时间：2023-01-15 18:45:51
关于工伤职工取得的工伤保险待遇有关个人所得税政策的通知
为贯彻落实《工伤保险条例》（国务院令第586号），根据个人所得税法第四条中“经国务院财政部门批准免税的所得”的规定，现就工伤职工取得的工伤保险待遇有关个人所得税政策通知如下：
一、对工伤职工及其近亲属按照《工伤保险条例》（国务院令第586号）规定取得的工伤保险待遇，免征个人所得税。
二、本通知第一条所称的工伤保险待遇，包括工伤职工按照《工伤保险条例》（国务院令第586号）规定取得的一次性伤残补助金、伤残津贴、一次性工伤医疗补助金、一次性伤残就业补助金、工伤医疗待遇、住院伙食补助费、外地就医交通食宿费用、工伤康复费用、辅助器具费用、生活护理费等，以及职工因工死亡，其近亲属按照《工伤保险条例》（国务院令第586号）规定取得的丧葬补助金、供养亲属抚恤金和一次性工亡补助金等。
三、本通知自2011年1月1日起执行。对2011年1月1日之后已征税款，由纳税人向主管税务机关提出申请，主管税务机关按相关规定予以退还。
（财税[2012]40号；2012年5月3日）
国家税务总局
关于外贸企业出口视同内销货物进项税额抵扣有关问题的公告
现将外贸企业未按期申请开具《外贸企业出口视同内销征税货物进项税额抵扣证明》(以下简称《证明》）有关问题公告如下：
外贸企业出口视同内销货物，凡须按照《国家税务总局关于外贸企业出口视同内销货物进项税额抵扣有关问题的通知》（国税函[2008]265号）的规定向税务机关申请开具《证明》的，如未按国税函[2008]265号文件规定的期限申请开具《证明》，外贸企业可在各项单证收集齐全后继续向主管税务机关申请开具《证明》。
本公告自2012年6月1日起施行。
（国家税务总局公告2012年第21号；2012年5月25日）
国家税务总局
关于软件和集成电路企业认定管理有关问题的公告
为贯彻落实《财政部 国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》（财税〔2012〕27号）的有关规定，现将软件和集成电路企业认定管理的有关问题公告如下：
对2011年1月1日后按照原认定管理办法认定的软件和集成电路企业，在财税[2012]27号文件所称的《集成电路生产企业认定管理办法》、《集成电路设计企业认定管理办法》及《软件企业认定管理办法》公布前，凡符合财税[2012]27号文件规定的优惠政策适用条件的，可依照原认定管理办法申请享受财税[2012]27号文件规定的减免税优惠。在《集成电路生产企业认定管理办法》、《集成电路设计企业认定管理办法》及《软件企业认定管理办法》公布后，按新认定管理办法执行。对已按原认定管理办法享受优惠并进行企业所得税汇算清缴的企业，若不符合新认定管理办法条件的，应在履行相关程序后，重新按照税法规定计算申报纳税。
（国家税务总局公告2012年第19号；2012年5月30日）
国家税务总局
关于外贸企业使用增值税专用发票办理出口退税有关问题的公告
为明确外贸企业使用经税务机关审核允许纳税人抵扣其进项税额的增值税专用发票如何办理出口退税问题，现将有关事项公告如下：
一、外贸企业可使用经税务机关审核允许纳税人抵扣其进项税额的增值税专用发票做为出口退税申报凭证向主管税务机关申报出口退税。
二、外贸企业办理出口退税提供经税务机关审核允许纳税人抵扣其进项税额的增值税专用发票，分别按以下对应要求申报并提供相应资料：
（一）《国家税务总局关于修订〈增值税专用发票使用规定〉的通知》(国税发[2006]156号)第二十八条规定的允许抵扣的丢失抵扣联的已开具增值税专用发票
1.外贸企业丢失已开具增值税专用发票发票联和抵扣联的，在增值税专用发票认证相符后，可凭增值税专用发票记账联复印件及销售方所在地主管税务机关出具的《丢失增值税专用发票已报税证明单》，经购买方主管税务机关审核同意后，向主管出口退税的税务机关申报出口退税。
2.外贸企业丢失已开具增值税专用发票抵扣联的，在增值税专用发票认证相符后，可凭增值税专用发票发票联复印件向主管出口退税的税务机关申报出口退税。
（二）《国家税务总局关于失控增值税专用发票处理的批复》（国税函[2008]607号）规定的允许抵扣的按非正常户登记失控增值税专用发票（以下简称失控增值税专用发票）
外贸企业取得的失控增值税专用发票，销售方已申报并缴纳税款的，可由销售方主管税务机关出具书面证明，并通过协查系统回复购买方主管税务机关。外贸企业可凭增值税专用发票向主管出口退税的税务机关申报出口退税。
（三）《国家税务总局关于印发〈增值税专用发票审核检查操作规程（试行）〉的通知》（国税发[2008]33号）第十八条第一款规定的允许抵扣的稽核比对结果属于异常的增值税专用发票
外贸企业可凭增值税专用发票向主管出口退税的税务机关申报出口退税。
（四）《国家税务总局关于逾期增值税扣税凭证抵扣问题的公告》（2011年第50号）规定的允许抵扣的增值税专用发票
外贸企业可凭增值税专用发票（原件丢失的，可凭增值税专用发票复印件）向主管出口退税的税务机关申报出口退税。
XX税务局：
我司XXXXX(你们公司的情况介绍)，已抄报税证明。
我司于X月X日开具增值税专用发票X张，发票号码为：XXXXXXXXX，票面金额XXXXX元，于X年X月交给XX公司。我司也于X月进行抄报税处理。
由于XXXXXXXXX原因，收票公司将发票丢失，为了保证对方及时认证发票，现请贵局出具一份已抄报税证明单。请贵局支持!
XXXXXXXX公司
附：开具丢失增值税专用发票已报税证明单需带的资料如下：
1、申请报告(加盖公章)
2、丢失发票存根联复印件(加盖公章)
一、适用范围
增值税一般纳税人丢失已开具增值税专用发票的发票联和抵扣联，由销售方向主管税务机关申请开具《丢失增值税专用发票已报税证明单》。
二、法律依据
《国家税务总局关于修订增值税专用发票使用规定的通知》(国税发〔20xx〕156号)
三、所需资料
纳税人填写《丢失增值税专用发票已报税证明单》、提供增值税专用发票记账联复印件。
四、流程图
五、文书式样
丢失增值税专用发票已报税证明单
No.
NO.销售方名 称购买方名 称
税务登记代码税务登记代码
丢失增值税专用发
票发票代码发票号码货物(劳务)名称单价数量金额税额
报税及纳税申报情
况报税时间：
纳税申报时间：
经办人: 负责人：
主管税务机关名称(印章)：
年 月 日
备注
注：本证明单一式三联：第一联,销售方主管税务机关留存;第二联,销售方留存;第三联,购买方主管税务机关留存，证明范文《已抄报税证明》。
根据《增值税专用发票使用规定》(国税发[20xx]156号)第二十八条规定，一般纳税人丢失已开具专用发票的发票联和抵扣联，如果丢失前已认证相符的，购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件及销售方所在地主管税务机关出具的《丢失增值税专用发票已报税证明单》，经购买方主管税务机关审核同意后，可作为增值税进项税额的抵扣凭证;如果丢失前未认证的，购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件到主管税务机关进行认证，认证相符的凭该专用发票记账联复印件及销售方所在地主管税务机关出具的《丢失增值税专用发票已报税证明单》，经购买方主管税务机关审核同意后，可作为增值税进项税额的抵扣凭证。
根据《办理纳税人涉税事项操作指南》(国税函[20xx]1077号文附件)精神，丢失防伪税控系统开具增值税专用发票，申请开具已抄报税证明单，纳税人应提供以下资料：
(一)《丢失增值税专用发票已报税证明单》(一式三份)
(二)相应专用发票记账联复印件
纳税人提供资料完整，填写内容准确，各项手续齐全，符合条件的，税务机关可当场办结。
关键词：税收；发票；会计处理
一、增值税专用发票
增值税专用发票，是增值税一般纳税人销售货物或者提供应税劳务开具的发票，是购买方支付增值税额并可按照增值税有关规定据以抵扣增值税进项税额的凭证。
1.空白增值税专用发票的丢失
(1)向当地税务机关、公安机关报失
增值税专用发票的空白发票的丢失，主要参考《关于被盗、丢失增值税专用发票的处理意见的通知》(国税函[1995]292号)的规定，在这个文件中规定，纳税人一旦遗失增值税专用发票，需要按照规定程序向当地税务机关、公安机关报失。
(2)上交罚款和“挂失登报费”
各地税务机关对丢失专用发票的纳税人按规定进行处罚的同时，代收取“挂失登报费”，并将丢失专用发票的纳税人名称、发票份数、字轨号码、盖章与否等情况，统一传(寄)中国税务报社刊登“遗失声明”。
新近，刚刚修正的《发票管理办法》第三十六条规定：跨规定的使用区域携带、邮寄、运输空白发票，以及携带、邮寄或者运输空白发票出入境的，由税务机关责令改正，可以处1万元以下的罚款；情节严重的，处1万元以上3万元以下的罚款；有违法所得的予以没收。
丢失发票或者擅自损毁发票的，依照前款规定处罚。
中国税务报社在收到“遗失声明”和“挂失登报费”后，于七日内安排见报。
2.已开增值税专用发票的丢失
《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》(国税函[2009]617号)规定，自2010年1月1日起，增值税一般纳税人丢失已开具的增值税专用发票，应在增值税专用发票开具之日起180日内，按照相关规定办理。
按照通知规定，针对各种情况，现在总结如下：
(1)丢失发票联和抵扣联
丢失前已认证相符的，购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件及销售方所在地主管税务机关出具的《丢失增值税专用发票已报税证明单》，经购买方主管税务机关审核同意后，可作为增值税进项税额的抵扣凭证。
丢失前未认证的，购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件到主管税务机关进行认证，认证相符的凭该专用发票记账联复印件及销售方所在地主管税务机关出具的《丢失增值税专用发票已报税证明单》，经购买方主管税务机关审核同意后，可作为增值税进项税额的抵扣凭证。
(2)丢失抵扣联
丢失前已认证相符的，可使用专用发票发票联复印件留存备查；丢失前未认证的，可使用专用发票发票联到主管税务机关认证，专用发票发票联复印件留存备查。
(3)丢失发票联
可将抵扣联作为记账凭证，专用发票抵扣联复印件留存备查。在专用发票抵扣联无法认证时，可使用专用发票发票联到主管税务机关认证。专用发票发票联复印件留存备查。
二、海关进口增值税专用缴款书
《关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》(国税函[2009]617号)规定：增值税一般纳税人丢失海关缴款书，应在海关缴款书开具之日起180日后的第一个纳税申报期结束以前，凭报关地海关出具的相关已完税证明，向主管税务机关提出抵扣申请。主管税务机关受理申请后，应当进行审核，并将纳税人提供的海关缴款书电子数据纳入稽核系统进行比对。稽核比对无误后，方可允许计算进项税额抵扣。
三、普通发票
1.丢失空白发票
《(中华人民共和国发票管理办法)实施细则》规定：发票丢失，应于丢失当日书面报告主管税务机关，并在报刊和电视等传播媒介上公告声明作废。虽然《发票管理办法》最近作了修订，但是其实施细则没有作废，因此，目前这个实施细则仍然有效。
2.丢失已开发票
已经开具的发票，丢失一方可以向另一方索取加盖其公章的复印件作为入帐凭证。例如，如果购买方丢失发票，则可以用销售方的记账联的复印件加盖销售方的公章，作为入账原始凭证。税务机关代开的发票，尽量取得税务机关加盖的公章。
关键词：“营改增” 高校 财务 影响
中图分类号：F810.422 文献标识码：A
文章编号：1004―4914（2014）08-149-02
一、“营改增”背景
根据财政部、国家税务总局《关于在全国开展交通运输业和现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税〔2013〕37号）文件规定，自2013年8月1日起，在全国范围内试行营业税改征增值税。在中华人民共和国境内提供交通运输业和部分现代服务业服务的单位和个人，为增值税纳税人。“营改增”是指将以往缴纳营业税的应税项目改成缴纳增值税，只对产品或服务的增值部分进行纳税，将重复纳税的环节进行了合并。“营改增”对促进现代服务业合理分工，刺激市场需求，进行结构性减税，具有重要意义。在主要税制的税率方面，将在现行增值税17%标准税率和13%低税率的基础上，新增11%和6%两档低税率；有形动产租赁服务适用17%税率，交通运输业适用11%税率，其他现代服务业适用6%税率；小规模纳税人提供应税服务，增值税税率为3%。
二、“营改增”对高校财务工作的影响
对高校来说，高校提供的技术开发与技术转让、技术服务与技术咨询、文化创意服务、信息技术服务等业务属于“营改增”中的部分现代服务业范畴，应对这部分业务实行增值税管理。
1.实行“营改增”后对高校税负的影响。首先来看高校作为增值税纳税人资格的认定，根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改增值税试点实施办法》（财税[2013]37号）的规定，试点地区高校应该被认定为增值税一般纳税人。但《增值税一般纳税人认定管理办法》则规定非企业性质的高校不在一般纳税人认定之列。所以，目前对高校的增值税纳税人资格认定，各地国税部门做法有所不同{1}。在全国范围内，有些高校被认定小规模纳税人，而有些高校则被认定为一般纳税人。所以，根据现行政策，高校根据自己的实际情况认定为一般纳税人或者小规模纳税人。一般纳税人税率为6%，小规模纳税人税率为3%。一般纳税人可以抵扣进项税，小规模纳税人不允许抵扣进项税额。
（1）高校作为小规模纳税人的实际税负及优缺点。某高校作为乙方签订一份合同，合同金额为10000元，需要学校给对方提供发票。对核定为小规模纳税人的高校来说，“营改增”之前，营业税税率为5%，另外地方附加税费为营业税的13%（其中：城市维护建设为营业税的7%，教育费附加为营业税的3%，地方教育附加为营业税的2%，地方水利建设基金为营业税的1%），共计税率为5.65%{2}。
需计提营业税 10000×5%=500元，
另外，城建税 500×7%=35元，
教育附加税 5005×%=25元，
地方水利建设基金为500×1%=5元，
所以营业税及附加为565元。
“营改增”后，小规模纳税人增值税税率适用3%，地方附加税费为增值税费的13%，税率共计为3%×（1+13%）/1.03=3.29%。同样的一笔科研业务，
计提的增值税 =10000/（1+3%）×0.03=291.24元，
城建税 291.24×7%=20.39元，
教育附加税291.24×5%=14.56元，
地方水利建设基金为291.24×1%=2.91元，
所以，增值税及附加为329.1元。
“营改增”后，科研人员的税负降低565-329.1=235.9元，税负降低幅度高达40%。可见，“营改增”后，作为小规模纳税人为主体的高校，可以在很大程度上降低纳税人的负担。一方面选择小规模纳税人业务处理比较简单，但另一方面，由于小规模纳税人只能开具增值税普通发票，无法开具可以抵扣进项税的增值税专用发票，科研人员自己取得的增值税专用发票进项税也不得抵扣。小规模纳税人虽然票据业务相对简单，但需要到税务部门代开增值税专用发票业务，也需要增加人手和办票经费。所以，把高校认定为小规模纳税人，对促进经济结构调整和经济发展方式转变有很大的局限性{3}。
（2）高校作为一般纳税人的实际税负及优缺点。如果高校被认定为增值税一般纳税人，增值税率为6%，地方附加税费为增值税费13%，税率共计为6%×（1+13%）/1.06=6.4%。
计提的增值税=10000/1.06×0.06=566.04元，
城建税566.04×7%=39.62元，
教育附加税566.04×5%=28.30元，
地方水利建设基金为566.04×1%=5.66元，
所以，增值税及附加为639.62元。
“营改增”后，科研人员的税负增加639.62-565=74.62。科研人员的税负看似增加，其实并不然，因为高校作为增值税一般纳税人，取得的增值税专用发票可以抵扣。根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》第二十二条规定，从销售方或者提供方取得的增值税专用发票上注明的增值税额准予从销项税额中抵扣。假设此项目因购买实验材料取得增值税专用发票2000元，因其税率为17%，所以可以抵扣的增增值税进项税额为290.60元，此科研项目实际负担的增值税额=639.62-290.60=349.02元，实际承担的税负是降低了。一般纳税人可开具增值税专用发票，要分别核算进项税额和销项税额，需对取得的抵扣发票联进行网络实时验票。国家税务部门对一般纳税人的管理比小规模严格，对申报、票据的使用以及合同管理等有较细致的规定。
从上面分析来看，“营改增”能降低税负，对支持现代服务业健康发展，促进经济结构调整和经济方式转变起到了显著的作用。所以高校可根据自己的实际情况及政策选用一般纳税人或者是小规模纳税人。但办理了一般纳税人资格，除非国家税务总局的批准，否则不能逆转为小规模纳税人。
2.实行“营改增”后对高校会计业务处理的影响。目前高校科研项目类型可划分为纵向科研和横向科研。纵向科研指由各级政府部门批准立项，由政府部门（如基金委、发该委、科技部等）支持资金的项目；而横向科研则主要指各企事业单位为甲方，学校教师或课题组研究为乙方，签订的为企事业单位服务并取得资金支持的科研项目。纵向科研一般应开具财政部统一监制的行政事业性收款票据，不涉及税款（包括营业税，增值税）。而横向科研应开具税务性发票，属于涉税科研。
横向科研合同可分为技术开发合同和技术服务合同。根据财税[2013]37号文件中附件3规定，高校所提供的技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务可免征增值税。审批程序为：试点纳税人申请免征增值税时，须持技术转让、开发的书面合同，到试点纳税人所在的地省级科技主管部门进行认定，并持有关的书面合同和科技主管部门审核意见证明文件报主管国家税务局备查{4}。根据国家税务局要求，这一工作需要在开具发票前完成，在开具发票时已完成免税备查的合同按照备查金额免征增值税费。下面以一般纳税人为例，具体说明“营改增”后高校的会计业务处理。
以一般纳税人为例，高校作为乙方签订一项技术服务合同，合同金额10000元，在开展科研活动的过程中，购买专用材料取得一张金额为2000元的增值税专用发票一张，增值税额为290.60元。在“应缴税款――增值税”下设“销项税额”、“进项税额”、“减免税款”、“已交税金”等明细科目。营改增之前：
借：银行存款 10000
贷：科技事业收入 10000
借：科研支出 565
贷：应交税金―营业税 565
“营改增”之后，以一般纳税人为例，增值税税率为6%，另外地方附加税费率为0.78%，共计为6.4%。
确认收入：
借：银行存款 10000
贷：科研事业收入――科技咨询服务收入 10000
确认税款：
借：银行存款、现金 640
贷：应缴税费――增值税/销项税额 640
抵扣进项税：
借：应缴税费――增值税/进项税额 290.6
贷：银行存款、现金 290.6
月末计算应缴增值税
借：应缴税费――增值税费――已交税金 349.4
贷：银行存款 349.4
从上面分析可知，“营改增”税收政策调整对高校横向科研的影响，不仅取决于高校的纳税人性质，而且还取决于科研合同的性质以及和科研合作单位对发票类型的需求。
三、政策建议及引申思考
1.加强与当地税务机关的联系。高校应加强与税务部门及其他高校之间的联系，互相交流自己的院校在当地进行“营改增”过渡的步骤和办法及具体的业务处理，实行“营改增”过程中出现的问题和解决问题的措施，多借鉴一下其他高校好的思路以及合理的会计处理方法，避免走弯路，重复犯错，节约运行和实际操作成本，共同推进“营改增”工作的顺利进行。
2.加强发票管理，严格退票程序。“营改增”后，高校使用的增值税费发票包括增值税普通发票和增值税专用发票，高校开具的增值税发票必须通过增值税防伪税控系统开具。税务部门对增值税费发票（包括增值税普通发票和增值税专用发票）的开具、使用、管理和稽查比营业税发票更加严格{5}。由于增值税发票的退票与更换手续繁琐，一旦受票甲方信息不符造成退票，需报送所在市税务部门审批备案，无正当理由税务部门不予审批。因此发票一经开出，无正当理由不得退换发票。确属正当理由需要退换的，须填写《增值税专用发票拒收证明》。在发票开出的当月可办理退票手续；跨月不超过180天内办理退票手续的，须持发票一式三联及《增值税专用票拒收证明》去当地国税局办理退票手续。若手续不齐全及超过180天的税务局不予办理。未经税务部门批准退票的不得重新开具发票。
3.严格把关合同以及开发合同的认定程序。科研管理部门和科研项目负责人应该做好法规制度和财经政策的宣传解释工作，把好科研第一道关口，规范科研合同的内容，使用国家统一制作的标准合同文本，由科研管理部门代表学校按规定订立合同，由学校法人或委托人签字，加盖学校公章。由于开发合同可开具增值税普通发票，免征增值税，可给科研人员带来税收优惠。今后国税局将对省科技厅认定的免税合同进行认定，如发现有不符合免税条件的，会要求补缴税金及罚金。因此严格把关合同，使得科研项目合同的内容逐步规范、详实，符合国税局的要求和规定。
4.增值税按科研项目管理，合理支出。在“营改增”政策调整后，一般高校都在“增值税”下设立了销项税与进项税科目两个二级科目，实现了全校总体增值税的核算，但还没有做到增值税按项目管理。应对横向科研的账务处理进一步细化到应纳增值税款按科研项目实行独立核算，做到合理支出。首先，应对不同的科研项目实行预算管理，预算中对合同开具发票应该支付的增值税额进行控制；在预算内报销，科研人员取得的增值税专用发票必须是与该合同相关的，而且是在预算内的可准备报销，进项税额准予抵扣。
5.取得过渡性财政扶持资金。从上面的分析可知，高校作为小规模纳税人可以降低税负，但如果高校被认定为一般纳税人，而又没取得足够抵扣的进项税的时候，高校的实际税负就增加了，在这种情况下高校因实际税负增加可向财政部门申请扶持资金的。在期末如果有确凿证据表明高校预计能够收到财政扶持资金时，按应收的金额，计入“其他应收款”科目。
注释：
{1}孙彩英.营业税改增值税对高校的影响.Education Resreach，
{2}孙红.浅议“营改增”对财务管理的影响――以高校财务管理为例.财务管理，2013（10）
{3}何莉.关于”营改增”对高校财务管理影响的思考.甘肃科技，2013（3）
{4}顾凯峰.高校横向科研项目营业税改征增值税纳税事项的会计处理.实务解读，2013（5）
{5}李静翠.“营改增”环境下高校横向科研涉税问题思考.财会通讯，2013（8）
（一）增值税的征收范围过窄，在税制结构和管理万面存在的新问题
1、货币运输收入没征增值税而征了营业税，其实质是对增值税制体系的割裂。因为货物运输是货物生产流通的中介环节，在这个环节不征增值税而征营业税，人为地割断了增值税专用发票链条式管理的税制体系。运输单位购进的配件、修理支出、燃料费用等均属于投入物，本身都负担了增值税，且对运费部分国家也作了准予抵扣10的规定，而对运费国家只征收3的营业税，从这个角度看，国家是征了税还是退了税都很难说。作为缴纳增值税企业，对运输费用只扣10的增值税是扣除不到位，加重了企业增值额的税负，显然，从税制的角度讲，不合理的因素已显而易见。从管理角度来讲，由于运输费用和货物价格划分清，也给税务机关带来了很大的麻烦，尽管国家作了混合销售行为的征税规定，但实际中是很难划分的，作为纳税人来说无论按照一般纳税人计算的税负，还是按小规模纳税人计算的税负，都比营业税计算的税负重要，加之增值税和营业税分别由国税、地税两个税务执法部门分别管理，使国地税两家在这个新问题上产生扯皮现象，其实质不是国税、地税两家的新问题，而是一个税制新问题，只有彻底改革税制才能彻底解决这个新问题。
2、建筑业应列入增值税的征税范围。建筑业消耗着大量的建筑材料，而这些建筑材料在我国都属于应征收增值税的货物，只有把建筑业列入增值税的征税范围，才有利于国家对建筑材料销售单位的税收管理，减少销售建筑材料而造成的税收流失。
（二）抵扣范围方面的间题
目前，我国采用生产型增值税，固定资产的进项税额不能抵扣，这对加强控制固定资产投资规模，避免给财政宏观财力平衡造成过大压力，是有积极意义的；但是，生产型增值税使得生产成本中的增值税抵扣不彻底，导致重复征税及税负分配不均新问题较为突出，具体表现在：
1、产品价格部分含税，不利于产品的公平竞争。由于外购固定资产所含的增值税不能抵扣，因此产品成本中包含了这部分不能抵扣的增值税。由于行业间的资本有机构成不同，设备的先进性及所含的价值不同，因此体现在产品成本中含税程度也不一样，含税越高，竞争力越差，增值税中性原则没有得到彻底贯彻。这点也不利于我国产品在国际市场竞争和我国外贸的发展。
2、资本有机构成高的行业实际税负高，不利于高科技产业及基础产业的发展。从实际情况看，高科技产业和基础产业因资本有机构成较高，产品成本中固定资产投入的比重较大，按目前生产型增值税征税，由于可抵扣的进项税额少，这些企业所承担的实际税负要高于一般企业。这样的税负结构不利于高科技行业及基础产业的发展，不利手加速企业的设备更新和技术进步，其结果将会加剧我国产业结构失衡。
3、增加税收抵扣的复杂性，不符合税收的效率原则。由于资本性支出的进项税款不能抵扣，在抵扣过程中，要划分资本性支出和非资本性支出，直接的资本性支出不能作进项税款抵扣；还要划分固定资产在建工程的范围，凡属固定资产在建工程范围（包括固定资产大修理、新建、改建、扩建、修缮、装饰建筑物等）耗用的货物和应税劳务，不论其会计制度规定如何处理，购入时其己抵扣的税金，要转作在建工程的成本；此外原材料的运输费用可以按规定的扣除率作为进项税款抵扣。实行生产型增值税带来进项税款抵扣的复杂性，势必造成计算上的漏洞，给征收管理带来困难。
（三）小规模纳税人的增值税征收率新问题
1、小规模纳税人的税负不是以增值额计算的税负，征收时不分生产和流通都按6征税，购进投入物不能扣税，价格中到底包含了多少税金谁也说不清楚，生产货物不同，投入物也不同，成本中所含的税金自然不同，而且小规模纳税人生产的货物无论经过几个生产环节，包括经过批发、零售两个环节进入消费，都要按6计算征税，这样的重复征税行为和过去的产品税、营业税一样发生了多环节、多次征的重复征税新问题，它实质己不是增值税，而成为销售税。
2、税率和征收率不同，产生了增值税不含税价格的扭曲，同样的货物，同样的价格（指含税价，也是消费者见面价），而在征税时的计税价格（指不含税价）却不同，每100元收入（含税收入）征税时，一股纳税人计算的不含税价为85.47元，而小规模纳税人计算的不含税价为94，34元。增值税采用的是发票扣税制的办法，一般纳税人花100元钱购买投入物，成本负担85.47元，可以作为进项税额抵扣的税款是14.53元，假如花100元购进小规模纳税人的货物作为投入物，成本则应负担94.34元，只能抵扣5.66无的税款，同样的投入，则成本负担耍多8.87元，投入物成本提高10.38.投入物成本提高，相对便增值额降低，而产品出售后还要多交税款10.38元，这样迫使一股纳税人不去购买小规模纳税人的货物，致使两种纳税人双方的业务范围都受到很大限制，这是人为地割断了各种经济主体之间的业务往来，成为阻隔小规模纳税人和一股纳税人经济交往的壁垒，不利于市场经济形势下统一市场的形成，更不利于公平竞争。
（四）税负之间的关系以及免税货物的税收处理新问题
1、我国基本税率为17，低税率定为13，由于纳税企业购进投入物的交叉，纳税人则出现了高征低扣和低征高扣的新问题。这两种情况无论是哪种情况，其货物销售后纳税人直接交纳的税款和自身的增值额相比较，都不是国家规定的税收负担。比如其100元收入额中：低税率13的投入物占到33，基本税率17的投入物占到33，增值额占到34，在其货物适用17的基本税率的情况下，其应交纳的增值税等于7.10元。那么，这个税负就占到增值额的20.88.反过来说，其货物适用税率假如适用13的低税率，其应征增值税就等于3.10元。那么，这个税负仅占到增值额的9.12.假如按增值额计算税收负担作比较，两者税负相差要达到一半以上，很明显，这样做实际只体现了货物在最终消费时货物本身整体税负的平衡，而忽略了生产环节生产者自身税收负担的平衡。国家对部分货物和行业采用低税率，体现国家对本货物和本行业给予的税收照顾，所以不应该把低税率而少负担的税收往下一个生产或经营环节转移，而应该彻底地在适用低税率环节一次性处理清楚，使下一个生产环节或者经营环节不受影响。这就是说，国家可以只设计一个基本税率，而对于应该适用低税率的货物和行业另外规定一个照顾扣除比例。
2、国家规定的免税货物，在规定环节免征增值税，而有些免税货物作为原辅材料进入企业的生产经营成本（主要体现在免税农产品），生产出的货物又不是免税货物，所以这些免税货物在新货物售价中又视为增值额由生产企业重新交税，国家己经免去的税款又由新的生产企业补交。商业流通企业购进免税农业产品，在出售时把购进原价作为增值额再交增值税，也是把免去的税款由商业企业补交。使得商业企业的售价比收购价高得多，造成农业生产者心态不平衡，不利于国家组织收购农业产品，反而使其它一些农业产品经销商（指非一般纳税人）钻了空子，提价收购，压价销售，以税转利。国家虽然规定了收购免税农业产品按10扣税，但仍存在扣税不到位的新问题。如棉纺织企业和缫丝企业其增值部分直接负担的税款耍达到25一30，商业企业增值部分直接负担的税款要达到20一25，这些都充分体现出新增值税规定的免税，是对前者的优惠照顾，而实际形成了对后者的打击和歧视，是很不公道的。
（五）减免及优惠万面的新问题
l、优惠办法过多过乱。现行的减免税从减免对象看，有按货物划分的，有按生产流通环节划分的，也有按经济性质和销售对象划分的；从优惠减免的实施办法看，有直接减免的，有“先征后通的”，还有“先征后退”的。而且大多数优惠政策属照顾、过渡性质，没有很好地体现政府的产业政策导向。同时，优惠政策增加了增值税征收管理的操作难度。
2、优惠办法防碍了增值税“链条”功能的发挥，增加了扣税环节中的矛盾和新问题。当免税货物进入应税环节时，由于无进项税款可供抵扣，使该应税环节税负加重。同时以前环节已交纳的增值税无法抵扣，又会造成重复征税。当应税货物经过减免环节最后用于出口时，则免税环节前的已征税款无法计算退税，造成退税不彻底。
（六）发票及其征管万面的新问题
1、专用发票存在不规范使用及非法使用的新问题。由于我国首次在采用凭专用发票扣税过程中出现不少错用、乱用发票等情况，也有一些地方税务部门及税务人员采取“高开低征”的办法，或借此促销本地货物，保护地方利益：或借此以权谋私。更有些单位采用“虚开”和为无专用发票单位“代开”增值税发票、偷逃税款。
2、专用发票的稽核新问题。专用发票的稽核作为扣税前的重耍一环是一项十分细致深入的工作，必须借助先进的计算机管理网络及既有税务征管经验又有计算机操作经验的人才才能实现。而目前税务部门这两方面的软硬件都很缺乏，造成稽核流于形式，碰到经过多环节转手的增值税发票，根本无法稽核其源头。由于专用发票是扣税的唯一凭证，其“含金量”非同平常，应有一套严密的管理制度相适应。但从目前状况看，专用发票被盗、骗购、倒卖等不法行为屡有发生。这些非法获取的增值税专用发票被大量虚开、代开，从而扰乱了增值税征管链条，造成税款大量流火。
二、策略
（一）实行收入型增值税试点
鉴于现行生产型增值税存在的重复征税及对我国产业政策的不利影响，实行消费型增值税无疑是最理想的方法。但考虑到我国财力基础薄弱和继续加强对投资规模的控制，因此，目前阶段宜实行收入型增值税作为过渡。由于收入型增值税具体操作中存在许多复杂的技术新问题，建议先行进行试点。试点企业应为如下几类：一是国家需要扶持的高新技术产业；二是资本有机构成较高，或现行增值税进项税金抵扣很少，税负较重的基础产业；三是其他一些税负较重，而不宜实行优惠减免，影响抵扣链条完整性的企业。试点的具体做法是，和计提固定资产折旧挂钩，对折旧额进行分解，分离出其中所含的增值税金一起扣抵应交增值税。使得当期产品成本成为不含税成本。在取得经验的的基础上，逐步扩大试点范围。并最终过渡到对资本性支出实行购入扣税法，为推行全面的消费型增值税创造条件。
（二）分阶段扩大增值税范围
由于扩大增值税范围对原征收营业税的企业税负变动较大，以及对分税制后作为地万收入的营业税收入影响较大，拟采取分阶段逐步扩大。建议：第——阶段将现行增值税运行中矛盾和新问题最为突出的交通运输业，纳入增值税范围。第二阶段将建筑安装业、邮电通讯业及娱乐等其他服务业纳入增值税范围。第三阶段将增值税范围扩大到经济领域的所有经营行为。在各阶段实施过程中建议对交通运输业、建筑安装业及邮电通讯业，实行收入型增值税。避免因需要降低税负，实行低税率，而加重下道环节的税负。同时由于扩大增值税范围对营业税收入的影响，应作好测算，适当调整中心和地方增值税的共享比例。
（三）清理增值税减免优惠，规范增值税优惠政策
增值税减免优惠原则上应对于那些确需要照顾而又不涉及增加下道环节税负的流通经营环节，可直接减征、免征。对那些需要照顾又影响下道环节税负的，应采取“先征后返”的形式。增值税优惠减免的数量应控制在最小范围。非凡对于众多的校办企业、民政福利企业，应从财政政策或其他税收优惠政策上去解决其困难，避免用增值税减免这一负面影响较大的优惠政策。也可考虑对这些确需优惠的企业采取实行收入型增值税，扩大抵扣范围，降低实际税负来解抉。使增值税减免优惠政策对增值税的抵扣链条的影响减少到最低限度。
（四）调整小规模纳税人的税收证管政策
建议：（1）有条件地放宽一般纳税人的认定标准，只要能够建帐建证，能正确计算销项税额、进项税额及应纳税额的小规模纳税人，就可取得一般纳税人资格。对于因放宽标准而取得一般纳税人资格的小规模纳税人，应加强其财务会计核算及管理的监督，通过年检工作，督促其达标。同时，对这类小规模的一般纳税人，应采用小额增值税发票和千元以下的定额发票，以减少发票使用管理的漏洞。（2）对于达不到放宽标准的小规模纳税人，维持原税负，促使其建账建证，向一般纳税人靠拢。也可在统一规范的前提下，鼓励小规模纳税人到会计事务所和税务咨询事务所委托建帐建制，成为小规模的一般纳税人。对于小规模纳税确需使用专用发票，可继续答应到税务机关代开，解决其实际新问题。（3）规范小规模纳税人的定额征收制度，切实加强小商品市场的税收征管，统一各地区小商品市场的税收政策。对商业批发及生产资料经营者，不能定为小规模纳税人，必须促使其建帐建证，避免定额偏低和不规范而造成增值税的体外循环。
（五）综合配套、综合治理，创造良好的纳税、治税环境
国际经验表明，良好的纳税、治税环境是实施增值税最有效的保障。首先，加强宣传和舆论的监督工作。利用周刊、局报及社会舆论工具，广泛宣传增值税改革内容，提高公众的认知水平，消除疑虑。同时，利用舆论工具加强社会监督。其次，进一步做好征纳双方办税人员的业务培训。第三，树立全局观念，克服地方主义和本位主义，协同解决地区性的税收竞争和打击跨地区的偷骗税款的案犯。
（六）制定征管制度，尽量发挥社会的监督功能。
比如说会计制度，税收管理不能脱离会计制度，所以国家在制定会计制度时，应考虑到国家的税收制度，应该围绕税收制度去制定有关税收的会计处理办法，而税收管理制度的制定则围绕会计制度去制定。此外，还有银行结算制度、工商行政管理制度、物价管理制度等，假如这些制度中都把是否进行税务登记、是否足额按时纳税，或者需要税务部门出具什么样的证实文件等作为给纳税人办理事项的合法条件，那么，税收制度在我国就能真正地顺利进行。
（七）完善发票管理，探索建立各种形式的专用发票抵扣辅助办法
1、加强宣传、规范各级部门和企业的行为。采用多种形式，加强增值税专用发票管理的宣传工作，便全社会对专用发票在国家税收中重要功能有充分的熟悉。各级职能部门、税务部门有责任加强宣传，提醒有关单位在扩大招商引资时，不能放松对专用发票的管理。耍加强对发票使用知识的宣传，使大部分涉及到专用发票的人都知道如何合法使用专用发票及承担违法使用的后果，以规范企业使用专用发票的行为。同时，还要帮助企业加强专用发票的控管工作，增强自我保护意识，运用新闻媒介进行全万位的宣传，以提高全民对专用发票的熟悉。
2、整顿企业会计凭证，实行“以票管税”和“以帐管税”并举的征管思路，强化对增值税专用发票的管理。在现行增值税专用发票抵扣制实行“以票管税”的基础上，着力加强企业的会计凭证管理，并实行“以帐管税”。我们认为，这是强化增值税专用发票管理的有效办法。因此，建议税务稽查部门和企业财务管理、会计管理等部门联手开展“凭证建设”，加强增值税专用发票管理和整顿企业会计秩序相结合，通过健全凭证和审核凭证，打击弄虚作假行为，为解决专用发票管理新问题打好基础，堵塞各种偷税、骗税行为。
3、进一步修正和细化一般纳税人的认定条件，控制专用发票使用的龙头。现行增值税一般纳税人的认定条件略显粗糙，缺乏可操作性，企业可以通过各种方法，取得增值税专用发票的使用资格。因此，税务机关应加强对一般纳税人的计定和年检，对不符合条件的单位，果断不予或取消一般纳税人资格。建议应进一步修正、细化一般纳税人的认定条件，重点放在企业的建帐制是否规范上，同时将“年增值税税负率”是否达到或接近行业平均水平作为重要的衡量标准。对税收负担达不到一定正常水平，又无正当理由的企业，应取消一般纳税人资格，停止专用发票的使用。
4、强化“市场”税收管理，是控制发票新问题的重点。目前，增值税专用发票的新问题有相当大的一部分产生于各地为某种物资流通而设立的集中性的交易场所或交易市场及出租柜台的商场商店。鉴于目前“市场”税收的体外循环及增值税发票的失控情况，建议有关部门对“市场”进行一次全面地清查整顿，取消包税行为，以经营单位进行资格审定，符合一般纳税人条件的才给予增值税专用发票和使用资格。对商业部门要探究具体办法，解决其不开售货发票或少开售货发票、实行回扣等偷漏增值税的行为。
5、加强现代化征管手段建设和稽核检查制度建设。计算机征管和稽核可以大大提高征管工作质量和效率。要创造条件，加快计算机联网建设，从而加强计算机稽核。建议国家税务总局和各地税务部门继续重视和加强计算机的征管和稽核，加快“金税工程”建设，并组织专家设计和完善相应的软件，扩大联网面，对于一定数额以上的抵扣联必须进机交叉稽核，有新问题的立即进行人工稽核，对纳税人购、用、存以及纳税申报全部纳入计算机管理，以减少发票管理和税收证管相脱节的现象。
税务稽查和征管有同等重要地位，有必要充实稽核和检查队伍的力量，增加人员，同时提高稽查干部的政治和业务素质。还要增加资金投入，改善交通、通讯等稽查工具和办公设施，扩大计算机稽查范围。
第一条为了进一步强化煤炭、有色等矿山生产企业税收的征收管理，规范矿山生产企业税收征收管理秩序，保障纳税人的合法权益，促进矿山生产企业的正常发展，根据《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《中华人民共和国增值税暂行条例》法律法规的规定，结合我县的实际情况，特制定本办法。
第二条本办法适用于全县所有矿山生产企业的增值税纳税人（以下简称纳税人）。
第三条县国税部门负责矿山生产企业增值税征收管理工作，县财政局、县矿产品集中征收办公室、县工商局、县质监局等单位协助做好相关工作。
第二章税务登记
第四条凡从事矿山生产经营的单位和个人都必须凭营业执照、组织机构代码证、法人代表的身份证等有关证件到县国税局办税服务厅申请办理税务登记。对手续不齐全的予以办理临时税务登记。
第五条县国税部门应对辖区内的纳税人实行户籍管理，建立征收管理台帐（征收清册）和征收管理档案。征收管理档案必须有以下资料：税务登记表、基本情况表、纳税申报表、财务报表、挂靠矿清册及其他涉税资料。
凡在县工商部门已注册登记的矿山生产企业，必须严格按照增值税一般纳税人管理的要求主动到国税机关申请办理认定一般纳税人。办理增值税一般纳税人认定手续需提供下列资料：营业执照、税务登记证、组织机构代码证、法人代表的身份证、财务人员的身份证及会计证等有关资料。对达到增值税一般纳税人标准而不申请办理手续的，按销售额17%的适用税率计算增值税，不得抵扣进项税额，也不得开具增值税专用发票。
第三章纳税申报
第六条纳税人应按规定于纳税期满之日起15日内如实到县国税局办税服务厅申报缴纳税款，并报送纳税申报表、财务报表以及税务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料。增值税一般纳税人取得的增值税抵扣发票必须在90日内到纳税大厅进行认证后才能抵扣，进入了防伪税控的纳税人每月15日前凭金税卡到纳税大厅进行抄税报税。
第四章征收管理
第七条税务机关根据属地管理的原则，对矿山生产企业实行税务登记，国税机关对认定办理一般纳税人的企业实行据实征收。县国税局委托县矿产品税费征管办对矿山生产企业过卡应缴纳的增值税、各项地方税实施委托，对达到一般纳人标准且认定一般纳税人的矿山生产企业，由县矿产品税费集中征管办委托的这一部分税款作为该纳税人的预缴税款。每月底将税款划入纳税人专用缴税银行帐户。县国税局根据县矿产品税费征管办划缴清册在申报征收期入库，用作企业的预缴税款。
县矿产品税费征管办在过卡税款时，应采用实名制，并在市矿产品税费缴讫证上注明矿产品的名称、数量、金额，由纳税人在税费缴讫证上签章予以确认;县国税局税源管理部门对的税款应按月与单位、企业进行核对,并依法对未缴足部分进行补征。
单位应严格按文件规定税款，不得擅自改变税款的标准和程序,并按规定于每月30日前报送当月各一般纳税人矿山生产企业到统征办实际购买的税费缴讫票据的情况，并按实际购票数量、金额计算、报解、划拨当月税款给税务部门，同时报送《税费分配报表》及分户征收清册各一份给税务机关予以备案。
第八条单位必须保证税款的及时足额入库，不得截留、挪用、坐支税款。每月在30日前要将当月税款划入专用缴税银行帐户，县国税局根据县矿产品税费集中征管办划缴清册在申报期入库，作为该企业当期预缴税款，在次月纳税申报时，根据申报数额由该企业补足其余税款，一并划缴入库。
第五章发票管理
第九条已达到增值税一般纳税人标准的必须办理认定手续并进入防伪税控系统，健全有关制度,达到要求的经税务机关审核批准可以申请领用增值税发票、普通货物销售发票及收购发票自行开具。不能到税务申请代开增值税专用发票。
第六章日常管理
第十条国税部门要认真做好纳税评估工作，对企业税负偏低、纳税申报吨位与购买准运证数量明显有差异、销售价格明显低于市场价格、财务混乱的要作为重点纳税评估对象，对纳税异常户又不能说明原因的开展日常检查和采取其它有关措施，情节严重的及时移送稽查局或司法部门查处。
第十一条国税部门要落实税收管理员管户制度，加强监督和服务，强化日常巡视巡管工作，深入了解矿山生产企业的特点、生产销售、发票开具、购买准运证等情况，每半年要对矿山生产企业开展一次日常检查，在征管过程中发现纳税人有违章、违法行为的，要加大稽查力度，重点打击虚增抵扣，买卖、转让税票，虚开、代开发票等偷、骗、抗税的不法行为。
第七章财务核算
第十二条纳税人必须按照国家有关规定设置帐簿，建立健全财务核算制度。按月编制财务报表（损益表、负债表），在次月15日前报送税务机关。
第十三条纳税人必须聘请有会计资格的财务人员进行会计核算，生产经营规模小又确实无建帐能力的也可以委托中介结构记帐业务。
第十四条帐簿、记帐凭证、报表、完税证、发票等资料应当合法、真实、完整。要接受税务机关和有关单位的检查。帐簿、记帐凭证、报表、完税证、发票等资料按要求要保存10年后才能销毁。
第八章法律责任
第十五条纳税人有下列行为之一的，依据《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则的有关规定予以处罚；情节严重，构成犯罪的，移送司法机关追究其法律责任：
（一）未按规定办理税务登记的；
（二）未按规定申报缴纳税款的；
（三）未按规定建立健全财务核算的；
（四）未按规定办理增值税一般纳税人认定手续的；
（五）有偷、骗、抗税行为的；
（六）有买卖税票行为的；
（七）有其它涉税违法行为的。
第十六条单位未按规定履行义务，税务机关依据《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则的有关条款予以处罚。
第九章附则
第二条本办法所规定的“黄金”是指标准黄金，即成色与规格同时符合以下标准的金锭、金条及金块等黄金原料：
成色：AU9999，AU9995，AU999，AU995。
规格：50克，100克，1公斤，3公斤，12.5公斤。
非标准黄金，即成色与规格不同时符合以上标准的黄金原料，不适用本办法。
第三条**期货交易所黄金期货交易增值税的征收管理按以下规定执行：
（一）**期货交易所应向主管税务机关申请印制《黄金结算专用发票》（一式三联，分为结算联、发票联和存根联）。
（二）**期货交易所会员和客户，通过**期货交易所进行黄金期货交易并发生实物交割的，按照以下规定办理：
1.卖方会员或客户按交割结算价向**期货交易所开具普通发票，对其免征增值税。**期货交易所按交割结算价向卖方提供《黄金结算专用发票》结算联，发票联、存根联由交易所留存。
2.买方会员或客户未提取黄金出库的，由**期货交易所按交割结算价开具《黄金结算专用发票》并提供发票联，存根联、结算联由**期货交易所留存。
3.买方会员或客户提取黄金出库的，应向**期货交易所主管税务机关出具期货交易交割结算单、标准仓单出库确认单、溢短结算单，由税务机关按实际交割价和提货数量，代**期货交易所向具有增值税一般纳税人资格的买方会员或客户（提货方）开具增值税专用发票（抵扣联），增值税专用发票的发票联和记账联由**期货交易所留存，抵扣联传递给提货方会员或客户。
买方会员或客户（提货方）不属于增值税一般纳税人的，不得向其开具增值税专用发票。
（三）**期货交易所应对黄金期货交割并提货环节的增值税税款实行单独核算，并享受增值税即征即退政策，同时免征城市维护建设税、教育费附加。
第四条会员和客户按以下规定核算增值税进项税额：
（一）**期货交易所会员或客户（中国人民银行除外）应对在**期货交易所或黄金交易所办理黄金实物交割提取出库时取得的进项税额实行单独核算，按取得的税务机关代开的增值税专用发票上注明的增值税税额（包括相对应的买入量）单独记账。
对会员或客户从**期货交易所或黄金交易所购入黄金（指提货出库后）再通过**期货交易所卖出的，应计算通过**期货交易所卖出黄金进项税额的转出额，并从当期进项税额中转出，同时计入成本；对当期账面进项税额小于通过下列公式计算出的应转出的进项税额，其差额部分应当立即补征入库。
应转出的进项税额＝单位进项税额×当期黄金卖出量。
单位进项税额＝购入黄金的累计进项税额÷累计黄金购入额
（二）对**期货交易所会员或客户（中国人民银行除外）通过**期货交易所销售企业原有库存黄金，应按实际成交价格计算相应进项税额的转出额，并从当期进项税额中转出，计入成本。
应转出的进项税额＝销售库存黄金实际成交价格÷（1＋增值税税率）×增值税税率。
（三）买方会员或客户（提货方）取得增值税专用发票抵扣联后，应按发票上注明的税额从黄金材料成本科目中转入“应缴税金——进项税额”科目，核算进项税额。
第五条增值税专用发票的单价和金额、税额按以下规定确定：
**期货交易所买方会员或客户（提货方）提货出库时，主管税务机关代开增值税专用发票上注明的单价，应由实际交割货款和提货数量确定，但不包括手续费、仓储费等其他费用。其中，实际交割货款由交割货款和溢短结算货款组成，交割货款按后进先出法原则确定。具体计算公式如下：
税额=金额×增值税税率
金额=数量×单价
单价=实际交割价÷（1+增值税税率）
实际交割价=实际交割货款÷提货数量
实际交割货款=交割货款+溢短结算货款
交割货款=标准仓单张数×每张仓单标准数量×交割结算价
溢短结算货款=溢短×溢短结算日前一交易日**期货交易所挂牌交易的最近月份黄金期货合约的结算价
其中，单价小数点后至少保留6位。
第六条会员和客户应将**期货交易所开具的《黄金结算专用发票》（发票联）作为会计记账凭证进行财务核算；买方会员和客户（提货方）取得税务部门代开的增值税专用发票（抵扣联），仅作为核算进项税额的凭证。
第七条卖方会员或客户应凭**期货交易所开具的《黄金结算专用发票》（结算联），向卖方会员或客户主管税务机关办理免税手续。
第八条**期货交易所会员应分别核算自营黄金期货交易、客户黄金期货交易与黄金实物交割业务的销售额以及增值税销项税额、进项税额、应纳税额。
第九条本办法所规定的“提取黄金出库”，是指期货交易所会员或客户从指定的金库中提取在期货交易所已交割的黄金的行为。
摘要：2016年5月1日起，“营改增”全面实施后，建筑施工企业面临着更为复杂的税收政策和更大的财税风险。本文从合同管理的角度，对建筑施工企业“营改增”后的财税风险进行辨析，并提出应对措施。关键词：建筑企业；营改增；财税风险；对策根据财税〔2016〕34号文件《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》，2016年5月1日起，在全国范围内推开“营改增”试点，建筑业因其自身业务的特殊性和复杂性，成为此次“营改增”的重点和难点。增值税制度下，价税分离、抵扣纳税、虚开发票刑事风险等为建筑施工企业经营带来了诸多的挑战和不确定性。合同作为企业经营中明确双方权利和义务的重要载体，“营改增”以后，建筑施工企业的合同管理将显得尤为重要，一份高质量的合同，将使得建筑施工企业在业务开展中处于有利地位。一、“营改增”后建筑企业面临的财税风险增值税和营业税在计税依据、税率档次、税款计算方法和征纳管理要求等方面存在显著差异。“营改增”后，建筑施工企业使用更多的计税方式、更复杂的税款计算方法和更多的税率档次。在实际操作中存在多种因素会影响建筑施工企业的税负和成本。分析起来，建筑施工企业在对外签订合同中主要存在以下风险。（一）及时足额取得进项税额风险增值税作为价外流转税，采用销项税额减进项税额的计算方法，“营改增”后，进项税额的高低直接影响企业的最终税负。在增值税抵扣链条上，业主、建筑施工总包方、分包方、材料供应商间对税额的争夺和控制十分激烈。如果拿不到足够的增值税进项税额，建筑施工企业将面临着比原先高得多的税负。一是建筑施工企业属于劳动密集型企业、人工成本占施工成本比重高，此部分成本很难取得增值税专用发票进行抵扣。二是建筑施工所使用的材料多而杂，上游供应商多为小规模纳税人甚至是个人，难以提供合规合法的增值税专用发票；即使是税务机关代开，税率也只有3%。三是“营改增”后很多业主为了多取得进项税额，为了自身利益而采用“甲供材”方式进行工程承包，导致建筑施工企业能得到的进项税额更少。（二）发票合规性风险增值税发票的管理更为严格，风险更大。一是虚开增值税专用发票已计入刑事处罚，我国《刑法》第205条的规定，虚开增值税专用发票犯罪的客观方面主要表现为四种情况，即为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开。二是增值税发票需要满足“三流合一”的管理要求，纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。目前，建筑行业分包队伍规模普遍偏小、管理水平低、对增值税政策不熟悉，并且存在转包和挂靠现象。建筑施工企业如果不能取得合规的增值税专用发票，将导致被要求转出进项税额、不得抵扣、罚款、甚至面临刑事处罚的风险。（三）结算和支付风险在营业税政策下，建筑施工企业的关注点集中在工程单价（总额）和结算方式，在开具营业税发票的同时缴纳营业税。有些工程项目甚至约定由业主或总包方代扣代缴营业税，建筑施工企业可以不具体办理营业税纳税事项，普遍缺乏结算、支付和税务综合管理的意识和能力。“营改增”后，建筑施工企业面临的结算和支付风险大大增加。一是增值税纳税义务发生时间并不完全等同于结算办理、发票开具时间，某些情况下可能相差较大。如果建筑施工企业按照营业税政策下的管理思路，只是在办理结算后开具发票时才申报缴纳增值税，极可能面临未及时进行纳税申报的处罚。二是在实务操作中，建筑施工企业往往是办理结算后，根据结算金额向业主开具发票。业主在扣除一定比例的质保金后，向施工企业支付工程款，工程款的支付期限一般较长。建筑施工企业在纳税义务发生的次月15日前需按申报纳税，导致纳税义务发生时间前置于收款时间，增加资金压力，加大资金支付风险。三是增值税实行销项税额减进项税额的计算方法，如果建筑施工企业在向业主开具发票后，不能及时与分包方办理结算、支付工程款，从而取得增值税专用发票，将导致建筑施工企业需支付大额的增值税税款，增加资金压力和风险。二、“营改增”后建筑施工合同财税风险防控措施“营改增”后建筑行业税收筹划的空间更大、也更为复杂。合同是双方权利义务的规范，也是建筑施工企业纳税筹划方案的重要体现，更应该是防范财税风险的重要手段。建筑施工企业在对外签订合同时，可采取以下措施防范财税风险。（一）选择适当合同主体《营业税改征增值税试点实施办法》明确增值税计税方法包括一般计税方法和简易计税方法。建筑施工企业综合考虑能否取得增值税进项税额抵扣凭据、增值税税率，测算分析不同的合同相对人报价的经济合理性，选择不同的计税方式，编制税收筹划方案，以降低税负、节约成本。建筑施工企业应当根据税收筹划方案，选择不同的计税方式，进而确定选择一般纳税人或小规模纳税人签订合同。（二）审查对方的纳税主体资格与具有适当纳税资格的主体发生业务关系是防范涉税风险关键第一步。对于适用一般计税方式的建筑施工合同，合同相对方能否提供合法合规的增值税专用发票，对税负和成本具有重大影响。建筑施工企业签订合同时，一是应当重点关注合同相对方的是否为增值税一般纳税人，能否提供增值税专用发票。二是要关注合同约定的业务事项是否超出合同相对方的经营范围。三是要关注合同相对方的纳税记录是否良好、是否存在偷漏税等违法情况。（三）明确不同税率的业务内容分别核算《营业税改征增值税试点实施办法》规定：纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。建筑施工企业在对外经营过程中，存在提供多种税率服务或在同一个合同中包含多种税率的项目情况时，应当在合同中描述具体的业务内容、结算方式以及合同单价或金额等，切实规避混合销售和兼营行为从高适用税率的风险。（四）明确价格、税额及价外费用一是增值税属于价外税，价格和税金是分离的。营改增后，建筑施工企业应当在合同中明确价款（包括奖励费、违约金等价外费用）是否包含增值税，明确所适用的增值税税率是多少，避免在交易过程中引发纠纷或造成损失。二是对合同约定的定金、订金、诚意金等费用进行明确界定，避免因界定不清，被税务机关认定为价外费用而缴纳增值税，增加不必要的税收成本。（五）明确结算办理和发票开具建筑施工企业在对外签订合同时，对于结算办理和发票开具条款，应当注意以下方面：一是应当结合增值税纳税义务发生时间的认定条件，合理确定结算办理的方式和时限，以及时办理结算、开具发票、确认收入和应收账款；同时要明确结算办理不及时的违约责任。二是应当明确约定结算办理后，才开具发票，防范虚开发票的风险；同时将合同相对人的纳税人主体资格、纳税人识别号、开户银行等开票信息和增值税发票的种类和开具以及违约责任等内容写入合同条款，尽可能将纳税义务发生时间与发票开具时间保持一致。三是分包合同中的结算办理和发票开具条款，应当与总包合同相衔接对应，保证及时取得合规进项税发票；同时应明确开票方合法开具发票的义务及违约赔偿责任，将分包方开具合规发票的义务与收款权利相联系。（六）明确付款方式和时限建筑施工企业增值税税率为11%，远高于3%的营业税税率。增值税纳税义务发生后，企业需在次月15日前申报纳税。建筑施工企业一是要明确约定付款方式（银行转账或票据等）以及付款期限和违约责任，争取在缴纳税款前多收回资金。二是在合同中约定税款不纳入质保金的扣留范围或确定合理的质保金扣留比例，降低提前纳税对建筑施工企业的现金流影响，减轻资金压力。三是分包合同中应当使用与总包合同一致的付款方式，约定总包方得到支付的“延后”付款期限，防止工程款垫资，转移资金支付压力和风险。三、结束语“营改增”后，建筑施工企业拥有了更为广阔的税收筹划空间，同时也面临着更大的税收风险和挑战。合同主体的选择和条款的设定是防范后续财税风险，保证项目顺利进行的重要举措和手段。建筑施工企业必须高度重视合同管理，在结算办理、发票开具和款项支付等合同条款的设计中必须做出严密细致地考虑。参考文献：[1]冯仁忠.建筑施工企业在“营改增”后的税收风险与对策[J].当代经济，2016，07：86-87.[2]任海宁.营改增后企业涉税风险及应对措施[J].市场研究，2016，07：48-49.[3]李娜.建筑施工企业“营改增”后的税务管理[J].财务与会计，2016，10：43-44.（作者单位：中国葛洲坝集团易普力股份有限公司）
增值税专用发票抵扣规定(一)纳税人取得防伪税控系统开具的增值税专用发票抵扣规定
1、纳税人取得防伪税控系统开具的增值税专用发票抵扣的一般规定：
增值税一般纳税人申请抵扣的防伪税控系统开具的增值税专用发票，必须自该专用发票开具之日起90日内到税务机关认证，并在认证当月的纳税申报期申报抵扣，否则不予抵扣。
《关于增值税一般纳税人取得防伪税控系统开具的增值税专用发票进项税额抵扣问题的通知》(国税发[20xx]017号)
2、商业企业取得捐赠和分配的货物增值税专用发票抵扣规定：
对商业企业接受投资，捐赠和分配的货物，申报抵扣进项税额时，应提供有关投资，捐赠和分配货物的合同或证明材料。纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位，提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。 《关于加强增值税征收管理若干问题的通知》(国税发[1995]192号)
3、商业企业采取以物易物、以货抵债、以物投资方式交易取得增值税专用发票抵扣规定：
对商业企业采取以物易物、以货抵债、以物投资方式交易的，收货单位可以凭以物易物、以货抵债、以物投资书面合同以及与之相符的增值税专用发票和运输费用普通发票，确定进项税额，报经税务征收机关批准予以抵扣。 《关于增值税若干征管问题的通知》(国税发[1996]155号)
4、纳税人商品交易所通过期货交易购进货物抵扣规定
对增值税一般纳税人在商品交易所通过期货交易购进货物，其通过商品交易所转付货款可视同向销货单位支付货款，对其取得的合法增值税专用发票允许抵扣。《国家税务总局关于增值税一般纳税人期货交易进项税额抵扣问题的通知》(国税发[20xx]45号)
5、纳税人取得税务机关代开增值税专用发票抵扣的规定：
从20xx年1月1日起，凡税务机关代开增值税专用发票必须通过防伪税控系统开具，所以增值税一般纳税人取得的税务机关用防伪税控系统代开的增值税专用发票，并通过防伪税控认证子系统采集抵扣联信息，不再填报《代开发票抵扣清单》。
对于增值税一般纳税人取得的税务机关用非防伪税控系统代开的增值税专用发票，应当在20xx年3月份纳税申报期结束以前向主管税务机关申报抵扣，并填报《代开发票抵扣清单》，逾期不得抵扣进项税额。 《加强税务机关代开增管理问题的通知》(国税函[20xx]1404号)
6、取得的增值税专用发票与货物分栏列明的价外费用的抵扣规定：
增值税一般纳税人取得的增值税专用发票与货物分栏列明的价外费用，其税额按照所随同货物的适用税率计算，可允许抵扣。
7、纳税人购置防伪税控系统专用设备和通用设备的规定抵扣
增值税一般纳税人购置增值税防伪系统专用设备和通用设备，可凭购货所取得的专用发票所注明的税额从增值税销项税额抵扣。其中，专用设备包括税控金税卡、税控IC卡和读卡器;通用设备包括用于防伪税控系统开具专用发票的计算机和打印机。
8、纳税人丢失增值税专用发票的抵扣规定
(1)一般纳税人丢失防伪税控系统开具的增值税专用发票，如果该发票丢失前已通过防伪税控认证系统的认证，购货单位可凭销货单位出具的丢失发票的存根联复印件及销货方所在地主管税务机关出具的增值税一般纳税人丢失防伪税控开具增值税专用发票已抄报税证明单，经购货单位主管税务机关审核批准后，作为增值税进项税额抵扣的合法凭证抵扣进项税额。
一般纳税人丢失防伪税控系统开具的增值税专用发票，如果该发票丢失前未通过防伪税控认证系统的认证，购货单位应凭销货单位出具的丢失发票的存根联复印件到主管税务机关进行认证，认证通过后可凭该发票复印件及销货方所在地主管税务机关出具的增值税一般纳税人丢失防伪税控开具增值税专用发票已抄报税证明单，经购货单位主管税务机关审核批准后，作为增值税进项税额抵扣的合法凭证抵扣进项税额。
(2)一般纳税人发生丢失防伪税控系统开具的增值税专用发票情况，必须及时向所在地主管税务机关报告，税务机关应对其报告的丢失发票是否已申报抵扣进行检查，对纳税人弄虚作假的行为，按照有关的法律法规进行处理。 《国家税务总局关于增值税一般纳税人丢失防伪税控系统开具的增值税专用发票有关税务处理问题的通知》(国税发[20xx]10号)
中华人民共和国增值税暂行条例第一条 在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。
第二条 增值税税率：
(一)纳税人销售或者进口货物，除本条第(二)项、第(三)项规定外，税率为17%。
(二)纳税人销售或者进口下列货物，税率为13%：
1.粮食、食用植物油;
2.自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品;
3.图书、报纸、杂志;
4.饲料、化肥、农药、农机、农膜;
5.国务院规定的其他货物。
(三)纳税人出口货物，税率为零;但是，国务院另有规定的除外。
(四)纳税人提供加工、修理修配劳务(以下称应税劳务)，税率为17%。
税率的调整，由国务院决定。
第三条 纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额;未分别核算销售额的，从高适用税率。
第四条 除本条例第十一条规定外，纳税人销售货物或者提供应税劳务(以下简称销售货物或者应税劳务)，应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式：
应纳税额=当期销项税额-当期进项税额
当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。
第五条 纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和本条例第二条规定的税率计算并向购买方收取的增值税额，为销项税额。销项税额计算公式：
销项税额=销售额税率
第六条 销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。
销售额以人民币计算。纳税人以人民币以外的货币结算销售额的，应当折合成人民币计算。
第七条 纳税人销售货物或者应税劳务的价格明显偏低并无正当理由的，由主管税务机关核定其销售额。
第八条 纳税人购进货物或者接受应税劳务(以下简称购进货物或者应税劳务)支付或者负担的增值税额，为进项税额。
下列进项税额准予从销项税额中抵扣：
(一)从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。
(二)从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。
(三)购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。进项税额计算公式：
进项税额=买价扣除率
(四)购进或者销售货物以及在生产经营过程中支付运输费用的，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算的进项税额。进项税额计算公式：
进项税额=运输费用金额扣除率
准予抵扣的项目和扣除率的调整，由国务院决定。
第九条 纳税人购进货物或者应税劳务，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
第十条 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：
(一)用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务;
(二)非正常损失的购进货物及相关的应税劳务;
(三)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务;
(四)国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品;
(五)本条第(一)项至第(四)项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。
第十一条 小规模纳税人销售货物或者应税劳务，实行按照销售额和征收率计算应纳税额的简易办法，并不得抵扣进项税额。应纳税额计算公式：
应纳税额=销售额征收率
小规模纳税人的标准由国务院财政、税务主管部门规定。
第十二条 小规模纳税人增值税征收率为3%。
征收率的调整，由国务院决定。
第十三条 小规模纳税人以外的纳税人应当向主管税务机关办理登记。具体登记办法由国务院税务主管部门制定。
小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关办理登记，不作为小规模纳税人，依照本条例有关规定计算应纳税额。
第十四条 纳税人进口货物，按照组成计税价格和本条例第二条规定的税率计算应纳税额。组成计税价格和应纳税额计算公式：
组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税
应纳税额=组成计税价格税率
第十五条 下列项目免征增值税：
(一)农业生产者销售的自产农产品;
(二)避孕药品和用具;
(三)古旧图书;
(四)直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备;
(五)外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备;
(六)由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品;
(七)销售的自己使用过的物品。
除前款规定外，增值税的免税、减税项目由国务院规定。任何地区、部门均不得规定免税、减税项目。
第十六条 纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额;未分别核算销售额的，不得免税、减税。
第十七条 纳税人销售额未达到国务院财政、税务主管部门规定的增值税起征点的，免征增值税;达到起征点的，依照本条例规定全额计算缴纳增值税。
第十八条 中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务，在境内未设有经营机构的，以其境内人为扣缴义务人;在境内没有人的，以购买方为扣缴义务人。
第十九条 增值税纳税义务发生时间：
(一)销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的，为开具发票的当天。
(二)进口货物，为报关进口的当天。
增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。
第二十条 增值税由税务机关征收，进口货物的增值税由海关。
个人携带或者邮寄进境自用物品的增值税，连同关税一并计征。具体办法由国务院关税税则委员会会同有关部门制定。
第二十一条 纳税人销售货物或者应税劳务，应当向索取增值税专用发票的购买方开具增值税专用发票，并在增值税专用发票上分别注明销售额和销项税额。
属于下列情形之一的，不得开具增值税专用发票：
(一)向消费者个人销售货物或者应税劳务的;
(二)销售货物或者应税劳务适用免税规定的;
(三)小规模纳税人销售货物或者应税劳务的。
第二十二条 增值税纳税地点：
(一)固定业户应当向其机构所在地的主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县(市)的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税;经国务院财政、税务主管部门或者其授权的财政、税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。
(二)固定业户到外县(市)销售货物或者应税劳务，应当向其机构所在地的主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明，并向其机构所在地的主 管税务机关申报纳税;未开具证明的，应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税;未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所 在地的主管税务机关补征税款。
(三)非固定业户销售货物或者应税劳务，应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税;未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。
(四)进口货物，应当向报关地海关申报纳税。
扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。
第二十三条 增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定;不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。
纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税;以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。
扣缴义务人解缴税款的期限，依照前两款规定执行。
第二十四条 纳税人进口货物，应当自海关填发海关进口增值税专用缴款书之日起15日内缴纳税款。
第二十五条 纳税人出口货物适用退(免)税规定的，应当向海关办理出口手续，凭出口报关单等有关凭证，在规定的出口退(免)税申报期内按月向主管税务机关申报办理该项出口货物的退(免)税。具体办法由国务院财政、税务主管部门制定。
出口货物办理退税后发生退货或者退关的，纳税人应当依法补缴已退的税款。
关键词：营改增；咨询服务业；纳税筹划
中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2014）09-00-02
咨询服务业隶属于现代服务业，其所涉及的范围比较广泛，主要包括信息咨询、工程项目咨询、科技咨询、决策咨询、管理咨询以及涉外咨询等。2013年8月1日在全国开展营改增试点以来，已历时一年有余。那么营改增政策的实施，从税款计算、定价机制、财务分析、票据管理等方面对咨询服务业产生了重要影响。为了应对营改增政策的实施，咨询服务业企业应该如何进行合理的税收筹划呢？本文将从选定纳税人身份、取得增值税发票、完善发票管理制度、区别核算不同类型销售额、调整经营策略、有效利用国家税收优惠政策等方面，分析“营改增”背景下咨询服务业企业如何进行合理的税收筹划。
一、合理选择纳税人身份
根据国家税务总局公告年第38号文件规定，“营改增”试点实施前应税服务年销售额超过500万元的试点纳税人，应向国税主管税务机关申请办理一般纳税人资格认定手续；试点实施前应税服务年销售额未超过500万元试点纳税人，可以自愿选择称为增值税小规模纳税人或增值税一般纳税人。那么，应税服务年销售额低于500万元的企业就拥有了选择纳税人身份的权利。是选择增值税小规模纳税人，还是增值税一般纳税人，主要取决于该企业可抵扣的进项税额的多少。
根据应纳税额无差别平衡点的方法来计算，当增值税小规模纳税人和增值税一般纳税人的应纳税额相等时，可以算出应纳税额平衡点（咨询服务业小规模纳税人适用税率为3%，增值税一般纳税人的适用税率为6%）：
销售额*6%*（1-可抵扣率）=销售额*3%
则，可抵扣率为50%。由此可见，当可抵扣率为50%时，两者应纳税额相同。但是，当可抵扣率高于50%时，增值税一般纳税人的应纳税额则低于增值税小规模纳税人；当可抵扣率低于50%时，增值税一般纳税人的应纳税额则高于增值税小规模纳税人。
所以，只有当咨询服务业企业的进项税可抵扣率达到50%或以上时，选择增值税一般纳税人身份后所承担的税负才低于选择增值税小规模纳税人所应承担的税负；否则选择增值税小规模纳税人更有利于企业进行合理的税收筹划。
二、增值税一般纳税人合理取得可抵扣的增值税发票
增值税一般纳税人取得的可抵扣的进项税发票越多，可抵扣额就越多，所缴纳税负就越少，有利于企业进行合理的税收筹划。咨询服务业企业在购买办公用品、固定资产时，都可以取得相应可抵扣凭证。今年邮政业刚刚实施了营改增以后，速递等业务也可以取得可抵扣的增值税发票。增值税专用发票的取得主要着眼于以下方面：
1.合理选定供应商
根据《增值税暂行条例》规定，小规模纳税人和营业税纳税人不能开具增值税专用发票，如果咨询服务业企业所选定的供应商多为以上两种类型企业的话，取得发票多数为不可抵扣发票，那么自身税负就必然加重。所以，在选择供应商时，除了考虑供应商的服务、品质、成本等因素，更应考虑该供应商能否开具增值税专用发票的因素。通过选择能够开具可抵扣的增值税专用发票的供应商，增加增值税进项税额，减轻税负负担。
2.将业务合理外包
综合考虑企业综合竞争力，人力资源成本等因素，咨询企业可以考虑将不具备竞争力的业务外部委托给专业企业，以此降低运营成本，集中资源发展主营业务。同时，外部委托的企业尽量选择增值税一般纳税人企业，以获得更多的进项税额抵扣来源。
三、完善发票管理制度
咨询服务业在“营改增”试点实施前，缴纳的是营业税，“营改增”后，增值税一般纳税人缴纳增值税，需要开具的是增值税专用发票或增值税普通发票。因此咨询企业在发票管理上也要做好增值税发票的管理工作。其中，增值税发票的管理主要体现在增值税专用发票的领用、开具、认证、抵扣以及开具红字增值税专用发票等相关政策的把握。
1.《增值税专用发票使用规定》（国税发[2006]156号）中，对增值税防伪税控系统的使用以及开具增值税专用发票时的注意事项作出了详细规定。
2.需要引起咨询企业重视的是增值税专用发票的认证问题。根据《国家税务局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函[2009]617号）要求，增值税一般纳税人取得增值税专用发票后，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额，未在规定期限内到税务机关办理认证、申报抵扣或者申请稽核比对的，不得作为合法的增值税扣税凭证，不得计算进项税额抵扣。所以应尽量避免因主观操作原因导致未作认证抵扣，从而增加纳税负担。
3.进行增值税税收筹划时，尽量合理利用折扣销售方式。税法规定，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，可按折扣后的余额作为增值额计算增值税；如果将折扣另开发票，不论在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。
4.一般纳税人取得专用发票后，发生销货退回、开票有误等情形，但不符合发票作废条件的，或者因销货部分退回及发生销售折让的，购买方应向主管税务机关填报《开具红字增值税专用发票申请单》。
关键词：增值税；税率；征税范围；税收类型；发票管理
基于价值的增值额而征税的税制设想始于第一次世界大战后不久，当时德国的卡尔·弗·冯西门子曾建议实行这样一种税以代替多阶段征税的营业税，西门子称他的建议是要推荐一个“精巧的销售税”；美国耶鲁大学教授托马斯·S·亚当斯则将他的建议看成是经过改造的“企业所得税”。虽然很早就有在生产流通领域开征增值税的设想，但增值税的具体实践运用，却是近几十年的事，其发展极为迅速。自从1954年法国成功地把旧的营业税改为增值税以后，其影响非常广泛。由于增值税是一个高效、中性的税种，因而倍受各国青睐，短短的40多年就风靡全球。截至1998年，已有120多个国家和地区实行增值税。我国从70年代末开始引进增值税，进行了两个阶段的改革。第一个阶段是1983年的增值税改革，它是增值税的过渡性阶段，是在产品税的基础上进行的，征税范围较窄，税率档次较多，计算方式复杂，残留产品税的痕迹，是“变性”的增值税。第二个阶段是1994年的增值税改革，它是我国增值税建设史上的一个重要里程碑，是增值税的规范阶段，参照国际上通常的做法，结合我国的实际国情，既扩大了征税范围，减并了税率，又规范了计算方法，使我国增值税开始进入国际通行的规范化行列。增值税作为我国最大税种，占税收收入的60%左右，在财政收入中起着举足轻重的作用。但现行增值税仍有一些不尽人意的地方，需要借鉴国外成功经验和可行办法，进一步对现行税制加以改进和完善，以便使增值税的功能和作用得到最大限度的发挥。
一、关于小规模纳税人
小规模纳税人是指经营规模较小，不具备基本会计核算能力，流转税额在税法规定的限度以下的纳税人。我国是按照纳税人的年销售额和会计核算两个标准来划分，可分为一般纳税人和小规模纳税人。为了方便小规模经营者纳税，简化税收征管，国际上对增值税小规模纳税人采取了如下四种特殊办法予以处理：
1对流转额低于某一数量的潜在纳税人实行免税。采用这种办法的国家主要有德国、希腊、葡萄牙、卢森堡、丹麦等。目前已有40多个国家采取全部免征增值税的办法。
2对免税小公司的供应商额外征收平衡税。这一处理方法主要为比利时、西班牙等国采用。以比利时为例，该国对小型零售商采用的办法之一就是对其商品销售免征增值税，为了弥补由此造成的损失，该国对小型零售商的供应厂商额外征收平衡税，这种平衡税对小型零售商进口商品时同样课征。
3估定输出税。估定输出税是对小业主的销售额实行估算征收的一种简化征收税制。采用这一办法的国家主要有爱尔兰、比利时等，这种办法也是我国惯常使用的征收方法之一。在我国对销售额的估算，一般是以前一年的销售实绩为基础，结合普遍影响经营活动的因素以及该业主的特殊情况，作出适当调整。
4减征增值税。减征增值税是对小业主实行一定的税收优惠，减征一定幅度的增值税金，这一办法主要为卢森堡等国所采用。从对小规模纳税人征收增值税的税率来看，韩国增值税基本税率为10%，对小经营者实行简易征收办法，委托买卖及承包业为35%，其它一律为2%。菲律宾增值税的标准税率也是10%，对小公司按2%的税率征收。我国台湾省“增值税办法”也规定，凡平均每月销售额未达到规定标准的小规模经营者，按毛收入额课征1%的增值税，其增值税一般纳税人为5%。我国小规模纳税人的征收率为6%。从1998年7月1日起，凡年应税销售额在180万元以下的小规模商业企业，无论财务核算是否健全，一律不得认定为增值税一般纳税人，均应按小规模纳税人的规定征收增值税，征收率由6%调至4%，其它小规模纳税人征收率仍为6%。相比之下，我国对小规模纳税人征收率的设定是偏高的。
我国目前处于市场经济刚刚起步阶段，小规模企业约占企业总数的80%以上，它是规模化生产的补充，其发展对整个经济起重要作用，增值税的政策制定和征管手段必须考虑他们的利益，为小企业能够公平地参与市场竞争创造条件。据测算，在其它条件一致的情况下，一般纳税人增值税的税收负担为392%，远低于小规模纳税人的实际税负566%。小规模纳税人按6%征收率征税，相当于一般纳税人按17%税率征收时，增值率达到353%时的税额，这显然是偏高的，在国际上增值率一般认定在20%左右。另外，下一个环节的一般纳税人若从小规模纳税人处进货，要比从一般纳税人处进货付出更高的价款且已纳税款的抵扣额又大大减少，这使小规模纳税人在市场竞争中处于困难境地，有悖于税收的公平原则。因此应按照增值率20%左右的水平核算，适当降低小规模纳税人增值税的征收率，其税率设计在3%—4%为宜。
二、征税范围的确定
增值税的实施范围是指应征收增值税的生产、流通或消费过程中的环节或阶段，增值税作为一个以增值额或价差为计税依据的中性税种，通常采用扣税法计税，应纳税额＝(c+v+m)×税率-c×税率，即：应纳税额＝销售全值×税率-投入物×税率。因此，实施增值税制度能否实现其理论目标(中性目标和消除重复征税等)关健在于：
1征税范围是否广泛，且税款征收能否形成一条较为紧密的链条；
2投入物所含的增值税能否被足额抵扣；
3税率是否单一。
增值税范围宽窄对其优越性的发挥影响如下：一是征税范围越广，税款征收的链条就越紧，越有利于消除重复征税。二是征税范围越广，征收成本就越低，越有利于税源的控制。从理论上分析可以看出：其实施范围应包括所有创造和实践价值增值额的领域，即应包括农林牧业、采矿业、制造业、建筑业、能源交通业、商业及劳务服务业各个行业，或者应包括原材料采购、制造、批发、零售各个环节。但由于增值税的技术操作性较强，配套条件要求较高，而各国征管水平、手段不一，加之其他因素的影响，增值税的实施范围在世界各国有宽有窄，大体上可分为以下三种情况：1在农业、工业、批发、零售、服务各交易领域普遍征收增值税。这种情况的增值税征税范围涉及整个商品生产、流通、服务各业，实施范围极广，它使增值税在消除重复征税方面更具完整性和统一性，可以避免增值税征收抵扣链条的中断或多税并用的复杂性；有利于实施凭发货票进行投入物品税收的抵扣制度，从而还有利于增值税自我监控机制的形成；并为按商品整个生产流通全过程设计总体税负，彻底平衡税负，简化税率档次，为使增值税成为计算简便、归宿明确、影响中性化的税种打下良好基础。这种一推到底、实施范围广泛的增值税既规范又统一，是增值税发展的基本方向，故目前为绝大多数发达国家和一部分发展中国家所采用。2在整个制造业和批发业征收增值税，这种情况的增值税的实施范围涉及整个制造业、批发业和进口商品，但不包括零售，这种只扩展到批发环节的增值税只能是一种最终向零售环节扩展的过渡性安排。目前，摩洛哥采用的增值税就属于这种类型。3在整个制造业实行增值税，这种情况的征税范围仅仅覆盖全部制造业产品以及进口产品，而对批发和零售环节不征增值税，这种增值税与规范增值税制仍相距甚远。目前主要为一些发展中国家所采用。如：塞内加尔、科特迪瓦、哥伦比亚、蒙古等。各国或地区征税范围大致情况如下：欧洲、美洲、大洋洲征收范围广，涉及农业、工业、批发、零售、服务业；亚洲的韩国、印尼、土耳其、台湾等涉及工业、批发、零售、服务业；菲律宾仅涉及工业、批发、零售业；至于非洲国家，目前主要侧重于制造业，有个别国家例如马达加斯加则延伸到批发业。我国的增值税征税范围包括货物的生产、批发、零售、进口四个环节，此外加工和修理修配也属于增值税的征税范围，加工、修理修配以外的服务行业暂不实行增值税。除以上规定外，属于增值税征收范围的，还包括以下几个方面：1税法规定的视同销售货物。(1)代销业务。包括将货物交付他人代销和销售代销货物。(2)设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送到其他机构用于销售，但相关机构设在同一县(市)的除外。(3)将自产、委托加工的货物用于非应税项目，用于集体福利或个人消费。(4)将自产、委托加工的或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者，无偿赠送他人。2由国家税务总局确定的视为销售货物的混合销售行为。混合销售是指同一项销售行为中既包括销售货物，又包括销售非应税劳务，且价款是同时从一个购买方取得的，如果不同时发生在同一购买者身上，则属于兼营。3纳税人兼营非应税劳务，没有分别核算或不能准确核算非应税劳务销售额，其非应税劳务部分一并征收增值税。由于我国受增值税开征范围的限制，给税收征管带来一定难度。主要有以下几方面的问题：一是由于未涉及加工、修理修配以外的其它服务行业，所以产生了混合销售和兼营行为，但在税收征管实践中，情况复杂多样，货物与非应税劳务、服务行业的营业收入混有相当比例的销售收入，有些企业又有意利用混合销售和兼营进行避税；另外营业税、增值税又涉及国税与地税两家机关征管，容易产生意见分歧。因此，在区别判断税种和征管方面造成一些困难。而对征收范围广泛的国家而言，由于增值税涵盖面极为广泛，因而没有我国现在的“混合销售”一说。即便是德国、比利时、荷兰等国有“混合交易”的国家，其“混合交易”的出现也是在同一增值税税种下适应不同的税率所引起的，没有不同税务机关征管的矛盾。其处理方法通常采取从主原则确认适用的增值税税率。二是运输费用问题。由于交通运输业未实行增值税，无法开具增值税专用发票，作为已纳税款的抵扣凭据，给企业与税务部门双方都带来困难与问题。把运输业从增值税链条中剔出来，破坏了价值构成的完整性，使得阶梯性流转税弊端加重。目前我国增值税正面临这样一种局面，一方面征税范围向前未扩展到服务业，向后未扩展到农业，另一方面却又在用不规范的方法试图扩展其征税范围，连接断裂的征收链条。交通运输业正是如此，为了弥合断裂的链条，我国采取了一个补救措施，即按运输费用的10%扣除(1998年7月1日起，将增值税一般纳税人购进或销售应税货物所支付的运输费用扣除率由10%调至7%)。但这造成两个不平衡，一方面增值税一般纳税人适用税率为17%，而其支付的费用却按7%扣除，纳税人少抵扣近10%，这对交通运输费用在外购货物实际采购成本中占比重较大的物资供销企业和部分制造业显失公平。另一方面对运输业征收3%的营业税，而?郝蛘呷唇辛?%的抵扣，国家损失了近4%的税收。另外，在增值税发票中硬塞入一个运输发票，而且运输发票又是由地税部门管理，又增加了税收管理和核算的难度。三是企业购进农产品费用的抵扣问题。我国增值税条例规定，购进免税农产品，按照买价的10%准予抵扣。农产品属于基本生活品，由于农产品的特殊性以及各个国家在农业方面的特殊政策，使得增值税涉及农业(农产品)时遇到了障碍。我国现行增值税税制对农产品进行了如下处理：一方面为保证征收范围内货物定义的完整性，将农产品列入了征收范围，并适用13%的低税率。适用13%低税率的农产品主要有粮食和食用植物油，其中，粮食包括各种原粮以及经过加工的面粉、大米、玉米等成品粮。粮食复制品比照粮食征税，粮食复制品是指以粮食为原料加工的生食品，不包括挂面和以粮食为原料加工的速冻食品、副食品等。另一方面根据我国农业国的现状，又规定“对农业生产者销售自产的农产品免税”，从而将农业排除在增值税征收范围外，继续实行农业税。这种局面产生了两个问题，一方面农业被排除在增值税范围以外，也就意味着农业生产者投入到农产品生产过程中的外购工业品得不到扣除，随着农业有机构成比例不断提高，农业生产者负担的增值税会越来越重，将直接影响农业现代化进程。即便对部分农业生产资料实行免税措施，这种暗含或补贴既增加财政负担和征管难度，也难以彻底消除这种消极作用。另一方面，由于农产品不征增值税而以农产品为原料的工业生产企业或经营者因得不到充分扣除(我国允许10%的扣除率)，必然影响企业经济效益，造成减少农产品的需求或寻找替代品。法国在对农民的征税方面采用自愿原则，即农民可自愿选择是否缴纳增值税。一般的农业大户如果选择缴纳增值税，这部分税款就可以扣除，采购商也愿意到实行增值税的农户购买农产品，因为这样他们才有权利扣除农产品已纳的增值税。但农业小户为简便起见，往往不愿意选择缴纳增值税。目前法国100万农户中有1/3选择缴纳增值税，他们所生产的产品占全部农产品的2/3，未实行增值税的农户占全部农户的2/3，产品只占1/3，大多是小户。法国对选择免税的农户税务处理是按照欧洲经济共同体的统一税率补偿百分比法进行的，即农民如果选择免税，并且把产品和劳务出售给企业后，那么就可获得营业额一定比率的已付进项税额补偿金额，补偿金额由税务当局支付，如：销售蛋、家禽、生猪可退还销售额的55%，其它产品退还销售额的34%。从增值税自身特点看，它是对商品生产流通过程每个环节的增值额逐环节课征，以发票为链条，形成了一套完整的抵扣与课征体系。因此应该把整个生产流通领域视为一体，推行一套完整的流转税征收办法，特别是在经济高度发展、社会分工日趋专业细致的形势下，不宜人为地用两套征税办法将商品生产流通税割裂开来，否则会造成企业间税收负担的差别，也使税收征管工作更加复杂困难。我国应借鉴发达国家的经验，结合我国国情，把增值税的征税范围进一步扩大，将增值税课征范围延伸到整个工业生产流通及大部分服务领域，使我国的增值税形成一个完整的课征体系，把那些与货物交易密切相连的服务业划入增值税征收范围，主要包括：交通运输业、建筑业、业、仓储业、租赁业以及广告业等；将那些与货物交易关系不密切的服务业(金融、保险、咨询业等)，课征营业税，既要保持简便易行的课征办法，又不破坏增值税的运作机制，达到税收征管的科学、高效。关于农业问题，由于农业特别是粮食的特殊性，加之我国农业的现状及地位，解决农业(农产品)问题不宜操之过急，可采取农村改革的成功做法，结合农业税的改革，坚持稳妥试点、政策引导、农民自愿的方针。当我国农业生产商品化、社会化和资本有机构成达到一定程度时，首先选择那些已形成现代化规模、商品化程度较高的农场或农工商联合公司等进行示范改革，最终将农业(农产品)整体划入增值税征收范围。
三、增值税类型的选择
增值税的课征对象是增值额，在计征增值税时，各国对资本性货物，即厂房、机器、设备等固定资产所含税金存在几种不同处理方法，据此进行分类，大体可分为三种类型：消费型增值税、收入型增值税和生产型增值税。消费型增值税是指在征收增值税时允许将购置的所有投入物一次性地予以全部扣除，这样就国民经济整体而言，作为增值税计税依据部分仅限于消费资料的价值部分，故称为消费型增值税，这是一种先进而规范的增值税类型，最适宜采用规范的发票扣税法，为欧共体及许多发达国家和发展中国家所采用，是增值税发展的主流。收入型增值税是指在征收增值税时，对长期性投入物内所含税款的扣除，只允许扣除当期其折旧部分含的税款，就整个国民经济而言，作为计税依据的增值税相当于国民收入部分，故称为收入增值税，在这种类型的增值税下，其税基与增值税概念范围正好吻合，从理论上而言，应属于一种标准的增值税，但由于固定资产价值的损耗与转移是分期分批进行的，而其价值转移中不能获得任何凭证，因此采取这种方法并不容易采用规范的发票扣税法，故采用的国家较少，主要有阿根廷、摩洛哥及部分原实行计划经济的中东欧国家。生产型增值税是指在征收增值税时，不允许扣除固定资产价值中所含的税款，就整个国民经济而言，作为计税依据的增值额，大体上国民生产总值的统计口径，在这种增值税下其重复征税仍然严重，不利于鼓励投资，目前实行这种类型增值税的国家主要有我国和印度尼西亚等，属一种过渡性增值税。我国增值税条例规定：购进的固定资产不准从销项税额中抵扣进项税额。这里所说的固定资产包括两种形式：一是纳税人生产经营所使用的，年限在一年以上的机器、机械、运输工具以及其它与生产经营有关的设备、工具、器具。二是指单位价值在2000元以上并且使用年限超过两年的不属于生产经营主要设备的物品。从表面上看，生产型增值税的财政收入要大于其它类型的增值税，但增值税狭义税基的扩大是以广义的税基缩小为前提的。因为生产型增值税对固定资产部分已纳税金不予扣除，对固定资产在全部资产中所占比重较大的企业，一般情况下，为了税负的公平，是不能纳入增值税征税范围的，这样又限制了增值税征收范围的扩大。同时对资本和技术密集型企业的发展起负面作用。一个国家实施生产型增值税，一般基于两个原因：一是由于计税税基较大，有利于财政收入的增加。二是由于固定资产投入物税金不能抵扣，有利于控制投资规模。但生产型增值税也存在一些弊端，主要表现为四个方面：1它切断了增值税的征收链条，不能彻底消除重复征税，有悖于增值税建立的初衷。2它不利于基础产业和高科技产业的发展，有悖于我国的产业政策。3它阻碍了征税范围的扩大，不利于增值税的完善。4使增值税的发票交叉审计功能弱化，增加了征管难度，使税源流失难以控制。1994年税改初期未采用消费型增值税主要基于两点考虑：一是财政收入的承受能力。当时有人测算，我国一年新增资本投资额为2000亿元，按17%的增值税率计算，要增加扣除340亿元；二是要保证财政收入，必然要提高税率，这样会导致物价波动。在1994年税改初期这些考虑是必要的，也是符合国情的，但时移境迁，时至今日，上述两个问题已经基本上可以解决了。340亿元的财政缺口可以弥补，财政收入通过采用扩大增值税的征收范围、严格控制减免税等措施，也基本上能够保证。所以，我国应借鉴国外的先进经验，尽快实行消费型增值税，而不用经过收入型增值税。四、抵扣制度和发票管理
国际上对增值税的征收均采用税款抵扣制度，即以进项税额抵扣销项税额。计税方法基本有两种：发票法和帐簿法。因此增值税发票的管理极其重要，它是增值税制度的基本内容之一，也是增值税得以规范实施的一项重要基础工作。增值税专用发票不仅具有一般商事凭证作用，而且具有纳税凭证和扣税凭证的作用。同时，增值税专用发票将货物从最初生产到最终消费各个环节联系起来。我国增值税专用发票的管理大致有以下几个方面的内容：1增值税专用发票只限于一般纳税人领购使用，小规模纳税人和非增值税纳税人不得领购使用。2增值税专用发票作为扣税凭证使用，限于购销双方均为一般纳税人的单位和个人，对购销双方有一方不是增值税一般纳税人的，一般不能使用增值税专用发票。3不得拆本使用专用发票和开具伪造的专用发票，不得虚开、代开增值税专用发票。4增值税纳税人应按要求建立专用发票管理制度，设专人保管发票，并设置专门场所存放发票，要按税务机关的要求将税款抵扣联装订成册，不能擅自销毁专用发票的基本联次，不能丢失和损毁专用发票。5增值税专用发票由国家税务总局负责组织统一印制，其它任何单位和个人不得印制，严禁私印、伪造、变造、倒卖、转借和代开专用发票。我国增值税抵扣实行“支付税款抵扣、无支付不抵扣、支付多少抵扣多少”的原则基本上是合适的，体现了增值税制本身的特点和要求，但是在实行中也存在如下问题：一是抵扣凭证多样化，缺乏规范性，增加了管理难度。抵扣凭证除增值税专用发票外，还有运输发票和农副产品及废旧物品的收购凭证等。由于这些交易对象主要为农户和个体劳动者，大多采用现金交易方式，收购凭证由收购方随意填写，稽查无据。造成企业虚报抵扣、重复抵扣等。二是抵扣税款以时间划分不能体现销项税与进项税额配比抵扣原则，导致大量企业尤其是商业企业利用抵扣时间大做文章，达到长期挤占应缴税款、延期纳税的目的。三是我国现行增值税是采用凭票扣税的办法计税的，因此增值税源能否有效控制，关键在于凭票扣税中的“票”能否如实反映经济活动，以票管税只局限于票面审核，而票面所反映的经济内容的真实性难以控制，从而造成“票”的含金量高，不法分子不惜铤而走险，采用虚开、代开增值税专用发票等手段，以达到偷逃税的目的。解决上述问题，一方面要规范抵扣凭证，在当前尽快统一印制收购凭证，制定一个严密的收购凭证跟踪管理办法，规范填开，合理使用，多单联开，从制度上堵住这一增值税流失的大漏洞。当然从根本上解决还是要通过增值税征收范围的扩大来实现，并取消各种不规范的扣税凭证；另一方面要降低发票的含金量，特别是进项税款的计算，不仅要“以票扣税”，而且要“凭帐扣税”，既管票也管帐。管票以保证帐的合法性，管帐以确保票的经济内容真实性，从根本上杜绝低征高扣、无征也扣的情况发生。在以票管税条件下，由于就进、销专用发票计算应纳税额，忽略了相关帐目的反映监督作用，才能使得企业长期“进大于销”“合法”化。但是企业可以作出长期“进大于销”的假帐，却不能作出长期不支付工资、利息、保险费、折旧等属于增值额组成部分(即V+M部分)的假帐，这就是设计“帐票结合”管税的实践依据。从企业生产经营活动正常运转和科学合理调度资金使用角度分析，任何一个企业不可能出现存货的长期无限扩张，其增值额的创造是必然的，因此，应纳税额的实现也是必然的，这点正是设计“帐票结合”管税的理论依据。在发票管理的实际工作中，也要借鉴其他一些国家对专用发票的管理经验，以保障增值税的正常实施和规范运作。俄罗斯对增值税专用发票作出如下规定：销售商品和劳务必须在10天内开立发票给买方，并据以征税；没有付给买方的发票，应设专门日记帐登记，并由企业保存备查。在发票填写上，要求销方总经理、总会计师及经销人员签字，买方收取发票的人员也要签字。实行该办法，有利于对增值税的审计和抑制逃税。另外，在对专用发票的交叉稽核上，也可以借鉴国外的一些作法，如：韩国自1977年引入增值税后，就对增值税专用发票进行交叉稽核，规定凡是交易额超过30万韩国元(约236美元)的增值税专用发票必须存入电脑进行购销交叉审核。这些年来，韩国通过计算机中心进行发票交叉核对比例大约占发票总额的40%，通过计算机的交叉审核收到了堵塞偷漏税效果。如1977年下半年对增值税发票进行交叉核对，查出占总数72%的发票经销双方税额不符，到1982年复查时，下降到14%。因此我国可借鉴俄罗斯的作法，要求销货单位法人或经销人员、收票人员签字，有利于明确责任，抑制逃税。另外，在发票稽核方面可以以省辖区域为单位建立发票稽核中心，分层交叉稽核。由于我国各省之间经济发展不平衡，税务部门硬件装备不一，要建立全国统一的计算机网络并有效地运用难度很大。从企业收受专用发票的来源地看，约有50%来源于本省(地区)。因此可由各省税务机关重点负责对辖区内专用发票的稽核，省辖地、市可建立各省的分中心，实现本地区范围的稽核工作。
参考文献：
［1］杨秀琴国家税收［M］北京：中国人民大学出版社，1995
［2］王学礼财税理论与改革实践［M］北京：中国财政经济出版社，1998
［3］各国税制比较研究课题组增值税制国际比较［M］北京：中国财政经济出版社，1996
［4］中国国际税收研究会国际税收理论研讨会论文集［C］北京：中国税务出版社，1998
关键词：新办企业；一般纳税人；进项税额；抵扣
新设立的企业，从办理税务登记到开始生产经营，往往要经过一定的筹建期，如基础建设、购买设备和材料、建账建制等。在此期间，企业会取得一定数量的增值税扣税凭证。如果企业在筹建期间未能及时认定为一般纳税人，存在一段时期的小规模纳税人状态，那么其取得的增值税扣税凭证能否抵扣、如何抵扣呢？2015年8月19日，国家税务总局出台的《关于纳税人认定或登记为一般纳税人前进项税额抵扣问题的公告》（以下简称“59号公告”）给出了解释，本文从实务角度就这一问题进行探讨，以供纳税人参考。
一、抵扣资格判断
59号公告适用范围是虽然存在一段时间的小规模纳税人状态，但在此期间并未开展生产经营取得收入，并且未按照销售额和征收率简易计算应纳税额申报缴纳增值税的纳税人。
例如：S公司成立于2014年9月，2014年9月至2015年7月一直处于筹建期，未取得生产经营收入，并且直到2015年8月1日才认定为增值税一般纳税人。2014年10月从境外进口设备80万元，税额13.6万元；2014年11月发生运输费用5万元，税额0.55万元；2015年6月购进原材料50万元，税额8.5万元，各业务均在发生当月取得抵扣凭证。那么，如果S公司未按照简易方法计算并申报增值税，即在取得一般纳税人资格之前，增值税均为零申报，则该公司具备抵扣资格；如果已按小规模纳税人进行增值税申报，则该公司不具备抵扣资格。
二、抵扣凭证分析
目前增值税扣税凭证包括增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票和销售发票、税收缴款凭证等。纳税人取得的增值税扣税凭证只有在符合法律、行政法规或者税务主管部门有关规定的情况下，其进项税额才可以从销项税额中抵扣。
因此，S公司需要对筹建期间取得的发票进行甄别，对于设备和原材料采购支出、运输费支出，要分析是否取得相应的海关专用缴款书、增值税专用发票和货物运输业增值税专用发票，发票填开是否符合发票管理办法，增值税专用发票的使用是否符合规定，以判断扣税凭证抵扣的合法性。
三、抵扣时限处理
假如S公司取得的凭证均符合抵扣规定，则在办理认证或稽核比对时，会因凭证类型、期限不同而在处理方式上有所区别。
对于海关专用缴款书，开具时间为2014年10月，而S公司一般纳税人资格生效时间为2015年8月1日，客观原因造成S公司不能在发票开具之日起180日申请稽核比对，因此S公司可根据《国家税务总局关于逾期增值税扣税凭证抵扣问题的公告》，向主管税务机关报送《逾期增值税扣税凭证抵扣申请单》、增值税扣税凭证逾期情况说明、逾期增值税扣税凭证电子信息和逾期增值税扣税凭证复印件等资料，申请办理逾期抵扣。对于比对相符的，S公司可抵扣相应的进项税额。对于货物运输业增值税专用发票，开具时间为2014年11月，同样属于因客观原因未能在发票开具之日起180日内办理认证，因此S公司需要按照《国家税务总局关于推行增值税发票系统升级版有关问题的公告》规定的程序，填开《开具红字货物运输业增值税专用发票信息表》，并由销售方纳税人开具红字增值税专用发票后重新开具蓝字增值税专用发票，S公司凭该蓝字发票进行认证抵扣。对于增值税专用发票，开具时间为2015年6月，在S公司取得一般纳税人资格后，距发票开具之日不足180日，仍处于发票抵扣期限，因此S公司可在规定期限内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税。
四、抵扣账务处理
由于S公司在取得发票时处于小规模纳税人状态，将进项税额计入相关资产或者费用，因此需要调整相应账务处理，冲减对应的资产或费用，并在“应交税费―待抵扣进项税额”明细科目反映，分录为：借记“应交税费―待抵扣进项税额”，贷记“固定资产”、“原材料”或其他相关科目。待抵扣凭证认证通过或比对相符后，再做分录：借记“应交税费―应交增值税（进项税额）”，贷记“应交税费―待抵扣进项税额”。
五、抵扣风险提示
新办企业取得一般纳税人资格之前进项税额抵扣问题，涉及细节较多，本文将抵扣时需要注意的问题归纳如下：
第一，准确核算收入情况。纳税人应该按照有关会计制度的规定真实记录和准确核算经营成果，按照税法的规定审慎履行纳税义务。纳税人通过隐瞒收入（如通过税收筹划或签订虚假合同等手段延迟确认收入）促成“未取得生产经营收入，未按照销售额和征收率简易计算应纳税额申报缴纳增值税”条件的，不具备抵扣资格。
第二，准确把握抵扣期限。59号公告仅对增值税专用发票和海关进口增值税专用缴款书无法办理认证或者稽核比对问题作出规定，但实际上，农产品收购发票或销售发票和税收缴款凭证本身并未有抵扣期限的规定，因此，符合条件企业如果在筹建期取得以上凭证，仍可按规定抵扣。同时，企业取得一般纳税人资格后，若有仍在抵扣期限内的发票，需要在规定期限内到税务机关办理认证或稽核比对，以避免逾期抵扣带来的风险和可能导致的损失。
此外，进项税抵扣的账务处理，还可能影响部分资产计税基础或费用列支情况，因而企业还需要判断抵扣事项对于所得税申报的影响。
参考文献：
