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关键词：财政总预算；会计制度；改革难点
中图分类号：F812 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2016）14-0121-01
一、我国财政总预算会计制度的相关介绍
（一）我国预算会计发展过程
我国预算会计是在建国初期开始发展的，到目前为止共经历过3个时期。1949―1965年，我国预算会计实现了收付实现制和借贷记账法等目标。1965―1999年，有许多要素内容发生了巨大的变化，比如说资金来源、资金运用等，但其中的主要方式依然是收付实现制。在1999年之后，我国在财政总预算会计方面进行了重大改革，也就是实行了现行的财政总预算会计制度。
（二）我国预算会计的相关内涵
20世纪90年代末，我国财政部对财政预算做出了明确的规定，颁布了一系列文件，其目的在于加强财政预算管理，从根本上规范各级财政预算会计的考核。预算会计是相对于企业会计而言的。预算会计以经济和社会事业发展为目的，执行政府财政预算，为社会发展服务，以社会为核心，适用于政府以及各种类型的行政事业单位。
（三）财政总预算会计的特点
财政总预算会计和其他一般意义上的会计不同，有自身鲜明的特点，其性质是管理型会计。其特点是：（1）以国家财政预算为依据。财政总预算会计是以国家财政预算执行为核心的，具有高度的统一性，在全国范围内都是一致的，不可随意进行改变，主要为社会服务。（2）社会性和公益性。预算会计以经济和社会事业发展为目的，执行政府财政预算，为社会发展服务，以社会为核心，适用于政府以及各种类型的行政事业单位，不以盈利为目的。
二、目前财政总预算会计制度改革的难点
随着经济不断发展，财政总预算会计制度迎来了新的发展契机，但也暴露出了一些问题。这样的问题与社会经济发展不相符合，制约着社会服务质量的提高。目前财政总预算会计制度存在的问题有以下几点。
（一）收付实现制存在一定的弊端
收付实现制是财政总预算会计制度的基础，对本时间段内实际发生的收支情况进行核算，对于应该由本时期进行核算的收支却不能进行核算，导致不能全面真实地记录和反映资产的实际情况。金融风险在近些年逐渐提高，在此基础制度之下，不利于财政风险防范，对于政府的管理来讲，也是十分不利的。
（二）相关意识树立不到位
财政总预算会计制度在我国的发展历史比较短，在日常的工作中许多工作人员还不能树立正确的思想认识，在工作的过程中还不能以正确的态度去处理正常的工作。此外，还有的工作人员不能区分出财政总预算会计与一般财务会计之间的区别，在处理工作的过程中出现了将两者混为一谈的情况，使得财政总预算会计工作的效率得不到有效提高。
（三）缺乏完善的规章制度
21世纪，法制社会使规章制度成为社会不可或缺的一部分。我国相关的法律制度不断完善和发展，在整个社会发展的过程中，规章制度成为日常生活的一部分。在财政总预算会计制度方面，我们发现缺乏相关的完善规章制度，如奖惩制度等。相关工作人员在工作的过程中缺乏必要的激励机制，使其工作缺乏动力，使整个财政预算会计工作的效率得不到有效提高。
三、财政总预算会计制度改革的具体对策
（一）不断完善收付实现制。收付实现制是当前财政总预算会计制度的基础。就目前的使用情况来看，其中存在着一些问题，在实践中要不断拓展新的方法，以弥补收付实现制的不足，构建新的财政预算基础。要以收付实现制为主，其他相关制度为辅，不断完善整个财政预算会计制度，使其更加全面地为社会发展服务。
（二）积极宣传，提高重视程度
财政总预算会计制度在我国发展的历史只有短短的几十年。在此期间许多人对其认识程度不够，导致在工作中存在着错误的行为。因此，要积极宣传，加大宣传力度，不断提高相关人员的重视程度。从思想意识出发，使工作人员可以从思想角度提高对其重视程度，从而促进自身行为的规范。
（三）建立健全相关规章制度
无规矩不成方圆，在财政总预算会计制度改革方面也是如此。要不断完善相关的规章制度，充分利用新时期的优势，不断充实相关的理论依据。此外，要充分建立激励制度，利用激励制度激发相关人员参与工作的积极性、主动性、创造性，促使相关人员在工作中出谋划策，使各项决策充分反映民意。同时，要加强相关人员的素质建设，不断开展各种形式的培训活动，促进人员之间思想、技术的交流和合作，不断提高其个人素质，实现自身的不断发展，为整个财政总预算会计制度的完善提供智力支持，促进社会主义各项事业的不断完善和发展。
参考文献：
[1] 郝珊珊.基于财政总预算的负债与净资产[C]//经济生活――2012商会经济研讨会论文集（上），2012.
[2] 王长江.严谨 服务 创新 奉献 做好新形势下财政总预算会计工作的体会[J].预算管理与会计，2009，（10）.
[3] 彭淑艳.浅谈现行财政总预算会计资产的管理与核算[J].中国市场，2013，（5）.
一、预算管理制度改革对预算会计体系的影响
(一)财政总预算会计与行政单位会计合二为一，成为政府会计
编制部门预算。部门预算是部门依据国家有关政策规定及其行使职能的需要，由基层预算单位编制，逐级上报审核汇总经财政部门审核后提交立法机关依法批准的涵盖部门各项收支的综合财政计划。主要包括：收入、基本支出和项目预算等内容。即部门预算是一个涵盖部门所有公共资源的完整预算。编制部门预算的基本要求是：将各类不同性质的财政资金统一编制到使用这些资金的部门。部门预算的编制采用综合预算形式，部门所有单位的各项资金，包括财政预算内拨款、财政专户核拨资金和其他收入，统一作为部门和单位的预算收入，统一由财政核定支出需求。凡是直接与财政发生经费领拨关系的一级预算会计单位均作为预算管理的直接对象，如财政直接将行政单位预算编制并批复到这些单位。按部门编制预算后，可以清晰地反映政府预算在各部门的分布，从而取消财政与部门的中间环节，克服单位预算交叉、脱节和层层代编的现象，并把部门预算作为独立的政府预算法案汇编于本级总预算。随着部门预算的编制，财政总预算会计和行政单位会计的改革将逐渐趋向于以一级政府为中心，核算整个政府的财务状况，即编制一级政府的收支情况表。因此，客观上要求将财政总预算会计和行政单位会计逐渐合二为一，成为政府会计。
（二）实行国库集中支付制度的改革
改革前，旧式的预算管理制度下的拨款体制存在的问题主要有以下四方面问题：第一，重复和分散设置账户，导致财政资金运作透明度不高；第二，财政信息反馈迟缓，财政资金使用缺乏事前、事中监督，不利于有效管理和全面监督；第三，大量资金滞留在预算单位，降低了资金使用效率；第四，财政以拨代支，预算单位层层下拨造成截留、挤占、挪用等问题的发生，甚至出现腐败现象。
我国财政国库管理制度改革的目标是建立以国库单一账户体系为基础，资金缴拨以国库集中收付为主要形式的财政国库管理制度。
建立我国国库单一账户制度的基本框架是：按照政府预算级次，由财政在中国人民银行开设国库单一账户；所有的财政性资金逐步纳入各级政府预算统一管理，财政收入直接缴人国库或财政指定的商业银行开设的单一账户，取消所有的过渡账户；行政事业等预算单位可向财政部门申请到财政指定的专业银行开设零余额账户、特设专户等。
财政性支出均从国库单一账户直接拨付到商品或劳务供应者。行政单位为了执行国家机关工作任务所需要的资金，由各级政府财政部门从本级政府预算集中的资金中分配和拨付。推行国库单一账户制度后，财政部门不再将资金拨到行政单位，只需给各行政单位下达年度预算指标及审批预算单位的月度用款计划，在预算资金没有拨付给商品和劳务供应者之前，始终保留在中国人民银行的国库单一账户上由财政部门直接管理。
行政单位的人员工资由财政部门通过中国人民银行-商业银行-职工工资卡方式直接支付；行政单位的专项支出按预算指标通过中国人民银行-政府采购-商品供应商方式直接支付。
行政单位的小额零星支出及授权支付的款项，通过中国人民银行-商业银行-行政单位零余额账户方式支付。国库集中支付虽然不改变各行政单位的预算数额，但其作用在于建立起了预算执行的监督管理机制。
新的财政国库管理制度优越性十分明显。一是提高了资金运行效率；二是提高了财政资金拨付的透明度，有利于从源头上解决以往财政资金管理中存在的截留、挤占、挪用和雁过拔毛等问题；三是提高了财政资金管理的规划程度，促进了预算单位提高财务管理水平，保证预算顺利执行。
实现国库单一账户后，由于各行政单位只是政府的组成部分，其所有的资金都是财政资金，都要通过国库单一账户收付，其资金活动已通过总预算会计反映，因此，财政总预算会计和行政单位会计相当于总括和明细的关系。它们将合二为一共同构成政府会计。
（三）实行政府采购制度
随着《中华人民共和国政府采购法》实施，在财政支出预算管理改革中，政府采购制度是一项重大的工程，许多国家的实践证明，现代政府采购制度是强化财政支出管理的一种有效手段。政府采购制度的实质是将市场竞争机制和财政预算支出管理有机结合起来，一方面使政府可以得到价廉物美的商品和服务，实现物有所值的基本目标，另一方面使预算资金管理从价值形态延伸到实物形态，节约公共资金，提高资金使用效益。
（四）事业单位会计向非营利组织会计靠拢
非营利组织与政府部门的本质特征相近，但还是有较大的差异。主要是它有自己的业务收入，而且相当一部分非营利组织可以做到收支相抵。如一般事业单位除了财政资金外，还有其他性质的资金，这部分资金的收支不需通过国库单一账户。各种基金会更是如此，其会计系统的独立性相对较强，因而在会计原则、会计科目、核算方法上有较大的不同，只是由于它与政府会计有共同的非营利性的特征，因而，非营利组织会计和政府会计虽同属非企业单位会计，但不能统称为政府会计。
二、预算管理制度改革对预算会计核算的影响
由于预算管理制度的改革，使得现行预算会计制度中的核算内容、核算方法等需要进一步改革，以适应部门预算、国库单一账户、政府采购等改革的要求。
1.部门预算要求反映部门所有的收入和支出，涵盖所有的预算资金，因此，反映预算执行情况的预算会计，也应以预算资金全貌为对象，应不再有遗漏。其中，基建资金也应和其他资金一样一起编入部门预算。即部门预算应当涵盖包括基建预算收支在内的所有收支，真正反映综合预算。然而，由于基本建设财务有一定的特殊性，在行政事业单位会计制度中应增加相应的会计科目进行核算。细化预算编制到项目，也就是收支要重新适当分类。因此，预算会计的会计科目应重新设计，明细核算应作相应调整。零基预算即预算一切从零开始，各类支出取消“基数加增长”的预算编制方法，按照预算年度所有因素和事项的轻重缓急程度重新测算每一科目和款项的支出需求。因此，采用零基预算方法，对预算会计信息提出了更高的要求，预算会计不仅要提供收支流量方面的信息，还要提供资产存量方面的信息，从而对会计核算提出了新的要求。
2.国库单一账户制度的实行。现行财政总预算会计收到财政收入、总预算会计向行政单位拨出经费、行政单位收到总预算会计拨人经费、行政单位向财政总预算会计上缴预算内外收入、行政单位向下级行政事业单位转拨经费等业务的发生及其会计核算都将发生根本性的改变。现行行政单位会计的会计基础收付实现制将受到挑战。例如，行政单位的工资将由财政通过人民银行―――商业银行―――职工工资卡方式直接支付，此时，财政总预算会计根据拨款数做一笔支出。而行政单位在现行制度下，既要做一笔收入又要做一笔支出，这样做实际上不符合收付实现制原则。
3.随着政府采购制度的展开，政府采购资金运动就成了预算会计的一个新的重要核算内容。行政事业单位的许多采购项目，既有财政预算资金，又有其他资金，这些采购资金，应集中到财政部门，由财政部门统一支付。因此，也就产生了资金从预算单位（部门）向财政部门流动的现象。由于政府采购货物的验收、项目的实施与货款的支付存在时点间隔，或者一些公共工程的大型采购尾款的支付需要在经过较长的工程保修期结束后才能支付，如按现行的单位预算会计制度处理，在采购和支付间隔跨年度时，对预算单位来说，会出现比较严重的账实不符，不能真实反映预算单位的经济业务；对财政部门来说，会出现预算支出信息未能如实、完善地反映政府实际支出活动的问题。为此要改革现行的行政、事业单位的会计核算办法。
三、预算会计改革方向
鉴于上述预算环境的变化，现行预算会计已无法满足现阶段公共财政管理的需要，应该考虑预算会计从以下几个方面进行改革：
（一）重新明确预算会计的分类
我国可以借鉴国外对企业会计和非企业会计的划分方法，即按照单位活动的目的不同进行分类。对于不以营利为目的的非企业会计则可以按照其核算重点的不同进一步划分为政府会计和非营利组织会计。这种划分方式可以明确各个类别会计核算的目的，根据其活动目的考虑其会计核算的特点加以规范，以充分满足各类会计信息使用者的信息需求。
（二）引入权责发生制计量基础
权责发生制是使用者评价政府财政受托责任履行情况的必要手段，也是新公共管理体制下政府会计的改革方向，西方不同政府会计模式都不同程度地采纳了这一会计基础。根据权责发生制原则，收入只有在政府提供服务时才加以确认，而且在政府接受服务以后，就应该将相应的义务（如职工退休福利）确认为当期费用，并将其作为债务列入资产负债表③，这样，政府的会计报告就可以完整地反映政府的财政状况和运行成果；同样，权责发生制要求在资产负债表上确认所有的经济资源，如新西兰将高速公路和其他基础设施确认为资产，并确认了其折旧费用，这样就会使政府更加注意其对有关资产的管理和维护，更好地认识未来的短期债务、更好地管理基础设施、更有效地重新分配预算。
自2013年以来，我国财政历经了部门预算、国库集中收付制度与政府收支分类等一系列改革工作。在强化财政的资源配置、收入分配与宏观经济稳定三大职能的同时，也给预算会计环境带来巨大的变化。
首先，部门预算。部门预算是以部门为主体编制的政府预算。由于部门预算打破了传统政府预算按财政资金性质编制预算的做法，强调以部门为主体进行政府预算的编制，因此，其对于预算支出的重新分类与细化预算的编制提出了新的要求，从而给基本建设预算管理的带来了巨大的影响：一是根据基本支出与项目支出的分类方法，国有预算科目已经将基本建设支出纳入部门预算的项目支出范畴之中。这一改革从根本上确保了基本建设业务是属于单位正常业务范畴内的事务。二是部门预算强调细化预算的编制，从根本上改变了政府相关职能部门进行财政资金二次分配的行为，提高了财政资金分配的透明度与使用效益。
其次，国库支付制度。国库集中收付制度要求所有财政性资金都纳入国库单一账户体系管理，收入直接缴入国库和财政专户，支出通过国库单一账户体系支付到商品和劳务供应者或用款单位，财政资金的缴拨由国库集中办理。预算单位通过直接支付和授权支付两种方式请领资金，改变了单位之间通过多重账户层层划拨资金的问题。国库集中支出方式的改革给预算会计与基本建设会计产生了巨大的影响：一是由于预算单位收入核算根据财政直接支付和授权支付额度通知单入账，支出核算按财政直接支付和授权支付发生额入账，收入减支出形成的结余是指额度结余，不再体现为银行存款，对于预算会计与基本建设会计在收入与支出的确认的时间、方式的等方面均发生了很大的变化，二是财政资金的拨付由原来的实拨资金改为用款额度，预算单位货币资金的形态发生了很大的变化，预算单位的"银行存款"科目核算分解为"银行存款"和"零余额帐户用款额度"两个科目进行核算，对于预算会计科目设置与账户体系也产生了一定的影响。
第三、政府收支分类改革。2013年以前，"基本建设支出"作为政府预算支出"类"级科目，反映国家用于固定资产的扩大再生产与部分简单再生产的支出在"类"级科目下，再按照主管部门与行业设置"款"级科目。2013年政府收支分类改革后，财政部取消了"基本建设支出"作为政府预算支出功能科目中的"类"、"款"科目设置，将其分散包涵在不同的政府预算支出功能科目之中。"基本建设支出"作为经济科目，核算内容为各级发展改革部门集中安排的用于购置固定资产、战略性和应急性储备、土地、无形资产以及购建基础设施、大型修缮等方面的支出发展改革部门以外的其他部门安排的用于购置固定资产、战略性和应急性储备、土地、无形资产以及购建基础设施、大型修缮和财政支持企业更新改造所发生的支出，则列入"其他资本性支出"科目下。
二、基本建设管理模式的变化
在计划经济时代，我国基本建设投资管理体制对生产经营性项目一直采用"先有项目、后有企业"的管理办法，建设单位并不是企业法人，大都以"工程指挥部"等名称组织施工管理，项目完工后再移交给企事业单位使用。从。2013年起，国家规定新开工和进行前期工作的全民所有制单位基本建设项目原则上实行项目业主责任制，基本建设管理模式开始发生改变，但是还没有全面推行：2013年我国基本建设投资管理体制进一步明确实行基本建设项目法人负责制，要求基本建设项目必须设立项目法人才能立项，从根本上改变了沿用，多年的"先立项、后有企业"的基本建设管理办法，从而将基本建设业务作为企事业单位正常业务活动的一部分。
三、基本建设支出预算的变化
长期以来，基本建设支出是我国政府预算"第一"大支出科目。2013年实行部门预算改革后，基本建设预算作为"项目支出"列入部门预算之中，但政府"基本建设支出"预算科目并没有改变。2013年，财政部颁布了政府收支分类改革办法，对政府预算收入+支出科目分类重新进行调整。新的政府收支分类根据政府职能的履行情况与经费支出的内容，对政府预算进行功能科目与经济科目设置，从而打破了按部门与经费性质分类的方法。在新的政府支出功能分类中，取消了长期以来沿用的"基本建设支出"类级科目，将基本建设支出涵盖在"一般公共服务、国防、教育、科学技术、农林水事务"等功能科目中。作为预算支出的具体内容，基本建设支出作为"经济分类"科目，核算不同渠道的基本建设支出投资。政府基本建设预算从改革前政府预算支出的"第一"大科目，到包含在部门预算"项目支出"之中，最后取消"基本建设支出"科目，更加体现了基本建设业务作为预算单位正常业务活动一部分的预算管理观念。
四、单位核算要求的变化
现阶段，行政、事业单位基本建设工作只是单位经济业务一部分，不是单位经常性的主流业务，如果基本建设会计仍然按照建国初期的模式作为一个独立的会计主体，虽然保证了基本建设会计信息作为一个完整的体系、但是至少存在以下两个方面的问题：
1.是势必对行政。事业单位作为一个法人主体会计信息的完整性产生不利影响、使行政。事业单位作为法人主体的资产。负债等基本的财务状况得不到真实反映。
2.是基本建设会计制度的模式几十年一贯制、没有考虑基本建设投资体制。基本建设管理模式。基本建设支出预算以及会计信息处理手段等会计环境对会计制度设计的影响、本来可以在同一个会计主体以及同一个会计核算框架下完成的工作、被人为地分为两个部分、既不科学。也不合理"同时、由于行政事业单位资金管理与使用上的统一性、人为将基建资金与事业活动资金的核算进行分割、也不利于单位资金的统筹调度和资金流量信息的完整反映。
五、会计信息处理手段的变化
新时期，为了能够更好的与改革要求相适应，则需要深化预算会计制度改革，构建完善的会计体制，实现资源的优化配置。当前，预算会计制度改革不断深入，这也使各单位会计工作中暴露出许多新问题。因此，需要抓住预算会计制度改革的契机，进一步完善会计体系，创新会计核算方法，从而构建出完善的会计体系，全面提高各单位财务管理水平。
一、预算会计制度改革的重要性
（一）深化政府会计体系建设的内在要求。随着社会经济的不断发展，需要加快推动预算会计制度改革的进程，全面提高公共财政管理水平。各单位会计工作需要与当前会计工作建设需求有较好的契合度，同时在诸多领域建立起具有中国特色的财务体系，确保财务体系的科学性和规范性，为单位预算会计制度的建设奠定良好的基础。（二）新时期优化社会资源配置的重要基础。预算会计管理工作的目的即是实现资源的优化配置，更充分的发挥资源的最大化价值。因此，在当前预算会计改革进程中，可以基于可持续发展重视资源的优化配置。而且随着预算会计制度改革的不断推进，单位总预算与预算实现了有效的合并，进一步优化单位会计体系，能够更全面、有效的反映出单位的财务数据，强化社会对公共财政的有效监管。（三）提高财务会计管理水平的重要保障。一直以来，我国各单位预算制度在执行方面都有所欠缺，财务管理水平不高。在这种情况下，可以依托于预算会计制度改革，进一步提高单位预算制度的有效执行，并更好地解决现行制度中存在的弊端。因此，在当前国库集中支付及部门预算改革不断深入的情况下，需要做好各相关制度的贯彻落实，提高预算会计体系的科学性。另外，还要充分利用预算会计制度改革这一契机，全面提高预算管理能力和财务管理水平，确保各单位财务管理工作与当前新环境的现实需求相符，加快推动各项改革的不断深入发展。
二、预算会计制度改革对单位会计的影响
（一）部门预算改革对单位会计的影响。针对当前发展的要求和预算工作的实际情况，部门预算改革工作不断推进。这就要求各部门要统一预算，并按照既定的预算编制原则、依据、程序、标准和预算报表体系等，编制出独立和完整的部门预算，有效解决当前各部门预算编制不规范、不统一的问题。同时，还要强化对预算的审计，通过规范预算编制流程，全面提高监管效率。及时发现预算资金使用不规范的问题，利用预算绩效评价来实现对预算资金的有效监管。（二）开展政府统一采购对单位会计的影响。通过实施政府统一采购，可以有效控制各单位采购环节的不规范行为。各单位对于自己所需要的采购物资，需要严格按照预算标准进行上报，审核通过后，政府依照规范化和公开化的流程来统一采购物资。这样不仅可以有效提高各单位会计信息的质量，而且规避了采购环节会计工作中账实不符的问题，使各单位会计信息的有效性得以全面提升。（三）国库单一账户改革对单位会计的影响。通过国库单一账户改革的实施，进一步规范了预算资金的流向和使用。在当前国库单一账户体系中，通过建立健全相关的账户和财政专户，实现对各单位预算资金的有效控制。当前，财政通过财政零余额账户向各单位进行预算资金拨款，财政零余额账户具有不可提现的特点。在实际工作中，部分单位在预算执行过程中遇到特殊情况时，需要额外支出预算外的资金。在这种情况下，相关部门要加大审核力度，并由财政通过零余额账户进行授权支付，以此来有效规避单位内部预算资金违规使用的问题，从而确保会计信息的真实性和准确性。
三、预算会计制度改革的单位会计工作的优化策略
（一）实时监管资产，提高会计核算的科学性。新的改革环境、新的制度体系，要求单位在深化改革发展的同时，要坚持以创新发展的思维，完善会计核算内容、创新会计核算方法，都是提高会计核算科学性的重要内容。而预算会计制度改革，为会计核算内容、核算方法的创新提供了基础，也进一步要求单位会计工作创新发展的必要性。首先，单位应强化对长期资金的有效监督，抓好固定资产管理。特别是在固定资产折旧处理中，应严格依照会计准则，避免固定资产流失或“虚报”等情况，确保在预算会计报表中，固定资产价值的真实体现。其次，资产管理是全面深化的实时监管，确保财务信息及时更新，信息及时反馈，提高财务会计信息的有效利用，确保会计信息的真实性，并且提高财务报表的完整性、科学性，这是财务报表分析的工作基础。（二）完善预算会计报告体系，明确预算会计目标管理。针对各单位的实际情况，建立能够与国际预算会计制度接轨的会计制度，全面提高预算会计管理的规范化和统一化。进一步优化单位会计体系，提高会计体系的科学性和适用性，创新核算方法和体系。明确预算会计目标管理，全面提高预算会计的有效性，做好预算外资金和财政拨款的分类工作，细化预算会计制度。通过建立权责发制来全面提高制度的约束性，确保预算编制的科学性和有效性。另外，在预算编制工作中，还要明确职责及部门分工，并制定科学的激励机制，全面预算编制的科学性。（三）优化会计科目设置，形成有效的财务反映。为确保真实、完整地反映各单位财务情况，应调整现有的会计科目，并进行科学细分。一方面，要修订国库集中支付等财政制度，并创新预算会计的核算方法，重新设置收支类账户，细化结算项目。另一方面，优化固定资产的核算，并将“基建”纳入会计核算中，完善预算会计体系，提高会计核算的科学性。消除财务数据交叉问题，严格控制资产总额、负债等“虚增”情况，确保财务信息的真实性。
四、结语
依托于预算会计制度改革来加快构建的会计体系，并进一步创新会计核算方法。同时，还要抓好预算会计制度改革的良好契机，加快推进会计建设工作的有序开展，从而建立具有中国特色的会计体系，为各单位会计工作的优化起到积极的促进作用。
作者:单巍 单位:黑龙江省公安厅
一、预算会计改革的意义及其作用
预算会计制度改革是一种财务会计理论和实践的创新，评判此项改革工作成败的关键，不该受现有条条框框限制，应看其实际作用和效果。
1.预算会计制度改革是适应“源头防腐”的需要。在原有会计管理体制和监督机制下，会计人员隶属行政事业单位，承担本单位的会计管理工作，服从部门或单位利益，很难代表国家和政府财政独立地对行政事业单位的财务收支行为进行有效监督。加之部分行政事业单位规模较小，会计人员素质偏低，使得行政事业单位预算约束软化、会计监督弱化、会计信息失真、违规违纪等问题十分突出。为此提出改革会计人员管理体制，进行会计委派制度试点。在会计委派制试点过程中，一些地方通过实践得出，对行政事业单位进行会计集中核算制和国库集中收付制是最好的会计委派形式，可以有效的防范和治理经济领域的腐败。
2.预算会计改革具有强化监管作用。预算会计制度最大的特点是通过对会计人员集中委派、部门预算、政府采购、国库集中收付制度、收支二条线，彻底割裂了会计人员与单位的隶属关系，使财政监督直接到位，便于控制，最大限度地解决了行政事业单位预算约束软化、监督弱化等诸多突出问题。虽然推行预算会计制度改革阻力大，矛盾多，但由于其操作方法简单，效果快捷，因而作为源头上预防和治理腐败的重要措施，它一开始就受到各级党委、政府，尤其是纪委部门的普遍重视。
3.预算会计制度改革具有硬化预算的作用。预算约束软化，资金随意占用是行政事业单位在财务管理上存在的通病。实行预算会计制度改革后，对超预算的支出一律不支付资金、不予报销，不予入账。从而有效地控制部门和单位随意超支挂账的现象，硬化了预算约束。
4.预算会计制度改革后并不影响单位的合法权益。预算会计改革是在坚持预算体制、理财机制、核算主体、会计责任四不变的前提下实施的。行政事业单位的资金是国家财政资金，预算会计制度改革后，其监督核算的主体———财政部门受政府委派进行的监管活动实质是财政职能的前移。正常情况下，国库集中收付、政府采购、部门预算等仅仅是一个手续问题，并不影响单位行使合法的权益。
二、预算会计体系的改革内容
现行的预算会计体系包括:部门预算、国库集中收付、政府采购、预算外资金管理、收支两条线管理等。
1.编制部门预算。部门预算是推行市场经济的国家普遍采用的预算编制方法，是由政府各部门编制，经财政部门审核后报人大审议通过，反映部门所有收入和支出，涵盖部门所有公共资源的完整预算。其编制基本要求是:将各类不同性质的财政资金统一编制到使用这些资金的部门。部门预算的编制采用综合预算形式，部门所有单位的各项资金，包括财政预算内拨款、财政专户核拨资金和其他收入，统一作为部门和单位的预算收入，统一由财政核定支出需求。按部门编制预算后，可以清晰地反映政府预算在各部门的分布，从而取消财政与部门的中间环节，克服单位预算交叉、脱节和层层代编的现象，并把部门预算作为独立的政府预算汇编于本级总预算。随着部门预算的编制，财政总预算会计和行政单位会计的改革将逐渐趋向于以一级政府为中心，核算整个政府的财务状况，即编制一级政府的收支情况表。因此，客观上要求将财政总预算会计和行政单位会计逐渐合二为一，成为政府会计。
2.推行国库集中收付制度。部门预算编制后，如果没有预算执行制度的改革，其作用必然大打折扣。预算执行改革最有效的方法是推行国库集中收付。国库集中收付制度的基本框架是：按照政府预算级次，由当地财政部门在中国人民银行开设国库单一账户；所有的财政性资金逐步纳入各级政府预算统一管理，财政收入直接缴入国库或财政指定的商业银行开设的单一账户，取消行政事业单位或社会团体所有的过渡账户；财政性支出均从国库单一账户直接拨付到商品或劳务供应者。推行国库集中收付制度后，财政部门不再将资金拨到行政单位，只需给各行政单位下达年度预算指标及审批预算单位的月度用款计划，在预算资金没有拨付给商品和劳务供应者之前，始终保留在中国人民银行的国库单一账户上由财政部门直接管理。
国库集中支付虽然不改变各行政单位的预算数额，但其作用在于建立起了预算执行的监督管理机制。实现国库集中收付制度后，由于各行政单位只是政府的组成部分，其所有的资金都是财政资金，都要通过国库单一账户收付，其资金活动已通过总预算会计反映。因此，财政总预算会计和行政单位会计相当于总括和明细的关系，它们将合二为一共同构成政府会计。
3.实行政府采购制度。在财政支出预算管理改革中，政府采购制度应是一项重大的工程。许多国家的实践证明，现代政府采购制度是强化财政支出管理的一种有效手段。政府采购制度的实质是将市场竞争机制和财政预算支出管理有机结合起来，一方面使政府可以得到价廉物美的商品和服务，实现物有所值的基本目标，另一方面使预算资金管理从价值形态延伸到实物形态，节约公共资金，提高资金使用效益。实行政府采购后，对于行政单位专项支出经费，财政部门不再简单地按照预算下拨经费给行政单位，而应当按照批准的预算和采购活动的履约情况直接向供应商拨付货款，即财政对这部分支出采用直接付款方式。政府采购制度的推行也要求财政总预算会计和行政单位会计合二为一。
三、预算会计制度的改革配套措施
由于预算管理体系发生了改革，使得现行预算会计制度中的核算内容、核算方法等需要进一步改革，以适应部门预算、国库集中收付、政府采购等改革的要求。
1.部门预算必须以部门和项目为基础。部门预算要求反映部门所有的收人和支出，涵盖所有的预算资金，因此，反映预算执行情况的预算会计，也应以预算资金或项目全貌为对象，应不再有遗漏。细化预算编制到项目，也就是收支要重新适当分类。预算会计的会计科目应重新设计，明细核算应作相应调整。预算会计不仅要提供收支流量方面的信息，还要提供资产存量方面的信息，从而对会计核算提出了新的要求。
2.国库集中收付必须以单位“零账户”和配合为前提。单一账户推行国库集中支付制度，改变了预算资金的流转程序，所以，将使现行财政总预算会计和行政单位会计面临又一次改革。
3.推行政府采购必须以降低单位的购置成本为目标和相应操作程序为前提。随着政府采购制度的展开，政府采购的资金运动就成了预算会计的一个新的重要核算内容。
实行政府采购制度后，财政部门不再简单地按照预算下拨经费，而应当按照批准的预算和采购活动的履约情况直接向供应商拨付货款，由于这部分支出采用直接付款方式，因此，应按照实际支付的采购合同价。确认本级财政支出，即财政支出的决算也不需要层层上报，财政总预算会计可以根据支出数直接办理决算。
实行政府采购制度后，还要改革单位预算会计制度。行政事业单位即采购品使用者应根据财政部门提供的付款凭据进行资金核算，根据采购品入库情况入账，在报送会计报表时既要提供资金的收支情况，还要提供采购品的到位情况，从资金和实物两个方面报告，并与采购部门的结果核对。
1、收付实现制的约束
行政事业单位一直以来都采用收付实现制的会计核算制度，由于行政事业单位的业务类型固定，会计往来也较少，所以收付实现制在核算的过程中更为简单方便。但收付实现制在实际的会计工作中也存在种种弊端，制约了会计工作的开展。在计算单位在资产负债方面问题是，由于很多款项在当期没有记录在账，要靠后期发生款项收付时核算，所以不利于资产负债核算的准确性。对于成本的计算也存在偏差，不利于单位根据成本来进行决策。收付实现制也不利于单位控制其负债风险，随着行政事业单位的发展，这种核算方法应该被摒弃。
2、预算制度不灵活
行政事业单位的预算制度一直都在沿用过去的方法，缺少了及时有效的更新、换代。预算制度更注重理论的建设，而忽略了与实际工作的联系。大部分行政事业单位的预算编制由财务部门完成，由于人员工作缺乏认真、负债，导致单位新一年度预算一般以上一年度为基准，结果就是上年预算的简单重复，不能考虑到本年度新增的工作情况。预算不能很好的指导单位各部门一年来的工作，缺乏参照性。各部门对预算编制、执行的配合度也较低，致使行政事业单位的预算往往形同虚设。
3、会计信息公开性差
行政事业单位的预算编制和执行情况都是要想上级部门报备、报批，但从不向单位内部全体人员以及社会大众公开。可以说，行政事业单位预算的公开性是很差的。作为管理社会公共资源的部门，行政事业单位有义务想全社会范围内公布本单位一定阶段内的预算执行情况，接收社会大众的监督和评议。另一方面，现行的预算制度中，设计的报表种类也不够完善，不能完整的反应行政事业单位全部的经营状况，削弱了会计信息的完整性。
二、预算会计制度改革的必要性
1、社会主义市场经济体制的需求
在行政事业单位各项财务工作中，编制预算、执行预算是非常重要而且必不可少的环节。二十一世纪以来，我国逐渐实现了社会主义市场经济体制的建设，我国的行政事业单位也应该紧跟国家政策，制定符合社会主义市场经济体制的会计预算体系和制度。我国的会计预制度始建于二十世纪五十年代，随着财务体系的进步和完善，会计预算制度也经历了两次的更正和改革，形成沿用至今的预算会计制度。科学的预算制度有助于行政事业单位财务会计工作有计划的开展，便于政府对行政事业单位的管理，有助于促进社会的公平正义。
2、单位内部维护发展的内在需要
行政事业单位参与管理社会公共资源，是人民权利的集中代表，行政事业单位正适应时代的发展，处于从管理型到服务型的转型升级。转型升级不能仅仅停留在表面，要深入到单位的财务会计制度中去，具体来讲就要改革单位的预算会计制度。行政事业单位进行服务型的转型，要接收来自全社会的监督，必须规范自身预算的编制和执行质量，明确每一笔资金的来源去向，严格按照预算计划来执行。不能做到预算公开透明、预算执行得不到人民肯定的，都将经历被社会的淘汰。所以，进行预算会计制度的改革是行政事业单位保证自身进步，维护发展的必经之路。
三、预算会计制度改革对行政事业单位会计的影响
1、引入权责发生制的影响
权责发生制是中国的企业所采取的会计核算制度，相对于收付实现制拥有很多的优越性。行政事业单位的会计制度正在一步步向企业会计制度靠拢，权责发生制是一定要引入的。权责发生制可以很好的消除收付实现制在成本控制上的缺陷，完善对资产、负债的计算。有利于行政事业单位对自己风险的了解和控制，保证了账实的结合，把控制前移。权责发生制是行政事业单位预算会计改革的重要环节，为改革提供内在的动力，完善了政府对公共资产的管理和控制。
2、部门预算改革的影响
行政事业单位进行了预算会计制度的改革后，预算不再是全单位执行一个总体的预算，而是以部门为个体，依照每个部门的业务实际，编制独立的预算方案。以部门为单位编制预算，是预算在纵向的延伸，可以把预算的编制更加的细化，更加贴合实际。部门预算可以时刻作为部门工作的参照，知道各部门开展一个周期的工作。单位的总预算是各部门预算的总和，方便在一个会计年度对预算的执行状况进行监督和追踪。方便单位严格规划项目资金的执行，防止预算资金的互相占用。
3、建立政府采购的影响
建立政府集中采购制度，大宗设备资产的购置不再由财政部门分散执行，而是各个行政事业单位分别编制其预算，政府统计总数后，由国库统一拨付款项。这样的过程可以减少资金向财政部门的流动，财政部门不再是购买过程的参与方，而是授权给国库，由国库直接把款项向销售方拨付。相对于财政部门出面采购，改革后的政府采购制度完成了管理权和执行权的分离，有利于制止在行政上的腐败现象，也更便于控制国库资金的来源去向，建立统一的财政口径。
4、实行国库单一账户的影响
自从开始实施预算会计制度以来，我国为了进一步促进财政管理采取了一系列的措施，在这个过程中预算会计制也在逐渐暴露出它的弊端，这种情况就迫使我们及时采取措施去改善这些弊端，从而去进一步完善会计体制。其中预算会计制度的弊端如下:
(1)在我国完善了政府的购买制度以及国库里面的集中收付制度之后，现在的预算会计制度已经无法实际准确地进行核算和凸显一些新的业务。在我国运行了政府的购买制度以及国库里面的集中收付制度之后，就导致了一些财务上的资金从原来规定的要通过单个的账号或者是进行购买所得的专用账号变成了要通过合法的途径一次性的转入到员工的工资账号上面，这样的话就必须重新对相关的事业单位以及行政机构所遵循的核算方案进行适当的调整。与此同时，在进行相关的财政上的预算会计过程中，也必须要通过仔细的核算来显示其资金流动方向的转变。
(2)预算会计制度不能在政府债务中得到充分反映。我国在颁布了一系列惠民的财政制度后，发放了很多国有债券。然而，在具体的收付过程中，这些国有的债券就“消失了”，导致许多地方出现弄虚作假的情况，这样发展下去会对政府的信誉度和转化财政危险带来严峻的挑战，同时也会对国家财务部门的正常运行构成极大地威胁。
(3)政府的与会计相关的信息有失公平公正公开原则，这就导致了我国政府的财会报表中有很多信息不能全部反映出来。虽然财政上的总预算会计以及在事业机构的会计制度和行政机构的会计制度都对各自的会计报表有着很多规定，但是它们独木成林，没有一份合格的报表能够详细说明各个单位的总资产、净资产和负债的相关情况。
2预算会计制度变迁的实际价值分析
现在运行的预算会计制度虽然和改革以前相比已经有了很大的调整，但是从其实际的运行情况来看，也同样会存在许多有待进一步改进的地方，具体体现在以下几点。
2.1整个预算会计的组成体系没有一定的章法
从总体来看，我国现在所运行的预算会计制度就包含了国库里面的预算会计、财政上的预算会计、行政上的预算会计等，而每个分支又可以继续再分。虽然从理论上来看预算会计的体系非常丰富，但是在实际运行中无法做到每个都兼顾到，从一般来讲只是分成了事业、财政以及行政上的预算会计，而其他的分支也就独木成林，就造成了我国现在的预算会计体系杂乱无章。因此，对现有这些乱套的体系进行适当调整就很有必要。
2.2对预算会计的细分不能与国际上的会计相吻合
对预算会计体系进行合理划分可以更好地分清核算会计的主要部分，然而，在经济体制不断发展的过程中，一些像社会的保障金和养老保险金这样的基金会不断增多，对其进行细分的准则是不同的。在这些制度逐渐改善的过程中，事业机构里面的市场化的运营得到广泛运用，如果继续对其运营的特征这样分析，就已经行不通了。况且这样对会计体系来进行划分和国际上的准则有很多出入，不能很好地和国际会计相符合。
2.3对机构的会计进行报表时其数据模糊不清
机构财务的报表可以帮助财政部门一目了然的去掌握整个机构的财务情况。可是实际的报表中出现了下面几个情况;报表里面没有本月的实际发生统计，反映的支出情况不够细致;报表里面对机构的预算外部的付出和用来进行财政补贴的资金有严格要求，这样的规定就和“收入和支出统一进行管理”相违背，不能很好反映真实情况。
3如何对预算会计制度进行合理变迁
3.1制定规范的预算会计制度的有关准则
现阶段，一些行政机构的财务管理工作和政府里面的预算管理工作都和预算会计的内容息息相关，它的作用就在于能够完善预算会计制度，加大国家层面的正面控制，还对稳定经济体制有着不容忽视的作用。所以，在财政上的预算会计和行政机构的会计管理中，制定具有严格规范性的预算会计制度成为了工作的重中之重。
3.2健全政府中购买的相关制度
所谓的政府购买就是各个政府机构为了满足日常办公的需要，由相关的财政部门来监督，采用合法的形式来购买物资。对于购买活动的正常进行部门也颁布了一系列条文加以约束。开始就要制定一个能够方便进行会计核算的统一标准，然后，为了更加清晰地反映政府进行购买的实际情况，还要组建一个和预算会计相关信息网络。经过大量实际调查，经过由政府统一组织的购买之后，可以最大限度地减少资金的流出量。
3.3加大对基本建设资金的核算力度
当前我国的行政机构会计核算中不包括对基建资金进行核算，造成这一局面的影响因素开源于很多方面，这样一来，机构自行设立的基本建设资金会计将会以基本建设资金的存款账户为依据来对其源头、盈余以及利用实施核算，进而导致行政机构的会计核算和基本建设资金的核算没有多大的关系，造成在行政机构的资产负债表上和收支表上无法显示实际资金的增加或减少的转变记录。为了有效改善这些问题，可以采取把所有机构各种类型的收入和支出记录进行整合，然后将其一起进行预算处理，这样，行政机构的财务状况就能得到充分的显示。
3.4通过消除可以使用的周转资金的核算来降低预算外部的资金
财政上的可周转资金就是由相关的财政机关采用信誉的方式来对一些机构提供自由的资金。对财政的周转资金进行合理调配可以在一定程度上来监督一些使用资金的机构正确有效的消费资金，同时也能最大限度的发挥资金的使用价值，然而由于现在的财政机制正在实现往公共财政的趋势去改变，因此，我国现有的财政机制的变迁已经不能允许利用和设置财政上的可周转资金，于是在彻底消除了财政上的可周转资金之后，相应的核算财政上的预算会计工作也就被取消了。在当前，我国所有的财政上的收入之中相关的收费仍然占到了相当大的比例，从某种角度来讲也对划分国民的总收入产生了严重的干扰。具体的变迁方法就是采取规定的税收来对可以表现出政府的能力而且金额较大的费用加以取代，这样将一些不合理的收费消除之后，相关机构的资金压力可以得到不同程度的缓解，还能降低预算外部的资金对总的财政上的总收入所占据的比例。通过采取一系列的政策来健全对预算外部的资金加以科学管理以及进一步有效促进税收取代费用的实施，都能在无形之中减少行政机构预算会计的外部资金核算。
4结论
一、在我国预算会计制度的不足
基于对国内政府预算会计的研究现状的梳理，我们认为目前国内研究的不足之处如下：
1）研究方法方面，分析和描述性研究居多，而罕有案例和问卷调查方面研究；
2）研究内容方面，分析改革的动机、必要性居多，而罕有其他一些相同的影响因素改革的可行性研究；
3）研究对象方面，从政府监管部门角度的分析居多，但很少会受到相同的利益相关者的改革研究。
4）现行预算会计制度不能完整地、全面地反映政府的债务状况。
5）政府信息不完整，会计信息透明度不足，缺乏完整的财务会计报告，以用来反映政府的财务状况。
二、调查数据及调查方法
我们通过问卷调查的方式，调查了吉林省各企业及事业机构的一部分。共发放问卷90份，回收有效问卷82份，受访单位遍布吉林省多个地区，涉及包括包括行政机关、企业、事业单位、中小学、高等院校、科研院所等20余个单位，具有一定的代表性。调查问卷包括了受访者单位的基本信息，在当前的预算会计制度下，受访者单位会计核算情况；新预算会计制度的操作运行情况。近年来，预算管理体制改革快速深入发展，不仅对每一单位的核算有着重大影响，也给未来的预算会计制度的改革提出了新的要求。所以，非常有必要掌握预算单位新会计制度在各单位的运用情况，以及在操作中遇到的具体问题，为今后进一步的改革提供事实依据。
三、研究结果分析通过对受访单位的问卷数据初步分析可得出：
（一）预算会计财务报告信息质量状况分析
1）约52%的调查认为，财务报告的会计信息能够准确地反映预算、决算之间的差异。说明了当前预算单位会计报告信息，在满足信息使用者分析预算、决算差异方面仍然需要改进。
2）约有62.5%的受访单位的财务报告可以更准确地评估本单位的财务状况，所以可以得出结论，增加财务报告会计信息在大的金融环境下可以更好地满足信息使用者的需要，但差距仍然明显。
3）大约33.44%的受访单位认为财务报告会计信息可以用来评价一定时期内本单位的经营成果状况。
（二）预算管理体制改革措施在受访单位的运用执行情况
1）部门预算及其运行情况：调查结果表明，实现了部门预算的单位占44%，结果显示出在基层单位，仍然需要提高部门预算宣贯的强度。但也有很多单位的会计人员对于部门预算算是一个陌生人，有5%的受访者甚至不知道部门预算，所以我们必须加强相关专业培训尤其对预算会计人员。
2）政府采购及运行状况：2003年以来，我国自1月1日正式实施《中华人民共和国政府采购法》，政府采购制度改革得到了新的发展。调查显示，约65%的事业机构和80%的行政单位对政府采购非常重视，相比之下，这一政策是实施情况很好。大家都认为其最大的优点是：政府采购，加强了财政支出管理，对于政府宏观调控，适时引入市场竞争机制是非常有利的，通过招投标管控系统可以提高政府采购资金监管和使用的透明度。同时政府采购最大的不足之处就是，审批程序多，采购流程长。因此，有超过90%的受访者认为对我国政府采购制度进行更深入的改革是十分必要的。
四、预算会计制度改革初探
结合调查问卷的结果分析以及现有理论研究成果，对于预算单位新会计制度改革，我们认为可以提出如下几点设想：
1）预算会计核算应调节好收付实现制和权责发生制两者之间的关系。会计权责发生制和现金基础会计，除了在权责发生制下，会计信息更全面之外，在推进我国预算管理改革和会计，权责发生制的引入是一个必然选择，然而，我们不能理解偏差，不能在权责发生制存在的前提下，又是忽略了收付实现制会计信息。
2）更深层次规范预算单位的会计核算工作。真实有效的会计信息，不仅要准确地反映预算单位预算的规划和实施，还要为相关部门负责监督预算的使用提供依据。具体来说包括，规范预算外收入的核算；新增基建会计核算科目，全面反映预算单位收支情况；增设“政府采购资金专户”等。
关键词：国库集中收付制度；预算会计；改革
国库集中收付制度在我国的实施使预算会计的发展环境产生了很大的变化，也影响了预算会计体系、会计的核算基础和财务报告。虽然实施国库集中收付制使我国的会计制度有了发展，但是这个制度也让我们发现了我国的预算会计存在的一些弊端，所以我们也应该采取措施使预算会计得到发展。
一、国库集中收付制度的概念
国库集中收付制度也就是政府建立国库单一账户体系，把所有的财政资金统一纳入国库单一账户进行管理，获得的收入直接缴入国库或者是财政专户，支出同样只通过一个单一的账户出账，按照不同的支付类型，采用直接支付和间接授权支付的方法，把资金支付给商品或者货物供应商或者是用款单位的相关部门。通过这样的方法国家能够对资金的来源和流向准确的进行把握，加强了对于财政资金的管理，同样也减少了公饱私囊的可能性。
二、国库集中收付制对于预算会计的影响
1.国库集中收付制对于预算资金的影响
在我国实行国库集中收付制度的情形下，对预算资金产生了一定的影响。主要是在国库集中收付制下，资金直接从财政部门统一进行管理的账户打到商品或者货物的供应商或者是需要用款的单位的资金账户上，大大减少了资金流通的环节，做到了高效准确的要求，减少了中间流通的许多环节也更便于财政管理部门对实际支出的判断，有利于财政部门进行预算资金的设计和管理。在过去的支付方式中，财政资金要达到用款单位，需要通过财政部门到主管部门到一二级单位最后才能到达基层实际需要资金的部门，而这个过程因为漫长就会影响到资金的使用和决策的实施，有时基层单位发现一个有前景的项目需要政府财政资金的支持和扶持，但上级部门拨款到达基层部门时也许机会已经消失了，但是实行国库集中收付制则会大大加快拨款的速度不会影响紧急情况的处理。其次实行集中收付制，财政部门可以对资金进行严格的把控，过去的分散支付的方法，资金一直以货币的形式在各个收款人和付款人之间流通，一旦资金离开了国库，财政部门就无法准确把握资金的流向，无法对每一笔交易都进行监管，这就可能会导致资金沉积无法流通从而影响资金的使用效率。
2.颁布相关的会计制度对于预算会计的影响
随着我国不断推行国库集中收付制，预算资金的形式和流通方向也发生了改变。但是我国现有的会计制度并不完善，也不能对预算会计的方方面面进行规定，所以我国为了适应现阶段实施的国库集中收付制，出台了许多相关的会计规定。比如说《财政国库管理制度改革试点会计核算暂行办法》《财政国库管理制度改革试点会计核算暂行办法<补充规定>》等一系列的会计规定和办法。这些规定指明了一些会计科目的使用规范，并且减少了某些科目的使用。但是虽然这些规定解决了实行国库集中收付制下的一些弊端，但是仅凭这些规定预算制度在会计核算等内容上的缺陷这些规定并不能完全解决，也就是说这些规定并不能完全适应国库集中收付制下的发展要求。还需要不断的发展会计体系来满足国库集中收付制的要求。
三、国库集中收付制在推行过程中出现的问题
1.在资金支付时出现的违规现象
在国库集中收付制的情况下，由财政部门统一管理国家的财政资金，也是财政部门来发放给各个单位的预算，也就是因为财政部门会根据单位的本年预算盈余或赤字来决定明年给该单位的预算金额，所以有些单位因为担心财政部门会回收本单位本年的预算盈余或者因为本年的预算盈余来减少来年的预算资金。因为单位这个担心所以一些单位会在年底财政部门即将进行结算的时候特意采取各种方法将预算资金使用掉，在年终的时候把预算账户的余额资金大量支取出来，为了花掉这些资金而购置一些不必要的物品或者进行一些莫名其妙的交易，把不该用于财政资金的支出也记作财政支出，更甚至为了支取出预算余额，单位将账户余额提取成大量的现金从而存到该单位的其他账户上，以此来保证预算账户没有余额进而保证财政部门不会减少明年的预算影响单位的发展。
2.现行的会计体系与该制度不协调
在过去的分散性的收支方法的推动下，我国把会计体系进行了人为的分割，将会计体系分为财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计，这三种类型的会计都有各自的收支账户，通过各自的收支账户来进行资金流动，这种情况资金从不同的账户分散流出，与国库集中收付制的由单一收支账户流出严重不符，不利于财政部门的管理，而且还会造成、办事效率低的后果。
四、我国预算会计的改革意见
1.引进权责发生制
要想优化我国的预算会计制度，就应该将权责发生制引入我国的预算会计体系中。所谓的权责发生制就是指是指把应收应付作为确定本期收入和费用的标准，不关心在本期的货款是否已经收到或支付。只要在本时期应该收到货支付的货款都记为本期收入或支出。但是采用权责发生制是一种非常理想化的会计框架，只能当作一个伟大的目标，目前想要完全推广是不可能的。所以目前来说我们可以采用修正后的收付实现制，慢慢地向权责发生制过渡，最终实现这一理想目标。
2.合理规划会计体系
我国应该减少不必要的会计分类，将行政单位会计和财政总预算会计结合组成政府会计体系，而事业单位的会计执行企业会计制度，这样减少了会计分类，也就离集中收付制近了一步，更能适应国库集中收付制的要求和发展。
五、结语
虽然目前我国的国库集中收付制以收付实现制为主，但随着经济的发展我国也应该发展一下权责发生制，在预算的过程中适当运用权责发生制，会是未来我国会计的发展趋势，也会改进目前我国预算会计存在的问题。
参考文献：
[1]李秀芳.国库集中支付制度改革对单位预算会计的影响[J].中外企业家,2015(3):41-42.
[2]杨春宇.国库集中收付制度实施的必要性及需要解决的问题[J].商,2015(26):178-178.
[关键词]预算会计制度 改革 措施及办法
一、现行预算会计制度存在的问题
目前,我国预算会计的主要核算基础是收付实现制,在预算会计功能主要侧重于为预算资金的分配和使用服务时,“收付实现制”会计基础的优势占据上风,基本满足了国家对预算收支管理的需要。但随着市场经济的发展,政府职能的转变,对预算会计提出了要全面反映政府的资金运动和结果的新要求后,收付实现预算制会计基础的弊端在许多方面开始显露:
(一)不能全面、客观的反应政府资产状况
政府部门增加的资产不管是流动资产还是固定资产,不管其使用年限都列入当年支出,同时,增加固定资产和固定基金。固定资产在使用期内保持原值不变,不提取折旧,也不进行成本核算。除非固定资产进行清理,资产价值才能反映在账面上,不利于国有资产的管理。
(二)不能全面反应映政府的负债
随着我国经济发展的不断深入,政府负债问题越来越突出,以收付实现制为基础的预算会计,财务报告上只能反映实际现金支出的部分,尚未用现金支付的政府债务,财务报告则不能反应。
(三)政府财务会计报告失真,不能全面反映政府财务收支状况
由于收付实现制按收付款项的时间作为记账的依据势必造成权利和义务不同步、往往形成当年要承担的支出,没有在当年支出中体现。当年已实现的其它收入,没有在当年其它收入中体现,如:利息支出,政府支付的社保金。一方面虚增了可支配财力,另一方面,政府待支付款项没有在账面显现。
(四)无法对复杂的新业务进行正确的处理
政府采购和国库集中支付制度的实施,存在采购环节与付款环节相分离的现象,出现了货物已到,发票账单未到款未付的业务,也出现了货款已一次性支付,但货物尚未到达的业务。在收付实现制下,行政事业单位对未支付货款、但已收到的物资,不登记入账,不利于对各项物资进行全面管理;对仅支付部分款项的物资,也只能按拨款单据中的实际支付金额确认和计量,显然不能对采购业务进行确切地反映;另外,预算单位的财政支出是按国库实际拨出的款项列报的,但执行部门因种种原因发生了本年不能付款的事项,若在权责发生制下,采取“列支出,增付款”的方式就可解决。
二、预算会计改革的措施建议
(一)重新构造预算会计体系,适时引入权责发生制
权责发生制是使用者评价政府财政受托责任履行情况的必要手段,也是新公共管理体制下政府会计的改革方向。根据权责发生制原则,收入只有在政府提供服务时才加以确认,而且在政府接受服务以后,就应该将相应的义务确认为当期费用,并将其作为债务列入资产负债表,这样,政府的财务报告就可以完整地反映政府的财政状况和运行成果;同样,权责发生制要求在资产负债表上确认所有的经济资源。
应对我国现行预算会计从整体框架上进行全面改革,研究制定我国政府会计、非营利组织会计核算制度和财务会计报告制度。预算会计体系在近期应由政府会计和事业单位会计构成,在远期应是政府会计体系,其中政府会计包括财政总预算会计和行政单位会计,财政总预算会计和行政单位会计是总和分的关系,把政府作为会计与财务报告主体,引入“债权制”和“受托责任”概念。我国政府财务报告应当提供全面反映政府业绩和财务受托责任的财务及非财务信息,披露预算情况、国有资产、政府采购基金、社会保障基金等方面的信息。
我国应尽快修改、完善预算法,国家预算适时引入权责发生制是十分必要的。笔者认为引入权责发生制应从以下几个方面进行: 对固定资产提取折旧,进行成本核算;政府的预算收入应当与企业的应付税金相互协调;预算支出应采用应计制;政府工资制度应引入成本核算制度;对于政府部门与企业的共性业务,可直接采用企业会准则执行,并就政府部门如何应用这些准则做出必要解释;对现行会计准测中个别准则,不适合政府部门业务活动特点的规定,进行补充、调整和说明;尽快研究出台权责发生制下的政府预算财务报告编制方法。正确、及时、完整的向纳锐人提供财务信息报告,以便他们对政府预算执行的监督。
(二)政府预算改革与我国政府预算形式改革同步
长期以来计划经济体制下,我国的政府预算都采用的是单一式预算的形式,在这种形式下只有一种预算形式即政府的公共财政预算。随着我国市场经济的不断深化发展,单一的政府预算形式产生的问题越来越多,必须尽快实行复式预算,建立一个由政府公共预算和国有资产经营预算、社会保障预算和其他预算组成的新的复式预算体制,以适应政府预算改革在收付实现制的基础上适时引入权责发生制的需要。
(三)政府预算改革应与我国国家预算发展状况相适应
我国预算会计财务报告的重心是预算执行结果,目前,能提供的也就是预算执行结果。对于政府负债,准确核定的地方可用财力,需另外计算统计,财务报告没能体现政府预算管理的业绩和政府的工作效率,不能全口径反映预算结果。未能对或有负债实施有效监控,鉴于目前的政府预算的状况,国家预算必须适时引入权责发生制,全面、客观的反映政府预算执行情况。
(四)改进完善政府会计信息体系
1.国库集中支付制度改革对账户设置和核算的影响
（1）对新增设账户特征的研究
实施国库集中支付制度不仅使资金拨动和支付模式发生变化，还将所有资金分配到用款部门，这样在拨付的过程中，资金账户就不会出现财政机构通过零余额账户进行资金支付的现象。当预算单位有需求的时候，便可以提出申请支付，并且可以利用用款额度来行使支付权。在零余额账户体制下，预算单位需要设置一个用款额度账户，并且要在其中表明额度变化的情况，这样才能对用款额度的变化情况进行系统分析。额度发生变化主要体现在两个方面，分别是借方和货方。其中借方是指预算单位应该具有的财政支付额度，而贷方是指资金利用单位可以支付的额度。借方额度数减去货方额度数便是余下的额度数。例如：预算单位财政支付额度为13.6万元，而企业实际用了11.6万元，由此可以得出剩下的额度为2.0万元,此额度数为正数，说明国家财政部门所拨付的资金还有一部分没有被使用。当出现结余的时候，需要看剩下的额度是否可以转到下一年，如果不能，则需要对这些剩余的资金进行注销。
（2）对银行存款账户核算内容的影响
在传统国库支付制度下，一般会使用直接实体资金支付形式，在这个过程中，必须要有银行存款账户的支持，同时该账户内部的资金具有一定的特殊性。新的财政支付制度在支付模式上有所改进，付款方式也有了很大的改变。财务部门拨给用款单位或者商业企业的过程中，预算单位获取了财政支付的权利。用款额度可以反映出预算单位获取的财政支付权利，实际上银行账户无法获取财政部门所拨付的资金。在新的财政支付制度下，核算内容发生了改变，核算项目也有所减少。传统核算项目包括自筹资金收入、年度结余等，而现在核算项目有了很大的拓展。
2.预算单位财务部门的新任务实施国库集中支付制度会对预算单位造成很大的影响
（1）财务预算编制不断地规范化
国家集中支付制度的实施，要求预算单位严格控制预算编制与报告控制预算运行时的误差，不断地强化预算意识。在国家集中支付制度下，预算工作得到了具体的开展。
（2）财政资金使用情况更加清晰
在国库集中支付制度下，相关部门要对财政收支情况进行检查、分析和核对。财政收支情况主要包括财务账目和资金使用情况等。这些工作必须要依据相关法律法规进行，对财政资金进行严格的监督，从而使财政资金使用情况公开化，有效控制贪污受贿现象。
3.对单位预算会计人员会产生一定影响
我国新型的财政管理制度是国库集中支付制度，是在计算机网络的基础上，不断进行改革和创新的过程，在改革完成之后，企业在财务方面将转化为自动化管理模式，能有效控制企业成本，减少会计工作量，提高工作效率。这对单位预算会计人员提出更高要求，不仅要具备一定的计算机相关知识，还要拥有广泛的知识结构。首先，预算会计人员必须要有一定财务知识，并且要能熟练运用。其次，要熟练掌握计算机操作技能，利用计算机对数据进行处理，出现故障问题时，能够及时进行解决，保证计算机能够正常的运行和工作。
4.对财务报表编制和财务处理模式的影响
在国家集中支付制度下，财政资金支付模式发生了很大的变化，这对于财务报表的编制以及财务处理模式会产生一定的影响。具体体现在以下几个方面：首先，是虚拟货币资金收付业务的收支会计核算。实施国库集中支付制度，就是建立国家财政机构、企业供应商以及国家银行关系的过程，在这三者之间建立良好的协作关系，从而更好的实现资金财政支付，其具体过程是财政机构发出相应的支付命令给银行账户或者企业供应商账户，然后再由账户系统拨出资金。在整个过程中，财政资金并没有经过预算单位账户，并且账户内部的资金也没有发生变动，由此可以看出财政收入和支付是同步完成的，所以，在账目处理过程中，一定要对账户收入和支付进行同步处理，这也就是无形虚拟资金账目处理过程。其次，是会计报表编制更加清晰、合理。在新的支付模式中，预算单位需要每年年末进行结算，这个过程中包括很多工作内容，例如：结算报表的编制、统计，向上级提交的报告等。与传统支付模式相比，减少了预算单位本身的收入状况负债任务，同时不再考虑下级单位。在报表编制的时候，上级单位也不需要费太多周折，只要对预算单位所拨款项进行整理，大大减少工作人员工作量。
二、结束语
1 适应新公共管理模式要求，建立政府会计体系
现行预算会计制度是在吸收企业会计改革的成功经验和借鉴国际公共会计习惯做法的基础上，建立的与我国市场经济体制相适应的、有中国特色、科学规范的管理型预算会计模式和运行机制。但这与国际政府部门公共会计还有很大的差别，还不是规范的政府会计体系。按照现代政府公共管理理论，世界经济合作与发展组织提供了一个“新公共管理模式”的基本框架性建议，概括地说它应包含5个方面的主要要素原则，即透明度、负责任、灵活性、前瞻性、法律和正直;其宗旨是倡导建立一种“以市场为基础的公共管理，最大限度地重视国家资源的使用效率”。这种新公共管理模式，也正指引着国际上政府会计的改革发展趋势。
2 引入权资发生制记账基础，充分反映受托资任和业绩僧息。
目前我国预算会计采用的是单一的收付实现制记账基础。其不足之处很多，突出地表现在以下几个方面:
2.1 不能全面反映政府债务、资产和财务状况等情况。在收付实现制下，一些在当期已经发生、但尚未用现金支付的政府债务(如欠发的退休养老金、拖欠征地补偿款、农民工工资等)，或者具有年度连续性的经济事项(如应由本期负担、但却在以后年度偿还的贷款本金和利息)等，均被制度“善意”地变成了“隐性负债”，从而实质上隐蔽了财政风险，人为地夸大了政府可支配的财政资源，造成一种失真的财政预算平衡假象。
2.2 不能有效地分析政府的资金运用情况和效果。收付实现制是以款项的实际支付作为成本、费用确认的依据，现行制度规定行政、事业单位的固定资产不计提折旧，这就意味着购置固定资产的财政资金一旦支出后，就以其原始成本始终挂在账面上，其结果是使提供公共服务的资源产生的业绩和其利用效率，不能从预算会计中得到完整反映;因而为将资产处置游离于财政监督之外的财务处理创造机会;同样，在实行财政国库集中支付和政府采购制度后，对己收到但未付款的物资、或均衡拨款支付采购的物资，在该记账基础上因未付款而不予纳人预算会计核算之中，削弱了对各项财产物资的全面控制管理;同时，收人、费用是按其款项实际收付的时间来确认记账的，它不考虑收支项目的配比性。管理当局可根据其意愿和效用，将收付的时间人为地在当期和以后期间进行调节，从而形成满足其期望的预算收人的增加 (减少)或支出的节约(超支)，导致年度预算结余金额与实际情况不符，最终客观上影响财务信息的可靠性、一致性和可比胜，使国家对宏观财政经济形势的分析和决策缺乏相关、有用的预算会计信息。为真实反映政府的财务状况和管理业绩，提供高质量的财务信息，使社会公众能客观全面地评价政府的受托责任，消除以上不良现象的产生，引人权责发生制记账基础，成了我国预算会计制度改革的必然趋势和要求。
3 国库集中收付制度条件下现行预算会计制度的缺陷
3.1 从会计体系和内容来看，按国库集中收付的内容和环节，现行预算会计体系和核算内容将远远不能满足核算、反映、监督国库集中收付资金运动的过程和结果要求。现行预算会计体系是建立在现行财政资金运动过程基础上的。现行财政资金运动过程大致可分为两个阶段:一是财政资金人库和拨款阶段;二是财政资金进人行政事业单位后具体的资金耗费阶段。根据现行财政资金这一运动过程特点，现行的预算会计制度相应分为财政总预算会计和行政事业单位会计两部分，并以各自的会计主体在资产、负债、净资产、收人、支出五要素框定的核算体系下进行核算。
3.2 现行总预算会计制度的暂存款科目反映的内容失真。现行总预算会计制度按财政拨款数列报财政支出。实行国库集中收付制度后财政实际支付数和单位预算支出数的差额，即单位年度结余，按财政国库管理制度改革试点单位结余会计处理办法规定作为财政暂存款列报，使暂存款科目名不符实。
3.3 现行预算会计制度不能覆盖或兼容国库集中支付环节的会计核算。国库集中收付使财政拨款环节跟以往相比又多了一个机构，即国库支付执行机构。虽然“财政国库管理制度改革试点会计核算暂行办法”规定，国库支付执行机构进行的会计核算是总预算会计的延伸，执行总预算会计制度，且在资产类和负债类分别增设了“财政零余额账户存款”和“已结报支出”两个总账科目，但这两个科目运用的前提是财政零余额账户存款的银行必须先垫付当日各预算单位的各种支出，再于当日结清，一旦出现逆向变动业务，即银行不愿垫付而须国库资金先划人财政零余额账户，则现行核算暂行办法就无法处理。事实上，实践中除中央部门国库集中收付试点的银行能够做到这一点外，地方各银行并不一定都能做到。因此，由于资金清算办法和核算环节不同，会计核算过程中其原始会计凭证的审核和传递、相应会计业务的处理等必然有别于总预算会计，而这些要依靠现行的总预算会计制度来实现是十分困难的。
4 重塑财务报告体系
预算会计制度改革能否得以顺利、圆满的完成，不仅从管理模式、核算基础、制度等方面需要加以改进和调整，还与预算部门管理和执行等问题有关。
4.1 由于政府的财力有限，各部门、单位事业发展的资金需求与财政资金相对不足的矛盾依然突出，这是部门上报建议数与财政最终批复数悬殊过大的重要原因，也是不严格执行预算、挤占挪用专项资金等违规问题的重要原因。
4.2 部门利益的驱动。部门预算是零基预算，预算单位往往更多考虑自身利益，不考虑国家财力负担情况，编制过于理想化的部门预算，将预测到的各项支出全部列出，甚至编制尚未立项、无依据、不必要的项目预算，加大了预算资金总量，使预算建议数大大超过控制限额，在编制收人预算时又想方设法隐瞒可自行组织的财力，最大限度地争取财政拨款。
4.3 财政拨款的时间限制，预算外资金的申请、拨付手续烦琐，时效性差，会影响部门、单位的用款计划，财政追加预算拨款多集中在年底，由于拨款较晚，当年根本无法开展或实施项目，造成单位虚列支出挂账，或者以拨列支，结转隐瞒。财政追加的预算，除政策性、突出性因素外，许多追加专项经费带有明显经费补助性质，资金使用带有一定的随意性，客观上使一些单位挤占挪用财政资金。
4.4 单位属性、关系不明。有些部门所属单位性质模糊，非企非事，事企不分，人、财、物、职能与主管部门界限不清，这些单位的人员工资、水、电、暖等费用仍由财政负担，而其财务收支又游离于预算之外，导致预、决算收支不实，成为滋生腐败的温床。
4.5 政府采购工作不到位。一方面，有些部门、单位过多考虑花钱方便，对政府采购、国库集中支付态度不积极;另一方面，目前政府采购在时效性、规范性、效益性和服务质量等方面存在不足，影响了采购单位对政策采购的积极性。
5 结语
尽管我国的预算会计制度改革在1997年以来取得了令人瞩目的成果，然而，随着我国社会主义市场经济体制改革的进一步深人，政府预算管理体制和行政事业单位管理体制的改革也在进一步加深，预算会计也必须与时俱进，积极探索，以期将我国的预算会计构建成适应市场需求的完善的会计体系。
