时间：2022-08-02 12:19:46
【关键词】 固定造价合同 成本加成合同 完工百分比
建造合同是指为建造一项资产或者在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的数项资产而订立的合同。这里所讲的资产,是指房屋、道路、桥梁、水坝等建筑物以及船舶、飞机、大型机械设备等。所建造的资产从其功能和最终用途看,可分为两类:一类是建成后就可投入使用和单独发挥作用的单项工程,如房屋、桥梁、船舶等;另一类是在设计、技术、功能和最终用途等方面密切相关的由数项资产构成的建设项目,只有这些资产全部建成投入使用时,才能整体发挥效益。建造合同属于经济合同范畴,但它不同于一般的材料采购合同和劳务合同,而有其自身的特征,主要表现在:第一,先有买主(即客户),后有标底(即资产)。建造资产的造价在签订合同时已经确定。第二,资产的建设期长,一般都要跨越一个会计年度,有的长达数年。第三,所建造的资产体积大,造价高。第四,建造合同一般为不可取消的合同。
一、建造合同的类型
建造合同分为固定造价合同和成本加成合同。固定造价合同指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。例如,某建造承包商与一客户签订一项建造合同,为客户建造一座办公大楼,合同规定建造办公大楼的总造价为800万元。该项合同即是固定造价合同。成本加成合同,是指以合同允许或其他方式议定的成本为基础,加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。例如,某建造承包商与一客户签订一项建造合同,为客户建造一艘船舶,双方商定以建造该艘船舶的实际成本为基础,合同总价款以实际成本加上实际成本的2%计取。该项合同即是成本加成合同。固定造价合同与成本加成合同的主要区别在于风险的承担者不同。前者的风险主要由建造承包方承担,后者主要由发包方承担。
二、合同的分立与合并
建造合同中有关合同分立与合同合并,实际上是确定建造合同的会计核算对象。通常情况下,企业应以所订立的单项合同为对象,分别计算和确认各单项合同的收入、费用和利润。
1、合同分立
一项包括建造数项资产的建造合同,同时满足下列三项条件的,每项资产应当分立为单项合同:第一,每项资产均有独立的建造计划。第二,与客户就每项资产单独进行谈判,双方能够接受或拒绝与每项资产有关的合同条款。第三,每项资产的收入和成本可以单独辨认。如果不同时具备上述三个条件,则不能将建造合同进行分立,而应仍将其作为一项合同进行会计处理。
2、合同合并
一组合同无论对应单个客户还是多个客户,同时满足下列三项条件的,应当合并为单项合同:第一,该组合同按一揽子交易签订。第二,该组合同密切相关,每项合同实际上已构成一项综合利润率工程的组成部分。第三,该组合同同时或依次履行。合同合并条件的,必须将一组合同合并为单一合同进行会计处理。
三、建造合同收入和合同费用
1、建造合同收入的内容
第一,合同中规定的初始收入。即建造承包商与客户在双方签订的合同中最初商定的合同总金额,它构成了合同收入的基本内容。第二,因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。这部分收入并不构成合同双方在签订合同时已在合同中商定的合同总金额,而是在执行合同过程中由于合同变更、索赔、奖励等原因而形成的追加收入。建造承包商不能随意确认这部分收入,只有在符合规定条件时才能构成合同总收入。合同收入应以收到或应收的工程价款计量。合同变更,是指客户为改变合同规定的作业内容而提出的调整。因合同变更而增加的收入,应在同时具备下列条件时予以确认:其一,客户能够认可因变更而增加的收入;其二,该收入能够可靠地计量。赔款是指因客户或第三方的原因造成的、由建筑承包商向客户或第三方收取的、用以补偿不包括在合同造价中的成本的款项。因索赔款而形成的收入,应在同时具备下列条件时予以确认:其一,根据谈判情况,预计对方能够同意这项索赔。其二,对方同意接受的金额能够可靠计量。奖励款是指工程达到或超过规定的标准时,客户同意支付给建造承包商的额外款项。奖励而形成的收入,应在同时具备下列条件时予以确认;其一,根据目前合同完成情况,足以判断工程质量能够达到或超过既定的标准;其二,奖励金额能够可靠地计量。
2、建造合同成本
(1)合同成本的构成
建造合同成本应包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。直接费用:耗用的人工费用;耗用的材料费用;耗用的机构使用费;其他直接费用,包括有关的设计和技术援助费用,施工现场材料的二次搬运费、生产工具和用具使用费、检验试验费、工程定位费、工程点交费用、场地清理费用等。间接费用:包括临时设施摊销费用和施工、生产单位管理人员工资、奖金、职工福利费、劳动保护费、固定资产折旧费及修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、取暖费、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、工程取暖费、排污费等。
(2)合同成本的会计处理
直接费用在发生时直接计入合同成本;间接费用在期末按照系统、合理的方法分摊计入合同成本,间接费用的分摊方法主要有人工费用比例法、直接费用比例法等。与合同有关的零星收益,即在合同执行过程中取得的、不计入合同收入的零星收益,这部分收益冲减合同成本。合同成本不包括下列费用:企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动所发生的管理费用;船舶等制造企业的销售费用;企业筹集生产经营所需资金而发生的财务费用。企业因订立合同而发生的差旅费、投标费等有关费用,应直接确认为当期管理费用。
3、判断建造合同的结果能否可靠地估计
在资产负债表日,建造合同的结果能够可靠地估计的,应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。在判断建造合同结果是否能够可靠地估计时,应注意区分固定造价合同和成本加成合同。
(1)固定造价合同的结果能够可靠地估计的条件
固定造价合同的结果能够可靠估计,是指同时满足下列条件:合同总收入能够可靠地计量;与合同相关的经济利益很可能流入企业;在资产负债表日合同完成进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠确定;为完成合同已经发生的合同成本能够清楚地区分和可靠计量,以便实际合同成本能够与以前的预计成本相比较。
(2)成本加成合同的结果能够可靠地估计的条件
成本加成合同的结果能够可靠估计,是指同时满足下列条件:第一,与合同相关性经济利益能够流入企业。第二,实际发生的合同成本,能够清楚地区分并且能够可靠地计量。企业在确定合同完工进度时,可以选用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例、已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例、已完合同工作的测量等方法。在运用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定合同完成进度时,累计实际发生的合同成本不包括与合同未来活动相关的合同成本(例如施工中尚未安装、使用或耗用的材料成本),以及在分包工程工作量完成之前预付给分包单位的款项。预计总成本的比例确定合同完成进度时,累计实际发生的合同成本不包括与合同未来活动相关的合同成本(例如施工中尚未安装、使用或耗用的材料成本),以及在分包工程工作量完成之前预付给分包单位的款项。如果建造合同的结果不能够可靠地估计,应区别情况处理:合同成本能够收回的,合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认,合同成本在其发生的当期确认为费用;合同成本不可能收回的,应在发生时立即确认为费用,不确认收入。如果合同预计总成本将超过合同预计总收入,应将预计损失立即确认为当期费用。
4、完工百分比法的运用
完工百分比法是根据合同完工进度确认合同收入和费用的方法,根据完工百分比法确认和计量当期收入和费用的计算公式如下。
(1)完工百分比法的计算方法
当期确认合同收入=(合同总收入×完工进度)-以前期间累计已确认的收入;当期确认的合同费用=合同预计总成本×完工进度-以前期间累计已确认的合同费用;当期确认的合同毛利=当期确认的合同收入-当期确认的合同费用。在计算最后一年的合同收入和合同毛利应采用倒挤的方式处理,以避免出现误差。具体计算公式如下:最后一年的合同收入=总收入-以前年度确认过的收入;最后一年的合同费用=总成本-以前年度累计已确认的成本;最后一年的合同毛利=最后一年的合同收入-最后一年的合同费用。
(2)建造合同核算流程图
登记发生的合同成本;登记已结算的合同价款;登记实际收到的合同价款;确认收入和费用;确认合同预计损失;工程完工。
(3)一般账务处理
登记发生的合同成本:
借:工程施工
贷:原材料、应付职工薪酬、机械作业等
登记已结算的合同价款:
借:应收账款
贷:工程结算
登记实际收到的合同价款:
借:银行存款
贷:应收账款
计算当期工程收入、成本和毛利:
借:工程施工――毛利
主营业务成本
贷:主营业务收入
合同预计损失:
借:资产减值损失(合同预计损失)
贷:存货跌价准备(预计损失准备)
完工时:
借:工程结算
贷:工程施工
【参考文献】
关键词：建造合同 纳税义务时间
建设工程施工合同（以下简称"建造合同"）即建筑安装工程承包合同，是发包人与承包人之间为完成商定的建设工程项目，确定双方权利和义务的协议。财政部于2006年颁布了企业会计准则第15号--建造合同准则，对建造合同收入的确认、计量、开单结算的帐务处理以及预计合同亏损的处理方法给出了规范。但在实务工作中，会计与税法规定存在一定的差异，对于建造合同收入纳税义务时间的如何确定，给我们财会工作提出了新的课题。下面就此问题谈谈个人的粗浅认识。
一、 建造合同的概念、特征及核算对象
建造合同是指为建造一项资产或者在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的数项资产而订立的合同。
建造合同相对材料采购合同和劳务合同而言，有如下特征：
1．先有买主（即客户）后有标底（即资产），建造成资产的造价在签订合同时已经确定；
2．资产的建设期长，一般都要跨越一个会计年度，有的长达数年；
3．所建造的资产体积大，造价高；
4．建造合同一般为不可取消的合同。
一般情况下，企业应以所订立的单项合同为对象，分别计量和确认各单项合同的收入、费用和利润。如果一项合同包括建造多项资产，或为建造一项或数项资产而签订一组合同，企业应按规定的合同分立和合并的原则，正确确定建造合同的会计核算对象。确定各项建造合同的会计核算对象，是正确核算和反映建造合同损益的关键。
二、 建造合同收入纳税义务发生时间
建造合同准则确认收入的时间有三种，即资产负债表日、合同完工时、能得到补偿的收入发生当期；而根据国务院2008年11月5日新修订的《中华人民共和国营业税暂行条例》（自2009年1月1日起施行）对营业税纳税义务发生时间的确定重新进行了的定义表述。下面我们就跨越一个会计年度完成的建造合同举例加以分析。
某公司于2008年承建一段市政道路工程50公里，工程总承包金额为1800万元，工期两年。签订的付款方式是实行按工程形象进度划分不同阶段的分期结算付款方式。2009年8月，税务稽查机关对该公司进行纳税检查。截至2008年12月底，按照财务会计制度规定，对跨年度工程，建造合同的结果能够可靠地估计，按完工百分比法公司应确认该项工程收入为480万元；公司账面实际反映工程收入为350万元；按照合同约定工期计划进度，该公司年末应收工程款为500万元；市公路段实际已预付该公司工程款为450万元（公司与公路段之间平时未按合同对工程进行结算）。上述四组数据中哪一个是该公司应纳"建筑业"营业税的计税依据呢？这就涉及营业税纳税义务发生时间的问题。
观点一认为：应当依据合同约定的收款时间当天确认工程款收入，作为纳税义务发生时间。其理由是：1.新修订的《营业税暂行条例》第十二条规定："营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。国务院财政、税务主管部门另有规定的，从其规定。"该公司与建设方即公路段已签订了分期付款的合同，公司已取得了索取营业收入款项的凭据，按照合同分期付款的期限到期日就是公司发生纳税义务的时间。2.根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十四条规定"条例第十二条所称收讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项"、"条例第十二条所称取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天；"因此，公司已向对方提供了建筑劳务，所以对公司建筑业营业税依据合同约定应当取得工程款收入时间的当天作为纳税义务发生的时间。所以，应按500万元缴税。
观点二认为：应当依据公司收到工程预收款的当天作为纳税义务发生的时间，即按照450万元缴税。其理由是：1.根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十五条第二款规定"纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。" 2.该公司虽然与公路段签订了约束付款的条款，但在实践中，对方并不一定就依据合同履行，如公司提供劳务不符合对方质量、数量、时间等要求，相应就不能取得合同约定的收入。只有双方对已提供的劳务进行相互的确认即结算，才能作为"取得索取营业收入款项凭据"。本例中，公司收取公路段预付的一部分工程款，表明双方对提供劳务与其取得收入的暂时默认，并且公司已按合同约定提供劳务，即在应税行为发生过程中，所以，公司应按实际取得的预收工程款收入时作为营业税纳税义务的发生时间。
笔者认为：应根据具体情况确定纳税义务时间，一是在合同开始履行，即应税劳务发生时，作为营业税纳税义务的发生开始时间，将已收账款确认收入，并在日后收到工程款时确认应税收入；二是在资产负债表日依据企业会计准则、财务会计制度规定的收入确认实现时间作为纳税义务发生时间。理由如下：
其一，根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十四条规定"条例第十二条所称收讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项"、第二十五条第二款规定"纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。"所谓应税行为（应税劳务）是指属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。笔者认为，"纳税人应税行为发生过程中或者完成后"是预收款确认收入的前置条件，是建造合同纳税义务发生时间确认的开始时点。
其二，根据《建造合同》具体会计准则，建造承包商预收工程款时并不是确认收入的依据，对跨年度工程确认收入的时间规定如下：
如果建造合同的结果能够可靠地估计，企业应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入（需要指出一点的是，跨期工程在资产负债表日前竣工结算的，在办理竣工结算时确认收入。）当期确认的合同收入=合同总收入×合同完工进度－以前会计年度累计已确认的收入。
如果建造合同 的结果不能可靠地估计，企业不能采用完工百分比法确认合同收入，应区别以下两种情况进行确认收入：1.合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认；2.合同成本不能收回的，不确认收入。合同成本能否收回，又取决于客户与建造承包商双方能够正常履行合同。如客户因破产或死亡、客户的财务支付出现严重困难，或由于非常原因造成客户的生产或生存环境严重恶化等情况；建造承包商不能保质、保量、按期完成建造合同等，则意味着双方不能正常履行合同，合同成本不能收回。
关键词：工程量清单；合同收入；探讨
中图分类号： TU723.1 文献标识码： A 文章编号：
工程量清单计价模式及特征
在现实经济生活中，建造的房屋、道路、桥梁、水坝，或生产的飞机、轮船等产品通常体积巨大，建造周期长，产品的价值高。因此在开始建造或生产产品之前，产品的需求方（即发包人）通常要通过招投标的方式确定建造承包商并与之签订建造合同。
工程量清单报价是指在建设工程招投标时，招标人依据工程施工图纸，按照招标文件的要求，按现行的工程量计算规则为投标人提供实物工程量项目和技术措施项目的数量清单，并作为招标文件的一部分提供给投标人，由投标人依据工程量清单自主报价的计价方式。
与传统的定额计价方式相比，工程量清单计价具有如下特征：①工程量清单计价均采用综合单价形式，综合单价中包括了工程直接费、间接费、管理费、风险费、适当的利润等。②工程量清单报价要求投标单位根据市场行情，自身实力报价，中标后的单价一经合同确认，在竣工结算时一般是不能调整的，即量变价不变。这就要求投标人注重工程单价的分析，在报价中反映出本投标单位的实际能力。 ③工程量清单反映是按工程实体尺寸的净量计算，不考虑具体施工方法和加工余量，工程量由发包人或招标方确定，工程量的误差由发包人承担，工程报价的风险由投标方承担。因此，工程量清单计价有利于加强工程合同的管理，明确承发包双方的责任，实现风险的合理分担。
企业会计准则对建造合同收入确认和计量的规范性规定
建造合同是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。建造合同分为固定造价合同和成本加成合同。固定造价合同，是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。工程量清单计价本质上是单价合同的计价模式。
《企业会计准则第15号——建造合同》（以下简称“建造合同准则”）规范了特定企业（即建造承包商）建造合同的确认、计量和相关信息的披露。
建造合同准则规定：建造合同的结果能够可靠估计的，企业应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和合同费用。
如果建造同时具备以下四个条件，则固定造价合同的结果能够可靠估计：①合同总收入能够可靠地计量；②与合同相关的经济利益很可能流入企业 ；③实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量 ；④合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定。
根据完工百分比法确认和计量当期的合同收入和费用可用下列公式计算：
合同完工进度＝累计实际发生的合同成本÷合同预计总成本×100％
当期确认的合同收入＝合同总收入×完工进度-以前会计期间累计已确认的收入
当期确认的合同费用＝合同预计总成本×完工进度-以前会计期间累计已确认的费用
当期确认的合同毛利＝当期确认的合同收入-当期确认的合同费用
上述公式中的完工进度指累计完工进度。对于当期完成的建造合同，应当按照实际合同总收入扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入；同时，按照累计实际发生的合同成本扣除以前会计期间累计已确认费用后的金额，确认为当期合同费用
建造合同准则中收入确认和计量方法的局限性分析
完工进度难以准确确定。建造合同准则规定“合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定”是作为建造合同收入确认的一个必备条件。在实务中确定合同完工进度最常用的方法是根据累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例来确定。由于财务部门缺少项目的实际进度信息，很难对已完成的工程量和将要完成的工程量不能够做出科学、可靠的测定；同时由于累计实际发生的合同成本中可能包括材料、人工费等上涨因素、工程浪费等非正常支出，加上会计人员缺少必要的工程造价知识，难以对尚需发生的合同成本做出科学、可靠的估计。所以用该方法计算出的完工进度很难与实际的合同完工进度一致，以此计算出的建造合同收入也很难具有准确性。
【例】甲路桥公司签订了一项总金额为5000000元的隧道施工合同，合同预计总成本4000000元，合同规定的工期为8个月，工程于2011年9月1日开工建设，2011年12月31日实际完工50%。由于控制爆破失误，造成隧道开挖及混凝土工程量大幅增加，由甲公司自身原因造成的工程量增加发包人并不认可。2011年12月31日经会计核算累计实际发生的合同成本2600000元。按会计准则确认如下：
合同完工进度＝2600000÷4000000×100％=65%
当期确认的合同收入=5000000×65%-0=3250000元
当期确认的合同费用=4000000×65%-0=2600000元
当期确认的合同毛利=（5000000-40000000）×65%-0=650000元
而实际的完工进度为50%，当期实际应确认的合同毛利为：
确认的合同毛利=5000000×50%-2600000=-100000元
可见，由于甲公司对完成该合同尚需发生的成本未能做出科学、可靠的估计，导致对合同完工进度计算不准确，当期合同收入和毛利的确认出现较大偏差。
工程量清单计价模式下建造合同收入和计量方法探讨
工程量清单计价模式下合同收入的确认和计量
合同单价的确定。采用工程量清单计价时，工程发包人在招标时须提供完整的工程量清单，承包商投标时按工程量清单逐项填写综合单价，并计算出投标总报价，再通过评标，最后确定合同价。工程量清单中工程数量为暂估工程量，最后应根据实际完成的数量进行结算；合同执行时，清单单价一般不调整，除非在合同中约定物价指数上涨超过一定比例才允许调整。
合同完工数量的确定。在合同执行过程中，当期要确认收入的合同工程量不仅是实际已完成项目的工程量，而且该工程量必须经监理方或发包人现场签证。当期已完成但未经监理方或发包人现场签证的工程项目，不能确认为当期合同收入，完成该项工程实际发生的费用保留在“工程施工”的借方，期末作为存货在资产负债表中列支。
合同收入确认和计量。工程量清单计价模式下，合同双方一般按月结算。期末时，承包商根据监理方或发包人签证确认的各清单项目工程数量与合同单价相乘，汇总后计算出累计完成的合同总收入，扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入；
工程量清单计价模式下合同费用确认和计量
承包商投标时必须对每一个工程量清单项目进行单价分析，报出综合单价。综合单价中包括了工程直接费、间接费、管理费、风险费、适当的利润、规费及税金等。确认了累计完成的合同总收入后，根据单价分析表中税金、利润和公司管理费的比例分别计算出相应的金额，计算出累计发生的合同总费用，再扣除以前会计期间累计已确认费用后的金额，确认当期合同费用。
关键词：新收入准则；会计核算；房地产企业
2021年1月1日新收入准则全面执行，房地产企业必须根据自身实际情况进行战略调整，完全融入新准则的相关变化。围绕新收入准则对收入确认时点和金额的新规定，企业的会计核算要与新收入准则规定完全吻合。针对房地产企业项目开发特征，突出表现在项目开发跨度时间长，前期投入大且回收期长，致使成本计量滞后等问题，新收入准则的执行，更是对会计核算提出新的要求，促使房地产企业完善会计制度和财务核算体系，为房地产企业健康发展奠定基础。
一、新旧收入准则的主要变化
（一）与旧准则比较新收入准则变化的主要内涵
新收入准则的主要变化：一是新收入准则将旧准则中销售商品、提供劳务、让渡资产使用权和建造合同的收入确认合并为一，所有行业统一采用新收入准则确认收入。二是收入确认以商品控制权转移为标准，按照控制权转移的模式，合理判断转某一时段内履行或某一时点履行的履约义务，在某一时段或某一时点确认收入。三是履约义务的交易价格是收入计量的基础，交易价格的确定受以下因素影响：首先价格折让、退款、奖励积分、返利等；其次因付款方式不同而引起的实际收款额与现销价格不一致；再者条款中约定的实物资产、无形资产和股权等；最后在某些特殊约定下存在需向客户支付款项的情形。四是新增主要会计科目，如“合同履约成本”“合同负债”和“合同资产”等。五是明确了八类特殊交易的会计处理原则。
（二）新收入准则下收入确认的有关要求
1.收入确认的基本原则
新收入准则对企业确认收入遵循标准明确了一个基本原则：企业确认收入的方式以向客户转让商品控制权或提供服务的形式实现，且收入确认的金额是转让商品或服务过程中合同约定很可能收到的价款。企业按合同约定执行了转移商品或提供服务的义务，即履行了履约义务，同时客户控制了所转移商品，此时确认收入。
2.收入确认和计量的五步法
新收入准则以“五步法”模型为基准确认收入，“五步法”中对收入的确认和计量做了明确规定，企业围绕合同按照“五步法”模型定义收入。由此，买卖双方签订合同权利义务的约定对收入的确认起到非常重要的作用，随着卖方合同义务的履行，在商品的控制权转移至买方时方可确认收入。
二、新收入准则变化对房地产会计核算的影响探讨
（一）对房地产企业收入确认的主观判断影响
新收入准则下以商品的控制权转移作为收入确认原则，对房地产企业确认收入时的指向更明确、具体，使财务人员的主观判断能力大幅削减，更多的是依据合同和客观事实进行收入的计量，在规范会计核算的同时更准确地反映企业当期真实的经营成果，确保收入的确认更加客观。但“五步法”模型中确存在财务人员的职业判断。如识别合同时，合同是否以组合的形式存在和对价收回的可能性，合同的变更区分三种情形分别进行会计处理；合同中单项履约义务的识别；确定交易价格时考虑的因素，如折扣、奖励积分、返利、付款方式不同引起的实际收款额与合同金额不一致问题等。以上职业判断将对会计人员提出更高的专业素养。
（二）新收入准则对房地产企业收入与成本核算影响
新收入准则下，“五步法”原则紧紧围绕合同进行，收入的确认和计量与合同密不可分。且“五步法”中第二步识别合同中的单项履约义务可称为确认和计量收入的两方法，即对合同组合中的每一份合同进行评估，甄别各单项履约义务是时段内履行还是时点履行。房地产企业在核算收入时，严格依照合同条款，根据实际分情况确认收入。第一，销售已竣工房屋并与客户签订《商品房销售合同》，房地产企业履行了房屋销售合同中约定的转移指定房屋所有权相关的义务，且办理了房屋交付手续，取得收取合同价款的权利，若收到房屋全款的，按时点履行确认收入并结转成本；若客户以分期或按揭的方式支付房屋价款，按时段履行确认履约进度，按照投入发或产出法确定的履约进度确认销售收入并结转与收入确认相匹配的营业成本。第二，达到预售条件，销售预售房屋，房地产企业虽与客户签订了《商品房销售合同》，但项目尚未竣工仍处于在建状态，且针对合同约定中的义务并未做出任何履行行为，也未交付住房给客户，却收到客户交付的首付款或全款的情况，在收到款项时在“合同负债”科目反映，等办理了相关的房屋交付手续将住房交付给客户时，按客户的付款方式选择时点履行或时段履行，将“合同负债”科目余额转至“主营业务收入”反映收入的确认并采取与确认收入一致的方式结转成本。
（三）笔者所在房地产企业实务操作
1.自行开发商品房收入确认
（1）现房销售。在与客户签订《商品房买卖合同》时所售房屋的建设已完成且完成竣工验收，根据合同收到购房款时，按相关的程序办理交房手续，房屋的控制权在交房时转移至客户且不符合某一时段内履行的履约义务三个条件中的任何一个，所以按照某一时点确认收入的方法，在办理完房屋交付手续后确认收入。（2）期房销售。由于房屋并未竣工，在《商品房买卖合同》中约定的期限内对企业开始建设至房屋销售时点已完成的房屋半成品成本部分收取款项的某一时段内履约条件不能满足。同时，在与客户签订《商品房买卖合同》时，与房屋相关的风险转移至客户，但客户无法控制和主导在建房产的使用功能，也不符合某一时段内履行。因此，按某一时点确认收入的方法，结合收款方式确认收入。第一，一次性付全款。与客户签订《商品房买卖合同》中明确指定所售房屋的楼号、房号、卖价、交付时间等，并在当地房管部门对合同进行备案，完成了合同约定的履义务，表明与该房屋相关的控制权已经转移至客户，在一次性收到全款时确认收入。第二，按揭贷款。与客户在购房当日签订《商品房买卖合同》并收到一定比例的首付款，但后续款项是否能如期到账存在一定的不确定性，若客户未获得按揭贷款或取得按揭贷款仍不满足合同约定的首付款条件，合同期限内根据房屋建造进度向购房者收取购房款的条件不能满足，采用时点方式确认收入。若客户成功取得贷款并全额付清合同约定的价款，因不能办理产权，本企业对以按揭贷款方式销售的房屋均承担连带清偿责任。因此，在收到款项时，均在“合同负债”核算，直到客户违约风险较低且具备办理产权的情况下，采用时点方式确认收入。第三，分期付款。严格按照合同约定在规定的期限和时点收取房款，当客户未按期支付房款且超过合同约定的最终付款期限，有权向客户收取一定违约金解除合同，或在合同约定的最终付款期限收到价款，这种方式下，因客户未满足办理产权的条件，采用时点方式确认收入。
2.委托代建商品房收入确认
根据与客户签订不可撤销的建造合同，帮助客户建造商品房，房产开发过程中的完工进度能够可靠的计量，且客户也会按照合同约定支付价款，满足某一时段内履行的条件，按履约进度确认收入。
三、针对会计核算变化的应对措施
（一）严格按照新收入准则核算
针对新收入准则的变化，房地产企业要全面做到企业日常经营管理与新收入准则无缝对接，以新收入准则作为房地产企业主要经济活动的准绳。严格依据“五步法”的原则确认收入，准确真实地反映房地产企业的财务状况和经营成果，提高会计信息质量。
（二）构建完备的财务制度及系统
新收入准则的执行，对会计核算提出高标准，房地产企业现有的财务管理制度和体系必将无法满足新政策下财务核算工作的需要。应根据新收入准则及时完善和修订财务管理制度和体系，细化财务核算流程，明确财务核算规则，提升财务核算水准，满足新收入准则的相关规定下，财务制度及体系与新收入准则相适应。信息技术更新换代突飞猛进，财务核算趋于智能化。房地产企业结合经营实际及新收入准则的要求，积极引入满足企业发展模式的财务核算系统与新收入准则标准的财务核算流程相匹配，使企业更精准地对收入的确认规范化，进而推动财务核算制度的完善。
（三）加强财务人员专业技能
新收入准则的变化对财务人员专业技能提出更高的标准，财务人员应充分学习和深入研究新收入准则对房地产企业会计核算的变化差异，分析差异并及时调整核算模式。企业要加强财务人员的制度考核，使财务人员主动转变工作作风和工作态度，洞悉新收入准则变化并充分吸收理解的基础上，积极主动思考新收入准则对企业后续业务发展的影响和应对措施，提升财务人员理论知识在实践中的应用能力。使财务人员为企业提供强有力的财务服务水平，确保企业财务工作平稳有序开展。
（四）加强合同管理
新收入准则明确收入的确认和计量以合同为核心，合同更是收入确认遵循“五步法”原则中的第一步，房地产企业在制订合同时，充分结合经营实际情况，细化合同条款，突出并明确与客户的权利义务条款，以书面形式体现在合同中。在管理层面对合同进行多层审核，杜绝合同中出现条款不明问题。合同履约过程中，充分识别约定的履约义务，严格按照“五步法”原则确认收入。合同管理方面，根据不同的开发项目及商品房性质分类管理归档，为财务核算奠定基础，资料完整做好准备。
四、结语
本文从新收入准则对房地产企业会计核算变化的分析，结合笔者所在企业的业务处理，认为房地产企业收入确认方式应充分结合自身业务模式，选择某一时间段内或某一时点确认收入，并根据收款比例和建设进度配比结转成本。这样的做法，大大提升了会计信息质量，且能合理反映企业的经营状况，为经营层做出有效决策提供依据。
参考文献
［1］丁倩.新收入准则对房地产企业收入确认时间的影响［J］.财会学习，2021（3）.
［2］姜瑜.房地产企业收入确认的几点思考［J］.中国市场，2021（3）
[关键词] 税收 收入 会计 确认 比较
一、“收入”的概念及范围界定
（一）税收中的“收入”概念及范围界定
根据现行增值税、消费税、营业税、土地增值税和企业所得税暂行条例及其实施细则，“收入”是指增加企业经济利益的全部流入。根据《企业所得税法》第六条规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：销售货物收入，提供劳务收入，转让财产收入，股息、红利等权益性投资收益，利息收入，租金收入，特许权使用费收入，接受捐赠收入，其他收入。第七条规定，收入总额中的下列收入为不征税收入：财政拨款，依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金，国务院规定的其他不征税收入。第二十六条规定，企业的下列收入为免税收入：国债利息收入，符合条件的居民企业之间的股息、红利收入，在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利收入，符合条件的非营利公益组织的收入。
（二）会计“收入”的概念及范围界定
根据会计准则规定，收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。收入准则所涉及的收入，包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。企业代第三方收取的款项，应当作为负债处理，不应当确认为收入。长期股权投资、建造合同、租赁、原保险合同、再保险合同等形成的收入，适用其他相关会计准则。
二、“收入”确认的比较
（一）商品
《收入》准则规定，商品销售收入的确认应同时具备以下4个条件：（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。（2）企业既没有保留通常所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制。（3）与交易相关的经济利益能够流入企业。（4）相关的收入和成本能够可靠地计量。上述4个条件缺一不可。
税种条例及细则规定，商品销售收入在符合以下4个条件之一时即予以确认：（1）收讫销货款。（2）产品已经出发，取得索取销货款的权利。（3）发票已经开出，提货单已交给买方。（4）采用预收款方式转让土地使用权或销售不动产的，收到预收款。
（二）提供劳务
《收入》准则规定，劳务收入应分别下列情况进行确认：（1）在同一会计年度内开始并完成的劳务应在劳务完成时确认收入。(2)如劳务的开始和完成分属不同的会计年度，且在资产负债表中能对该项劳务交易的结果做出可靠估计的 ，应按完工百分比法确认收入。（3）如在资产负债表中不能对该项劳务交易的结果做出可靠估计的，应按已经发生并预计能够补偿的劳务成本金额确认收入。（4）如预计已经发生的劳务成本不能得到补偿，则不应确认收入。
税法上对劳务的确认，不同的税种有不同的规定。增值税暂行条例规定，纳税人销售应税劳务，为提供劳务合同收讫销售额或取得索取凭据的当天。企业所得税暂行条例实施细则规定，纳税人提供的各种劳务，持续时间超过1年的可以按完工进度或完成的工作量（即完工百分比法）确定收入的实现。
（三）他人使用本企业资产
是指他人使用本企业的货币资金和无形资产（如商标权、专利权、专营权、软件、版权等），因而形成的企业的利息收入和使用费收入。
《收入》准则规定，利息和使用费收入应在以下条件均能满足时分别予以确定：（1）与交易相关的经济利益能够流入企业；（2）所流入的金额能够可靠地计量。
营业税、企业所得税暂行条例及其实施细则规定，利息和使用费收入应在收讫款项或取得索取款项的权力时予以确认。
（四）建造合同
《建造合同》准则规定，建造合同收入应分别下列情况进行确认：（1）在1个会计年度内完成的建造合同，应在完成时确认合同收入。（2）在2个或2个以上会计年度完成的建造合同，若建造合同的结果能够可靠地估计，应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入。（3）因合同变更而增加的收入，应在同时具备下列两个条件时予以确认：客户能够认可因变更而增加的收入，收入能够可靠地计量。（4）因索赔而形成的收入，应在同时具备下列两个条件时予以确认：根据谈判情况，预计对方能够同意这项索赔。对方同意接受的金额能够可靠地计量。（5）因奖励而形成的收入，应在同时具备下列两个条件时予以确认：根据目前合同完成情况，足以判断工程进度和工程质量能够达到或超过既定的标准。奖励金额能够可靠地计量。
税收上对建造合同收入的确认，因建造合同对象的不同和税种的不同而有不同的规定：（1）如建造合同对象为增值税征收范围的货物，则建造合同收入使用增值税，其确认条件与商品销售收入的确认条件相同。（2）如建造合同对象为不动产，即建造合同属建筑安装劳务，建造合同收入适用营业税，其确认按营业税暂行条例第九条规定执行。（3）在计算应纳税得额时，不管建造合同对象如何，建造合同收入的确认一律按企业所得税暂行条例实施细则第五十四条规定执行。
（五）非货币易
《非货币易》准则规定：（1）对于同类非货币性资产交换，不确认营业收入和投资收益，只确认因换出资产发生减值（即公允价值小于账面价值）或增值（即公允价值大于账面价值）而产生的损益，并按换出资产的不同性质确定其归属。（2）对于不同类非货币性资产交换，在换出资产所有权发生转移时，确认营业收入或投资收益。
在税收上，不区分同类与不同类非货币性资产交换。税种条例及细则规定，在换出资产所有权发生转移时，确认营业收入或投资收益。
（六）视同销售
增值税和消费税暂行条例规定：纳税人发生视同销售行为，于货物移送使用的当天确认视同销售收入。
营业税暂行条例规定：（1）单位或个人自建建筑物后销售的，于收讫营业额或取得索取营业额凭据时确认视同销售收入。（2）转让不动产优先产权或永久使用权或单位将不动产无偿赠与他人的，于不动产所有权或使用权转移的当天确认视同销售收入。
企业所得税暂行条例实施细则规定的视同销售行为，于资产负债表确认视同销售收入。
三、结论
1、《企业会计制度》对收入确认时间的规定涵盖面远大于税法的相关规定
《企业会计制度》对收入确认时间的规定是以权责发生制为基础的，并以抽象的主管判断规定较多，可涵盖几乎所有类型的收入；而我国税法对收入确认时间的规定是以收付实现制与权责发生制相结合为基础的，并以客观依据为主，分别列举各项收入确认时间，较少主管判断方面的规定，这与税法的可操作性要求是分不开的，但正是由于如此，如税法的修订不及时的话，随着经济发展所出现的一些新型收入将由于没有相应的规定而出现税收漏洞，如在网络经济中电子商务的收入就难以通过现有的税法规定对其进行征收管理。对此，税法的立法机关就必须针对税法未能涵盖的新情况、新问题，及时地修订税法与之适应。
2、《企业会计制度》中收入确认的规定体现了实质重于形式原则
这一原则对税收制度改革也有重要的借鉴作用，它体现在税法中就是实质课税原则，即：应根据纳税人的真实负担能力决定纳税人的税负，不能仅考核其表面上是否符合课税要件。随着我国市场经济体制改革的进一步深入，在西方经济发达国家盛行的各种避税形式也必将在我国出现，对此，立法机关在不断立法堵塞税收漏洞、完善税收制度的同时，应当赋予税务机关一定的自由裁量权，使之有权处理不合法的避税行为，对其实质所得进行课税。
3、《企业会计制度》强调了谨慎性原则的运用
如收入确认存在不确定因素的情况下，必须保持必要的谨慎，不得高估资产或收益，但对于可能发生的损失费用，应当加以合理估计。因此，企业对一些存在风险的收入往往不予以确认。但税法不承认谨慎性原则，对收入的风险问题不作考虑，只要符合计税收入确认的要件，企业就必须计算缴纳税款。在这种情况下，一旦企业最终证实无法取得该项已纳税收入时，从保护税本及实质课税的原则出发，税务机关应当退还已征收税款或者允许其从当期应纳税收入中扣减。
4、《企业会计制度》对收入确认规定的趋向主观化、经验化
有的企业甚至会为达到某些目的而有意利用这些规定对收入进行人为调整，这就导致了企业的会计信息存在失真的可能性。这样就会对税收工作产生巨大影响，这个影响对所得税征管尤为明显。企业所得税法规定应纳税所得额等于企业会计利润加减税收调整项目金额。由于《企业所得税暂行条例》及其实施细则中对企业会计利润产生基础――收入仅以列举法证明了收入的类别，并没有收入确认的详细规定，在实际操作中，除少数特别的收入类别外，都是基本依照跨级的有关规定进行确认的。因此，企业就有可能通过利用《企业会计制度》对收入确认规定主观判断多的特点，人为调整收入进而达到逃避纳税或者滞后纳税的目的。如果要求企业完全按照税法规定另外对收入费用进行核算、计算出应税利润的话，这不但会加大企业的纳税成本，而且等于将企业“两套帐”的做法合法化了。这使得税务机关陷入两难的局面。笔者认为：可以结合企业会计电算化、多频道化的趋势及未来“税企联网”的推行，来解决这一问题。其解决思路是：企业为了满足会计信息的各类使用者的要求，可使用一套多元化的会计核算软件系统，由会计事项及其金融输入后，会计信息的各类使用者可以通过设置一定的参数，要求核算系统按照其设置的标准加工并输入输出会计信息。这一核算系统，可称为“多频道会计系统”，即：像看电视每个人都可以选一个最适合自己的频道一样，使用者也可以要求核算系统输出自己最需要的会计信息。最后，随着“税企联网”的推行，税务机关便可以足不出户在互联网电脑上调取需要的企业会计信息，计算企业应纳税款。
中国已加入了世界贸易组织，我国的会计制度、税收制度正逐步与国际接轨，为适应新的税收形式，税务人员必须不断学习和掌握新的会计政策，以提高税收征管和税务稽查的能力；而纳税人应当充分掌握企业会计制度、具体会计准则与税法的差异，从而准确地执行税法，履行纳税义务，减少纳税风险。
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关键词:新收入准则；房地产企业；“五步法”；模型
一、引言
收入作为会计的六大要素之一，其确认计量和披露一直都是市场经济中的热门话题，也是报表使用者准确评估企业经营状况和财务水平的重要影响因素。为此，我国财政部于2017年正式颁布了新收入准则，在满足市场需求的同时也不断向国际准则趋同。房地产行业由于其行业特殊性，其收入的确认、计量和其他行业大不相同，因新收入准则受到的影响也更为明显。作为我国的经济命脉，房地产企业的收入水平与企业自身、社会公众以及国家政府都紧密相关，因此本文以房地产企业在应用新收入准则时的实际情况为出发点，探讨新收入准则在房地产企业中的应用情况及效果，并提出相应的建议。
二、新收入准则的两大“新模块”
相较于旧收入准则而言，新收入准则在内容所做的改进主要集中在以下两个模块:提出了确认收入的“单一标准”和“五大步骤”。
(一)新收入准则的“单一标准”
在旧准则中，销售商品和提供劳务需要进行明确区分，在确认收入时以风险报酬的转移作为标准，但是在实务操作中判断风险报酬何时转移并非易事;新收入准则弥补了旧收入准则的上述缺陷，不仅打破了商品和劳务之间的明确界限，还提出了在客户取得商品控制权时确认收入的观点，使得收入的确认过程更加合理。新收入准则还把销售收入准则和建造合同准则进行了结合与统一，在现实业务中，很多企业的销售业务和建造业务会出现重叠，界限划分并不明显，如果采用旧收入准则进行核算，就会出现同类型的企业使用不同收入确认模型的情况，新收入准则的实施就会很好地避免这种情况的发生，有利于同类型企业直接进行横向比较，具有一定的实用性和创新性。
(二)新收入准则的五大步骤
作为新收入准则的核心内容，深入理解“五步法”原则对企业贯彻落实新收入准则十分重要。“五步法”在房地产企业中的应用如下所示:1．识别与客户订立的合同。新收入准则围绕“合同”展开，把合同定义为双方之间订立有法律约束力的权利义务的协议。合同中所涉及的企业履约义务相关规定、在完成履约义务后享有的现时收款权利、支付款项相关内容、合同商业实质等条件，都需要在识别客户合同中格外注意。具体到房地产企业中，要对买卖双方的责任与义务进行明确约定，例如房价、相关税费、优惠条件、付款时间、付款额、违约责任、逾期违约责任等内容。2．识别合同中的单项履约义务识别单项履约义务简单来说就是对合同进行“分拆”。如果合同中包含多个要素，并且这些要素需要进行单独的定价和出售，则需要明确区分每一项单项履约义务，并且将这份合同“分拆”成多份合同处理。在房地产企业中常见的销售手段有:销售房屋同时捆绑销售车位、销售房屋的同时赠送物业服务、销售毛坯房赠送精装修，这些情况都与要对合同进行合理的“分拆”。3．确定合同的交易价格。在新收入准则下，企业在确定交易价格时要考虑到可变对价、非现金对价以及重大融资成分等因素。如果企业在交易过程中涉及非现金转让的业务，就要根据非现金对价的公允价值来确定交易价格;我国房地产企业在进行销售业务时，客户通常会选择按揭付款的方式，如果客户一旦出现违约或者未能按时还款，企业就要承担相应的责任，并且支付相关罚款，这种情况就会涉及融资成分，会计人员就要对客户支付金额与当前合同对价的差额进行合理估计，并按实际利率法在一定期间内进行摊销;除此之外还需要考虑是否存在代第三方收取的价款或者预期将退还给客户的款项。4．将合同价格分摊至履约义务。在现实生活中企业与客户订立的合同往往包含多项履约义务，为了把企业因转让商品而有权收取的对价金额反映在交易价格中，就要把每项履约义务的交易价格按单独售价占总售价的比例分摊至各项履约义务。每项商品的单独售价可以按照市场的交易价格进行定价，如果该商品的单独售价没有办法直接获得，可以运用会计估计方法对单独售价进行估算，常见的估算方法有成本加成法、余值法、市场调整法等。5．在履行义务时确认收入。“五步法”中的第五步是房地产企业在应用新准则时的难题。如果该项履约义务是某一时点内的履约义务，则要根据其控制权何时转移确认时点;如果是时段内的履约义务，则要选择合理的方法来确认履约进度。房地产行业中常见的销售方式主要有现房销售和期房销售，现房销售的收入确认时点标志较为明显，通常都是在双方签署合同交付现房之后确认收入;对于预售房屋而言，客户在房地产企业建造房屋的同时不能享受到消耗正在建造的房屋带来的经济利益，房屋的结构设计、该怎么建造房屋也不是客户可以控制的，所以期房销售是否属于时间段内确认收入的“重担”就落在了房地产企业所建造的房屋是否具有不可替代用途的身上。在房屋销售合同中，房地产开发商会对客户所购买房屋的具体单元和房号进行明确约定，并且不可以随意更换。也就是说房地产企业提供的商品具有不可替代用途，由此可见期房销售达到了某一时段确认收入的条件。
三、新收入准则在房地产企业中的实施效果
(一)收入的确认角度
在旧收入准则下，房地产企业通常在某一时点确认收入，在时点的选择上也没有统一的标准，其中常见的收入确认时点有“签订合同”、“交付使用”、“收到预收款项”、“完工并验收合格”、“发出书面交房通知”等。然而房地产企业的开发流程一般都有长期性，复杂性等特点，从房屋项目立项到房屋竣工验收再到交房往往需要经历很漫长的一段时间，企业在这段时间内一直在产生成本，但是并没有对取得的收入进行确认，这样的收入确认方式使得企业的财务指标波动较大，财务报表也不能为报表使用者提供准确直观的财务信息，即使弊端明显，在实施新准则之前也没有企业将收入在时间段内进行确认。新收入准则的颁布则使得在某一时段内确认收入成为可能。
(二)收入的计量角度
在旧收入准则下，房地产企业主要根据预收账款的合同金额来确认收入，而新收入准则在确认收入时采用的是商品的交易价格，要把可变对价、非现金对价、重大融资成分等影响因素都考虑在内，除此之外还需要考虑与客户签订的合同中是否涉及销售折扣以及销售后出现质量问题的处理方法，这也会对商品的交易价格产生一定的影响。统一以交易价格作为收入的计量标准使得原来复杂的计量模式变得直接，大大提高了房地产企业财务工作人员的工作效率。在旧收入准则下，把项目竣工结算之前收到的房屋款项作为“预收账款”处理是房地产行业的“特色”，这样的处理方法就会使得企业的资产负债率一直处于偏高的状态;实施了新准则之后，房地产企业可以在时点和时段内分别确认收入，原本被当作负债的预收款项，可以提前确认收入并结转相应的成本，企业的资产负债率也会随之下降，偿债能力也会相应的得到提高，这对企业在开发新项目进行资金筹集时也是有利的。
(三)均匀现金流的角度
在旧收入准则下，大多数房地产企业在项目开发初期会注入大量资金在各个房地产项目中，只有在这些项目达到可销售条件之后才能收回资金，就导致了企业前一年净现金流量为负，下一年就为正的现象出现。这种对现金需求出现大幅度波动的现象意味着房地产企业现金流回款周期长，速度慢，资金链的安全系数低。现金流量的分配不均也使得企业承担现金流量风险的能力下降。在新收入准则中，房地产企业对符合条件的项目采取某一时段来确认收入，相对应的现金流量也会计入相应的会计期间，很好的平衡了企业的现金流量。
(四)信息披露的角度
新收入准则对财务报表信息披露主要侧重于资产负债表的列示以及附注的补充信息，资产负债表的变化主要是新增了会计科目，并且要对期初数据进行重分类的调整;对企业应披露的与收入有关的会计政策也作出了相应的补充，打破了旧收入准则对会计政策“模板式”的描述方式，要求说明会计政策与双方订立合同之间内在的联系，对收入确认过程中的重大变更事项、合同相关信息以及采取时段法确认收入的步骤都做出了相应的披露要求。企业在实施新收入准则之后，财务报表可以为报表使用者提供更加高质量的财务信息，一定程度上减弱了报表使用者对企业因使用新准则所产生数据变化的不确定性。
三、房地产企业如何适应准则变化
收入的确认对于每个企业来说都是至关重要的，新收入准则的实施除了在对收入的确认和计量上与旧准则有很大的不同外，还多多少少会对企业的内部控制、合同的编写要求、各个部门之间的沟通合作等方面产生很大的影响，为此，本文为房地产企业提出以下加点建议:
(一)提高企业财务人员的专业胜任能力
经过上述分析不难发现，房地产行业因其独特的行业特性，收入准则的变化对企业实际业务的处理影响较大，为了准确运用新收入准则进行会计处理，相关财务人员要深入研读准则变化及其适用范围，紧跟准则变化的脚步，增强自身的专业素养;新收入准则在实施过程中很多地方都涉及到了会计人员的主观判断，比如属于某一时间段确认收入还是某一时间点确认收入、履约进度如何确认等等，在确认履约进度时，需要把会计核算和工程进度结合考虑，这不仅要求财务人员对房地产企业的各项经济业务的实质进行判断，还需要深入了解房地产企业的工程项目，以熟悉工程进度的计量方法;在学习专业知识的同时还要注重相关法律法规的学习，这样才能准确的识别和解读合同;房地产企业业务种类繁多，涉及的金额巨大，所以其面临的税务问题也较为严重，在会计税法相关规定普遍存在差异的情况下，要想合理进行纳税申报，就要求财务人员正确理解相关法则并制定相关处理流程。
(二)提高对新收入准则所在风险点的防范意识
新收入准则在运用的过程中，财务人员不能只是简单地从字面上解读会计准则，还需要对新收入准则中存在的风险点进行有效的规避。新收入准则强调“合同”这一概念，涉及合同就会存在客户违约风险，要对可能导致违约风险的影响因素进行合理的评估，比如对客户的信用风险和财务状况风险进行评估，房地产的工作人员在签订合同之前就要对客户以往的合同履约情况和违约情况进行了解，如果购房客户在以往的记录中存在多次违约的情况，那企业想要按时收回房款就比较困难;另外还要对客户的财务状况进行评估，调查客户是否拥有稳定的收入来源，其来源是否合理合法，是否存在其他可抵扣的财产等。通过对客户信用和财务状况的合理评估，对购房客户后期的违约率有了充分的了解，也能够在一定程度上避免因客户后期违约而出现大量已经确定的收入被冲回的不利现象的发生;此外还要避免因预估总成本与实际总成本差别过大而影响实际收款进度的风险。总之房地产企业在确认收入时不能简单的只关注于其会计处理，还要考虑到相应的潜在风险，积极采取相关的风险防范策略，把企业发生潜在损失的概率降到最低。
(三)加强企业合同管理，规范企业经营行为
“合同”作为新收入准则的起点，准则核心内容“五步法”的第一步就是对订立的合同进行识别，企业财务人员在对收入进行确认和计量时，重要的参考标准就是其订立的合同，其在整个收入确认过程中的重要性不言而喻，所以企业在对合同的管理方面就要格外注意。合同条款的订立涉及到财务部，销售部等多个部门，各个部门之间就要对合同的具体条款进行沟通探讨;尤其要注意期房销售合同，如果涉及期房销售，那合同的时间跨度一般较长，条款相对较为复杂，相比其他业务来说合同风险也会更高，这就要加强企业员工对合同重要性的认识，对合同进行风险管理;还可以设定奖惩机制，让每一个企业员工都加入到合同监督的过程中去，从而提高企业的合同管理水平，这也为企业尽快适应新收入准则提供了便利。我国在2017年正式颁布了新收入准则，该准则细化了收入核算的具体要求，满足了当代企业各种新型经济业务模式会计核算的要求。房地产行业与其他行业相比，其经营业务存在建设周期长、投入成本高、交易复杂等特点，这就使得房地产企业涉及的财务处理更为复杂，只有做好相关的衔接工作，才能避免企业在实施新准则后出现会计处理不当等问题;房地产企业要在提高财务人员专业素养的同时，加强企业的合同管理和各个部门之间的相互联动，有效的对潜在风险进行识别和规避，才能保证企业长久稳定的发展。
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关键词：长期建造合同 确认 计量方法
对于承包商而言，长期建造合同是一种特殊的经济业务，从工程开始到最后完工结算，一个完整的交易需要较长时间。在整个交易过程中，由于市场客观环境的复杂多变，交易双方的风险和报酬也在不断地发生变化。因此，合理确认与计量同长期建造合同相关的收入与费用，对于正确估价企业在执行长期建造合同过程中所取得的报酬和所承担的相应风险，具有重要意义。
长期建造合同确认与计量的常用方法，主要有完工百分比法和完成合同法两种。按照完工百分比法，企业需要根据合同完工进度的比例，分阶段确认收入和费用，并报告当期收益；而在完成合同法下，平时只记录工程建造所发生的各项成本和费用支出，直到整个工程完成后，才将全部成本与全部收入进行配比，确认工程项目实现的损益。
企业采用完工百分比法对长期建造合同进行确认和计量，应当同时满足以下条件：合同总收入能可靠地计量。如工程合同采取招投标方式取得，事先已经固定下来；与合同相关的经济利益能够流入企业。如合同的履行具有较强的法律约束和强制力，也就是说，工程完工后能够顺利地收到相应的工程款；或者是与当地政府机关签约，承建一项市政工程，收回工程款也有较高的保障；在资产负债表日合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定；为完成合同已经发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量，以便实际合同成本能够与以前的预计成本相比较。
如果某项工程同时符合上述条件，那么，建造合同的结果就能够可靠地估计，就应当在资产负债表日，采用完工百分比法确认合同收入和费用；如果某项工程不能符合上述条件或其中之一时，就应当采用完成合同法。例如，某高层建筑工程项目在招标结束后，取得建造合同的企业在打地桩时，发现该建筑所选地基属沉积地形，地基成本难以确定，那么，也只有采用完工合同法来核算该工程的收入与费用了。
采用完工百分比法确认和计量长期建造合同的成功关键是恰当、合理地确定合同完工进度。
我国《会计准则——建造合同》和《企业会计制度》对于完工百分比的确定规定了三种方法：
累计实际发生的合同成本占预计总成本的比例；已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例；已完合同工作的测量。
合同完工进度可以按投入和产出两个方面加以确定。其中投入量是将累计到某一日期（如资产负债表日）的工程投入与工程预计总投入相比较，借以确定工程完工的程度或比例，具体用来比较的投入量是工程的累计投入成本与预计总成本。与投入量相反，产出计量是以工程完成的工作量为基础，与工程总的作业量相比较，以确定工程的合同完工进度。
应当指出的是，在高度动荡的市场经济环境下，从事长期建造合同的实施，是一种需要较高投入的高风险经营活动，其结果有时实在难以预料。因此，应运而生了一种比完工合同法更为稳健的确认与计量长期建造合同的方法——成本回收法。成本回收法要求在所投入的成本未得到足额补偿之前，不确认任何利润。
在美国，“会计原则委员会”第10号意见书允许在“缺乏预计可收回性的合理基础”时，采用成本回收法确认收入及其利润；“财务会计准则委员会”在其“财务会计准则”45号及66号有规定了可以采用成本回收法。
在我国，《企业会计准则——建造合同》和《企业会计制度》第五章第二节“建造合同收入”，也规定可以使用“成本回收法”来确认与计量长期建造合同。如果长期建造合同的结果不能可靠地估计，采用成本回收法确认与计量长期建造合同，应区分以下情况进行处理：
合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确定；合同成本不可能收回的，应在发生时立即确认为费用，不确认收入；如果合同预计总成本将超过合同预计总收入，应将预计损失立即确认为当期费用。
需要注意的是，由于成本回收法过分稳健，所以，其应用理当受到严格的限制。一方面，只有当工程收入的可收回性难以合理预计或存在极大的不确定性，以及长期建造合同的结果不能可靠地估计时，才能采用成本回收法确认与计量长期建造合同；另一方面，当采用成本回收法确认与计量长期建造合同后，必须在年度财务报告中详细地披露采用该方法的原因和理由，以及由于采用该方法而对年度财务报告所产生实质影响的金额。
参考资料：
1.葛家澍主编，中级财务会计学[m]，北京：中国人民大学出版社，1999
【关键词】合同 完工百分比法 施工企业 运用
一、合理确定建造合同核算对象
建造合同核算对象的确定是建造合同核算的基础，在确定核算对象时要根据合同的内容、企业自身的管理需求进行核算对象的确定，以既能满足核算、管理的要求，又简洁实用为原则，目前主要以下几种主要方式：
（一）将一项建造合同作为一个核算对象
当一项建造合同仅有一个单位工程，将一项建造合同作为一个核算对象。这种核算模式最为普遍，往往出现在单一的中型工程项目当中。
（二）将一项建造合同拆分为多个核算对象
当一项建造合同有多个单位工程组成，且单位工程都有一定的建造计划，单位工程的收入成本能够单独的计量的情况下，可以将单一合同拆分为多个核算对象。
（三）将多个建造合同合并成一个核算对象。
当施工企业为一个单项工程与客户签订了一组合同，该组合同按照一揽子交易，该组合同同时或者依次履行，每组之间密切相关，每项合同构成了一项综合利润率工程的部分可以合并为一个核算对象。这种情况往往会出现在合同金额小而签订合同数量多的检维修工程当中，单一核算意义不大却会造成日常管理工作量的增加，往往会将合同合并核算。
（四）EPC合同核算对象的确定
近年来，施工企业承包的工程项目中EPC工程逐渐增多，EPC工程签订时往往是作为单一合同出现，如果不存在设备及材料部分需要提供增值税的问题，整个合同作为一个成本核算没有问题。如果业主对设备及材料部分提出了提供增值税的需求，在合同签订之前就要将设备及材料部分作为单独采购销售合同签订，在核算过程中将设备及材料部分作为销售业务单独进行核算，缴纳增值说，将设计和施工业务作为建造合同进行核算，缴纳营业税。
二、做好合同总收入的正确性判断和及时性调整
建造合同的总收入包括初始合同收入、变更收入、索赔收入和奖励收入四部分。目前在建造合同总收入的确定的准确性和及时性存在以下问题：
1.将不属于建造合同的收入纳入合同总收入中。在EPC、PC工程中，如果设计部分作为劳务收入核算，采购部分作为商品购销处理，那么设计部分和采购部分就不能再作为建造合同预计总收入的部分来确认。
2.将合同有关的零星收益作为合同收入。如将合同完成后剩余的残留物资取得的收益确认为合同收入；将合同执行过程中取得的罚款收入作为合同收入。而正确的做法是将合同完成后剩余的残留物资取得的收益冲减合同成本；合同执行过程中取得的罚款收入作为营业外收入进行确认。
3.将施工过程中取得的工程质量奖、安全奖、进度奖等奖励不作为合同总收入，而通过往来科目直接发放，不反应该部分的收入和成本。根据建造合同的要求该部分要作为奖励收入在预计总收入总得以反映。
4.没有取得有力的证据而增加变更收入、索赔收入。部分财务人员在只是取得现场签证或者业主的口头承诺后，便将该部分作为确定的收入纳入到合同总收入中，违背了财务的谨慎性原则，存在风险。
三、做好预计总成本的准确预测和预计总成本调整的及时性
在建造合同的执行过程中，工程预计总成本的准确性和及时性是决定工程毛利预测和各会计期间收入、成本、利润的重要因素，也是最为困难和复杂的部分。如何提高预计总成本的准确性及及调整的及时性，笔者认为应该从以下几个方面着手：
1.工程施工前充分做好工程目标成本的预计工作。做好目标成本的预计工作不是工程项目部的某一个部门能够独立完成的，需要项目领导的充分协调和各个部门的积极参与。
2.施工过程中根据工程运行过程与实际预测产生的偏差，及时修改预计总成本，调整工程总毛利。
四、做好工程成本的及时准确核算
在完工百分比法下，在预计总收入和预计总成本确定的前提下，各会计期间的收入、毛利都是根据实际发生的成本计算出来。因此工程成本的及时准确核算不仅是真实反映工程成本状况和工程进度的需要，也是真实反映工程收入及毛利实现的需要。做好工程成本的及时准确核算要注意以下几个方面：
1.材料成本的及时准确核算：（1）材料的及时出库。（2）EPC工程中，P部分作为商品购销处理时，要区分销售材料和施工材料出库时列入成本途径。（3）甲供材料不在施工合同范围内时，避免将甲供材料列入施工成本，造成施工成本的虚增。
2.分包成本的及时准确核算。在大型施工企业中，分包成本在工程成本中一般占有的比例比较重，分包费用预结算或者结算的频率决定了分包成本的及时性和准确性，过于频繁的预结算或者结算提高了分包成本的及时性，但由于工作量的因素，准确性往往有所下降；预结算或者结算周期过长虽然分包费用结算准确性会有所提高，但成本却得不到及时归集。笔者认为按照会计期间进行分包费用的预结算一个月预结算一次比较合适。
3.机械施工费的及时准确核算。在施工过程中，施工机械一般从两方面取得，一方面来自企业的自有设备，另一方面来自外部租赁。因此机械施工费的及时准确核算取决于自有设备折旧费用的及时计提和外租设备的及时结算。
4.各项待摊费用的及时摊销。在施工过程中，现场会因为施工需要建造部分临时设施。在建造的过程中要及时准确归集临时设施的原值，根据工程工期合理确定临时设施的摊销期间，及时做好费用的摊销工作。
5.间接费用在多项工程中的合理分配。项目部可以根据现场的实际情况确定不同的分配办法，但分配办法已经确定，不能随意更改。
总之，由于建造合同存在工程周期长、变化因素多以及成本预测困难等特点，只有在上述各个环节结合工程特点，关注核算中的重点问题，不断完善完工百分比法的核算体系，才能达到真实准确反映工程收入、成本、利润的目的。
参考文献
[1] 张惊辰.施工企业按完工百分比法确认工程收入的探讨[J] .财经界（学术版），2009（07）.
[关键词]可支配收入 比较分析 财富分配指数
一、居民可支配收入的增长历程
改革开放以来,宏观经济经历了两次通货膨胀、治理整顿、“软着陆”和经济快速平稳增长等阶段。在此期间,合肥市城镇居民可支配收入呈现大幅增长态势,同时也呈现出阶段性特点。2009年合肥市城镇居民人均可支配收入为17158元,是1986年的19.6倍,年均递增13.8%。居民收入增长大致可以划分为高速―平稳―高速―滞缓―平稳―快速等六个阶段。
1.1986―1988年第一次高速增长阶段。这一阶段居民可支配收入由1985年的704.92元增加到1988年的1180.28元,三年累计增幅度达到67.4%,年均递增18.7%。这主要是由于在投资和消费需求双膨胀情况下,使长期以来的抑制性通货膨胀在需求拉动下暴发出来,成为公开性通货膨胀,从而拉动居民收入的高速增长。
2.1989―1991年平稳增长阶段。1989―1991年三年间居民可支配收入平均每年增长9.3%,处于中等增长阶段。这一阶段由于合肥市同全国经济一样处于治理整顿阶段,使严重的通货膨胀得到有效遏制,因此居民收入的增幅不大。
3.1992―1995年最高增长阶段。这一阶段居民人均可支配收入由1991年的1542.46元增加到1995年的4655.91元,四年间居民可支配收入年均增幅达31.8%。这主要由于国家对价格机制的改革,实行由计划价格到双轨价格,再到市场价格的过渡。成本推动型通货膨胀推动了居民收入的再次高速增长。
4.1996―1997年滞缓增长阶段。这一期间国家根据宏观调控的要求,在抑制通货膨胀方面作了大量工作,成功实现了宏观调控“软着陆”。受此影响,居民收入增速大幅下降,进入最低增长阶段,1997年居民可支配收入为5069.39,比上年仅增长3.2%。二年间居民收入年均仅为4.3%。
5.1998―2001年平稳增长阶段。1998年至2001年期间,我国国民经济市场化程度明显提高,市场供应良好、价格稳定,居民收入水平较为平稳。2001年合肥市城镇居民可支配收入为6817.02元,比上年增长6.7%,四年间平均增长7.7%。
6.2002―2009年新的快速增长新阶段。这一阶段,市委、市政府积极推行中央政策,提出“率先崛起”和“工业立市”,积极引进外资,大力发展经济,全面提高居民生活水平。统计资料显示,居民收入增幅呈逐年攀升态势。2003年居民可支配收入为7784.06元,同比增长8.9%;2004年为8610.34元,同比增长10.4%;2006年为11013.4元,首次超过万元,同比增长13.7%。2007年为13427元,同比增长21.9%;2008年为15591元,同比增长16.1%,2009年为17158元,同比增长10.1%。
二、居民收入的结构特点
1.工薪收入一直是居民收入的主体部分。工薪收入主要分为工资性收入和其他劳动收入两个部分。调查资料显示,2009年,合肥市居民工薪收入为5538.44元,占居民家庭总收入的比重为74.3%。1986年其比重为88.7%,1990年为79.2%,1995年为77.4%,2000年为75.9%,2006年为72.2%,2008年为67.8%,2009年为65.4%。从历史上看,工薪收入一直是居民收入的重要的主体部分,同时随着收入的提高,居民的工薪收入所占家庭总收入的比重有下降的趋势。
2.经营性净收入大幅增长,对居民收入增长贡献渐增。近年来,合肥市个体私营经济快速发展,导致居民经营净收入大幅增长。2000年至2009年,合肥居民经营净收入呈快速大幅增长态势。2000年合肥市居民人均经营净收入为60.86元,2006年为607.2元,约相当于2000年的10倍,2009年为2029元,已占居民家庭总收入的10.7%,可见它占家庭总收入比重逐年增加,对居民总收入增长的贡献渐增。
3.财产性收入对居民收入增长贡献较小。财产性收入是城市居民出让财产使用权而获得的利息、租金、红利收入以及财产增值收入。据抽样调查资料显示:二十多年来,居民的财产性收入占总收入的比重一直不足2%。可见财产性收入对居民总收入增长贡献较小。
4.转移性收入平稳增长,是居民收入的重要部分。转移性收入主要由养老和离退休金、赡养和赠送、政府和单位的其他转移收入等部分组成。2009年居民人均转移性收入为4212元,同比增长 22.7%,在居民家庭总收入中所占比重为22.2%。抽样调查资料显示,居民转移性收入占家庭总收入的比重,除了上世纪八十年代较低外,从九十年代开始至2009年,居民的转移性收入占家庭总收入的比重一直在20%左右。表明居民的转移性收入平稳增长,且是收入来源的重要部分。
三、居民高低收入差距比较
1.1991年至2002年,居民收入差距逐年拉大
反映居民收入差距的主要指标有财富分配指数,财富分配(流量)指数是指10%最高收入家庭收入占全部家庭收入比重与10%最低收入家庭收入占全部家庭收入比重的比例。财富分配(流量)指数越大,表明收入差距越大。1991年居民的财富分配(流量)指数为2.8,至2002年该指数为6.6,自1991年至2002年居民的财富(流量)指数呈逐年上升趋势,另外,不同时期居民收入差距的拉大程度不同:“八五”时期,居民的财富分配指数变化不大;“九五”时期,居民的财富分配指数上升开始加快;到“十五”时期,居民的财富分配指数上升更快。由此可见,居民收入水平差距呈现阶段性扩大。
2.“十一五”期间,居民收入差距呈现“先大后小”趋势
“十一五”期间,合肥居民收入的高低差距呈现先大后小之势,2006年居民的财富分配(流量)指数为4.7,2007年为4.9,2008年为5.7,2009年为5.6,2010年前三季度为5.4。表明随着一系列民生工程等富民措施落实后,居民收入的高低差距正在逐步缩小。可谓民生政策渐显成效,收入差距渐缩小。
四、与中部其他省会城市居民收入比较
1.位次比较
2009年合肥市城镇居民人均可支配收入为17158元,比2005年9684元增长77.2%,每年递增12.1 %。在省会城市中,总量位居第13位,比2006年位次前移5位。2007年以来,一直位居省会城市第12或13位。
2.总量比较
(1)“十一五”以来,居民可支配收入与长沙市的差距有缩小之势。与收入最高的长沙市相比,“十一五”以来合肥市居民收入与之差距缩小之势。2006年相差2910.73元;2007年相差2726元,2008年相差2691元。
(2)2007年超越南昌,2008年超越太原市,2010年上半年超郑州市。2007年合肥市人均可支配收入为13427元,比南昌市多174元。2008年居民人均可支配收入为15591元,比太原市多361元,比南昌市多479元。2010年上半年居民可支配收入为9928元,比郑州多378元。表明合肥市居民收入在中部地区的差距正在缩小,并且有超越部分省会城市之势。
3.增长速度比较
增长速度是以相对数值来反映事物增长速度的指标。通过居民可支配收入的增长速度的比较,来揭示各个城市的居民收入的增长快慢和增长动力。
(1)2002年至2005年,合肥市居民收入增幅一直滞后。2002年至2005年,合肥市居民收入增长速度在中部省会中一直处于较低水平,位于最后或次后位。2003年,增幅为8.9%,比增速最快的长沙市低3.2个百分点,位于最后。2004年,增幅为10.6%,比增幅最高的太原市低2.6个百分点,排名第五。2005年增幅为12.5%,排名仍为第五,比增幅排名第一的南昌市低5.3个百分点。
(2)“十一五”以来,合肥市居民收入快速增长,增速一直位居中部第一或第二。2006年居民收入同比增长13.7%,比2005年的增幅高1.2个百分点。位次提升到第二,比位于第一的武汉市仅低0.2个百分点。2007年合肥市居民收入增幅为21.3%,位于中部六省会城市的第一,比位于最后的郑州的增幅高8.7个百分点,比长沙市高5.3个百分点,比武汉市高4.5个百分点,比南昌市高4.3个百分点,比太原市高3.7个百分点。2009年居民收入增长速度为10.1%,位居中部省会第一,比最后的太原市高7.6个百分点。由此可见,合肥市居民收入增长进入加速突破阶段,增长动力十足。
4.收入组成部分比较
(1)工薪收入比较。工薪收入是居民家庭总收入的主要组成部分,合肥市居民工薪收入占家庭总收入的比重一直高于全国平均水平,并且维持在70%以上。且一直位于中部六省会城市前列。
(2)经营性收入比较。2004年始,合肥市经营性收入占总收入比重一直处于前列。2004年合肥市居民人均经营性收入为480元,同比增长223.3%,经营性收入占总收入的比重为5.1%,位居第一;2005年人均经营性收入为500.8元,占总收入比重为4.7%,位居第二;2006年人均经营性收入为607.2元,占总收入比重为5.1%,位居第二。2009年合肥市居民人均经营性收入为504.57元,占总收入的比重为6.8%,
(3)财产性收入比较。合肥市财产性收入占居民家庭总收入的比重相对较高。2002年至2009年,居民财产性收入占总收入的比重,在中部六省会城市中一直位于前列。
(4)转移性收入比较。居民家庭转移性收入主要包括养老金、离退休金、捐赠收入、赡养收入和政府及社会转移的收入等部分。在中部六省会中,合肥市居民的转移性收入总量和占比均明显低于其他省会。2002年至2009年,合肥市居民转移性收入基本上低于其他省会城市。2002年合肥居民人均转移性收入比最高的郑州市低1564.08元;2003年比郑州低1705.12元;2004年比郑州市低1721.09元;2005年比郑州市低1759.46元;2006年比郑州市低1908.96元。
2002年,合肥市居民转移性收入占家庭总收入的比重为24.1%,比位居第一的郑州市低17.1个百分点;2003年为24.2%,比郑州市低16.9个百分点;2004年为22.5%,比郑州市低15.6个百分点;2005年为22.9%,比郑州市低13.2个百分点;2006年为21%,比郑州市低13.5个百分点;
五、居民收入差距的原因分析
1.居民收入差距的具体内在原因
构成居民收入的每个部分的差距对收入总差距的贡献程度不同,因此需要研究居民收入总差距变动主要是由收入中哪些部分的差距引起的?通过以上分析可知,合肥市居民转移性收入偏低是制约居民收入提升的内在因素。下面以郑州市为例进行比较。合肥市居民收入虽然总体上小于郑州市,但是居民工薪收入却一直是高于郑州市,郑州市居民工薪收入差距对居民收入总差距的贡献率一直呈负数状态,说明郑州市居民的工薪收入一直小于合肥市。而郑州市居民的转移性收入差距对收入总差距的贡献率很高,统计数据显示,2002年至2006年郑州市居民转移性收入差距对收入总差距的贡献率分别为249.5%、197.0%、188.7%、136.0%、162.7%。
2.宏观经济背景原因
(1)地区生产总值因素。地区生产总值是一个国家和地区所有常住单位一定时期内生产活动的最终成果。是衡量一个国家和地区经济总量的综合指标。一个国家和地区的经济总量水平越高,反映其宏观经济形势越好,居民收入水平就越高。统计资料显示,2001年至2006年合肥市地区生产总值(GDP)一直处于中部第五或第六位。这与合肥市居民收入的位次水平基本一致。
(2)地方财政收入因素。地方财政收入是一个地方政府的财政支付能力的象征。一个地方的财政收入越高,表明这个城市的财力越强。它尤其影响着一个地方的财政支出项目,如机关行政事业单位的人员工资的发放、社会保障、社会救济等转移性收入的保证等。因此一个地方的财政收入水平直接影响到该城市居民的收入高低。即是说财政收入与居民收入应该成正相关关系。统计数据表明,2001年至2006年合肥市地方财政收入在中部六省会中排名第四,属中下游,略高于南昌市和太原市;而与郑州市、长沙市和武汉市差距较大。
(3)就业情况因素。除了转移性收入和财产性不是通过就业取得以外、工薪收入和经营性收入必须在就业的条件下才能赚取的。因此就业情况也是影响居民收入的一个重要因素。反映一个城市的居民就业情况的重要指标是居民家庭的负担系数。从2002年至2006年中部六省会居民家庭的负担系数的比较来看:一是合肥市居民负担系数相对较高(2002年相对较低),2003年以后,在中部六省会中约排第五位,一直高于全国36个在中城市居民家庭负担系数。表明合肥市居民就业程度略显不足。
六、制约合肥市城镇居民收入增长的因素
1.收入来源多元化程度不高,工薪收入占比过高。虽然合肥市居民工薪收入在中部六省会中相对较低,但是工薪收入在居民家庭总收入中占的比重却相对较高。工薪收入占比过高,表明合肥市居民家庭的收入来源渠道过于单一。收入结构单一化,必将影响居民家庭总收入的增长动力,只有多轮驱动,全面提高居民的各项收入,才能使居民收入的增长有较为强劲的动力,才能不断提高居民收入,从而缩小差距、赶超其他城市。
2.居民转移性收入偏低,直接影响居民收入的提高。从上文比较中看出,合肥市居民的人均转移性收入在中部六省会中显然偏低。转移性收入是城市居民总收入的重要组成部分,是国家、单位、社会团体对居民家庭的各种转移支付和居民间的收入转移。主要包括离退休金、失业救济金、赔偿金,单位对个人支付的辞退金、保险索赔、住房公积金及居民个人之间的赠送和赡养费等。转移性收入的偏低,直接影响居民收入的提高。因此必须设法提高居民家庭的转移性收入,以不断缩小合肥市与其他省会城市之间的差距。
3.居民高低收入差距是影响收入增长的又一因素。随着收入分配要素多元化的进一步发展,经营性收入和财产性收入在高低收入户中愈来愈大。由于高收入户占全部居民户的比重有限,这样必将影响居民收入的全面提高。
七、提高居民收入的对策和建议
1.调整经济结构,拉动居民收入增长。大力发展非公有制经济,形成以公有制为主体,多种所有制形式共同发展的促进居民收入全面增长的合理经济格局。引导个体私营企业实现产权多元化和股权结构合理化,加快企业技术进步,提高企业素质,形成一批有影响力的大企业、大集团,从整体上搞活中小企业,扩大就业,促进从业人员收入的增长。
房地产销售收入是指房地产开发企业自行开发的房地产在市场上进行销售获得的收入，包括土地转让收入、商品房（包括周转房）销售收入、配套设施销售收入。房地产开发企业自行开发的房地产，有的在销售之前未与购买方签订购销合同；还有就是房地产开发企业事先与购买方签订购销合同并按合同要求开发的房地产。
房地产开发企业出售周转房，旧城改造中回迁安置户交纳的拆迁面积内的安置房产权款和增加面积的房产款，在“房地产销售收入”核算范围内。房地产开发企业出售自用的作为固定资产核算的房产不是“房地产销售收入”的核算对象。
二、房地产销售收入的确认原则
房地产开发企业自行开发的房地产作为可供销售的开发产品，具有商品的一般特性，因而房地产销售收入的确认应依据《企业会计准则——收入》进行。房地产销售收入的确认必须满足收入确认的四个条件：（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；（3）与交易相关的经济利益能够流入企业；（4）相关的收入和成本能可靠地计量。
房地产购销合同在开发产品竣工验收前后均可能签订。按照国家有关法律、法规的规定，房地产开发企业只有按规定取得房地产预售许可证后，方可上市预售房地产。在预售中所得的价款，只能是属于暂收款、预收效性质的价款，由于开发产品尚未竣工验收不能确认收入。等到开发产品竣工验收并办理移交手续后，方可确认房地产销售收入实现，将“预收帐款”转为“经营收入”。
在开发产品竣工验收后签订的购销合同，由于有现房供应，在办妥房地产移交手续后，即可确认收入。第一，与所售房地产相关的主要风险和报酬法定地转移给购货方。第二，房地产开发企业是以出售为主要目的而开发房地产的，出售后不拥有继续管理权和控制权。第三，目前房地产销售款的支付方式虽多种多样，有一次性付款、分次付款和银行按揭等，有担保和保险措施，但房地产价款的流入不成问题。第四，房地产价款在签订合同时已经协商确定，而开发产品的成本核算资料和工程预决算资料也可以提供可靠的成本数据。
三、房地产开发企业税法确认收入时限
（一）关于开发产品销售收入确认问题
房地产开发企业开发、建造的以后用于出售的住宅、商业用房、以及其他建筑物、附着物、配套设施等应根据收入来源的性质和销售方式，按下列原则分别确认收入的实现：
1.采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得了索取价款的凭据（权利）时，确认收入的实现。
2.采取分期付款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。
3.采取银行按揭方式销售开发产品的，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。
4.采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现：
（1）采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按实际销售额于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。
（2）采取视同买断方式委托销售开发产品的，应按合同或协议规定的价格于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。
（3）采取包销方式委托销售开发产品的，应按包销合同或协议约定的价格于付款日确认收入的实现。
包销方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。
（4）采取基价（保底价）并实行超过基价双方分成方式委托销售开发产品的，应按基价加按超基价分成比例计算的价格于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。
委托方和接受委托方应按月或按季为结算期，定期结清已销开发产品的清单。已销开发产品清单应载明售出开发产品的名称、地理位置、编号、数量、单价、金额、手续费等。
5.将开发产品先出租再出售的，应按以下原则确认收入的实现：
（1）将待售开发产品转作经营性资产，先以经营性租赁方式租出或以融资租赁方式租出以后再出售的，租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售资产确认收入的实现。
（2）将待售开发产品以临时租赁方式租出的，租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售开发产品确认收入的实现。
6.以非货币性资产分成形式取得收入的，应于分得开发产品时确认收入的实现。
（二）关于开发产品预售收入确认问题
房地产开发企业采取预售方式销售开发产品的，其当期取得的预售收入先按规定的利润率计算出预计营业利润额，再并入当期应纳税所得额统一计算缴纳企业所得税，待开发产品完工时再进行结算调整。
预计营业利润额＝预售开发产品收入×利润率
预售收入的利润率不得低于15％（含15％），由主管税务机关结合本地实际情况，按公平、公正、公开的原则分类（或分项）确定。
预售开发产品完工后，企业应及时按本通知第一条规定计算已实现的销售收入，同时按规定结转其对应的销售成本，计算出已实现的利润（或亏损）额，经纳税调整后再计算出其与该项开发产品全部预计营业利润额之间的差额，再将此差额并入当期应纳税所得额。
（三）关于开发产品视同销售行为的收入确认问题
1.下列行为应视同销售确认收入
（1）将开发产品用于本企业自用、捐赠、赞助、广告、样品、职工福利、奖励等；
（2）将开发产品转作经营性资产；
（3）将开发产品用作对外投资以及分配给股东或投资者；
（4）以开发产品抵偿债务；
（5）以开发产品换取其他企事业单位、个人的非货币性资产。
2.视同销售行为的收入确认时限
视同销售行为应于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入的实现。
3.视同销售行为收入确认的方法和顺序
（1）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；
（2）由主管税务机关参照同类开发产品市场公允价值确定；
（3）按成本利润率确定，其中，开发产品的成本利润率不得低于15％（含15％），具体由主管税务机关确定。
（四）关于代建工程和提供劳务的收入确认问题
房地产销售收入是指房地产开发企业自行开发的房地产在市场上进行销售获得的收入，包括土地转让收入、商品房（包括周转房）销售收入、配套设施销售收入。房地产开发企业自行开发的房地产，有的在销售之前未与购买方签订购销合同；还有就是房地产开发企业事先与购买方签订购销合同并按合同要求开发的房地产。
房地产开发企业出售周转房，旧城改造中回迁安置户交纳的拆迁面积内的安置房产权款和增加面积的房产款，在“房地产销售收入”核算范围内。房地产开发企业出售自用的作为固定资产核算的房产不是“房地产销售收入”的核算对象。
二、房地产销售收入的确认原则
房地产开发企业自行开发的房地产作为可供销售的开发产品，具有商品的一般特性，因而房地产销售收入的确认应依据《企业会计准则——收入》进行。房地产销售收入的确认必须满足收入确认的四个条件：（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；（3）与交易相关的经济利益能够流入企业；（4）相关的收入和成本能可靠地计量。
房地产购销合同在开发产品竣工验收前后均可能签订。按照国家有关法律、法规的规定，房地产开发企业只有按规定取得房地产预售许可证后，方可上市预售房地产。在预售中所得的价款，只能是属于暂收款、预收效性质的价款，由于开发产品尚未竣工验收不能确认收入。等到开发产品竣工验收并办理移交手续后，方可确认房地产销售收入实现，将“预收帐款”转为“经营收入”。
在开发产品竣工验收后签订的购销合同，由于有现房供应，在办妥房地产移交手续后，即可确认收入。第一，与所售房地产相关的主要风险和报酬法定地转移给购货方。第二，房地产开发企业是以出售为主要目的而开发房地产的，出售后不拥有继续管理权和控制权。第三，目前房地产销售款的支付方式虽多种多样，有一次性付款、分次付款和银行按揭等，有担保和保险措施，但房地产价款的流入不成问题。第四，房地产价款在签订合同时已经协商确定，而开发产品的成本核算资料和工程预决算资料也可以提供可靠的成本数据。
三、房地产开发企业税法确认收入时限
（一）关于开发产品销售收入确认问题
房地产开发企业开发、建造的以后用于出售的住宅、商业用房、以及其他建筑物、附着物、配套设施等应根据收入来源的性质和销售方式，按下列原则分别确认收入的实现：
1.采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得了索取价款的凭据（权利）时，确认收入的实现。
2.采取分期付款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。
3.采取银行按揭方式销售开发产品的，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。
4.采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现：
（1）采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按实际销售额于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。
（2）采取视同买断方式委托销售开发产品的，应按合同或协议规定的价格于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。
（3）采取包销方式委托销售开发产品的，应按包销合同或协议约定的价格于付款日确认收入的实现。
包销方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。
（4）采取基价（保底价）并实行超过基价双方分成方式委托销售开发产品的，应按基价加按超基价分成比例计算的价格于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。
委托方和接受委托方应按月或按季为结算期，定期结清已销开发产品的清单。已销开发产品清单应载明售出开发产品的名称、地理位置、编号、数量、单价、金额、手续费等。
5.将开发产品先出租再出售的，应按以下原则确认收入的实现：
（1）将待售开发产品转作经营性资产，先以经营性租赁方式租出或以融资租赁方式租出以后再出售的，租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售资产确认收入的实现。
（2）将待售开发产品以临时租赁方式租出的，租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售开发产品确认收入的实现。
6.以非货币性资产分成形式取得收入的，应于分得开发产品时确认收入的实现。
（二）关于开发产品预售收入确认问题
房地产开发企业采取预售方式销售开发产品的，其当期取得的预售收入先按规定的利润率计算出预计营业利润额，再并入当期应纳税所得额统一计算缴纳企业所得税，待开发产品完工时再进行结算调整。
预计营业利润额＝预售开发产品收入×利润率
预售收入的利润率不得低于15％（含15％），由主管税务机关结合本地实际情况，按公平、公正、公开的原则分类（或分项）确定。
预售开发产品完工后，企业应及时按本通知第一条规定计算已实现的销售收入，同时按规定结转其对应的销售成本，计算出已实现的利润（或亏损）额，经纳税调整后再计算出其与该项开发产品全部预计营业利润额之间的差额，再将此差额并入当期应纳税所得额。
（三）关于开发产品视同销售行为的收入确认问题
1.下列行为应视同销售确认收入
（1）将开发产品用于本企业自用、捐赠、赞助、广告、样品、职工福利、奖励等；
（2）将开发产品转作经营性资产；
（3）将开发产品用作对外投资以及分配给股东或投资者；
（4）以开发产品抵偿债务；
（5）以开发产品换取其他企事业单位、个人的非货币性资产。
2.视同销售行为的收入确认时限
视同销售行为应于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入的实现。
3.视同销售行为收入确认的方法和顺序
（1）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；
（2）由主管税务机关参照同类开发产品市场公允价值确定；
（3）按成本利润率确定，其中，开发产品的成本利润率不得低于15％（含15％），具体由主管税务机关确定。
（四）关于代建工程和提供劳务的收入确认问题
【关键词】 系统集成 基本准则 收入准则 建造合同准则
系统集成类业务及与其有类似业务性质的收入确认方法一直是令企业财会人员以及外部审计人员困惑的问题，同时由于没有明确的标准，不同公司处理同一性质的业务方式及结果存在较大的差异。要对系统集成类收入确认原则进行讨论，我们首先要从系统集成类业务的定义及其特点入手，对该业务的本质进行深刻了解。
一、系统集成类业务的定义及特点
所谓系统集成，就是通过结构化的综合布线系统和计算机网络技术，将各个分离的设备（如服务器、电脑）、功能和信息等集成到相互关联的、统一协调的系统之中，使资源达到充分共享，实现集中、高效、便利的管理。随着经济的发展，专业分工也不断细化，如环境治理工程项目等，总承包方已不再需要生产所有设备或实施所有工程，而只需要设计，并将这些系统或工程通过技术整合为一体，在配合加入自己的独家秘方或技术，实现环境治理美化等多种功能。类似这些工程项目，虽然没有涉及软硬件、网络，但也与系统集成项目有异曲同工之处。
系统集成类业务具有以下特点：第一，所生产或建造的产品或项目价值较高，许多产品或项目涉及金额上百万，甚至上亿元；第二，生产或建造的产品或项目周期长、步骤多，周期短则几个月，长则跨年；第三，生产或建造的产品或项目较为复杂，许多不是非专业人员能了解的；第四，验收周期普遍较长，短则几个月，长则几年。
从上述系统集成类业务的特点我们会发现，系统集成类业务的特点与《企业会计准则第15号――建造合同》（以下简称《建造合同准则》）有许多相同点。根据《企业会计准则讲解》，建筑安装企业的经营方式有其特殊性：这类企业所建造或生产的产品通常体积大，建造或生产产品的周期长，所建造或生产的产品价值高。此外我们还会发现，建筑施工也无外乎是购买材料后，经过一定的劳务，建造或施工出产品或工程项目。由于系统集成类业务有很多特点与建造施工行业类似，故许多企业对系统集成类的业务均使用完工进度百分比法，其理论依据也是结合以上原则而得出的。但如果我们仔细研究上市公司的年报，我们会发现系统集成类业务的上市公司很少按照建造合同准则来确认收入。
二、上市公司有关系统集成业务收入确认的会计政策剖析
在深入分析之前，我们先看一下部分相关行业上市公司的案例，考虑到IT行业系统集成类业务比较普遍，下面分析一下这类公司的招股说明书。
1、榕基软件（股票代码：002474）招股说明书（注1）披露的系统集成收入确认的会计政策
（1）收入确认原则。系统集成包括外购商品、软件产品的销售与安装。公司在已将外购商品、软件产品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；公司既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；系统安装调试完毕已投入试运行或取得购货方的初验报告；与交易相关的经济利益能够流入企业；相关的收入和成本能可靠计量时，确认收入实现。
（2）收入确认具体标准。该项收入是指根据用户需要将整个系统中的外购软件、硬件按照合理的方式进行集成，将整体方案提交给客户所获得的收入。此类业务一般分为项目立项、集成实施测试、上线运行验收、运维四个阶段，结合本业务的特点和主要合同条款看，会计上将完成集成实施测试阶段（以下简称初验）作为收入确认的标准，依据如下：第一，在初验完成后，公司已将所有外购的硬件和软件移交给客户并已全部安装完毕，投入试运行，同时试运行也已获得客户的初步确认，公司需要履行的主要合同责任和义务已经基本完成。结合公司情况看，公司自成立以来从未发生已经经过初验而最终客户不予认可导致交易无法完成的现象，因此，公司及会计师认为，初验完成时，本项交易上的主要风险和报酬已经转移给购货方。第二，在项目初验完成后，系统集成项目即投入试运行，与该项目相关的设备已经由客户进行管理和控制，公司只承担试运行期间产生的与公司相关的维护责任。第三，从合同收款条款来看，一般在初验合格后收款比例占合同金额的比例都超过50%。第四，初验完成后，一般合同的收入成本金额都已经非常明确，收入和成本金额都能可靠地计量。
（3）榕基软件系统集成收入确认分析。从其披露的信息来看榕基软件系统集成收入的确认是以初验为标准一次性予以确认，并未按建造合同准则来确认。
2、神州泰岳（股票代码：300002）招股说明书（注1）披露的系统集成收入确认的会计政策
（1）收入确认原则。系统集成包括外购软硬件产品和公司软件产品的销售及安装。对于系统集成，公司根据合同的约定，在系统集成中的外购软硬件产品和公司软件产品的主要风险和报酬已转移给买方，不再保留与之相联系的继续管理权和控制权，系统已按合同约定的条件安装调试、取得了买方的验收确认，相关成本能够可靠地计量时，按照完工比例确认收入。公司签署该类业务的合同一般为约定验收条款的合同。
对于约定验收条款的软件产品开发与销售、技术服务以及系统集成合同，公司具体按如下规则确认收入：第一，合同中明确约定合同总金额中包含质保金的，在确认收入时，先扣除质保金部分，然后按如下方法确认收入；质保期届满后，再将该质保金确认收入。第二，取得初验报告开始确认收入。公司的销售合同一般包括软硬件设备的配置、采购与到货验收、软件功能的开发、现场安装、系统测试、移交、系统培训、联网测试、初验、系统试运行和终验等环节，其中初验和终验是客户对系统运行情况作出的评价，也是公司与客户结算的主要依据和环节。在初验阶段完成时，围绕项目的大部分工作均已完成，之后只是在试运行期间可能进行部分系统功能的修改，所涉工作内容很少、工作量也不大。因此，公司在取得初验报告后开始确认收入。第三，初验确认收入的比例。由于公司的销售合同主要依靠项目实施人员及自有软件技术的整合来实现，因此，公司以投入工时为计算基础，以完工进度作为确认收入的依据。根据历年已完工典型合同统计，初验时项目投入工时约为80%左右，因此，公司按照以下标准孰低的原则确定初验收入的确认比例：初验时合同约定的付款比例等于或高于80%，则以80%确认收入；初验时合同约定的付款比例低于80%，则以合同约定的比例确认收入。公司每年年末会根据当年完工合同情况，对初验完工进度进行复核。第四，终验时的收入确认：取得客户终验报告确认时，公司扣除初验已确认的比例后，将其余部分确认收入。
（2）神州泰岳系统集成收入确认分析。神州泰岳系统集成收入确认中引入了完工进度的概念，但其实也是在产品交付并获取了初验报告后才确认了80%的收入，在初验之前的五个阶段均未确认收入。
3、其他系统集成类上市公司情况
（1）其他系统集成类上市公司招股说明书中披露的收入政策统计如表1所示。
（2）其他系统集成类上市公司收入确认分析。以上4家上市公司除皖通科技复杂的系统集成项目按工程进度确认收入外，其他均按照交货后确认。
4、系统集成收入确认采用完工百分比法的难点
（1）成本占比无法反映真实的进度情况，同样形象进度也无法反映确切真实的进度情况。比如，采购的主要设备均已到达，从成本来看，大量的成本已发生，成本占比也已很高，而从形象进度来看大量设备堆积在现场，似乎已快大功告成，但对企业来说，可能真正的工作才刚刚开始，如何将这些大型设备整合在一起并有效有序工作才是核心或工作重点。相反，有些项目前期要做大量的设计、有效性论证分析、模拟运行工作，从成本占比及形象进度来看似乎还未开工，但其实一旦方案形成，只需按清单购入设备，再将设备按设计图纸或方案拼装即可，故系统集成行业的完工进度是十分难把握的。
（2）各阶段的毛利或毛利率波动太大。根据建筑合同准则，毛利的确认在各个阶段基本是稳定的，但系统集成行业的毛利率在不同阶段却是大相径庭的，从采购的设备来看，其实如果设备仅是单纯出售，毛利微乎其微，而劳务部分，究竟是设计毛利高，还是组装集成毛利高也很难判断，合同中或购买方也通常不会注明或给予答复，这也成为上市公司未选用完工进度百分比的原因。
（3）劳务成本占总成本比例过低，而高价值设备又非企业自行生产，造成真正的核心成本进度无法真实反映完工进度情况，而设备购买成本占总体比例较高，如果采用完工进度百分比法确认收入，企业比较容易通过购买设备的节奏来调整利润。
三、结论与建议
从上述分析我们可以看到，系统集成类收入按照完工进度确认收入的确是不合适的，而对于这类业务收入确认的方法，我们应结合《企业会计准则――基本准则》第十六条“企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据”；和第十八条“企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。收入只有在经济利益很可能流入从而导致企业资产增加或者负债减少、且经济利益的流入额能够可靠计量时才能予以确认”，同时还要结合收入准则及建造合同准则来分析。
首先，我们应从以下几个方面判断：第一，价值比重大的设备是否为公司自产；第二，各阶段的毛利率是否能维持均衡；第三，如各阶段的毛利率波动大，是否能有充分证据证明不同阶段的价值或价格；第四，是否有分阶段的对方验收证明资料，且各阶段的成本能合理预计，价格也是单独计量的；第五，系统是否不具有整体性，不需要整体运行通过，分步骤分阶段通过的验收均能得到认可，整体工程无法被最终通过的基础下，分步骤分阶段的结果也能被对方接受认可并通过。
根据《收入准则》第十五条：“企业与其他企业签订的合同或协议包括销售商品和提供劳务时，销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，应当将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理。销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理。”
从上述分析可以看出，系统集成业务并不同时具备上述条件，因此，笔者建议：除非有充分证据能区分证明商品销售及劳务提供的，则分别区分进行相应的会计处理之外，系统集成业务收入确认应遵照收入准则中的商品销售收入的确认依据及方法。
而对于究竟在初验阶段还是终验阶段确认收入，初验阶段收入确认的比例问题，我们还需结合实际，并以基本准则及收入准则为基石。我们应根据合同及以往所发生的成本构成情况进行分析，如果合同中的主要条款及责任义务主要是针对初验，且初验完毕后产品或工程已移交给对方，终验只是一种形式，初验之后的终验根据历史数据经验，期间并不会发生实质性变更，且初验之后的成本占总成本比重也是微乎其微，收入成本也均能预计，则可以在初验时即确认收入。
如果根据合同条款，终验的审核重点更多，义务也更重，初验仅是框架或模型的初步确定，或系统工程具有整体性，所有系统或工程只有待整体运行正常，并经一段时间、一定条件下的运行正常，终验结束后才能被客户最终确定，则需待终验后才能确定收入。如果初验已完成大部分合同条款中规定的义务，终验是根据客户要求再进行修正或优化，则也可以根据以往的数据去合理判断初验确认的收入比例。
如果初验及终验均完毕，根据合同条款还有质保金，5%～10%的尾款待质保期满后再予以支付，则应100%确认收入，对于质保期中会发生的维修成本、调换部分配件成本应予以成本预计，计入预计负债中。在系统集成项目的收入确认过程中，切勿仅按照合同的收款进度确认收入，这无论从财务角度还是税务角度来分析，均是不合理、不恰当的。
综上所述，无论从系统集成类业务的收入确认问题，还是其他特殊的财务问题上，我们都应根据实际情况结合基本准则的总原则去判断具体的财务问题，这样才能公正公允地反映企业真实的经营情况及业绩。
【参考文献】
[1] 潘劲军：关于企业收入确认方法的分析[J].现代商业，2011（27）.
