增值税比例增幅较大的原因主要是其营业毛利润相对较小,新增固定资产的微小变动也会引起整个比值的较大波动。电力业的自然垄断属性使其前期基础建设和设备投入等进入成本很高,利润很少,投资回收期长。因此,在生产设备等固定资产可按17%税率进行进项抵扣的新增值税政策下,电力业在项目初期即可节约一部分税金,达到间接节税效果。
其次,冶金业、采掘业和石化业的新增固定资产多为大型设备,价格昂贵。冶金业尤为突出,其新增固定资产几乎是高新技术产业的150倍。从表3数据可以看出,以绝对数的角度来看,这3个行业享受到的固定资产增值税进项税抵扣较多。
再次,高新技术产业由于其技术密集的产业特点,对机器设备等固定资产投入需求较小,但由于其经济附加值很高,因此在8个样本行业中比值最低。
总之,在“新增可抵扣固定资产/(营业收入-营业成本)”指标下,自然垄断行业和资源密集型行业在增值税转型过程中获利较多,对政策反应敏锐,与其行业性质密切相关。其他行业,如小型制造业、农产品加工业以及高新技术产业等相对获利较小。
(四)新增可抵扣固定资产17/税后利润
通过计算新增固定资产可抵扣增值税进项税占税后利润的比例大小,从而得出企业实际获益大小的相关情况及其与可抵扣增值税的关系。
从以上数据可以看出,通过进一步考虑其他业务收支、营业外收支和所得税费用等对企业利润的影响,新增固定资产产生的行业差异性影响减小。其中,装备制造业、石化业、冶金业的机器设备等固定资产投入较大的行业,该比例明显高于其他行业。
首先,由于装备制造业主营业务占行业全部业务比例较大,营业利润占税后利润的比例在各行业中相对较高,新增值税政策实施后可抵扣的进项税额占税后利润的比例高于其他行业,行业直接受益比例较高。石化业情况与之类似,在主营利润占总利润比例较高的情况下,一方面,新增机器设备等固定资产平均值较高;另一方面,平均净利润在各行业中排名居中,使得该指标数值较高。冶金业虽然新增巨额固定资产,但税后利润也较大,其比例略低于石化业。
其次,与其巨额的税后利润相比,电力业由于增值税政策改变获得的可抵扣进项税额占总利润的比例居中。此外,由于农产品加工业中企业效益的差异巨大,尽管平均税后利润为负,新增固定资产可抵扣增值税进项税占税后净利润比例的平均值仍为正。
综上所述,资源密集型行业,如冶金业、石化业、采掘业等对此次增值税由生产型转向消费型的改革反应最为激烈,主要体现在其新增固定资产比例较高,新增固定资产数额亦较大等方面。此外,电力业等自然垄断行业固定资产前期投入比重高,新政策实行后,前期节约税款较多,根据货币时间价值理论,其项目净现值将增多。而高新技术产业由于其技术密集型的行业特征,固定资产比重小,在此次改革中受惠较少。但考虑到政府给予高新技术产业在所得税等各方面的诸多优惠政策,可以抵消一部分由于无法享受增值税转型带来的税收优惠所造成的相对损失。
二、结语
(一)增值税改革的节税作用
增值税改革的影响范围和程度是其他税种无法比拟的。虽然增值税是价外税,纳税人缴纳的增值税不直接进入损益表。但允许企业抵扣外购固定资产的进项税款,将相对降低固定资产的原值,从而减少当期的折旧,间接增加企业利润。此外,也将造成城市维护建设税和教育费附加的减收,从而增加企业利润。因此,增值税转型减轻了企业税负。
(二)增值税改革的激励作用
通过增值税改革,我国大力鼓励各行业各企业积极购置机器设备等固定资产,促进这些企业扩大生产规模、提高经济效益,因此税收收入可能不降反升。同时,此次改革通过鼓励各企业提高生产能力,加速企业机器和产品的更新换代,增强其综合竞争实力,加剧行业竞争,从而创造一个充分竞争的市场环境,这有利于各个行业的健康发展。
(三)增值税改革的差异化
这次增值税转型改革没有把厂房、矿井、水坝等固定资产纳入抵扣范围,人为造成了构成企业成本的固定资产抵扣范围不一致。具体说来,依赖机器设备从事加工工业的行业和企业能够获得较多的购进固定资产抵扣,而依赖手工劳动的劳动密集型行业和企业、生产资源性产品的行业和企业要蒙受损失――增值税的抵扣范围没有实质性扩大。实际调查显示,受此次增值税改革影响较大的行业多为国家垄断性行业,如冶金业、石化业,这对市场上的公平竞争产生了不利影响,可能出现投资转移。因此,国家为了公平税负,应扩大增值税可抵扣的固定资产范围,使更多的行业在更大的程度享受到这一政策的利益。
参考文献:
[1] 中国行业分析报告[EB/OL].中国经济网,2009-03.
关键词：增值税；改革；税收征管
税收制度的落实要通过税收征管来实现。增值税改革目前已经进入攻坚战时期，金融保险业、建筑业、房地产业和生活服务业都是增值税改革的难度，这些行业的共同特征是与自然人密切相关。在税收征管过程中，税务机关对自然人的征管一直都是非常薄弱的，主要是依赖于自然人的自觉纳税意识和代扣代缴制度。例如，个人所得税中的工资薪金所得，主要是单位来进行代扣代缴。因此，营业税彻底改征增值税，大量与自然人密切相关的行业纳入税收征管范围，对税务机关而言压力可想而知。
一、加快金税三期工程
近几年随着信息及计算机技术的发展，增值税以票控税的管理体制得到了进一步的严格化与规范化。随着金税工程的实施，使用增值税发票进行税务犯罪的行为显著减少，但是目前基层税务机关对增值税发票的计算机认证及交叉稽核系统只能覆盖十万元以上的发票，且全国各地的基层税务系统之间计算机及网络通信覆盖水平很不平均。因此，在将营业税纳税人转化至增值税纳税人的过程中，税收征管体系的制度完善与硬件建设都需要更上一层楼。按照金税工程第三期的目标进一步推进税收管理系统的深度信息化和全面网络化，建立一个业务覆盖全面、功能强大、监控有效、全国联网运行的税收信息管理系统。除采集发票信息外，将系统的功能拓展到一般纳税人认定、发票发售、纳税评估、纳税人信息采集等业务环节。信息化及网络化的推广能够解决光靠人力所无法解决的繁杂难题，同时税收管理体制科技含量的增加也对一般的偷税漏税行为造成了无法逾越的障碍。随着信息化科技化进程的加深，纳税人及税收管理者双方的征纳成本都将逐渐降低，这又为监管系统向更小、更分散的纳税人进一步覆盖提供了条件。
二、税务部门内外的协调合作与信息共享
随着社会主义市场经济不断发展，税收工作对国家宏观经济调控作用越来越大，税务部门与相关部门之间的数据交换将更加迫切。在现有模式下，税务系统和其他部门。例如，工商、银行等部门的网络往往相互分离，客观上造成了“信息孤岛”的存在。实现税务信息化和电子政务信息共享的部级数据库，就可以打破这种部门藩篱，实现财政、税务、工商、银行等相关业务系统之间的无缝连接，使相关信息在部门之间充分共享，从而避免资源浪费，并加强了部门间沟通联络，为有效实现税源监控、提升税收业务流程的完全自动处理提供了有力的技术支撑。从电子税务局对增值税征管的角度来看，只有形成部级数据库，税务机关才有可能充分掌握自然人、企业和其他社会组织资金流向的准确情况，才能最为有效的防止偷漏税的发生。
三、加强税法宣传及税干培训
税法宣传是为了提高全民的纳税意识和法制观念，税务干部人员培训是为了进一步使税收管理规范化与法制化。税务干部人员培训包括对税收管理人员的培训和对纳税人的培训。提高税收管理人员的素质，才能与不断科技化信息化的征收管理系统相配合，才能更好地适应进一步多元化的经济发展特点，对经济生活中出现的新情况提高警惕、准确应变。加强对纳税人的培训与辅导，可以进一步了解纳税人情况，为税源监控和更好地提供税务服务打基础，同时也能使纳税人更好更快地融入税收征管体系中，提高征纳双方配合的默契程度。
四、加强对小规模纳税人的规范与监管
不管是营业税的广大规模小、财务核算能力差的纳税人还是增值税的小规模纳税人，目前对它们的核定征收方式都存在不规范、不统一、不科学的问题，核定程序和方法不同，税务机关和专管员的自由裁量空间较大。类似的企业得到的征收定额可能存在差异。因此，比作者认为有必要调查研究各个税务机关关于纳税评估的办法，并在各地办法的基础上制定一套较为规范和统一的核定办法，做到全国税务系统纳税评估的尺度接近一致，平衡同类情况企业间的税负，促进经济发展。在装备和技术上，进一步推广机打发票、普通发票的税控收款机。虽然存在着征税成本问题，但是为了维护税收公平和税法的权威性，在小规模纳税人的监督和核查方面必须强化，提高小规模纳税人的增值税的实征率。
五、税务机关的整合
1994年实行分税制改革时，将国税与地税机构分设，对加强税收征管，特别是保证中央财政收入的稳定增长、提高中央财政的宏观调控能力，确实发挥了重要作用。但是，两套税务机关造成的其问题也是显而易见。理论界普遍认为，一个运行良好的增值税应该是由中央政府统一进行课征的增值税。将增值税的税权下放给地方政府并不合适，这有几方面的理由。首先，从征管上来说，由于增值税的税基具有很强的流动性，如果由地方政府征收增值税，将会给征纳双方带来高昂的管理和遵从成本。其次，增值税税收收入占全国税收收入的比重一般很高，将增值税这么重要的一个税种划归地方会显著地削弱中央政府的宏观调控能力。最后，由地方政府征收增值税最大的困难来自于对跨境交易的处理。从理论上说，增值税是一种消费型税种，也就是说税负最终由消费者承担，按照税收的受益原则，应该在消费地征收。但是，由于现代增值税采取的是分段计征、税额抵扣的课征办法，除非地方政府在地区之间采取边境控制的办法，否则无法实现在消费地征收增值税。基于这一困难，地方政府要想有效课征增值税，只能采取来源地原则，在销售地征收增值税。然而，由于增值税在征收管理上实行的是抵扣法，这将造成税收在地区间的转移，进而可能导致地方的保护主义倾向，通过人为设置壁垒限制其他地区的商品进入本地区销售，最终造成地区割据，阻碍全国统一大市场的形成。基于上述理由，增值税扩围改革就是要形成一个由中央统一制定、在全国范围内统一执行的增值税。它具有明显的可行性，管理和遵从成本较低，有利于增值税经济效率的充分发挥，促进资源在全国范围内的充分流动。
增值税扩围完成后，对增值税的征收应当完全有国税系统承担。而当增值税扩围到一定程度时，税务机关就应当考虑将地方税务机关整合进入国税系统的问题。营业税被替代，地方税务机关就失去了主体税种。而其他税种由国税机关一套人马也完全可以实现税款征收，征管效能不仅不会因为少了一套机构而降低，反而可能因为责任明确，减少了两个机关之间的执法真空地带而实现征管效能的大幅提升。从我国的国家性质和税权理论来看，集权式的税权更符合我国的实际，而1994年的机构分立，有着其当时特殊的历史背景。近二十年的实践也证明，国税系统的人事管理和税收分配体制是成熟可靠的，既可以保证中央财政的财力，也并不影响地方财政的及时入库。从机构和编制的角度来看，将地税整合进入国税系统，不仅符合机构整合、减少人员的机构改革的目的，更是在降低征税成本，减少社会宏观费用支出方面可以做出显著成绩。
参考文献：
[1] 贾康，程瑜.新一轮税制改革的取向、重点与实现路径[J].中国税务，2014（01）.
[2] 马海涛，李升.对分税制改革的再认识[J].税务研究，2014（01）.
【关键词】增值税转型；征收范围； 统筹改革
当前我国增值税改革面临的主要任务，一是生产型增值税向消费型增值税转型，二是扩大增值税征收范围。转型改革指的是，固定资产增值税由不得抵扣向可以抵扣的制度转型。征收范围改革指的是，在目前征收营业税的领域里改征收增值税，扩大增值税的征收范围。我国增值税转型改革即将在全国范围内推行，但是征税范围的改革尚未启动。本文着重探讨统筹增值税转型改革与征收范围改革的设想，进而分析统筹增值税转型改革与征税范围改革、统筹税收体制改革与财政体制改革的意义。
一、增值税转型改革的现状
增值税转型改革始于2004年7月，东北三省的8个行业首批进入试点领域。其后，2007年在中部26城市进一步扩大试点。2008年7月，内蒙古东部5个盟市也被纳入试点范畴。财政部2008年7月公布第四批试点的区域，包括地震受灾严重的四川、甘肃和陕西三省的51个县（市、区）。
温家宝总理在2008年11月主持召开国务院常务会议，会议审议并原则通过《中华人民共和国增值税暂行条例（修订草案）》。自2009年1月1日起，在全国所有地区、所有行业推行增值税转型改革。改革的主要内容是：允许企业抵扣新购入设备所含的增值税，同时，取消进口设备免征增值税和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策。将小规模纳税人的增值税征收率统一调低至3％，将矿产品增值税税率恢复到17%。经测算，2009年实施该项改革将减少当年增值税收入约1 200亿元、城市维护建设税收入约60亿元、教育费附加收入约36亿元，增加企业所得税约63亿元，增减相抵后将减轻企业税负共约1 233亿元。① 为应对国际金融风暴，刺激内需，通过投资和减税拉动经济增长，在全国范围内实施增值税转型意义重大。
增值税转型只是增值税改革的一部分，它只解决因固定资产的增值税不得抵扣而产生重复征税和抵扣链条中断的问题。在我国，增值税抵扣链条不合理断裂的现象，更主要出现在营业税征税领域里。完善的增值税抵扣制度，不仅依靠增值税转型改革，也离不开征收范围的改革。
国际上增值税制度比较完善的国家，其增值税征税范围包括：所有货物销售、生产性加工进口、修理修配、交通运输业、邮电通信业、建筑安装业、劳务服务业等。而我国对境内销售货物、进口货物以及加工修理修配业务收入征收增值税；对交通运输业、建筑安装业、邮电通讯业、金融保险业、服务业、娱乐业、文化体育业、销售不动产、转让无形资产等行业征收营业税。
与国际规范的增值税制度相比，我国的增值税范围偏窄，将与货物销售关系密切的交通运输业、建筑安装业、邮电通讯业、服务业等排除在增值税征税范围之外，货物在此环节上的增值税抵扣链条中断，削弱了增值税环环相扣的制约作用。
统筹增值税转型与征税范围改革，在税收体制建设方面有其共性。另外，征收范围改革带来的税收收入效应，可以成为增值税转型改革顺利推行的财力保障。增值税征税范围的改革必然引起增值税收入的增加，营业税税收收入的减少。在分税制财政体制下，使得各级政府的收入结构及水平也会随之发生较大变化。为了保证各级政府的财政能力不受影响，必须重新调整税收收入在中央与地方之间的分配。因此，统筹转型改革与征收范围改革必须以财政体制的改革为配套措施。
二、两个统筹改革设想
（一）统筹转型改革与征税范围改革
统筹增值税转型改革与征收范围改革是指，转型改革与征收范围改革协调同步进行。
在增值税转型改革全面推行之际，对目前营业税征收领域中存在问题较多的行业，也应该改征收增值税。在扩大增值税征收范围方面，首先将现行增值税运行中矛盾和问题最为突出的交通运输业、建筑业纳入增值税征收范围。由于这两项业务具有涉及货物销售和劳务性质，而不是纯劳务行业，改征增值税后，可使增值税抵扣链条更加完善，使整个货物从生产和流通直到最终消费阶段，不会出现断裂或重组链条的现象；而后平稳过渡，再扩展到销售不动产、邮电通信业及仓储、租赁等直接与商品生产和流通领域关系较密切的行业。优化增值税的征收范围尽可能大力度地覆盖到劳务领域，直至扩大到全部商品和劳务的销售领域。
扩大增值税征税范围，会使增值税收入增加，其增加收入效应可以弥补转型改革引起的减收效应。增值税转型改革过程与扩大征税范围的改革，有着天然的互补性。
本文以《中国统计年鉴》（2007年）中的固定资产投资规模的相关数据为计算基础，以2006年度第一产业和第二产业的机器设备投资额，来代替全社会增值税一般纳税人新增机器设备的价值。税率假定：增值税税率为17%，营业税税率为3%，所得税税率为
25%，城市维护建设税税率为5%，忽略教育费附加的因素；又假定，所有征收营业税项目全面改征收增值税。
首先，固定资产增值税允许抵扣对税收收入的总影响。2006年的机器设备工具器具的投资情况为：第一产业即农林牧渔业
2 749.9亿元、第二产业48 479.1亿元，第一产业和第二产业设备投资额为51 229亿元，按17%的增值税税率计算得出的增值税进项税额为8 708.93亿元。那么，增值税的减少引起的城建税下降金额为435.446 5亿元。因为，增值税不得在税前扣除，所得税税基会相应提高，应纳所得税会有所增加。应纳税所得额增加9 144.376 5亿元，即（8 708.93+435.446 5），应纳所得税增加约2 286亿元。增值税转型改革带来的税收下降总金额约为6 858.38亿元。
其次，营业税的征税领域全面改征收增值税对税收收入的影响。2006年营业税总额5 128.71亿元，按3%的比例换算的营业收入总额为170 957亿元。如果对该营业收入征收17%的增值税，应该征收29 062.69亿元增值税，超过营业税收入23 933.98亿元。同时按5%的城建税计算的多收城建税为1 196.7亿元。因为营业税是价内税，计算所得税时可以扣除，而增值税则属于价外税，计算所得税时不能扣除。因此，营业税改征收增值税以后，应纳税所得额会提高， 金额为5 128.71-1 196.7=3 932.01亿元，相应按25%的税率计算的所得税增加额约为983亿元。
营业税改征收增值税，总税收收入增加983+23 933.98+
1 196.7=26 113.68亿元。
增值税转型改革使得税收收入减少6 858.38亿元，而扩大增值税征收范围使税收收入增加26 113.68亿元，税收收入净增加19 255.3亿元。所以，统筹增值税转型改革与征收范围改革对弥补财政收入的效果是相当明显的。
（二）统筹税收体制改革与财政体制改革
增值税征收范围的改革，会引起税种的变化，它属于税收体制改革的范畴。在当前分税制财政体制下，增值税属于共享税，其中，进口货物的增值税收入全部归于中央，内销货物的增值税收入中75%归中央财政，另25%则归于地方财政。营业税中，除了中央企业，银行、保险公司以及铁道部集中缴纳的营业税收入属于中央外，其余归于地方财政。
对增值税和营业税的征税范围的调整，使增值税收入增加，使营业税收入减少。也就是说地方税收收入会降低，中央财政收入会提高。为了保证各级政府应有财政收入的稳定，需要在中央与地方之间重新分配财力，而税收收入分配则属于财政体制改革的范畴。因此，税收体制的改革必然会牵动财政体制改革，缺乏财政体制配套改革，增值税征收范围的改革无法单独执行。所以，必须统筹税收体制改革与财政体制改革。温家宝总理在2008年“两会”新闻会上表示，在任期内要下决心进行财政体制改革。这说明财政体制的进一步改革有可能为增值税征收范围改革提供有利的改革时机。
至于财政收入在各级政府之间如何重新分配，采用何种方式，是学界及政府部门目前正在研究的重大课题。不论财政收益是以中央转移支付的方式补偿给地方政府，还是以改变收入的分享比例来提高地方政府的收入，或是以税种的重新分配来增加地方财政收入，都是财政收入在保证中央宏观调控能力和保持地方公共服务能力之间寻求最佳平衡点的过程，也是中央与地方政府在收入分配领域内的动态博弈过程。
三、统筹改革的意义
在当前，统筹增值税转型改革与征收范围的改革，统筹税收体制改革与财政体制改革有以下几个方面的积极意义。
（一）有利于进一步完善当前财税体制
增值税转型改革形式上表现为，要解决企业固定资产重复征收增值税的问题，本质上则属于对增值税抵扣链条的纵向疏通问题。而征收范围改革表现为，要解决行业间增值税抵扣链条的断裂问题，其本质属于对增值税抵扣链条的横向贯通问题。增值税最大的特点是，对增值额环环抵扣税金。也就是说，完整的增值税制度必须有完善的增值税抵扣链条制度。因此，从完善增值税体制角度来讲，转型改革与征收范围改革目标完全一致。目前的“增量抵扣”试点转型方案，在完善增值税抵扣链条方面，不仅没有起到积极效果，反而使增值税抵扣制度更复杂，因而也就更易混乱。所以，转型改革与征收范围改革不仅在收入方面互补，在改善税收体制方面也有共性。
目前财政体制改革是个热门话题，其集中表现就是中央和地方政府之间如何合理分配收入的问题。而作为地方最大收入来源的营业税和作为中央最大税种的增值税，其重新分配是整个财政体制改革中的关键所在，它的解决有助于整个财政体制改革的顺利实现。
（二）有助于保障转型期财政收入的稳定
生产型增值税转为消费型增值税，说明增值税的税基会降低。在一定的经济基础条件下，不论选择何种转型模式，都会使增值税收入降低。在“增量抵扣”等逐步转型方式下，转型期往往比较长，增值税收入下降相对缓慢些；而直接转入“消费型”增值税模式，转型过程比较快，相应的短期财政收入会有较明显的降低。所以，转型改革必须以相当的财力为保障才能顺利实施。
政府增加财政收入的渠道，除了经济发展自然带来的财政收入的增长外，还有以下几种途径，如：开征新税种、提高税率、通过税目调整即将低税率税目纳入高税率税目等。政府开征新税种，首先要寻找合适的征税对象，其次要经过研究具体征税方案、制定法律、执行征收等很多环节。开征新税种带来的收入效应滞后于转型改革的税收减少步伐。提高税率方式，只有在特殊时期才可以采纳，它不仅对经济的负面影响会很大，而且也会引起纳税人的抵抗，执行难度很大，所以，一般情况下不轻易选择此种方式。
通过现有的征税领域内部的适当调整来增加税收收入，其操作过程相对较简单，起效也比较快，甚至可以起到改善税收体制的作用。目前，我国增值税与营业税征税范围混乱，税负不公等矛盾已经比较突出，其改革势在必行。因为增值税税率普遍高于营业税税率，扩大增值税征收范围，会提高财政收入。所以，转型改革与征收范围的改革同步进行是缓解转型改革引起的财政收入下降的首选策略。
（三）能够加快改革进程，减少改革成本
增值税转型改革即将全面启动，而征收范围改革还在酝酿中。逐步的一步一步的改革当然有其稳妥过渡的合理性，但是，改革成本也随着时间的延长而增加。某种意义上讲，酝酿的时间越延长，改革的成本会越高。任何一项改革措施都有成本或代价，税收体制改革和财政体制改革也不例外。所以，在合理的情况下，以缩短改革时间来降低成本是一种理性的选择。把转型改革与征收范围的改革同步进行，可以加速转型改革的进程，进而降低改革成本。
（四）有利于维护市场公平竞争秩序
营业税与增值税征收范围不合理现象，不仅会导致增值税抵扣链条的不完整，更重要的是导致企业之间的税负待遇不公平问题。通过增值税征收范围的扩大，可以消除营业税与增值税纳税人之间不该存在的税负不公平现象。税负公平促进公平竞争，公平竞争增进市场秩序的有序与和谐。
【参考文献】
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［3］ 李玉彬. 增值税转型试点相关问题研究［d］.东北财经大学,2006.
【关键词】营业税增值税扩围改革试点争论
2012年1月1日增值税“扩围”，营业税改征增值税在上海试点。社会主流的观点是认同坚持开展营业税改征增值税，但在主流的观点之外，也有质疑甚至否定的声音。
笔者认为应当对改革试点引发的质疑理性对待，对一些异议进行合理恰当的解释并消除疑虑。深入了解有关营业税改征增值税的争论，有利于更好地落实改革方案并不断完善，也有助于理解营业税改征增值税的必要性重要性，以及对企业税负和地方财政的实质性影响。
一、增值税扩围改革之必要性解疑
第一个争论的焦点是，增值税扩围到底有没有必要试点乃至推广。
对于营业税改增值税，社会主流观点肯定了其必要性：其一，营业税破坏了增值税的抵扣链条，影响了增值税作用的发挥。其二，排除在增值税的征税范围之外，对服务业的发展造成了不利影响。其三，两套税制并行造成了税收征管实践中的一些困境。当然也有不同的意见认为，几经修改后的营业税制优越性依然存在，没有必要并轨而实行单一的增值税，没有重复征税的情况。
笔者认为，虽然我国营业税征税条例和内容历经几次修订调整，企业被重复征税的情况的确在不断改善，但这也只是小修小改，但并没有从根本上消除对企业重复征税的现象。这也是中央坚定不移地在2012年开始营业税改征增值税试点的原因所在，只有改善中国企业的税负环境，才能保持中国社会经济的持续稳定的发展，才能迎接好欧美债务危机引发的世界金融危机的挑战。
二、增值税扩围改革之实质税负解疑
第二个争论的焦点是，从政策目标上改革的初衷肯定是在总量上降低税赋，但增值税扩围到底是真正实质性的有利于第三产业发展，还是会加重第三产业的负担，也是众说纷纭。
一般观点认为此次试点唯一效应就是减负。而上海财经大学教授胡怡建认为，改革为了减税的说法某种程度上是一种误解，增值税改的意义在于消除重复征税，所以肯定会出现部分行业增负部分减负。还有的指出，大量规模小的服务业只能按小规模纳税人的类别实施管理，开具增值税普通发票，不能抵扣一般纳税人的进项税额，最后加重税负。
笔者认为，既然此次减税按照官方说法是“结构性减税”，所谓结构性就是有减税有增税，而不是单一的减税。那么，在增值税扩围改革之后，出现个别行业企业税负加重是预料之中。要注意到，上海试点就有对税负增加的试点企业和那些难以取得增值税专用发票的试点企业，出台了相关的扶持性政策，就是为了确保“试点行业和企业税负基本不增加”。而且在改革试点税率设计上，加了6%和11%两档低税，也是为解决可能会加重税负的问题留下改革的空间。再者，我们应该能从增值税和营业税是间接税的基本属性上，充分认识到增值税税负和营业税税负是企业最终转嫁给消费者负担的。通俗的说，税实际上是由购买者交的，企业只不过事先垫付了而已。
三、增值税扩围改革之地方财政解疑
第三个争论的焦点是，增值税扩围改革可能会影响地方政府的财政收入。营业税已成为地方财政稳定的主体税源，改增值税其实就是地方税改成中央地方分成，这样不太现实也行不通[2]。
笔者认为，这个大可不必疑虑。此次上海营业税改增值税保几个不变原则其中一个就是，在收入归属问题上，坚持中央和地方分配关系不变，原来属于服务业征收的营业税，改成增值税以后仍然归地方所有。从近日北京江苏、深圳各地近期积极申请增值税扩围改革试点的动向，就可以看出改革试点绝没有影响地方政府的财政收入和经济利益，所以更不会出现所谓的地方债务危机。
营业税改增值税，不仅是地方政府推进产业结构调整促进第三产业发展的政策机遇，也是国家推进新一轮财税体制改革的好机会。比如财政部部长贾康就提出通过营业税改增值税，来促进改革东、西部地方政府税源的一些配套改革新思路：包括房产税试点的财产税改革，它可以成为地方税体系中的一个主力的、支柱型的财源。在中国西部的特定情况下，应特别看重资源税。恰恰在这些地方虽工商业不发达，却是资源富集区。
四、结语：增值税扩围改革重在政策落实
就在大家疑虑营业税改征增值税对小微企业来讲只是“画饼”而不是“蛋糕”，税赋还会依旧的时候，2月1日国务院召开了常务会议。会议研究部署进一步支持小型微型企业健康发展，完善包括中央财政安排150亿元人民币设立中小企业发展基金等在内的财税支持政策。这个及时出台的配套政策，无疑有力的支持了营业税改征增值税的试点工作。
总而言之，营业税改征增值税改革，是我国十二五规划财税改革的国家政策之一。“空谈误国，实干兴邦”，政策关键还在于具体落实，否则再好的政策只是口号。目前上海试点工作还比较顺利，应该继续积极研究税改中的新情况新问题，并总结经验稳步完善，使试点工作在探索中不断前进，为下一个阶段推广到其他城市乃至全国做好积极准备！
参考文献
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[3] 胡怡建.增值税扩围风向.新理财，2011：24-25.
一、增值税及其转型改革的基本内涵
1、增值税及其转型改革的涵义
自1994年税制改革以来，我国一直实行生产型增值税。为了顺应国际潮流。我国决定自2009年1月1日起在全国实施增值税转型改革。所谓增值税改革不仅包括“转型”，还包括“扩容”。“转型”是指将目前的生产型增值税改为消费型增值税，其目的是为了减少企业购进固定资产中的重复征税，增加企业的财力，以提高企业投资及技术升级的积极性；而“扩容”是指将建筑安装业也纳人增值税的征收范围，其目的是为了平衡行业间的税收负担，进一步完善增值税的扣税链条。目前正在着力推进的是第一步。即增值税“转型”――由生产型增值税改为消费型增值税。
2、增值税转型改革及若干增值税政策调整的主要内容
(1)固定资产允许抵扣进项税额。自2009年1月1日起，在维持现行增值税税率不变的前提下，允许全国范围内的所有增值税一般纳税人抵扣其购进(包括接受捐赠、实物投资)或者自制(包括改扩建、安装)固定资产所含的进项税额，未抵扣完的进项税额结转下期继续抵扣。
(2)降低小规模纳税人的征收率及标准。修订后的《条例》规定。小规模纳税人增值税征收率由原来的工业6％、商业4％统一降低至3％。而小规模纳税人的标准也被修订为：从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应征增值税销售额(以下简称应税销售额)在50万元以下(含本数，下同)的；从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在80万元以下的为小规模纳税人。
(3)推行机动车销售统一发票税控系统。根据修订后的《条例》及有关规定，增值税一般纳税人购进固定资产的进项税额可以从销项税额中抵扣。为做好属于固定资产的机动车的增值税抵扣工作，国家税务总局在全国范围内推行机动车销售统一发票税控系统。自2009年1月1日起，增值税一般纳税人从事机动车(应征消费税的机动车和旧机动车除外)(应征消费税的机动车指小汽车和摩托车)零售业务必须使用税控系统开具机动车销售统一发票。增值税一般纳税人购买机动车取得的税控系统开具的机动车销售统一发票属于扣税范围的，可按增值税专用发票作为增值税进项税额的扣税凭证。
(4)纳税申报期限适当延长。增值税纳税申报期调整为每月的1日15日，小规模纳税人最长可以一季度申报一次，方便了纳税人纳税申报。
(5)金属矿和非金属矿采选产品的增值税率从13％恢复到17％。金属矿采选产品，包括黑色和有色金属矿采选产品，非金属矿采选产品，包括除金属矿采选产品以外的非金属矿采选产品、煤炭和盐。
(6)再生资源(废旧物资)增值税优惠政策的调整。2009年1月1日起，取消“废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免征增值税”和“生产企业增值税一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的废旧物资。可按废旧物资回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额，按10％计算抵扣进项税额”的政策。
二、增值税转型改革的意义
增值税转型改革，允许企业抵扣其购进设备所含的增值税，这既是一项重大的减税政策，也是积极财政政策的重要组成部分，预计将为纳税人减轻税收负担超过1200亿元。转型改革将消除生产型增值税制存在的重复征税因素。降低企业设备投资的税收负担，有利于鼓励投资和扩大内需，促进企业技术进步、产业结构调整和经济增长方式的转变，对于提高我国企业竞争力和抗风险能力，克服国际金融危机的不利影响，将起到积极的作用。
1、增值税转型具备扩大投资和结构调整双重功效
生产型的增值税不允许企业抵扣其购进设备所含的增值税。这样一来技术比较先进的行业发展反而受到限制。而这些行业正是我国下一步需要大力引导和发展的。增值税转型将鼓励高新技术产业发展，提高企业生产效益和竞争力，推动我国经济结构调整。
与04年推行增值税改革的试点办法相比，此次全国增值税转型改革方案在三个方面作了调整：一是企业新购进设备所含进项税额不再采用退税办法，而是采取规范的抵扣办法，企业购进设备和原材料一样，按正常办法直接抵扣其进项税额；二是转型改革在全国所有地区推开，取消了地区和行业限制：三是为了保证增值税转型改革对扩大内需的积极效用，转型改革后企业抵扣设备进项税额时不再受其是否有应交增值税增量的限制。
2、增值税改革是扩大内需的重要手段
增值税改革意味着企业有更多的资金可以用于扩大生产，创新技术，将从投资的角度来扩大内需。此外，增值税作为我国主要税种，推进其改革不仅是适应当前经济形势增加经济实力的手段，也是我国税制改革的重要举措。
作为增值税转型改革的配套措施，此次改革还相应取消了进口设备增值税免税政策和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策，并将矿产品增值税税率由13％恢复到17％。这意味着中国企业和国内外资企业在增值税减免方面今后将享受同等待遇。另外，矿山企业外购设备将纳入进项税额的抵扣范围，整体税负将有所下降，有利于公平税负，规范税制，促进资源节约和综合利用。
3、增值税转型为企业发展孕育新一轮机会
在当前国际金融危机对我国实体经济影响显现的背景下、增值税转型实际上是给企业减负，将大大减少企业进行技术改造的成本，我国全面推进这一改革有利于推动企业成为市场长期投资主体。
为了平衡小规模纳税人与一般纳税人之间的税负水平。促进中小企业的发展和扩大就业，对小规模纳税人不再区分工业和商业设置两档征收率，将小规模纳税人的征收率统一降低至3％。小规模纳税人征收率水平的大幅下调，将减轻中小企业税收负担，为中小企业提供一个更加有利的发展环境。对支持中小企业发展、带动就业有积极意义。
三、增值税转型改革需把握的要点
1、增值税转型改革全国通行。固定资产是否抵扣进项税额以2009年1月1日为限。增值税转型改革是在全国范围内统一实施，原先实行扩大增值税抵扣范围试点政策的东北、中部、内蒙古东部地区以及四川汶川地震受灾严重地区，也均纳入增值税转型改革的总体范畴内。执行相同的政策。即不再按照增值税税收增量计算退税。直接计算抵扣，所留存的尚未退税的部分进项税额从当前“待抵扣”状态转变成“可抵扣”状态。另外，值税转型改革政策从2009年1月1日起开始实施，因此，企业在2009年1月1日以前购进的固定资产，即当前已有的存量固定资产，无论是否取得专用发票等合法抵扣凭证，均不得抵扣税款，包括2008年12月31日以前购进但专用发票开具日期为2009年1月1日以后的购进固定资产。只有2009年1月1日以后实际购进并且发票开具时间是2009年1月1日以后的固定资产，才允许抵扣进项税额。而房屋、建筑物等不动产，虽然在会计制度中允许作为固定资产核算，但不能纳入增值税的抵扣范围，不得抵扣进项税额。
2、小规模纳税人不享受增值税转型优惠。享受征收率降低的实惠。增值税转型是以允许固定资产进项税额在销项税额中计算抵扣为标志的。而现行增值税制将增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人两种，其中，一般纳税人按照销项税额抵扣进项税额的方法计算增值税应纳税额。小规模纳税人采用简易办法征收增值税，不抵扣进项税额。因此，小规模纳税人购进固定资产，不在应纳增值税中予以抵扣税款。
