时间：2023-02-23 17:11:32
中国应采取有效的调整应对措施,以应对加入WTO的挑战。中国加入WTO后,由于国内法律的调整,经济运行模式的改变,国际规则对政府机构干预经济方式的特殊要求,以及国内经济组织走出国门参与国际经济运行等一系列新的变化,对我国政府行为方式和审计职责的多个方面产生影响和挑战,给审计调整带来了机遇,也为审计调整开拓了空间。
一、政府职能与行为方式的调整
(一)政府职能的作用
1.政府是经济发展必不可少的机构政府作为上层机构,有它的特殊性,它掌握着任何机构所没有的资源和能力,具有代表全体社会成员的普遍性,具有强制力。世界银行曾在一份报告中指出,以政府为主导的发展必然地失败了,但缺少政府的发展也必然如此,历史反复地表明,良好的政府不是一个奢侈品,而是非常必需的。没有一个有效的政府,经济和社会的可持续发展都是不可能的。有效的政府是经济和社会发展的关键。世界上市场机制健全的国家和地区,市场机制都不是自发出现的,在很大程度上依赖政府的行为,比如有限公司就是政府为了减少风险而创造的。
2.政府的作用取决政府的行为方式政府作用的关键不是多做一些还是少做一些的问题,而是应当“怎样做”才好的问题。政府的作用是补充市场,而不是替代市场,要有服务意识和成本效益意识。政府的行为方式主要指政府制定规则的方式,及政府通过这些规则本身发挥作用的行为方式。我国政府在不同程度上还存在着越位、错位和缺位现象,需要通过深化改革、完善机制加以纠正。
3.政府绝不是万能的,不能迷信政府力量历史地看,传统计划经济体制以及后来的东亚模式,政府主导经济,代替市场配置资源,培植主导产业及企业组织形式。这些做法的确促进了经济的高速发展,但随着市场的成熟和经济关系的日益复杂,政府主导经济的弊端也显露出来,例如制度透明度低,法制不健全,家族式经营等,成为1997年亚洲金融危机的内部原因。
4.政府的作用在不同国家及不同发展阶段是不同的,一般而言,政府的经济作用与市场发育程度、经济发展阶段、政府的能力有关。不同国家,市场经济发育及开放程度因国情不同,会有很大差异。因此说,不存在一般意义上标准的政府职能和行为模式。从当前我国的现状来看,现阶段的中国政府不仅要维护市场秩序,而且要参与培育市场。中国正处在工业化进程中,地区发展不平衡。在经济转轨进程中,一方面要求政府转变职能,大幅度减少行政干预;另一方面又不能不依托政府发挥某些特殊作用,如推动国有经济的战略性改组,建立社会保障体系等。不能像西方工业化国家那样,局限于弥补市场缺陷。
(二)政府行为方式的调整加入WTO在很大程度上讲是“政府入世”,因为WTO规则主要是约束政府干预市场的行为和方式。但我们是从计划经济走过来的,政府集权过多,其它经济主体的自主性太少,因此,加入WTO后,政府在经济领域中的作用,应少强调中国特色,多注意国际上的通用规则,在这里政府的职能转变是首当其冲。这一观念必须树立,这是个前提条件。
1.政府要理清三个边界
A.政府与公民的边界由于政府的权利过大,使政府承担了应由公民自己承担的风险,许多公民的个人行为一旦造成大的损失或影响,最终都由政府负担。
B.政府与社会的边界许多协会、总会、联合会在行使政府的职能,隶属于各个部委的中介组织也在部分行使政府的职能。
C.政府与市场的边界过去,政府通过对企业的干预,往往不适当地介入和干预市场行为。如,政府干预资本市场、土地市场和企业的兼并与重组,企业的投资、贷款、担保、补贴等等,造成价格信号扭曲,使市场机制配置资源的作用难以发挥。今后,要分清哪些是政府应该管理的,哪些是需要市场完全自我调节的。
2.政府职能的限定凡是加入WTO的国家(地区),都被认可为市场经济国家,市场经济需要法制化和透明度,这就要求政府行为务必纳入法制化的轨道,在观念上变“全能政府”为“有限政府”。中国加入WTO,必须建构新型的政府行为理念和政府行为方式,就当前而论,中国政府的行为方式、职能作用同WTO原则相比,不少方面极不相适应,解决政府职能缺位、越位和错位的办法,除应加大政府机构改革的力度,彻底清除不必要的行政审批制度,并加强公务员队伍建设等方面外,在WTO框架下,政府职能应限定在以下方面:
A.制定国家发展战略和进行宏观经济调整;B.生产公共物品和提供公共服务;C.保护公有和私有财产;D.调整收入分配,建立健全社会保障机制;E.限制垄断,鼓励竞争,为市场主体提供平等的竞争环境等。
3.政府行为方式的调整加入WTO后,并不意味着政府经济管理职能的全面削弱,相反,要通过改革政府经济管理体制,强化政府合理的职能,在全球化的激烈竞争中维护本国人民的根本利益和国家经济安全。在WTO规则框架下,要不断调整政府的行为方式,提升政府管理经济的能力。具体而言,一是要正确引导,积极调控,这也是WTO体系所承认的。面对世界经济对本国经济所产生的多方面复杂影响,政府应充分发挥主观能动性,通过实施积极稳健的宏观经济政策,转化不利因素,确保经济的良性运行。一个理性和审慎的政府是我国经济在新环境下健康成长的重要保证;二是要大力扶持。要充分利用WTO允许成员运用有关保障手段保护本国幼稚产业的做法,积极探寻有效的扶持方式,保护民族产业和弱势产品在激烈的竞争中免遭巨大冲击。当然,政府保护的目的不是保护落后,而是为了最终取消保护,促进受保护产业或产品国际竞争力的提高;三是深化改革,与时俱进。
同以往的改革相比较,加入WTO后改革的最大转变是从“我要改革”到“要我改革”,形成改革倒逼机制。政府行为方式要适应这种要求,自觉加大改革力度,加快推进国民经济市场化的步伐。我们应按照WTO所倡导的各项原则,深化金融体制、粮食流通体制、社会保障体制、国有资产管理体制等一系列改革。同时,大力推进信息化,加速现代化,加快城镇化建设,不断提高对外开放水平,维护国家经济安全,消除国内体制与国际规则之间的碰撞和摩擦。只有这样,才能消解我国经济同WTO规则真正接轨的冲突,才能确保我国经济在全球竞争中赢得主动。
二、政府审计目标的调整WTO是多边贸易体系的法律基础和组织基础
中国加入WTO,就要承诺并遵循WTO的规则,进行一系列的贸易、投资结构的改革,做出审计目标、审计重点的调整。为了适应WTO的要求,我国正加紧对现有财税制度、规章、投融资体制的调整和修改。主要包括:
A.税收制度改革。税收调整将遵照公平、公正、公开的原则,逐步调整消费税,统一企业所得税、完善地方税制、完善个人所得税及财产税,继续推进“费改税”的进程,并将完善对外国际经济活动的税收政策。
B.公共财政政策改革。进一步推进预算改革,将全部支出都纳入预算内,实行单一账户和国家集中支付制度,全面推进和完善政府采购制度。
C.会计结算方式将发生重大变化。今后将依靠计算机技术,逐步实行省级会计集中核算。
D.农业方面的转移支付将成为关注的焦点;
E.金融市场和金融监督体制将有巨大变化。这对审计工作来说,将面临一个新的形势,审计目标务必做出新的调整。
(一)财政审计目标的调整财政审计,包括收入和支出、财政预算执行情况审计和决算审计、行政事业审计、科教文卫审计、社会保障审计、环境保护审计、固定资产投资审计等。在财政审计方面,应由一般财政审计向公共财政审计方向调整,即不仅要加强对本级预算执行情况审计,加强对政府部门预算、科教文等资金的审计,还要加强对社会公共工程、社会保障资金等社会公共资金的审计,要实现审计重点的转移与调整,向收入与支出审计并重发展,并最终过渡到以效益审计为主。对支出审计由合法性为主向合法和效益性审计并重发展,并最终过渡到以效益审计为主。
(二)金融审计目标的调整加入WTO,我国的金融业将面临对内和对外开放两方面的挑战,从近期看,会带来如下冲击和影响:A.增加四大专业银行的竞争压力,加速其商业化改造的进程;B.引起证券市场结构的重大变革,国外的投资公司可能占据垄断地位;C.由于允许外资保险机构占50%的股份,而中国的保险公司与外资保险公司相比不具备任何竞争力,可能导致几年后中国不再有全中资的保险公司存在;D.人才流失严重、大量金融人才被外资金融机构挖走;E.推动利率市场化的进程,给金融调整和金融监督带来更多的困难;F.迫使人民币加快走向自由兑换,进而加大政府宏观调控的难度。另外,外资银行以混业经营的方式进入中国,而中国目前实行的仍是分业监督的体系,这显然无法适应未来形势的变化。金融审计作为一种综合性的监督,在变化的形势下,似可发挥独到的作用。因此,在金融审计方面,应由财务收支审计逐步向提高金融资产质量、防范金融风险及开展金融绩效审计调整,同时,应针对加入WTO后中国金融市场可能发生的变化及中国金融监督体制改革的方向,尽快研究金融监督体系中审计的地位与作用,加大审计监督力度。
(三)企业审计目标的调整我国国有企业尚处于体制转轨时期,原有的历史包袱没有完全消除,还承担着一定的社会责任,加上多年来技术进步缓慢,生产率水平较低,市场竞争力相对较差,而且亏损和亏损额很大。加入WTO要求国有企业按国际上通行的商业规则运行,减少政府对国有企业的亏损补贴,这使国有企业必须依靠自身的力量在国外产品的冲击下,求得生存和发展,从而面临更为严峻的挑战。企业审计,包括工交、商贸审计(金融审计从大的方面来讲也是企业审计)。企业审计应由对国有企业为主的审计逐步向对国有股份企业资产价值增值为主的审计调整;由传统的财务收支审计为主向《审计法》规定的资产、负债、损益审计过渡的调整;由合法性审计为主向真实、合法、效益性并重调整。当前情况下,企业财务收支真实性审计是基础,是前提,应放在首位。今后,在真实、合法的基础上,按WTO规则,也要与目前市场经济发达国家一样,对国有企业进行全面的经济效益审计。
(四)社会保障基金审计目标的调整加入WTO后,因国际竞争的压力和国际分工的要求,我国经济结构,产业结构的调整和企业重组是不可避免的,随着市场经济的放宽,我国部分产业和国有企业受到较大的冲击,随之又会造成劳动力的大量流动及失业人员的增加。尤其是农业受到冲击后,大量农民会成为城镇流动人员,在岗位竞争中,又会使更多的城里人成为富余人员,失业规模进一步扩大,政府财政需要相应增加这部分失业人员的最低生活保障及再就业费用,以缓解社会矛盾,促进社会稳定,而社会保障基金又因其覆盖面广和政策性强将成为社会公众极为关注的资金。只有社会稳定,政局才能稳定,政治稳定才有经济的稳定发展,入世后,健全和完善社会保障制度,强化社会保障预算、监督社保资金正常运转,是今后一个时期国家政策面临的一项重大任务,政府审计将会在其中扮演重要的角色。
因此,政府审计应由重视财务收支等审计为主向社会保障资金审计方面转移的调整,加强对社会保障资金审计,确保社保资金合法、有效使用,促进社会稳定和我国的政治大局的稳定,确保社会资金的安全、完整,促进国家宏观经济政策顺利实施。
(五)经济责任审计目标的调整经济责任审计主要是国家审计机关对党政领导所在部门、单位财政收支、财务收支的真实、合法、效益情况审计,分清领导干部本人应当负有的主要责任和直接责任,对企业领导人所在企业资产、负债、损益的真实、合法和效益情况审计,分清企业领导人本人应当负有的主管责任和直接责任,其主要目的是为干部考察任用提供依据,促进干部勤政廉政,从源头上惩治腐败。WTO规则要求政府提高工作效率,而工作效率的提高,很大程度上取决于领导干部的决策能力、工作能力及执法水平。加入WTO后,经济责任审计应由传统的财务收支审计为主向从财务收支审计入手的人格化审计调整,尤其是对企业领导人的经济责任审计。一方面要加大力度对重大违法违纪问题查处促进廉政建设;另一方面,要注重对内部控制制度进行测评,认真总结分析企业内控制度的健全性和有效性,为改进和加强政府对企业的监管提供服务,促使领导干部依法行政,正确决策,提高工作效能和企业经济活动的效益。
三、调整的应对措施
(一)转变观念、统一思想、实现政府审计的调整
1.入世是我们的自主选择。加入WTO后,我国成为世贸组织享受权利与履行义务的承担者和执行者。当前我国各级政府,应按世贸组织的要求,处理我国与世贸组织成员之间的经贸关系,包括服务贸易关系。同时,按世贸规则要求,加速转变各级政府的职能,当然也包括属于政府经济监督职能的政府审计工作。
2.入世对我们既是挑战,也是机遇。我国审计发展的历史表明,审计发展过程具有渐进性和曲折性,审计职能的发挥始终受到行政权力的规定和约束,至今仍保留着某些行政与司法监督的痕迹。在计划经济时期,行政力量以充分的政策、资金、财力以及人力等提供了迅速创建政府审计的条件,使政府审计组织网络全面建立。行政力量创建审计使其受政府行政干预,进而影响了审计赖以生存的独立性,削弱了政府审计的作用。入世以后,政府审计受到了市场化改革,政府职能转变,建立现代企业制度以及经济一体化等的多种冲击,虽然面临着严重的挑战,但同时还应辨证地看,也获得了良好的调整机遇。
3.政府审计的调整,在我国不仅是必要的,也是可能的。社会经济改革是一个大的系统调整,政府审计是一个人造系统,它是民众意志通过法律形式创造的一个适应性很强的系统,它与外界常常发生联动效应。一方面政府行为方式随着入世而改变,必然要求政府审计发生调整;另一方面市场经济的发展也为政府职能的转变奠定了坚实的基础,使包括审计调整在内的政府职能的转变也是可行的。这也是研究政府审计调整的现实意义之所在。
论分析,调整审计工作进度理论研究对政府审计调整的顺利与否至关重要。政府审计的调整是内、外部因素综合作用的结果,是一项系统工程,需要运用系统论方法从整体、宏观、结构、要素、联系、变化以及功能等方面讨论审计调整问题。
1.从整体上讲,政府审计调整是政府行为方式转变的一个具体内容。政府职能的转变导致政府发挥职能的行为方式转变,作为政府监督职能的政府审计也应实现调整和转变。
2.从宏观上讲,政府审计调整适应了经济全球化和国家经济利益观念的转变。政府审计不再是一种行政手段,而应根据市场取向,具有独立行政功能特征。
3.从结构上讲,政府审计也是主体、对象和手段的统一体,对象的变化必然引起手段的改变,并进而影响到主体的定位问题,政府审计调整从本质上讲是政府定位的一个重要问题之一。
4.从要素上讲,政府审计的目标同样也是最重要的审计要素,但它却是动态的、变化的,随着内外部环境的变化而随时进行着调整。政府审计的调整,从具体意义上讲,是审计目标发生变化的结果。
5.从联系上讲,政府审计与民间审计、内部审计有着密不可分的关系,随着市场经济利益主体的多元化趋势的进一步加强,随着内部审计职能范围的拓展,各类审计之间的功效互补,既相对独立又密切联系的三元关系结构将更趋于成熟和协调。通过分析,政府审计调整的工作进度应当是先清理,后调整,再健全和发展。即清理与世贸组织不适应的审计法律法规。调整政府审计的范围和重点,健全审计立法和审计制度,发展和强化审计机构和审计人员。
(三)认真落实和贯彻政府审计调整的原则
1.处理好稳定与创新的关系。我国加入WTO的基本条件是以发展中国家的身份入世,这就是要争取一个调整适应期,以顺利实现平稳地过渡。政府审计的调整也应以稳定为主,避免幅度过大过快,造成不必要的损失。
2.处理好中国实际与国际惯例的关系。我们的基本经济制度,法律文化环境等与国际有一定的差距,但经济发展的评价标准是一致的。应当明确经济发展和经济利益的概念,充分尊重国际惯例。但世贸规则并不完全代表所有国家,特别是发展中国家,应积极利用入世带来的机遇,充分表达包括我国在内的广大发展中国家的意愿,政府审计的调整也应当服务于这一目的。超级秘书网
3.处理好机构改革与强化审计监督的关系。机构改革的目标是精减机构、分流人员、提高效率。从市场取向看,是为了转变政府职能,解决人浮于事的矛盾。政府职能转变后,直接管理经济的职能将得到削弱,但监督经济的职能会得到加强。因此,审计监督职能应当强化,政府审计机构应得到加强,政府审计人员也应扩大,但要避免借强化之机,造成新的人浮于事的局面。
(四)以市场为取向确定政府审计的调整思路
1.政府审计应重点监督如何加快国有经济布局的战略性调整。主要应当明确,分解和规范政府作为公共管理者和国有资产所有者两种职能,完善与新体制相适应的国有资产管理体制;监督政府是否基本退出对企业经营活动的直接行政干预。
2.政府审计应重点监督政府如何改进宏观经济调控职能。主要包括进一步完善财税、金融、外汇管理体制,主要以经济和法律手段而不是行政干预手段实施宏观调控,制定经济社会发展规划,增强对国际经济环境变化的应对能力,维护国家经济安全。
3.政府审计应重点监督政府如何健全市场机制职能。包括以法律制度界定和保护知识产权,保障产品和生产要素的流通,打破地方和部门的行政性垄断或限制,建立和维护统一、开放和竞争的市场秩序,为市场进入者创造有基本信用的、可预期的、公平竞争的秩序。
4.政府审计应重点监督政府如何改进收入分配和社会保障职能。包括逐步建立和完善覆盖全社会的高效率的社会保障制度,通过有效的税收和转移支付制度,调节国民收入分配,促进社会公正和谐。
5.政府审计应重点监督政府如何加强经济与社会可持续发展的协调职能。包括正确处理人口、资源、环境和经济发展的关系,用经济、行政和法律手段保护和合理开发自然资源,治理环境污染,保持生态平衡,降低经济发展的社会成本。
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论文题目：试论国家审计与国家经济安全
一、选题的意义
进一步加强国家审计监督工作建设，提高政府资源合理使用效率，是政府监管的重要内容，同时也是维护我国国家经济安全的基本保证。政府通过财政审计，规范预算管理，提高财政资金使用效益，维护国家金融安全；通过企业审计，揭露各种弄虚作假行为和重大违法违规问题，以及决策失误给企业所造成的损失浪费，维护国有财产安全；通过经济责任审计，提高干部队伍的责任意识和管理水平，从源头上预防和治理腐败。
审计工作的首要任务是维护国家经济安全，审计工作应适应外部环境和条件的变化，顺应审计工作发展的内在规律，在总结经验的基础上实现审计工作转型，是经济社会发展的必然要求，更是审计工作实现自身科学发展与时俱进的必由之路。因此，对国家审计与国家经济安全之间的关系；国家审计在维护国家经济安全方面的作用及发挥作用的途径、方式；国家审计如何在维护国家经济安全方面发挥更大作用等方面作一些有益的探索显得非常必要。
二、国内外研究现状
国外：上个世纪60年代后期，美国就有学者关注国家经济安全问题。70年代，石油危机的爆发，使日本学者开始重视日本的生存空间和经济安全问题。最早使用经济安全这一概念的官方报告是1980年日本政府出台的《国家综合安全报告》，该报告中经济安全被视为国家安全的组成部分。80年代，美日两国学者相继出版了有关国家经济安全的学术专著和研究报告。直到90年代，国家经济安全问题才引起国际政界要人、战略专家的关注，此时，国家经济安全的概念逐渐融入到很多主权国家的国家战略或政府政策之中。
有学者认为，国家经济安全是维持那些有利于促进资本和劳动生产效率提高，从而维持一国公民较高的生活水平，维持一个对创新和国内外投资及经济可持续增长有益的环境所必须的条件；另一种观点强调，国家经济安全是本国经济不受外国严重剥夺的威胁，也即国家经济安全就是一个国家不受其他任何国家使用经济等手段进行操纵的状态。相反，经济不安全就是易于受到其他国家侵略或伤害的状态。这部分学者认为，如果说国家安全指的是保护本国免受外国暴力威胁和伤害，那么国家经济安全就是保护本国经济使其免受外部力量的影响和伤害。
此外，左根和阿什针对中国的经济安全问题进行了反复研究。他们认为，中国的经济安全问题主要包括地区间收入差距、乡村向城市移民、大量失业、社会稳定、粮食短缺、能源供应和环境保护等方面。他们研究了中国政府的自给自足政策和有效治理在经济安全中的极端重要性。两位学者认为，经济安全的核心不仅包括有效的商品、金融和劳动市场，还需要良好的工业结构和有效的规制制度。
国内：左敏(2011)认为维护国家经济安全是国家审计的现实目标。本文从国家经济安全的概念和体现形式入手，深入分析国家审计与国家经济安全的关系，以及维护国家经济安全的审计局限，提出在新的时代背景和历史条件下，应按照维护国家经济安全的目标要求重新定位审计工作的方向和着力点，即以落实权力主体经济责任为主攻方向，强化对公共资源整体性的监督，保障公共资源安全；强化对公共责任落实情况的监督，保障公共权力运行安全；强化对公共政策执行情况的监督，保障公共管理安全；强化对国际竞争引致公共风险的监督，保障宏观经济安全。刘博，安广实(2010)认为国家经济安全是世界各国都非常重视并长期关注的问题。政府审计作为国家经济安全保障体系的重要组成部分，对于维护国家经济安全有着重要的作用。本文对相关研究成果予以梳理和总结，并对未来进一步的研究内容和领域进行了展望。雷家骕(2000)认为，国家经济安全核心领域应包括战略资源和能源供给利益、产业生存与发展利益、金融系统运行与发展利益以及财政收支与运行利益四大方面；而国家经济安全相关领域包括科技发展、信息安全、生态环境、社会稳定性、公共安全、周边事态、国际关系七大主要方面。王梓薇(2008)认为针对国家经济安全理论研究的不足，文章以理论与实践为主线，就国家经济安全研究进行了回顾与总结。归纳了国外学者在国家经济安全研究主要进展，以及国内学者对国家经济安全问题的相关研究。乔瑞红(2009)认为国家经济安全关系到一国经济能否健康、快速可持续发展，政府审计只有把维护国家安全和国家利益作为首要任务，才能有深度、有高度。本文论述了政府审计在维护国家经济安全中的作用，阐述了两者关系，提出了政府审计维护国家经济安全的具体途径。
王素梅，李兆东，陈艳娇(2009)认为维护国家经济安全是政府审计的职责所在。政府审计应在国家宏观经济政策的制定与实施、国家重点行业的运行、国家金融安全、国家可持续发展等方面发挥监督、预警和服务作用。政府审计应贯彻全面审计与专项调查相结合的战略方针，以审计信息、审计报告为载体，实现审计功能结构的调整变革，保持国民经济的安全稳定和可持续发展。廖义刚，韩洪灵，陈汉文(2008)认为政府审计在不同的国家形态下有着不同的服务对象和性质。本文以洛克、奥尔森和巴泽尔的国家理论模型为基础，从本源上追溯了不同国家形态下政府审计的职能及相关特征差异，并给出内在逻辑一致的解说。本文的结论将为我国政府审计的发展战略作出合理安排提供一个得以支撑的思想框架和较坚实的理论基础。王世谊，刘颖(2009)认为政府审计在促进国家经济安全运行中具有重要的保障作用、监控作用、预警作用和保护作用。政府审计发挥作用途径主要包括：增强排险功能、规范功能、促进功能、免疫系统功能和守护功能。政府审计发挥作用主要方式就是以科学发展观为指导，以审计人员综合素质为支撑，以探索创新精神为动力。蔡春，李江涛，刘更新(2009)认为随着国际政治、经济形势的变化，国家经济安全成为国家安全的核心，引起了高度关注。政府审计作为国家经济安全保障体系的重要组成部分，对于维护国家经济安全有着重要的作用。从审计历史层面、理论层面、法律层面、国际经验层面以及现实层面五个方面提出了政府审计维护国家经济安全的基本依据，从基本层次与衍生层次两方面剖析了政府审计维护国家经济安全的作用机理，并从创新审计模式与构建经济安全审计预警系统两方面探讨了政府审计维护国家经济安全的路径选择问题。官银(2010)认为政府审计作为一种独立的经济监督方式，是国家经济安全的“免疫系统”，对实现经济调整、政策执行具有监督职责和预警作用，可提高财政资金和公共性资金的绩效管理、维护国家财政安全和防范金融风险，还可促进节能减排和环境保护的实施。因此，政府审计应创新审计理念，构建审计预警机制，实施绩效审计，建立健全问责机制，确保经济运行质量，促进经济健康发展。汤小莉，逯颖(2011)认为政府审计是公共财产的卫士；它的特殊的身份，使它在国家经济安全方面承担着重要的角色。随着社会经济的快速发展，政府审计也在不断拓宽审计监督范围的边界，正朝着保障国家经济安全的方向延伸。在经济全球化的背景下，可以通过国家经济安全审计评估报告、制定国家经济安全评价标准等方式建立国家经济安全审计监测预警机制，从而充分发挥政府审计维护国家经济安全的主要作用。
上述分析可以看出，国内外对于国家经济安全这一研究是一脉相承的，首先都肯定了一国维护经济平稳运行、保证基本福利水平，使其不受外部环境的影响与威胁是国家经济安全的基本要求。在此基础上，国家经济安全还需要在有效保障全球化背景下国际间合作以及获取收益的能力。
三、框架结构
第一部分：简述国家审计与国家经济安全的定义，通过定义，引出本文研究的主要内容，并对国家审计与保障国家经济安全的关系进行一个简要的描述。
第二部分：介绍国家审计与国家安全经济的关系，简要分析了国家审计与国家经济安全之间是怎样的一种关系。
第三部分：介绍国家审计在维护国家经济安全方面的作用，对国家审计的几个主要作用分条简述，为下文国家审计在维护国家经济安全的路径打下铺垫。
第四部分：介绍国家审计在维护国家经济安全方面路径选择，对国家审计维护国家经济安全的方式方法分条描述，进行总结性的归纳整理。
四、进度安排
1月5日前在广泛搜集和阅读相关资料的前提下完成开题报告
1月6日至2月28日完成论文初稿
3月1日至4月30日完成修改稿
5月中下旬定稿并提交相关资料
五、参考文献
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［关键词］政府审计,审计制度,实施应用
政府审计在国家的经济、政治、社会发展过程中具有适应性特征。市场经济国家的政府审计具有共同特征：依据法律授权，对政府及其公共部门财政财务收支的真实合法性及其履行职责管理和使用公共资源的经济性、效率性、效果性进行检查和评价，并依法将审计结果向社会公众予以公告。
1我国政府审计制度现状综述
（1）政府审计依据面临较大的调整。按照WTO规则，世贸组织的所有协议将成为我国政府行为的规则，与WTO规则相关的国内立法要进行调整，审计执法依据发生了显著变化。同时按照WTO规则，所有对外贸易法律和政策都要公开。所有对外贸易的法律政策只能由中央政府统一制定，各地方必须执行中央出台的法律政策。我国加入WTO后，任何地方、部门制定的地方性法规、规章如果同国家有关法律政策不一致，均属无效。
（2）对政府审计的透明度要求更高。我国审计机关作为政府的组成部门，也要提升审计工作的公开透明度，逐步建立和规范审计结果公告制度，要研究审计机关对外公布审计结果的形式、内容和方式等，尽快推行这一制度，让社会更多人了解和支持审计工作，为审计工作创造良好的社会环境，增强审计监督的权威性。
（3）审计风险增大。风险是市场经济的产物，随着管理技术含量的提高，网络技术的应用及电子贸易的扩大，财务报告舞弊的机会将会不断增加，手段更为隐蔽，这种舞弊行为不仅会大大增加审计风险。还会误导投资者和债权人做出错误的投资决策，这就要求审计监督部门要强调风险意识，及时披露被审计单位的固有风险和控制风险。
（4）审计人员的素质面临挑战。面对经济全球化和国际市场竞争的猛烈冲击，审计环境越来越复杂，审计人员存在诸多不适应，一是指导思想不适应，缺乏宏观意识、风险意识和责任意识；二是知识、技能、手段不适应。这就要求审计人员，必须具有较强的应变能力和较丰富的科学文化知识。目前我国审计人员的知识亟需拓宽，除了掌握一门专业外，还需成为懂得管理、财务、经济、工程、法律、英语、计算机技术的复合型人才。
2政府审计制度的实施策略
2.1政府审计制度的作用对象
政府审计制度作用的对象是指接受政府审计制度规范和约束的实体。主要为直接对象与间接对象。而就功能来说，对制度功能的分析在制度经济学理论研究中，为数不多且相当零散。
从政府审计制度作用对象来看，政府审计制度的功能体现为政府审计制度的显，主要通过两个基础的隐对个人行为发生影响。
（1）资源配置功能。政府审计制度本身是一种决策性的政府资源，又是一种对审计资源具有支配和配置作用的资源，并通过支配审计资源来规范政府对公共资源的使用。有效的政府审计制度可以达到政府审计行为资源各要素之间的协调运行和社会公共资源各要素之间的协调运行以及社会可持续发展的目的。
（2）降低政府交易成本。政府交易成本的决定要素分为交易要素、人的要素。有效的政府审计制度能降低政府交易中的不确定性，抑制政府官员的机会主义行为倾向，从而降低政府交易成本。
（3）行为导向和社会整合功能。理性人的个人理可能导致集体非理性。解决冲突的办法不是否认个人理性，而是进行相应的制度安排。政府审计制度通过建立共同的政府审计价值标准和信念来协调政府与公众之间的相互关系，增强政府信用，把阻碍合作得以进行的因素减少到最低限度
（4）维护经济秩序和经济发展。扩展人类选择是经济发展的一个基本目标，而制度安排对人类选择的扩展起着非常关键的作用。就政府审计制度而言，可以通过影响信息和资源的传播渠道改变其可获得性，通过利益动力机制的塑造，以及通过改变政府交易的基本规则而对秩序发生作用，从而可以提供更有效率的组织经济活动的途径而对发展做出贡献。
2.2审计结果公告制度的建立
随着社会主义市场经济的发展和人们素质的普遍提高，广大人民群众的法律意识不断增强，人民迫切要求享有知情权，了解公共资金的使用及运作情况。这就要求政府政务公开，而审计公开是政务公开的重要组成部分，实行审计结果公告制度是审计公开的重要形式。公开透明也是现代社会的大趋势，是现代政治文明的基本要求。因此，实行审计结果公告制度，一方面可以使政府部门的运作置于公众的监督之下，有利于监督执行单位，保障公民的知情权，使社会公众更加广泛地参与监督政府公共事务管理，实现真正意义上的人民当家作主，另一方面还可以促使政府部门不断加强和改进公共财政管理，对于政府部门的规范运作，进而促进依法行政，推进依法治国战略的实施，促进建立健全惩治和预防腐败体系，形成运转协作、公开透明、廉洁高效的行政管理体制具有十分重要的意义。
审计机关向社会公告审计结果，必须经审计机关主要负责人批准。在当前，涉及重大事项的，应当报经本级人民政府同意，杜绝擅自公布审计结果行为。并且只有符合以下两个基本条件的审计项目，才能对外公布。审计认定的事实要清楚，证据要确凿，定性要准确，评价要客现公正。公布时，审计机关要主动与被审计单位联系，对相关秘密要取得被审计单位的认可，征得保密部门的同意。对拟公布的审计事项中需注意的保密事项，要适当进行技术处理，以防泄密。
2.3审计管理策略的实施
审计组织发展战略计划框架的设计与实施给我国政府审计机关一个新的、从组织发展的视角开展审计管理的启示。与以“组织发展计划”为核心的组织发展战略计划框架相比，我国政府审计机关还缺乏从审计机关的内、外部，从审计业务的内、外部综合开展审计管理的认识和实践。当前的审计管理在管理制度框架的系统性、管理内容的充实性和框架实施的制度保证程度方面，还有一些值得改进和提高的地方。
尽管规划的制定与实施收到较好效果，但从组织发展管理的角度看，目前我国政府审计管理制度框架的内容比较单一，还缺乏与规划配套和相互支撑的具体的审计业务滚动计划、单项业务绩效协定；缺乏对规划实施中的风险分析与可能的舞弊控制；没有将规划中的重点工作与部门预算建立对应关系，部分规划内容缺乏应有的资金支持。因此，完善审计管理的制度框架，就是要以规划为核心，建立审计业务滚动计划、审计业务支撑计划、单项审计业务绩效协定以及风险管理计划为内容的战略计划框架，重视部门预算的编制和执行中对规划重点工作的支持，注意各个计划之间的衔接，使审计管理的制度框架成为一个有机整体。超级秘书网
3结语
我国还属社会主义初级阶段，各方面的法律法规还不太完善，尤其是政府审计准则及审计法律责任方面的法律很不完善，使我国的政府审计尚属于摸索前行阶段，还有很多方面亟待完善。近年来普遍发生的财务造假丑闻使得人们对注册会计师行业似乎失去信任，审计报告失去应有的公信力，审计行为的公信力受到质疑等诸多问题，客观来说问题的出现并不是坏事，这对于整个审计行业的发展而言，审计监管制度的改进已经迫在眉睫。
参考文献:
［1］冯均科.以问责政府为导向的国家审计制度研究.审计研究.2005（6）.
关键词：政府审计成本控制
一、政府审计成本控制中存在的问题及影响因素分析
(一)政府审计部门对于成本控制的意识薄弱政府审计部门作为我国政府监督体系的重要组成部分，主要是对我国财政支出和使用情况进行监查，对其他部门进行监督审计。而对于审计部门自身的监督和审查工作则很少，对其自身财政资金的使用效率则缺少有效的评价标准。目前虽然审计署对审计成本控制有所加强，但审计机关的审计人员还没有真正树立起成本控制观念，没有把投入与产出、成本与效用结合起来考虑，部分审计机关只注重一年完成了多少审计项目、收缴财政数量、罚款收入等指标，而不注重对自身效率的考察，导致制定计划不讲科学性，随意变更审计计划的现象时有发生。
(二)政府审计资源的配置不合理目前我国政府审计总体上资金、人力和时间等审计资源的投入不足，但同时也存在对这些现有审计资源缺乏有效的整合利用。对审计项目的工作量和可用的有效审计资源没有进行准确测算，具体落实到审计项目时由执行单位自行安排，基本上是“有则多配、无则少配”，尚无审计项目与审计资源消耗的参考标准。由于缺乏对资源与任务的总体把握和分配，使得对审计对象的监督缺位与重复监督的现象并存；由于任务与人员不匹配，形成了资源不足与资源闲置现象并存；由于审计力量调度不当、分布不均等情况，致使审计项目审得不透，既加大了审计风险，也使投入的大量审计成本未能发挥其效用，无法有效降低审计成本。
(三)政府审计计划和程序的制定缺乏科学性审计计划是指导审计工作进行的纲领，也是设计审计程序的依据。而审计程序既是保证实现审计目标的手段，也是审计成本的直接决定因素。如果审计计划的制定不科学、不合理，则会导致审计程序繁琐；审计程序的执行重点不突出就会提高相应的审计成本，从而导致审计资源的严重浪费，增加不必要的审计程序，增大审计成本。我国的审计计划还没有形成一个科学、系统的管理体系，很大程度还处在一种粗放管理状态，相当多的审计机关实际上是有计划无管理。在实际工作中，由于缺乏科学的预见性，缺乏对客观情况的科学分析判断而导致审计计划制定不科学、计划执行效果差的情况屡见不鲜。经常是付出了大量的人力、物力和财力而审计成果不尽理想，甚至一无所获。
(四)政府审计成果未能有效地利用政府审计成果主要是指政府审计报告，以及被审计单位按照执行审计决定所节约的成本、避免的损失和效益的提高或者揭发的重大违法案件，及时移交司法机关立案查处所避免的社会损失。审计成果扩大就可以相对降低审计成本，而审计成果不理想则会相对加大审计成本。在当前审计工作中，扩大审计成果的挖掘不够充分，措施不够得力，应出的审计成果被埋没的情况较为普遍。
(五)政府审计缺乏有效激励措施目前审计机关仍然采用传统的薪酬制度，未能根据审计人员的绩效进行相应的奖惩。由于审计人员缺乏激励机制，对审计成本的节约或浪费得不到相应的奖惩，甚至得不到客观的评价，因此，审计人员的主观能动性在某种程度上未能充分发挥。从而导致目前以审计组为单位的审计项目成本控制基本上处于被动状态，效果不尽理想。
(六)政府审计任务繁重和审计资源不足20多年来我国审计事业得到了长足的发展，尤其是近年来审计公开的力度逐步加大，透明度不断增强，社会公众对审计监督的期望也越来越高。新修订的《审计法》又进一步扩大了政府审计的范围和审计内容：将审计监督范围中的“国家的事业组织”调整为“国家的事业组织和使用财政资金的其他事业组织”；将“国家建设项目”调整为“政府投资和以政府投资为主的建设项目”；新增了经济责任审计和效益审计，并且经济责任审计的范围也扩大到“对国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人”。政府审计范围和审计内容的扩大，无疑会增加政府审计的任务。
(七)影响政府审计成本的因素影响政府审计成本的主要因素包括：审计项目的重要性和复杂性。审计项目的重要性一般反映出该项目的重要程度，一般来讲审计项目的重要性越强，审计过程中所投入的资金、人力、时间等资源就越多，这些因素的增加势必会带来审计成本的提高。同样，审计项目的复杂性也会对审计成本产生重要影响，对于一些较为复杂或有较强变化性的审计项目，即使制定了预算，随着项目审计的推进也难免会造成预算的追加或减少，从而影响审计成本；审计项目的规模与风险。审计项目的规模大小决定了审计工作量的多少，而审计工作量的多少又直接决定了审计中耗费的资金量，进而决定了审计成本的多少。同样审计风险也是决定审计成本的重要因素，风险大的项目要制定更加详细的审计计划，采取更加严格的审计程序，这势必会增加投入该项目的人力、财力和物力等资源，进而提高审计成本；审计人员的素质。审计人员素质的高低直接决定了审计计划制定的科学性，审计程序执行的有效性，从而决定了审计效率的高低。有一支综合素质高、业务能力强的审计队伍是提高审计工作效率的关键。审计工作的效率提高了，审计成本自然就会降低；审计的方法和技术。审计技术的先进程度在一定程度上决定了审计效率的高低。随着知识经济时代和信息社会的到来，审计技术不断进步，新的审计方法也相继出现，审计人员只有不断学习和研究新的审计技术方法，才能在审计过程中降低审计成本。
二、政府审计成本的控制原则
(一)规划性和整体性原则在进行政府审计成本控制的过程中要有整体规划性的意识，既要考虑到审计成本管理与一般意义上的成本管理的共性，又要突出审计成本管理的个性特征。在制定审计计划时，既要突出重点，在重点项目上安排较多的成本预算，又要注意一般项目和常规项目的预算安排；既有审计工作量的科学测算，又要留有一定的余地，以便将一部分资金和时间用于临时性项目。只有通过这样的整体规划才能合理的配置资源进而起到节约成本的作用。如从审计机关的组织结构上要体现规划性和整体性原则，打破以往分派审计任务的格局实行审计项目组，根据具体审计项目的需要抽调能胜任的审计人员组成审计小组，这样可以避免审计工作分配不合理的问题，解决审计资源浪费的问题，节约审计成本。在具体执行审计工作时，各审计项目组要从整体发展要求出发去分析和设计审计程序，避免重复交叉，应将审计程序作为一个系统，将各种程序的重复、交叉与矛盾减少到最低限度。
(二)重要性原则我国政府审计的对象众多，如果没有选择的进行审计，审计人员的工作量就太大会疲于应付，既浪费了审计资源，实际的效果也不好。因此，在确定年度审计计划时，要坚持突出重点的方针和有所为有所不为的审计理念。审计机关应该以国家中长期发展规划、宏观调控政策，国家经济工作会议确定的目标以及当地党和政府的中心工作为依据，将国家的重大投资项目、
群众关注的热点问题作为审计重点。审计重点对象确定之后，在执行审计的时候也要遵循重要性原则，即重点审计被审计单位的财政财务收支及经营管理活动的合法性和效益性，重点审计有权支配公共财政资金的主管领导做出的决策是否有利于国家利益和经济发展的情况。这样可以达到合理使用和节约审计资源的目的。
(三)节约性原则我国经济效益审计工作的开展体现了我国政府要坚持科学发展观，建设节约型社会的目标。审计i作要促进政府各部门和使用财政资金的其他事业组织在使用公共资金时要讲究经济性、效率性和效果性，为建设节约型社会提供保障。审计机关作为政府的一个部门在开展工作时也要遵循节约的原则，在不影响独立性的前提下，项目安排要尽可能就地就近。长期以来，为了保证审计的独立性，审计署对驻各地特派员办事处的审计项目安排，多采用异地交叉方式。异地交叉审计往往增加了审计外勤费用，而且由于被审计单位对审计人员来讲都是全新的部门，有很多不熟悉的情况和问题需要去了解，客观上也增加了审计成本。所以。在不影响独立性的前提下，应尽可能安排就地就近审计。(四)重质量及创新性原则加强审计成本管理和控制必须以保证审计质量为前提，只能在保证审计质量的前提下讲成本控制，而不能只讲成本控制不讲审计质量。否则审计成本虽然得到了控制，审计质量却下降了，其审计风险将不堪设想。如经济责任审计中，为了赶时间赶进度，致使取证不足、定性不准，而作出了与事实不符合的结论，就会影响对于部的正确使用，甚至会造成严重后果。同时在进行审计成本管理时必须坚持创新性原则，做到解放思想、与时俱进，积极引进先进的管理理念和先进的技术方法，解决当前越来越重的审计任务与审计资源相对有限的矛盾，实现审计资源有限条件下审计产出的最大化。
三、政府审计成本控制的对策
(一)加强审计成本控制的意识，改变审计人员的激励措施审计成本控制意识的提高是控制政府审计成本各种措施的前提，没有审计成本控制意识的提高，其他一切措施皆是空谈。这需要加强对政府审计机关人员的成本控制教育，让其认识到控制成本的重要性。同时要逐步改变审计人员的薪酬评价标准，把成本的节约纳入到薪酬评价体系中来，从而提高审计人员参与成本控制的积极性。审计机关要树立审计成本意识，要做到审计成果以审计成本为前提和基础，建立“审前调查有概算，正式进点有预算，审计过程有核算，项目结束有决算”的项目成本管理机制，强化审计项目成本控制。通过薪酬制度的改革激励审计人员参与审计成本管理，促进以审计组为单位的“预算有约束、执行有标准、决算有考核”的成本管理体系的形成，建立长效控制机制。
(二)整合各种审计资源，提高审计工作效率整合审计资源的利用状况直接决定着审计成本的高低，加强审计组织内部及外部相关资源的协同和联动，促进现有审计力量与审计对象的最佳结合，也是审计成本控制的重要手段。一是计划安排要明确目标，突出重点，将有限的资源用于重点领域。这就要求审计机关必须在现有资源的条件下认真选定审计重点，充分发挥审计资源效用。要将突出重点的思想贯穿于审前调查中，体现在审计方案上，反映在审计实施中，运用于分析和处理审计发现的问题上。只有这样，才能使“全面审计、突出重点”落实到位，从而提升审计成果水平。二是加强调查研究，全面深入把握被审计对象或事项的情况。对某些事关国民经济全局的项目或资金，组织全行业、全系统或全国范围内的分层次审计，是整合审计资源的重要手段。可在无需增加审计资源和力量的情况下，也能从更高层次上、更加深入地发挥审计监督的作用。三是注重利用审计机关外部资源，既包括其它审计机关的资源，也包括法律法规所允许使用的被审计单位的内部审计机构的资源，还包括聘请专家参与审计。
(三)改进审计手段与方法，提高审计队伍的素质大力引进、吸收、使用和推广先进的审计思想与方法，积极探索信息化条件下新的审计方式和方法，提高审计机关技术装备水平，不断改进现有的审计技术方法，增加审计工作的技术含量，总结审计实践中形成的行之有效的技术、技巧、经验与方法等，以求在不增加或不大幅度增加人力、财、物的投入的情况下，较大幅度地提高审计效率和效果。如采取抽查与详查相结合，逐步由账项基础审计、制度基础审计向风险基础审计过渡，充分利用内部控制评估、风险评估、抽样审计等一些先进的方法，将重要性水平的运用、分析性复核的运用贯穿于整个审计实施过程。对一些非重要的项目，用分析性复核程序代替详细测试，强化项目成本控制。同时审计机关要定期对审计人员进行业务培训，不断使其获得现代管理、现代审计的新知识，也会增强审计能力和提高审计水平。
(四)充分利用审计成果，发挥审计资源效益长期以来审计人员忽视对审计结果的利用和管理，使得很多有价值的审计信息被束之高阁，造成审计资源的浪费。在审计成果的挖掘利用方面，一是要实行审计结果公告制度。对所有审计和审计调查项目的结果，除涉及国家秘密、商业秘密及其他不宜对外披露的内容外，全部对社会公告，实现审计成果的社会共享和利用的最大化。二是建立审计结果跟踪落实制度。审计不仅要查出问题，还要促进问题的解决落实。所以，加强审计成本控制，还要强化对审计决定和审计意见落实情况的跟踪检查，做到查出一个问题，就及时处理解决一个问题。
(五)实行审计预算管理，加强成本动态控制预算是成本控制的一种好方式，审计经费预算来源于每个具体项目成本费用的总和，每个具体项目的成本费用又是根据项目要达到预期目标所测算的工作量计算得出的。每个审计项目的成本控制要从立项开始，抓住主要矛盾，统筹作出安排。实行审计项目预算管理就是计划编制部门以审计项目计划为基础，按照经费预算与审计任务相匹配的原则，测算审计成本、核定预算。在准确评估、判断审计成本效益的基础上，作出适当的审计项目选择。在制定科学的审计预算基础上，设立审计项目明细账，分项目核算审计成本。
(六)严格审计质量管理，减少项目费用支出首先要做好审前调查。一方面是摸清总体情况和业务流程，另一方面是初步把握住被审计项目存在的几方面主要问题，掌握管理上的薄弱环节。只有进行了充分的审前调查，才能在正式审计时集中力量，直奔主题和重点，从而减少现场审计时间。其次要写好审计方案。审计方案不仅要目标明确，还要指标详尽，并尽可能地量化。要对现场取证、写审计日记和工作底稿、中期汇报、业务会议、分析证据和底稿、报告初稿、报告征求意见等工作所耗费的时间及各审计事项的最迟开始时间、最早结束时间等做出具体安排；在人员安排上，必须合理搭配有不同专长的各类人，明确完成任务需要什么样的人，各类人的具体人数；在经费的安排上，要编制审计外勤经费预算等。另外，还要加强现场审计管理。坚持推行审计日记制度、审计报告制度和审计责任制度。
一、存在的问题
1.政府审计主要是真实性审计和合规性审计，且审计技术方法和手段落后。我国有关法规规定对国务院各部门、地方各级人民政府及其各部门、国有金融机构和企事业组织以及法律、行政法规规定的其他单位的财政收支或财务收支的真实、合法和效率、效益进行审计监督。但在审计实践中，我国的政府审计机关主要是开展真实性审计和合规性审计，其他诸如经济责任审计主要是离任审计.缺乏事中、事前监督，政府采购审计、预算执行审计的开展时间很短。审计技术方法方面，还停留在详细审计阶段，特别是基层审计机关更是如此。政府绩效审计的审计领域广泛、审计内容复杂且多变、审计方法灵活多样、审计工作量大，详细审计几乎不能满足政府绩效审计工作的要求。现有政府审计经验的积累不利于政府绩效审计工作的开展。
2.政府审计主要是采用手工审计，“电子化”程度低或电子计算机利用程度低。为适应信息化发展的要求，目前我国正在利用计算机和网络技术进行财政管理，即启动“金财工程”，这是实现财政管理现代化，提高财政管理效率的必由之路，也是电子政务的重要内容。与之相适应，政府也在积极进行“金审工程’，实现审计工作.‘电子化”。但是据笔者了解，一方面政府审计机关特别是基层审计机关“电子化”程度低;
3.审计人员综合素质不高，审计人员队伍知识结构单一。审计工作能否得到加强，虽然受制于多种主客观因素，但关键取决于实施审计工作的主体—广大审计人员队伍的素质。没有一支训练有素、结构合理的审计人员队伍，就无法承担新时期我国政府审计工作的艰巨任务。
4.审计结果传递和利用方式大大削弱了政府审计的效能和作用。采取司法模式的国家，如法国、意大利、西班牙等国的政府审计机构具有判决权和制裁权，因此其审计结果具有极强的法律约束力。美国会计总署虽然没有上述权力.但其审计报告要提交给国会，其作用通过国会间接实现，主要由两条途径:一是对不接受审计建议的被审计单位停止拨款。这与经济利益挂钩，具有极强的约束力;二是召开听证会，在听证会上公开存在严重浪费或管理不善单位的审计报告，而各种新闻媒体的报道将给被审计单位带来巨大的舆论压力和，对推动审计建议的实施和强化审计报告的作用具有重要意义。英国的政府绩效审计报告提交国会的同时还要公开发表。澳大利亚采取的另一项措施是后续检查，对被审计单位管理人员根据国会、公共账目委员会和审计报告的建议，针对本单位缺点提出的改进措施的落实情况进行检查，并继续向国会报告以前报告过但并未得到妥善处理的重要问题，直至审计长公署有理由认为所有改正措施均已落实。我国的政府审计机关每年也要向政府提交审计一报告，并由政府向国家立法机构—人大常委会提交年度审计报告，然而内容却仅限于财政审计，其他审计均不出具对外报告。在审计结果使用上常常与设立该项审计的最初目的脱节。政府审计报告需要经过有关领导“审批”。这样的审计结果传递与利用方式是政府审计的效能和作用大受影响。
5.我国未制定政府绩效审计准则，也没有适合我国国情的政府绩效审计理论成果作指导，政府审计准则体系也还处于逐步完善之中。因此，当务之急是完善政府审计准则体系，适应我国政府绩效审计实务工作的开展，尽快制定政府绩效审计准则。
二、解决的对策
1.向社会审计学习。我国的社会审计与政府审计、内部审计相比，发展比较完善，政府审计向社会审计学习:第一，可以向社会审计机构借调具有丰富经验、掌握最新审计技犬和审计方法的注册会计师;第二，派遣政府审计人员到社会审计机构学习，使其获得广泛的实践经验并掌握有益的配套技术;第三，借鉴社会审计准则，完善政府审计准则体系和有关的法律体规，制定政府绩效审计准则。
2.派遣审计队伍的骨干力量到政府绩效审计工作开展较好的国家或组织考察学习。例如，最高审计机关国际组织(INOSAI)，最高审计机关亚洲组织以及美国会计总署、加拿大综合审计基金会，澳大利亚、新西兰、德国、英国等的最高审计机关。
3.审计人员队伍知识结构、人员结构多元化。第一，定期或不定期的对审计人员进行培训，培训内容应多元化，如审计技术与方法、政府公共管理、计算机应用、相关法律法规等;第二，采取激励措施，引进竞争机制，促进审计人员主动学习，提高自身素质、完善知识结构;第三，招聘有丰富经验的注册会计师加入审计人员队伍，为审计人员队伍带来最新的审计技术和审计方法;第四，招聘诸如经济师、律师、工程师、公共管理专家、电子计算机专家等各类专业人才，使审计人员结构多元化，适应政府绩效审计领域广、内容复杂等特点的要求;第五，吸收大学毕业生进入审计队伍，并对其进行必要的专业培训，其原有的知识结构和现有的专业培训，会使其在几年之内成为审计队伍的有生力量和栋梁。第六，根据政府绩效审计的需要，在审计过程中聘请相关的专家参与或提供咨询。超级秘书网
关键词：政府绩效审计；权责发生制；综合财务报告；国家治理
政府绩效审计是从传统审计体系中衍化出的，强调审查管理效率和效果的审计。1956年起，西方政府审计体系发生变革，逐渐从传统审计向绩效审计转变，至2017年已经基本形成以绩效审计为主的政府审计体系。而中国关于政府绩效审计的研究还处于成长初期，未能形成一个完善的系统。当下，我国正处于国家治理转型期，政府会计也开展了权责制改革，新的政府会计准则已经于2017年1月1日施行；这意味着今后的政府绩效审计将形成一个以预决算报告和权责制财务报告为基础的二维审计体系。为了服务国家治理转型，本文从我国对政府绩效审计的研究、基于权责制综合财务报告的政府绩效审计以及政府绩效审计对国家治理的影响这三方面着手，对以往文献进行了归纳总结。
一、关于政府绩效审计的研究
1956年，第二届最高审计机关国际组织会议提出要检查管理水平和生产效率，自此绩效审计思想开始出现。经历半个世纪的发展，西方国家已经形成了完善的政府绩效审计体系。相较而言，国内对于政府绩效审计的研究开始得较晚，直到20世纪90年代我国政府绩效审计的研究才开始萌芽，当时就有学者预言，绩效审计将成为我国未来政府等行政事业单位审计的发展趋势和主要方法（王会金，1993）。进入21世纪后，中国与国际接轨，对政府绩效审计的研究也全面展开。有关我国政府绩效审计的研究大致可以分为以下三方面。
（一）有关政府绩效审计内容的研究
有关政府绩效审计内容的研究多为纯理论研究，主要以分析发展制约、对比国内外现状以及提出改进对策等为主。梁斌，罗文洁（2012）认为随着我国政府绩效管理体系的不断改革与变化，绩效审计得到了相应的发展。然而我国的政府行政管理体系与西方还是有着一定的差距。王会金（2014）指出，我国的政府绩效审计在国外后新公共管理运动过后，存在多个可以创新之处；在协同审计方式方面，应该建立相互匹配协调的行政制度，另一方面还应该更加重视政府绩效审计的结果公开。王超（2014）、谢慕廷（2015）和王丽娜（2016）借鉴美国、英国和德国的发展经验，认为西方国家的立法型绩效审计模式能够使政府绩效审计更为独立和公开，提出要加强政府投资项目立项阶段的绩效审计、建立健全相关法律制度和评价体系的建设以及提高公众参与度等对策来完善我国政府绩效审计体系。王会金（2010）对我国的现行体系进行SWOT分析，认为我国社会经济水平较低、制度发展不完善，政府绩效审计发展受到严重制约；在分析了美国政府绩效审计的优势和特征后，提出我国绩效审计的范围应该包括公共财政资金绩效审计、公共投资绩效审计、金融绩效审计、政府采购绩效审计、政府环境绩效审计、经济责任审计和人力资源审计。吴蒙（2015）以深圳为例，对其政府绩效审计进行分析，较为创新地提出当下我国的政府绩效审计存在审计建议避重就轻、绩效审计的时间效率较为低下等问题；然而提出的政策性建议并无突破创新之处，在实践性方面还有所欠缺。关于政府绩效审计内容的研究多以纯理论分析为主，是我国实行政府绩效审计的理论依据和支撑，但由于过去政府绩效审计在实践中未能得到足够的重视，因此相关研究较为缺乏实践上的证据支持，对于当下我国政府绩效审计改革虽然能起到理论上的指导意义，但无法建立实际应用的具体指导细则。
（二）有关政府绩效审计评价体系的研究
目前国内对于政府绩效审计评价体系的构建，大都基于预决算政府会计体系，并不适用于现今的政府会计权责制改革，而指标体系的构建方法也较多依赖于平衡积分卡，缺乏创新。宋常（2010）认为可以效仿《巴塞尔协议》构建一个基本的评价体系；然而文章中并没有建立一个具体的指标体系，只是规范了绩效审计的目标、范围等。吴勋（2011）则认为，我国转型期政府绩效审计有着理论基础薄弱、技术支撑和人员配置达不到要求等实施瓶颈；在构建评价指标时应该突出预算绩效，并制定了量化指标和测算方法。然而在我国政府会计权责制改革的当下，以预算审计为主的绩效审计显然是不能满足政府审计发展需求的。付同青（2008）把平衡记分卡与政府绩效评价相结合，设计了相应的平衡记分卡评价指标，但是未能给出量化评价指数。王如燕（2009）着重研究了政府环境绩效审计，她基于“PSR压力—状态—响应”框架，运用环境优值与协调系数相结合的模型和基于人工神经网络BP的模型，突破性地提出了绿色GDP概念，建立了一套政府环境绩效审计标准和评价指标；迄今为止是国内研究政府环境绩效审计领域指标体系建立较为健全和详细的研究。高卫华（2015）的研究则是出具了较为详细的指标体系框架，他根据2002年财政部颁布的《国有资本绩效评价规划》和中国政府绩效评估研究课题组制定的政府绩效评估指标体系，运用平衡记分卡的方法，对政府的整个预算过程制定了包括五个方面的16个指标。总的来说，由于目前国家治理处于转政府综合财务报告绩效审计研究文献综述———以国家治理为视角■邹牧云殷文玺李靠队型期，政府会计也正处于改革中，适用于当前国情的政府绩效审计研究较少；研究方法也较为匮乏，对于政府绩效评价体系的建立，仍是以平衡记分卡评价方法为主，没能引进更多更好更新的方法。因此现存文献对于构建政府绩效审计评价体系的研究还是存在较多不足的。
（三）有关政府绩效审计影响因素的研究
欧阳华生和余宇新（2009）认为人均国民收入、教育指数和基尼系数对绩效审计制度的发展有着显著的正面影响，即经济文化发展水平越高，政府绩效审计制度越能得到发展。李素利（2013）通过实证分析得出审计人员素质、政治、法律、经济和信息等因素的改善都能对政府绩效审计起到积极的正向作用，其中审计人员素质这一因素的影响最大，因此建设绩效审计的法律制度、加强培养审计人员素质对于发展绩效审计非常必要。纵观我国有关政府审计的研究可以发现，虽然目前学界已经形成绩效审计的理念，对于政府绩效审计的研究也已经开始，但是与西方相比仍旧处于较为落后的状态，没有形成一个完整地能够投入使用的理论基础和评价体系。可见，我国的绩效审计目前处于初级阶段，在法律上缺乏依靠和规范，在实施上存在难度和制约。
二、基于综合财务报告的绩效审计形成
长期以来，我国实行的是收付实现制的政府会计，2015年才明确提出要编制权责发生制的政府综合财务报告。十八届三中全会后，我国出台了政府会计准则，并自2017年1月1日起实施，这意味着今后的政府会计将形成“预算—财务”二维政府会计体系，因此基于综合财务报告的绩效审计也必然形成。然而基于权责制的政府绩效审计，目前仍是一个空白的研究领域。但路军伟和陈希晖（2006）已经预言，政府会计改革，引入权责制，能够提供更多的财务、成本信息，可以将一个项目作为审计主体，达到更好的绩效审计效果。由于学界还未将权责制综合财务报告和政府绩效审计相结合进行研究，因此现有文献中仅有对政府综合财务报告编制问题的研究。刘小兵、徐曙娜（2015）参考并罗列了2012年财政部出台的《2011年度权责发生制政府综合财务报告试编办法》中的一些编制办法，但未出具创新研究。王彦（2015）则设计了较详细的权责发生制政府综合财务报告的编制方法，认为应该对于现行收付实现制核算中空白的部分进行资产评估、甄别登记，诸如公共基础设施、由政府承担偿还的企业负债、政府投资的企业股权、政府财政和政府单位借入款中应付利息的负债和费用、政府固定资产和无形资产的折旧摊销等期间费用以及部分政府债权资产等；那么根据这些综合财报编制研究的归纳总结，就能服务于基于综合财务报告的绩效审计的研究。在政府大力推行权责发生制的政府会计的当下，利用权责发生制财务报告进行政府绩效审计是政府审计发展的必然趋势，但目前政府财务报告的编制目前还未出台一个确切的政府会计准则，基于权责发生制综合财务报告的政府绩效审计同样也是一个未有人涉足研究的空白领域。
三、政府绩效审计对国家治理的影响
作为反腐倡廉的一个重要工具，政府绩效审计是服务于国家治理的基础工具和重要一环。政府绩效审计能够起到对政府管理的协助作用；例如对政府负债、公益组织或进行地域性的绩效审计，能促进政府管理的效率和效果的进步（Miller，2016）。目前正值国家治理转型期，政府和学界对政府绩效审计都产生了足够的重视，但现有文献仍是以预算制度下的政府绩效审计对国家治理的影响为主，并没有与权责发生制的政府财务报告相结合，这显然是不符合我国政府审计的发展趋势的。李晓慧（2015）认为政府绩效审计对国家治理有着积极的作用，但是由于在划分审计范围时没有很好地分清政府和市场，没有发挥政府审计应有的战略指导作用；在政府低效或不作为等重点问题上也缺乏足够的关注。而王会金(2014)认为我国政府绩效审计对被审计单位绩效有改善促进作用，但是由于评价指标、理论体系的不完整，这样的作用还无法得到有力的证据支撑。总的来说，政府绩效审计对国家治理能够起到积极作用这一观点，是被学界普遍认可的。
四、总结
近阶段，我国政府会计出现重大改革，基于预决算政府会计的绩效审计的研究就无法满足政府会计改革的需求。而过去的绩效审计研究中使用的方法以平衡记分卡为主，缺乏新方法的引进。综上，作为国家治理支柱和基石的政府综合财务报告绩效审计，其发展和相关研究存在诸多制约；学界也未将权责发生制政府综合财务报告、绩效审计和国家治理三者相结合。在我国国家治理转型期的关键时刻，研究国家治理视角下的政府综合财务报告绩效审计刻不容缓。
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关键词：政府审计；审计服务；免疫系统
2006年3月，我国政府制定的《国民经济和社会发展“十一五”规划纲要》中明确提出，加快建设服务政府、责任政府、法治政府，它标志着服务型政府已经成为中国行政体制改革的目标选择。面对这样一个明确的目标，处于这样一个变革的时代，政府审计机关如何深入贯彻“建设服务型政府”的理念，结合自己的法定职责服务社会，服务人民，将理念具体为实际的行动是我们急需探讨的课题之一。
一、国内外相关研究现状
政府审计机关的法定职责就是监督，因此，理论界对于政府审计服务的探讨较为有限，主要研究领域集中于审计体制的探讨、经济责任审计、审计信息公开、审计基础理论（如审计职能与职责、审计技术与方法、中外审计领域的比较介绍）等。有关政府审计服务的研究散落于有限的几篇文献中，甚至是在文中一带而过，笔者对此进行了总结，主要体现在以下四个方面：
赵伟江（2004）较早地对审计服务理念进行了追溯和探讨，并引发出在审计服务理念的基础上，围绕公共审计服务的有效供给主线，来研究政府审计作为政府向公众提供公共审计产品或服务的职能部门，在公共审计服务网络中，如何来重新界定传统的职能界限、变革传统的行为方式和方法。
王鸿（2007）、杨茁（2007）等从政府职能重心调整的角度对国家审计的重点进行了论述和展望，认为对国有企业的审计不应仅局限于经济责任和摸清家底，我们应该更关注如何提高企业自身的竞争力和创新能力，通过对企业的财务和管理分析，促进企业治理结构和内部控制制度的有效性，对审计发现进行认真分析，从体制和机制上提出国有企业改制意见和加强企业管理的建议。这些内容实际上都属于审计监督之外的服务行为。
还有一些对国外政府审计借鉴的文章中提及了国外政府审计服务的相关介绍。王本强（2006）详细介绍了澳大利亚审计署（anao）的组织发展战略计划框架；周兆康、欧阳程（2000）也有类似的介绍：联邦审计署作为独立的经济监督者，除实施审计监督外，还编制针对被审计单位业务的实务指南。从他们的介绍中我们可以得知，良好的实务指南是政府审计服务的一种形式。
此外，在国际绩效审计研究方面，percy（2001）和pollitt（2003）的论述中都体现了作为审计组织，不仅应有监督职能，而且还要提供增值服务，提供解决方案和改进意见。
二、政府审计和政府审计服务
政府审计又叫国家审计，是指国家审计机关对中央和地方政府各部门及其他公共机构财务报告的真实性、公允性，运用公共资源的经济性、效益性、效果性以及提供公共服务的质量进行审计。对政府审计的职责，《审计法》做出了明确的规定，主要分为法定事项审计、特定事项审计、对内部审计的指导和监督、对社会审计的监督和核查。
关于政府审计服务，虽然在报纸杂志等各类媒体常有提及，“服务人民、服务社会、服务经济发展、服务大局”等屡见报端。但对于其定义，理论界并没有准确的提法，只是在关于审计职能的争论中，提到过服务职能。
关于审计职能，有“单一职能论”，认为审计只具有经济监督职能，又称“唯监督论”；有“二职能论”，即防护性职能和建设性职能；三职能论，即监督、鉴证和评价职能；四职能论，即监督、管理、鉴证和考核职能。其中主流观点是“三职能论”，并且在三职能中又有侧重论：国家审计侧重于监督，内部审计侧重于评价，社会审计侧重于鉴证。此外，不少人尤其是内部审计人员认为审计有服务职能。对社会审计而言，审计服务的提法已经很普遍。在社会审计领域，审计服务是明确而又具体的。注册会计师法第十四条规定了社会审计的四种法定审计业务，除此之外的其他业务只能称之为其他服务或相关服务。
由此可见，虽然审计服务的提法随处可见，但对于其定义及内涵却较为模糊，政府审计领域提到更多的是审计监督，相对而言，社会审计领域所称审计服务更为常见，审计服务内容也较为具体。在本文中，政府审计服务是指由政府审计机关提供的、除法定监督事项之外的、直接面向企业的并使其从中受益的所有服务事项，即政府审计机关面向企业提供的服务。
三、政府审计服务的概念解析
（一）政府审计服务的特征。根据《审计法》的相关规定和服务型政府的治理理念，政府审计服务具有如下特征：
1、无偿性。作为政府行政机关之一，政府审计部门的经费由国家保障，列入各级财政预算，在执行业务过程中不能由被审计单位提供任何形式的经费负担。如果向被审计单位收取费用，则等于国家机关直接同社会企业竞争，干预正常的市场经济，不符合服务型政府和市场经济的理念。但如果在服务过程中发生的零星工本费等可由相关物价部门核准之后向企业收取。
2、附属性。政府审计机关的法定职责就是监督，对国家权力运行机制进行经济监督，不能脱离了基本职责而去搞服务、搞咨询。其他服务只能作为一种附带产品，在履行其基本职责的过程中作为一种“增值服务”的形式出现，从而体现服务型政府的理念，体现“重在建议、重在解决问题”的最终目标。这种附带产品提供与否，不影响审计机关的法定职责。
3、主动性。政府审计机关在履行法定职责的过程中，应主动关注被审计单位的实际困难和审计中发现的监督事项之外的问题和缺陷，提供相关建议和服务，平时的工作中应主动深入企业进行调查，而不是被动地满足被审计单位提出的要求或者漠然置之。
4、非强制性。政府审计服务不同于审计监督，审计监督是按照法定程序经过批准之后进行的，无论被审计单位是否愿意都必须进行的法定事项。而政府审计机关提供的服务具有非强制性，企业可以根据自己的需要接受或拒绝这种服务。这里需要注意分辨的是，有些审计整改建议是必须接受的，有些建议是服务性质的，可以选择接受或拒绝。
5、非标准化。政府审计的服务形式因对象而异，不存在标准化的模式。审计机关的工作职责虽然较为专业，但毕竟代表的是政府，所以审计机关在履行自己的法定职责、提供服务的过程中，遇到的情况千差万别，被审计单位需要帮助的问题可能也是五花八门，有些服务并不是很专业，但只要有了政府机关这种权威性，便可迎刃而解。
（二）面向企业的政府审计服务和“审计免疫系统论”的关系
1、“审计免疫系统论”为政府审计服务提供了理论指导。“审计免疫系统论”的提出，为政府审计服务奠定了理论依据，指出国家审计不仅要进行审计监督，揭露问题，还要发出警报，进行预警；不仅要查错纠弊，还要发挥抵御功能，提出深层次的建议，这就为新时期科学发展观指导下的政府法定审计职责的扩展奠定了理论基础，使政府审计服务成为“免疫系统”的必然一部分，在进行履行法定审计监督职责时，必须要考虑如何同时进行预警、提供深层次的建议，提供增值服务。
2、政府审计服务是“审计免疫系统论”在实务工作中的具体体现。“审计免疫系统”的功能由多个免疫作用构成，现在公认的免疫作用包含免疫防御保护、免疫清除修补、免疫建设完善三种。这三个作用中，防御保护是最低层次，是基础；清除修补是第二层次，是重要层级；建设完善是第三层级，是关键。对被审计单位领导干部进行经济责任审计知识各种形式的宣传、对被审计单位相关财务人员进行法制道德培训教育等体现了审计免疫系统的防御保护功能；在对被审计单位进行审计监督的同时，提出审计建议，对被审计单位内部控制缺陷进行分析和建议等体现了审计免疫系统的修补功能；指导被审计单位内审工作、帮助被审计单位完善治理结构、对被审计单位进行业务培训、帮助被审计单位解决一些重大困难，向政府反映企业运作过程中遇到的不合理行政行为或制度等体现了审计免疫系统的建设完善功能。
四、政府审计服务的内容和形式
理论来源于实践。事实上，在政府职能转变的宏观背景下，在“服务型政府”理念的指引下，各级政府审计机关早已在审计实践中自觉地根据各地实际情况提供了各种增值服务，笔者对实践中各级审计机关提供的相关服务进行归纳和整理，如下：
1、对企业内部控制进行测试和评价。政府审计机关在执行审计公务的同时，可以结合控制测试的结果与被审计单位进行沟通，对其内部控制中存在的缺陷提出改进建议，以更好地提高企业经营管理水平。如，吉林市审计局帮助企业建立完善内控管理制度，针对有的企业由于财务管理基础工作薄弱，各业务环节之间核算脱节，造成资产账实不符、财务核算不真实的问题，主动帮助企业建立完善内控管理制度18项，规范财务管理基础工作，理清和健全各业务环节有关账目，为企业改制奠定了良好基础。
2、指导内部审计、外部审计，特别是绩效审计工作。现在许多企业已开展内部审计，审计机关可以利用各种机会，指导被审计企业或帮扶企业的内部审计工作，也可以指导外部审计工作。特别是针对绩效审计，企业内部审计和外部审计在这方面很少开展，而政府审计机关在绩效审计方面却已具有一定的经验和丰富的理论知识。
3、为企业反映、处理不合理的行政行为。审计机关是我国政府的重要职能部门，是我国政府的眼睛，在审计工作中不仅要向政府汇报审计情况，同时作为沟通的桥梁，也可以为企业提供下情上达的通道，向政府反映企业经营过程中的实际困难和不合理行政行为，促进企业健康发展。如，黑龙江审计厅在全省审计机关建立民营企业维权投诉站，专门受理、查处国家机关、事业单位及有关单位侵犯民营企业合法经济权益的行为；积极提出参谋意见，为民营经济发展献计献策；加强对社会审计组织审计质量的监督，促其规范为民营企业服务的行为，维护民营企业的合法权益。
4、清理债权债务，全力规范被审企业财务管理。审计机关作为政府机关职能部门之一，可以帮助被审计单位进行协调，清理债权债务，规范被审计单位财务管理。黑龙江虎林市审计局2007年为企业清收应收账款209万元，对7家企业普遍存在的应收未收款项数额大的问题，积极为企业想办法清收市内应收款46万元，帮助7家企业相互清算化解应收款项163万元。
5、业务宣传，专业培训。审计机关可以为被审计单位提供人员培训、业务宣传培训等工作。如，山西吉县审计局曾对部分专业基础差、业务技能低的财会人员进行指导，接受被审计单位财会人员咨询，根据单位不同以及行业特点提供有价值的建议，帮助被审计者了解自己的权益，解决在权益方面的难题，积极帮助被审计者破解财务方面问题症结，遏制违法违规现象的发生。
6、帮助企业筹措资金。审计机关可以根据对企业的了解，帮助他们解决一些实际困难。如，2008年长治市审计局了解到煤焦市场价格不稳定，直接影响到市煤气供气公司对全市居民供气的严峻问题，长治市审计局与当地财政局组成联合组，深入到企业第一线，为企业计算煤气成本、原煤用量，测算冬储原煤所需要的资金，帮助企业筹措资金3，000万元，走出困境，使企业能够正常生产及供气。
7、其他服务。各地审计机关还可以根据自己所在地的实际情况和被审计单位需求特点等提供其他力所能及的服务。可以利用自己的业务专长和工作中收集到的信息，向企业提供审计信息服务，如查询审计公告，还可以向内部审计机构、外部审计机构提供实务操作指南等。
总之，审计的产生和发展受其所处环境的影响，审计服务的需求决定了审计服务的类型和种类，随着政府职能转变的观念变革，随着经济交易的日益复杂和增多，审计在整个社会结构中的地位越来越重要，审计服务的类型也会越来越丰富。
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关键词：政府审计模式；政治原因；经济原因；文化原因
目前国家审计模式发展比较成熟的四种模式为立法型审计模式、司法型审计模式、独立型审计模式和行政型审计模式。其中，前三种国家审计模式或多或少地体现出分权与制衡的思想，审计机关的设置独立于政府之外，对政府的财政财务收支行为进行监督审查。在行政型审计模式下，审计部门是政府的职能部门之一，国家审计成为了政府的“内部审计”，无论在形式上还是实际上，其独立性和权威性皆不如前三种审计模式。以美国为代表的发达资本主义国家为立法型审计模式的代表，而我国的审计模式则是选择了行政型审计模式。国家审计制度作为国家制度之一，属于上层建筑的内容，国家审计模式的选择受到政治体制、经济环境与政府职能及历史文化等多方面的影响。本文在着重分析政治、经济、文化等因素对选择国家审计模式的影响力。
一、国家审计模式的成因分析
从美国政府审计发展的历程来看，到立法型审计模式确立前，美国审计员与主计管都是行政官员，对财政部长和总统负责；1921年通过的《预算及会计法》，才确立立法型审计模式。可见国家审计模式的选择会随着国家发展和对审计的认识不断做出新的选择，它受到社会环境中诸多因素的影响。其中基本影响因素为政治体制因素、经济因素及政府职能因素、历史文化因素，除此之外，还有如教育水平因素及与其他国家经济联系的影响等间接因素。本文主要是对基本影响因素进行分析。
（一） 政治成因分析
政治体制决定审计体制模式，一个国家之所以选择某一种审计体制模式，目的在于期望审计能够在这一政治结构中取得逻辑一致的政治效果。从理论上来说，确定了的审计体制模式，政府审计能够发挥的作用，就已经由其政治结构决定了。选择立法、司法模式的国家，多强调对权力的制衡；选择行政模式的国家，多重视行政政府的操作职能。一般来说，审计机关通常隶属于拥有国家权力较强势的一方。
李金华（2005）认为现代政府审计是民主和法治的产物，更是民主和法治的工具。美国是三权分立的政治体制，审计模式的选择是制约均衡权力的途径之一。美国宪法创立之初，便将立法机关的地位置于总统、最高法院之上，国会相比于总统和最高法院，拥有更为广泛的职权，除立法权外，国会还拥有包括财政权、人事任免权和监督权。制宪者的意图是使国会成为美国政治竞赛的中心。美国国会拥有财权，负责编制财政预算，但经常出现政府实际需求的数字与预算数字不相符，因此需要通过某些机构的设置来保障国会拥有财权。1921年《预算和会计法》的出台，为美国确立立法型审计模式奠定了法律基础。国家审计机构向国会负责并报告，独立监督政府财政财务收支。诚如王名扬教授所言：“审计权是国会控制行政活动的很有效力的工具。”
我国是共产党领导的人民民主的社会主义国家，实行人民代表大会制度。在这种背景下，政府是党领导下的“强势政府”。政府对经济运行、政治生活和社会生活中的影响几乎是无处不在的，人大作为立法机关，虽然是最高权力机构，从某种意义上来说，却难以发挥其作用和影响力。审计机关成立之初，人大的权威和法治尊严都未真正树立起来，此时将审计机关隶属于人大，难以真正领导审计机关开展审计业务，并且缺乏实际的操作。将审计机关设置在政府，强化了党和政府对经济的控制与监督，政府在国家政治经济生活中拥有更加实际的控制权和操作权，便于审计机关工作的开展以及政府审计失业在我国的发展。
（二）政府职能成因分析
政府职能，是国家行政机关依法对国家和社会公共事务进行管理时应承担的责任和所具有的功能，其主要职能体现在政治、经济、文化和社会四个方面。国家审计机关设立的初衷是对政府财政财务收支等经济活动的监督，因此本文对政府职能的分析更多的侧重于其经济方面职能的发挥。一般来说，西方实行自由市场经济的国家，生产资料私有化，政府对经济的干预程度相对较弱，他们大多选择立法、司法或独立型审计模式；而国有经济占比率较大的国家，或者由于生产资料公有制等原因，政府具有更多的经济管理职能，政府大多选择行政型审计模式。因此，政府经济职能作用是影响审计模式的因素之一。
美国是一个主要由逃避欧洲封建专制统治的移民建立的国家，人们对于政府直接干预经济与社会生活抱有天然的排斥态度。在倡导经济自由放任而排斥政府干预经济思想的影响下，“建国初期，政府领导人不愿意做任何事情来控制经济。除了支持农业的发展及在19世纪末给铁路建筑公司以经济援助以外，政府在经济生活中所起的作用微乎其微。”直到20世纪30年代世界性经济危机的集中爆发，美国联邦政府干预经济活动的权力较为有限。到了19世纪末与20世纪初，随着美国经济的高速增长与经济生活的日益复杂，联邦政府管理与介入经济事务的权力有所增强。总体而言，经济自由主义思想在当时美国经济研究者与政策制定者心目中的主导地位仍然是根深蒂固的。可以说，受经济自由主义排斥政府干预经济观念的影响，当时的美国政府没有享有包括国家审计权在内的广泛介入经济的权力，从而为立法型模式的确立扫除了障碍。
我国的现代审计制度是根据1982年修订的宪法确立的，当时的中国开展对市场经济的探索，社会主义制度下的市场经济，需要政府拥有强有力的宏观调控能力。虽然在审计设置于政府后，我国“强势政府”的形象进一步加深，政府集权更加严重。但有利于政府对经济的控制与监督，强化政府经济决策、执行与监督高度统一的体制，也有利于审计工作从初步开展便得到政府部门的强力支持，提高政府审计协调社会利益冲突的及时性和效率性。
（三）历史文化成因分析
文化是一种社会现象，是历史文明的积淀。它既是社会历史的沉淀物，同时也引领着社会发展方向。思想作为一种意识，对客观世界具有深刻地影响力。西方的人文精神起源于古希腊时期哲学家们对人的价值的探索和阐述，在文艺复兴、启蒙运动后形成了相对完整的人文主义思想。主要的代表思想和主张为天赋人权、自由平等、君主立宪制、三权分立、人民说、法治等。这些思想为资产阶级革命做足了思想准备，是促成资产阶级变革的重要原因。
从立法型审计体制来看，其政治结构的变迁与早期资本主义国家政体的雏形――议会制有关。现代西方审计制度是民主制度、权力制衡的产物，基于三权分立学说，通过审计机关的设置和运作平衡权力关系，最重要的就是对政府权力进行制约。英国是世界上第一个确立立法型审计模式的国家，美国受其历史文化的影响深远，遂在1921年起接受了立法型审计模式并不断加以深化。
在立法型审计模式下，从审计机关的设置与发展中，可以看出许多文化思想对其的影响力。国家通过宪法的规定赋予了审计机关对政府财政收支的监督审计体现出法治思想；立法机构是人民的“委托”，立法机关是人民意识的代表，审计机关隶属于立法机构，对政府行政进行制约和监督，体现出的是人民观念；人民有强烈的民主意识，认识到政府是国家权力的运行者，需要对其监督；权力需要分权与制衡，才能更好地发展，体现出三权分立的思想。
而反观我国，现代审计制度的真正确立20世纪80年代，开始于民主、法制皆遭破坏的“”结束不久。西方的民主法制精神、人权思想、法治精神都没有在当时的中国得到普及和认可，人民民主意识比较单薄。相比于人民民主论、民主集中制、法治等思想的普及，反而是传统思想，如集权论、人治论、政治道德化等影响力更加深远。在决定审计机关的设置时，最终决定强化行政权力的集权论战胜了监督和制约政府行政权力的法治论，即审计机关归属于政府部门。虽然审计体制的选择是受到当时政治经济状况的综合影响，但文化在其中起到的作用也是不言而喻。人民缺乏文化人民的民主概念，也是我国在长期发展中，对审计工作冷漠的原因之一。
二、总结
从对中美两国政府审计的比较以及对两国审计模式选择的原因分析可知，国家的政治体制是国家审计体制选择最具决定性的因素。选择立法型、司法型和独立模式的国家大多是采取“三权分立”政治体制，设置审计机关的目的在于从经济监督的角度与其他部门构造一个相互制衡的机制；而行政型审计体制的国家，行政机构、立法机构和司法机构之间并不是互相牵制的关系，并且其政治体制也多是中央集权制或人民代表大会制或是共产党领导下的多党合作制。而在政府职权方面，采用行政型审计模式的国家的政府职能远大于立法、司法和独立模式的国家，这与国家的经济发展模式存在着一定关系，社会主义制度下的市场经济必然需要政府拥有相对更多的职能以实现对国家的宏观调控。审计作为一项正式制度被发挥利用需要与之相适应的非正式制度的支持，而历史文化、意识形态是非式制度中的关键部分。思想文化一直是实践运动的先驱，缺乏思想基础的实践运动很难被大众认可。文化可以借鉴，可以被吸收理解，但长期历史形成的文化对人的思想和思维模式具有极大的决定作用。审计因受托经济责任的产生而产生，发展而发展，人民是全社会财产的共同拥有者，政府则是受托人，但在缺乏人民意识的民众思维中，对公共财产资源审计的漠视不利于审计工作的实施。综上所述，两国现行的审计模式都是确定国家审计体制时综合政治、经济、历史文化等诸多因素的综合选择、现实的选择。
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[关键词] 政府绩效审计；研究述评；内涵；职能
[中图分类号] F239.0 [文献标识码] B
[文章编号] 1009-6043（2016）12-0085-02
一、引言
现代政府绩效审计（Performance Audit）诞生于20世纪40年代的英美等国，它是审计部门独立开展的对政府公共部门的监督活动。20世纪70年代新公共管理运动在世界范围内引发了对政府责任和工作绩效的广泛关注，这在很大程度上促进了政府绩效审计的推广。受新公共管理理论影响，政府审计工作更加注重结果和绩效导向，全社会对于公共产品与服务的质量和效果信息产生强烈的需求。在这一背景下，西方国家的政府绩效审计得到迅速发展。据有关学者早期统计：截止到20世纪90年代中期，美国绩效审计业务量约占其全部政府审计业务量的85%[1]。
我国于1983年成立了国家审计署，开始建立现代化的审计制度。在20世纪80年代中后期，我国开始了对于效益审计的理论研究和局部试点工作，但绩效审计由于缺乏经济和政治基础没有得到长足发展。20世纪90年代，我国的政府审计主要以财务收支的真实性、合规性审计为主，仅零星开展了带有一定程度绩效审计性质的绩效审计工作。加入世贸组织之后，伴随我国市场经济体制的发展和公共财政体制的完善，公众越发关注公共资金使用的效果性，对政府公共服务的质量产生了监督意识。基于此，我国政府开始学习和借鉴和发展国际先进的绩效审计制度。学术界众多学者对绩效审计理论进行了广泛的研究和探讨，为我国绩效审计的发展贡献了智慧。
二、政府绩效审计的内涵
对于政府绩效审计，我国学者习惯使用“绩效审计”这一名称，而我国的审计实务部门对应称为“效益审计”。许多国家对“绩效审计”都有另外的称法，如英国和加拿大分别使用“货币价值审计”和“综合审计”来指代绩效审计。但综合来看，最为普遍的名称仍是“绩效审计”。1986年最高审计机关国际组织（INTOSAI）在审计会议上发表了《关于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明》，在声明中对绩效审计做出了界定：绩效审计是对公共部门管理公共资源的经济性（Economy）、效率性（Efficiency）和效果性（Effectiveness）所做的评价与监督[2]，也就是惯称的“3E审计”。
绩效审计的定义随着审计实践的开展不断变化，其内涵不断丰富，最具有代表性的是1989年加拿大学者丹尼斯・普瑞斯波尔提出“5E审计”的概念。他在传统“3E审计”的基础上加入了环境审计（Environment Audits）和公平性审计（Equity Audits），环境审计是指审查自然资源的有效利用情况和对生态的保护情况，公平性审计则是指审查政府项目及政府活动所产生的利益分配与再分配的公平性及其对社会秩序的影响[3]。针对绩效审计内涵，我国学者也进行了有益的探索。戚振东等认为，我国现阶段处于社会问题多样化突显的转型时期，政府绩效审计不应局限于“3E”方面，而应扩展绩效审计的维度，开展多样性的绩效审计[4]。建设环境友好型社会和维护社会公平正义是我国经济和社会发展的必然要求，因此“5E”审计和多样性审计更加适应于经济社会发展对于政府绩效审计的内在要求，在理论研究中应更加重视和采纳多样性审计的有关定义和内涵，比如增加社会发展的可持续性维度等，这一方面还有待于持续深入的研究。
毫无疑问，“3E”中的三个维度之间具有相互联系、内在统一的关系。经济性和效率性制约着效果性的达成：一项公共项目如果存在经济成本偏高、资源利用效率低下的问题，其项目的社会效益等目标的实现肯定会受到影响。反之，如果公共项目以效果性为目标导向，通过目标管理来进行成本控制和优化管理，其经济性和效率性往往能达到较高的水平。可见，经济性、效率性和效果性的内在关联决定了它们之间在某些条件下可以达成相互促进的良好效果，进一步明晰它们之间的协同效应有利于提升绩效审计实务工作水平。
三、政府绩效审计的理论动因
理论界对绩效审计产生的动因有各种不同的观点，最具代表性的是绩效审计产生于公共受托责任，政府绩效审计是为了公共部门解除其公共受托责任而产生的。另有众多学者研究了新公共管理运动对绩效审计的推动作用，甚至可以说，政府绩效审计是配合新公共管理运动需要而得到发展的，成为了新公共管理运动的内容之一。雷达研究了新公共管理运动和绩效审计之间的密切联系，新公共管理运动的核心理念引发了对政府绩效和责任履行的高度关注，为绩效审计创造了政治环境和管理环境[5]。陈骏则从利弊两方面分析了新公共管理运动对绩效审计产生的理论与实践影响，认为新公共管理存在一定的误区，对绩效审计的发展产生负面的影响，如“理性经济人假设”和“市场导向”容易导致审计过程中过分追求效率而忽视公平，“结果导向”则可能导致审计工作中重视短期绩效的评价而忽视长期性的绩效指标。但另一方面，新公共管理对绩效审计也存在着有利影响，比如推动政府审计的重点从合规性审计转向绩效审计，健全了政府绩效审计的评价机制，形成了独立的绩效审计机构等等[6]。王晓梅全面总结了绩效审计的相关理论基础，归纳了三个方面的理论动因：政治学理论动因表现为社会契约论和人民学说，经济学理论动因则是委托理论，而新公共管理理论构成了绩效审计的行政学理论动因[7]。
从近年来的研究趋势看，部分学者将理论动因研究延伸到了政府绩效审计影响因素的研究。赵彩霞、张立民等通过定量分析的方法证实了制度环境因素对于政府绩效审计的开展成效具有显著的影响[8]。徐相锋、鲍春雷将协同理论与政府绩效管理相结合，从纵向协同、横向协同和内部协同三个方面论述了政府绩效管理中主客体因素间的相互联系和影响[9]。
综上所述，我国对于绩效审计理论动因的研究取得了一定的研究成果，但是相关的研究相对分散，需要在完整性和系统性方面进行提升。同时，理论动因研究对于绩效审计实务产生的指导作用相对薄弱，有待于在今后研究中得到加强。
四、政府绩效审计的职能和目标
最高审计机关国际组织在《国际组织绩效手册》中对绩效审计的职能进行了阐述，主要表现为为有关决策机构和政策制定部门提供信息和咨询服务。相比而言，我国学者对于这一问题的研究更为深入，谢志华等将政府绩效审计的职能划分为两个层面：解除受托责任层面和决策有用层面[10]。现阶段我国绩效审计的职能主要以解除政府部门公共受托责任为主，随着今后政府职能不断转型，绩效审计的职能将向决策有用层面转变。吴国萍认为，在我国现阶段政府绩效审计的目标是对公共资源使用和管理的有效性进行检查和评价，有效性至少应包括经济性、效率性、效果性和合规性四个方面[11]。
综合来看，以上学者所论述的绩效审计职能和目标都具有一定的合理性。随着政府绩效审计内涵的不断丰富和范围的不断扩展，其职能和目标研究也应得到创新发展。政府绩效审计在传统的监督检查职能基础上，逐步向为行政和立法部门提供决策咨询服务转变，其作用不仅表现为解除公共受托责任，更应以推动行政问责、提升公共价值和促进管理优化为目标。
五、我国政府绩效审计研究的未来方向
首先，政府绩效审计研究可以与绩效评估研究相互借鉴。温美琴等认为，政府绩效审计本身也是一种政府绩效评估行为，是对政府部门、财政预算单位、公共投资项目等的绩效所进行的检查、监督和评价[12]。这说明了绩效审计与绩效评估之间存在紧密的内在联系，绩效审计的理论研究可以借鉴绩效评估的各项研究成果，达到二者相互促进和共同发展的效果。
其次，我国政府绩效审计研究必须坚持理论创新导向，以适应不断发展变化的绩效审计实务工作需要。虽然我国在绩效审计研究领域相比国际领先水平仍存在一定的差距，但是仍然取得了不少创新性研究成果。比如，陈宋生从制度变迁理论出发，分析了审计制度变迁的各项影响因素，运用制度经济学中的制度供需分析、制度变迁的成本-效益对比分析，论证了我国绩效审计的未来发展，为我国从合规性、真实性审计制度向绩效审计制度的转变提出了建设性的建议[13]。
再次，绩效审计理论研究必须与绩效审计实践紧密结合。深圳市和青岛市等地是我国最早开展绩效审计的地区，其政府绩效审计经验居于全国的前列，探索出了一系列先进的现代审计方法。深入总结先进地区的有益经验并逐步地推广到全国同类地区和同类项目，是我国绩效审计的良好推广途径。
我国学者仍需对政府绩效审计理论进行深入分析和研究，融合绩效评估、国家财税与预算体制改革、审计体制改革等关联领域的研究成果，从系统和综合角度提升我国绩效审计的理论与实务水平。
[参 考 文 献]
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【论文摘要】本文介绍了政府审计制度的发展历史，针对党和国家对政府审计工作指示的转变，总结政府审计的发展变化，分析了政府审计科学发展观指导下的发展战略，从而进一步研究我国政府审计职能的新思路。
一、我国政府审计制度的历史沿革
从1949年10月1日中华人民共和国成立到1983年9月15日中华人民共和国审计暑正式成立的34年间，我国一直没有设立独立的政府审计机构，经济监督经历了一个曲折的发展过程。新中国成立初期，我国政府审计实行财审合一体制，在财政部和其他中央部委的财会机构内设审计处，地方政府和各厅局在财会机构内设审计科。另外，建国初期，在政务院下设有人民监察委员会，负责行政、经济、党风党纪监督。1954年改为监察部，隶属国务院。20世纪50年代末期，监督被视为资本主义“管、卡、压”，各项监督均被很大地削弱。60年代初期，经济监督缓慢恢复。
“”十年内乱，各项经济监督再次遭到了严重的破坏。长期以来，对国家的财政经济监督都是通过财政部门、税务机关，中国人民银行等金融机构，以及社会集团购买力的专控部门等专门机构来进行的，此外，财务大检查办公室这一临时性机构和主管部门的会计检查代替了专职的政府审计，并赋予会计人员以会计监督权。但以上种种只是财审合一制度和部门内的专业监督，监督的对象和范围都具有局限性。
20世纪80年代初建立审计制度，我国选择行政型审计模式主要是当时的实际情况和主观客观条件决定的。当时我们的迫切任务是要尽快建立审计机关，而我国整个国民经济的组织工作和管理工作都是由国务院和各级地方政府负责的，当时我国政治经济体制改革尚未全面启动，政府职能改变的目标也未提出，政府依然是社会政治经济的中心，拥有大量社会资源，审计只有在政府的扶持和支持下才能得以迅速启动、快速成长。经过反复权衡，首选由政府领导的行政型审计模式，这有利于及时地、全面地组建政府审计机关。
1982年12月，新的宪法修改草案公布，其中规定在国务院设立审计机关，进行审计监督。1983年9月13日，审计署正式成立，隶书国务院管理，同时在县以上各级人民政府下设立审计机关，这样，就形成了统一领导、分级审计的行政型审计体制。
二、我国现行审计体制的产生背景及主要特征
现行审计领导体制是我国审计发展的“初始模式”或“启动状态”，充分考虑了该体制的奠基作用和“驱动效果”，考虑了审计的创建和早期发展的基本需要，保证了审计工作“按时进入预定轨道”。
现行审计体制与我国国情具有良好的相容行和适应性。20世纪80年代初，我国政治体制改革刚刚起步，社会主义民主和法制建设任重而道远。当时，立法型、司法型和独立型的审计模式在我国尚缺乏生存环境，与国情存在明显的距离，甚至人们对其理解和认识尚有诸多不清，行政型体制的设计是唯一现实的选择。
审计属于上层建筑，服从和服务于经济基础。我国国有经济占据国民经济主导地位，是经济基础的主体，而这些国有企业是在政府指导和监督下从事经济活动的，同时也是国家审计的重要对象，国家审计体制的行政模式符合现行经济体制的运行状态。
我国地域辽阔，各地方政治、经济、科技、教育等发展极不平衡，审计需求各异，人们对审计的认知程度不一。在“大政府、小社会”的体制下，行政型审计模式具有较好的社会基础，适应范围广泛，符合人们的行为习惯和思维习惯，容易为人们接受和认同，其运行具有良好的社会基础。
可见，现行审计体制是基于20世纪80年代初时我国政治环境、经济环境、法律环境、科技环境、社会环境和文化教育环境的最优选择，具有明显的时代特征，有客观必然性和现实可行性。也正是因为国家审计体制“符合当时国家政治经济环境特点”，该体制20余年来运行的结果是良好的，促进了我国审计事业迅速发展。
三、我国当前政府审计模式及职能定位
为实现政府审计的职能，需要建立一种与之相适应的制度。因此，近年来审计界对审计制度也进行了广泛的研究。
1、审计模式理论进一步研究
一个国家的审计模式怎样设置，不能割断与本国政治经济发展以及文化环境的联系，而是要根据本国情况，在国家审计现代化的进程中加以总结，吸收借鉴不同模式的成功经验，走出一条适合本国审计发展的道路。近年来，审计理论工作者和实务工作者对审计模式进行了大量探讨，初步形成两种方案:一是立法型模式，采取此种观点的论述较多;二是独立型模式，近期比较流行。但我们认为需要对一些问题进行说明:一是模式论是否可以解决一切问题。如前文所述,答案是否定的，第一，一个国家采取何种模式是与该国的政治、经济制度和文化传统相适应的; 第二,哪一种模式都不是审计终极形式，立法型审计也并不是完美的和终极的，从政治学角度分析，在“当议会的地位逐渐从消极的控制转变为积极的权力时”,“控制权力的问题就由控制国王的权力的问题转变为控制立法者的问题”；第三,各种类型的审计都有执行中的问题,都有冲突和阻力；第四，最重要的是问题关键不在于隶属于哪个部门，而是在于独立性与协调性的统一。因此，模式的设计思路在于，在保持独立性的前提下，既注重与管理体制协调，又保证审计结果传导机制与政府权力运行机制协调。如立法审计的向议会报告及预算的否决权,司法型审计的司法权,独立型审计的建议权等制度设计都体现了这一思路。实际上，由于各国审计互相借鉴经验，各种模式之间的实质区别其实很小，立法型审计也可能处于既不隶属行政，又由于带有行政职能而不完全属于议会的“独立”状态(如美国) 二是审计模式是一个不断发展和自然演变的过程。首先,世界上大多数国家的最初形式,都是行政模式,虽然美国建国之初,就是三权分立,但直到1964年,才通过立法重组案，从隶属于行政，开始进入国会系统;其次,由于审计是一种消极权力,正如前文关于政体与政策的论述,决定了这种发展是一个自然演变的过程，只有权力部门的要求和审计职能变化达到统一时,才会变革。
2、当前政府审计职能定位下新的工作思路
在业已出版的各类审计论著中，几乎所有关于审计职能的表述，都将政府审计的职能定位为经济监督。职能是指人、事物、机构应有的作用，且随客观环境的变化而变化。根据宪法及其有关法律法规的精神和党的十六大的要求，我们应将社会主义市场经济体制正在建立、行政管理体制尚不完善的特殊历史时期的政府审计职能定位为:以经济监督为主体，在法律的框架内，参与必要的行政监督和司法监督。根据新的审计职能定位，我们应明确政府审计的主要任务是:履行宪法和法律赋予的职责，深化对财政财务收支的真实、合法、效益的全面监督，强化对行政权力的监督和制约，维护国家的经济安全,关注政府的行政效率，在促进社会经济发展和政治文明建设等方面发挥更大的作用。为此，我们应着力抓好以下五个方面的工作:
（1）、审计理念应着眼宏观性。加强对行政权力的监督和制约是党的十六大以来对审计工作的要求，是新形势赋予审计监督的新使命。审计工作要体现新要求、履行新使命，就必须树立新的审计理念，在依法履行职责中着眼宏观性，从经济发展、社会进步、政治文明的高度统揽审计工作，以民主与法制的工具找准审计工作的位置，用发展是硬道理的思想确定审计工作的重点，进一步增强审计监督为经济建设、政治建设服务的自觉性、积极性和主动性，使审计工作贴近贴紧党和政府的工作中心，关注重大经济决策、重大经济建设项目、大额资金的分配使用等，从宏观上研究、分析问题，防止行政权力的市场化行为和暗箱操作，以适应党和政府对审计工作的新要求。
（2）、审计方法应把握规律性。审计方法贯穿于整个审计工作过程之中，审计方法运用是否得当，不仅影响审计工作的质量和效率，而且直接影响审计职能作用的发挥。被审计单位的性质与产生问题的环节是有规律可寻的，要注意把握资金运行、行政权力运用的规律，善于将计算机审计和内部控制测评、抽样审计等先进的方法结合起来，逐步加大专项审计调查的比重，查清被审计单位的问题。因为查清被审计单位财政财务收支和行政权力运用的真实情况，既是审计工作的基础性工作，又是提高审计质量的重要环节。
（3）、审计手段应体现科学性。随着科学技术的发展，信息化、电子化、网络化正一步步地向我们走来。特别是计算机会计信息系统的广泛应用，不仅对审计的技术装备提出了挑战，而且对审计人员的素质、审计的管理方式提出了挑战，同时经济犯罪分子和不法人员也可能利用高新技术手段进行智能犯罪。审计工作要跟上时展的步伐，就必须使审计手段体现科学性,逐步实现审计技术、审计行为、审计管理的科学化，提高审计工作的科技含量。
（4）、审计内容应注重实践性。政府审计在国家机器中所处的地位和它的法定职责，决定了审计工作必须服从和服务于改革、发展、稳定的大局。凡使用国家财政资金的领域，都应纳入审计监督的范围，凡涉及财权的行政权力，都应进入审计监督的视野，这是宪法和法律赋予审计监督的神圣职责，也是党和人民对审计监督的基本要求，更是法律面前人人平等原则在审计实践中的体现。当前促进建立公共财政制度和完善行政管理机制是审计监督面临的新任务，财政审计应以预算支出为主线，金融审计应以国有商业银行为重点，企业审计应以经济责任审计为中心，经济责任审计应以加强法规建设为目标，加大对行政权力监督的力度，增加效益审计的比重，使审计工作踏准社会经济发展的节奏。
（5）、审计成果应富于创造性。创新是一个民族进步的灵魂，只有不断创新，才能不断进步。审计成果是对审计过程的提炼、归纳、汇总，审计成果的运用是审计监督职能作用的最终体现。从创造性角度而言，审计成果要有新意、有影响、有震动，要能超前指导实践。审计成果质量不高，审计的职能作用就无法发挥;审计成果不能被被审计单位和有关部门采用，审计的劳动价值就无法得到体现。因此,我们应通过对审计结果的深加工、采取一定的形式进行宣传和向社会公布等，千方百计地提高审计结果的使用价值，为领导决策提供依据，为法制建设提供实证，为政权建设提供保障，为理论研究提供基础。
参考文献
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一、关于政府绩效审计的研究
1956年，第二届最高审计机关国际组织会议提出要检查管理水平和生产效率，自此绩效审计思想开始出现。经历半个世纪的发展，西方国家已经形成了完善的政府绩效审计体系。相较而言，国内对于政府绩效审计的研究开始得较晚，直到20世纪90年代我国政府绩效审计的研究才开始萌芽，当时就有学者预言，绩效审计将成为我国未来政府等行政事业单位审计的发展趋势和主要方法（王会金，1993）。进入21世纪后，中国与国际接轨，对政府绩效审计的研究也全面展开。有关我国政府绩效审计的研究大致可以分为以下三方面。
（一）有关政府绩效审计内容的研究
有关政府绩效审计内容的研究多为纯理论研究，主要以分析发展制约、对比国内外现状以及提出改进对策等为主。梁斌，罗文洁（2012）认为随着我国政府绩效管理体系的不断改革与变化，绩效审计得到了相应的发展。然而我国的政府行政管理体系与西方还是有着一定的差距。王会金（2014）指出，我国的政府绩效审计在国外后新公共管理运动过后，存在多个可以创新之处；在协同审计方式方面，应该建立相互匹配协调的行政制度，另一方面还应该更加重视政府绩效审计的结果公开。王超（2014）、谢慕廷（2015）和王丽娜（2016）借鉴美国、英国和德国的发展经验，认为西方国家的立法型绩效审计模式能够使政府绩效审计更为独立和公开，提出要加强政府投资项目立项阶段的绩效审计、建立健全相关法律制度和评价体系的建设以及提高公众参与度等对策来完善我国政府绩效审计体系。王会金（2010）对我国的现行体系进行SWOT分析，认为我国社会经济水平较低、制度发展不完善，政府绩效审计发展受到严重制约；在分析了美国政府绩效审计的优势和特征后，提出我国绩效审计的范围应该包括公共财政资金绩效审计、公共投资绩效审计、金融绩效审计、政府采购绩效审计、政府环境绩效审计、经济责任审计和人力资源审计。吴蒙（2015）以深圳为例，对其政府绩效审计进行分析，较为创新地提出当下我国的政府绩效审计存在审计建议避重就轻、绩效审计的时间效率较为低下等问题；然而提出的政策性建议并无突破创新之处，在实践性方面还有所欠缺。
关于政府绩效审计内容的研究多以纯理论分析为主，是我国实行政府绩效审计的理论依据和支撑，但由于过去政府绩效审计在实践中未能得到足够的重视，因此相关研究较为缺乏实践上的证据支持，对于当下我国政府绩效审计改革虽然能起到理论上的指导意义，但无法建立实际应用的具体指导细则。
（二）有关政府绩效审计评价体系的研究
目前国内对于政府绩效审计评价体系的构建，大都基于预决算政府会计体系，并不适用于现今的政府会计权责制改革，而指标体系的构建方法也较多依?于平衡积分卡，缺乏创新。宋常（2010）认为可以效仿《巴塞尔协议》构建一个基本的评价体系；然而文章中并没有建立一个具体的指标体系，只是规范了绩效审计的目标、范围等。吴勋（2011）则认为，我国转型期政府绩效审计有着理论基础薄弱、技术支撑和人员配置达不到要求等实施瓶颈；在构建评价指标时应该突出预算绩效，并制定了量化指标和测算方法。然而在我国政府会计权责制改革的当下，以预算审计为主的绩效审计显然是不能满足政府审计发展需求的。付同青（2008）把平衡记分卡与政府绩效评价相结合，设计了相应的平衡记分卡评价指标，但是未能给出量化评价指数。王如燕（2009）着重研究了政府环境绩效审计，她基于“PSR压力―状态―响应”框架，运用环境优值与协调系数相结合的模型和基于人工神经网络BP的模型，突破性地提出了绿色GDP概念，建立了一套政府环境绩效审计标准和评价指标；迄今为止是国内研究政府环境绩效审计领域指标体系建立较为健全和详细的研究。高卫华（2015）的研究则是出具了较为详细的指标体系框架，他根据2002年财政部颁布的《国有资本绩效评价规划》和中国政府绩效评估研究课题组制定的政府绩效评估指标体系，运用平衡记分卡的方法，对政府的整个预算过程制定了包括五个方面的16个指标。
总的来说，由于目前国家治理处于转型期，政府会计也正处于改革中，适用于当前国情的政府绩效审计研究较少；研究方法也较为匮乏，对于政府绩效评价体系的建立，仍是以平衡记分卡评价方法为主，没能引进更多更好更新的方法。因此现存文献对于构建政府绩效审计评价体系的研究还是存在较多不足的。
（三）有关政府绩效审计影响因素的研究
欧阳华生和余宇新（2009）认为人均国民收入、教育指数和基尼系数对绩效审计制度的发展有着显著的正面影响，即经济文化发展水平越高，政府绩效审计制度越能得到发展。李素利（2013）通过实证分析得出审计人员素质、政治、法律、经济和信息等因素的改善都能对政府绩效审计起到积极的正向作用，其中审计人员素质这一因素的影响最大，因此建设绩效审计的法律制度、加强培养审计人员素质对于发展绩效审计非常必要。
纵观我国有关政府审计的研究可以发现，虽然目前学界已经形成绩效审计的理念，对于政府绩效审计的研究也已经开始，但是与西方相比仍旧处于较为落后的状态，没有形成一个完整地能够投入使用的理论基础和评价体系。可见，我国的绩效审计目前处于初级阶段，在法律上缺乏依靠和规范，在实施上存在难度和制约。
二、基于综合财务报告的绩效审计形成
长期以来，我国实行的是收付实现制的政府会计， 2015年才明确提出要编制权责发生制的政府综合财务报告。十八届三中全会后，我国出台了政府会计准则，并自2017年1月1日起实施，这意味着今后的政府会计将形成“预算―财务”二维政府会计体系，因此基于综合财务报告的绩效审计也必然形成。然而基于权责制的政府绩效审计，目前仍是一个空白的研究领域。但路军伟和陈希晖（2006）已经预言，政府会计改革，引入权责制，能够提供更多的财务、成本信息，可以将一个项目作为审计主体，达到更好的绩效审计效果。由于学界还未将权责制综合财务报告和政府绩效审计相结合进行研究，因此现有文献中仅有对政府综合财务报告编制问题的研究。刘小兵、徐曙娜（2015）参考并罗列了2012年财政部出台的《2011年度权责发生制政府综合财务报告试编办法》中的一些编制办法，但未出具创新研究。王彦（2015）则设计了较详细的权责发生制政府综合财务报告的编制方法，认为应该对于现行收付实现制核算中空白的部分进行资产评估、甄别登记，诸如公共基础设施、由政府承担偿还的企业负债、政府投资的企业股权、政府财政和政府单位借入款中应付利息的负债和费用、政府固定资产和无形资产的折旧摊销等期间费用以及部分政府债权资产等；那么根据这些综合财报编制研究的归纳总结，就能服务于基于综合财务报告的绩效审计的研究。
在政府大力推行权责发生制的政府会计的当下，利用权责发生制财务报告进行政府绩效审计是政府审计发展的必然趋势，但目前政府财务报告的编制目前还未出台一个确切的政府会计准则，基于权责发生制综合财务报告的政府绩效审计同样也是一个未有人涉足研究的空白领域。
三、政府绩效审计对国家治理的影响
作为反腐倡廉的一个重要工具，政府绩效审计是服务于国家治理的基础工具和重要一环。政府绩效审计能够起到对政府管理的协助作用；例如对政府负债、公益组织或进行地域性的绩效审计，能促进政府管理的效率和效果的进步（Miller，2016）。目前正值国家治理转型期，政府和学界对政府绩效审计都产生了足够的重视，但现有文献仍是以预算制度下的政府绩效审计对国家治理的影响为主，并没有与权责发生制的政府财务报告相结合，这显然是不符合我国政府审计的发展趋势的。李晓慧（2015）认为政府绩效审计对国家治理有着积极的作用，但是由于在划分审计范围时没有很好地分清政府和市场，没有发挥政府审计应有的战略指导作用；在政府低效或不作为等重点问题上也缺乏足够的关注。而王会金（2014）认为我国政府绩效审计对被审计单位绩效有改善促进作用，但是由于评价指标、理论体系的不完整，这样的作用还无法得到有力的证据支撑。总的来说，政府绩效审计对国家治理能够起到积极作用这一观点，是被学界普遍认可的。
（一）公共受托责任理论 公共受托责任理论是受托责任理论发展的高级阶段，也是政府绩效审计在经济结构转型中发挥作用的政治学、经济学和管理学基础。公共受托责任理论认为，经济结构转型的双方存在信息不对称，企业进行经营管理中更加侧重经济效益的提高，而对信息劣势的社会公众一方来说并没有完全弄清楚经济结构转型中企业的某些行为是否损害了他们的利益，这时候政府审计作为受托人对企业和某些行政政府的履职行为等被审计单位的行为进行检查鉴证，并将检查评价的结果向社会众做出报告和说明，从而达到促进公共受托责任的有效履行是政府绩效审计的最终目标。
政府绩效审计因公共受托责任的产生而产生，发展而发展。在企业经济结构转型过程中，存在更多的行政职能的相互交叉，既有政府公共权力的广泛行使，又存在让社会公权力的集中行使，如何凸显权力行使过程的公平性和公允性，而且社会公众也需要知道赋予各级政府的权力是否得到正确的行使，有没有出现违背人民的利益滥用权力，这时候通过政府绩效审计进行评判，能够发现在企业转型中存在的危害人民利益的行为，在这个公共权力的委托受托过程中，政府绩效审计利用自身的审查评价功能发现这些受托方在履行责任过程中出现的问题并提出客观可参考性建议，委托受托公共责任理论是政府绩效审计产生和发展的主要基石，也是政府绩效审计产生和不断发展完善的直接动因。
（二）新公共管理理论 20世纪70年代以来，新管理主义与其他的经济学理论如公共选择理论、交易成本经济学、人理论等相互结合在一起形成了具有特殊意义的新公共管理理论。该理论认为，要加强对政府等公共部门的绩效管理，这些行政部门的绩效管理不仅是纯粹意义上的经济学方面的管理问题，而是包含在市场架构中利用经济手段对公共部门进行管理和制约，利用市场调节的手段把存在这些公共部门内部权力行使不佳的部门彻底剔除，将行政权力利用较好的行政部门扩大化行使，所以要以市场为导向对政府等行政部门进行综合行政管理，施行分权化管理，强调在讲究节约、效率的同时建立“讲究效率效果效益的政府”。
新公共管理理论体系中，加强对政府的服务导向明确了政府的社会管理职能并对政府的公共管理职能提出了新的要求，提高政府服务效率和质量的同时对社会公众与政府之间的关系提出了新的理念，社会公众更加关注政府提供的公共服务的质量和效率，通过政府绩效审计，社会公众明确在社会公共管理中的相关利益是否得到保障，增加社会公正对政府的信心和信赖程度；最后提出政府运用公共权力的新的要求，以此促进政府部门不断提高工作效率。新公共管理将政府进行重新定位，并对政府行使的公共权力进行市场化制约，这些就需要利用新的手段对这些政府权力的行使进行审查鉴证，所以利用政府绩效审计对政府公共权力进行制约是符合新时期对政府新公共管理的要求。
二、政府绩效审计发挥作用的制约因素
（一）公众对政府绩效审计理念存在误差 审计署审计长刘家义2004年曾就制约政府绩效审计发展瓶颈指出政府绩效审计之所以没有得到广泛运用的最重要因素在于思想观念的误差，我国民主化程度不够高，法制治理理念尚不完善，社会公众对政府绩效审计的从内心的接受程度还不高，这些都会使得政府绩效审计的发展存在“外需”与“内需”不足的现象。
（1）从我国政府行驶职能的具体实际来看，由于受中国传统文化消极面的影响，管本位现象存在还很严重，各级行政部门在履行公共服务过程中，出发点均是作为政府内部行政管理，公众对政府部门如何行驶职权并不能完全理解，况且政府的事情和公众之间终究是存在很大的差距，政府自身定位并没有完全处于为社会公众服务的角色上，也没有更好的从服务公民社会角度出发，这些都导致政府部门对社会服务需求响应慢、效果差、效率低、成本高，缺乏先进的政府绩效管理的理念。这种情况阻碍了我国推行政府绩效审计的进程。
（2）政府绩效审计引入我国虽然时间很长，但是我国的国家审计作为擅长的仍然是传统的财政财务收支审计，对国家审计部门的定位于国家的内部行政管理职能，并没有国家审计进行过多的赋予职权，这些造就社会公众对政府绩效审计的认识依然停留在浅薄的层面上。从审计人员从事的业务来看，主要以财政财务收支审计为主，受传统观念束缚，有的审计人员对绩效审计工作不了解，被审计单位认为开展绩效审计范围过宽，过于干涉被审计单位的经营管理状况，本身也没有很强劲的动力进行绩效审计，当然也没有重视到绩效审计对自身发展的重要性，所以审与被审双方仍然习惯于传统的财政财务收支审计的思维。因而导致了被审单位只重视经济效果，不重视经济效率，只重视财务指标，不重视资源的优化和节约的现状，这些都会制约政府绩效审计的目标。从审计部门的领导者来看，有些领导者思想较为僵化，尚未意识到政府绩效审计的作用，不认知也不支持政府绩效审计的开展。
（二）政府绩效审计缺乏统一的方法和手段 政府部门实施的政府绩效审计的方法和手段是决定能够成功与否实施政府绩效审计的关键，但在目前，各类型的政府绩效审计方法和手段并不是很成熟。（1）在审计方法上，很多绩效审计的方法有别于传统的财政财务收支审计，主要利用大量的采用统计分析法、比较法、图表法和分析性复合等审计方法对被审计单位相关经济活动进行评判，根据被审计单位的情况进行适当修正，整体上并没有形成系统规范的绩效审计科学方法，很多从事绩效审计实务工作方法在实践中的选择还是以审计人员主观判断或经验判断为主。传统的财政财务收支审计方法由于强调片面的合法合规性，无法解决大量的经济事项中的效率效果效益问题，在审计过程中出现了大量“合规不合理，合理不合规”难题；（2）审计手段上，我国虽然形成了一系列计算机审计方法体系，但相比于美、英国完善的电算化系统审计，以及与被审计单位实行联网审计适时监督方面，还有很大差距。审计人员在实际进行政府绩效审计处理过程中经常会面临这样的困境：被审计对象已经全部采用了电算化，但因所审单位财会系统种类繁多，且没有统一的数据接口，审计机关没有足够的经验和能力将被审计单位的财务数据导出，大多数的计算机审计只审查输入数据和打印输出资料及管理制度，不能审查机内程序和文件，给绩效审计工作造成了很大困难，降低了审计效率，制约了绩效审计的开展。
（三）政府绩效审计缺乏评价标准和指标体系 政府绩效审计评价标准是行业管理单位、上级行政管理部门或审计人员衡量被审计单位经济效益优劣的尺度，也是政府审计人员分析、评价并出具审计意见的依据。所以在实施政府绩效审计评价时，首先要建立一个科学、完整的评价指标体系，根据这些指标需要事先制定评价标准，然后根据各指标的实际水平进行比较评价。但是，我国至今尚没有统一的评价被审计项目绩效的指标体系，我国政府绩效审计评价指标体系的建设更多的体现在理论层面上，同时也没有建立科学健全的绩效评价数据库，积累的各类型的其他政府绩效审计数据不丰富，目前形成的绩效评价标准对审计人员从事的实践指导性不足。
政府绩效审计的对象千差万别，而国外成熟的绩效评价体系不可能完全适用于我国国情。目前为止，我国还没有一套权威的评价绩效审计的规范指标体系，可以评价绩效指标的体系存在着很大的局限性：有财务指标而没有非财务指标；有历史指标而没有未来价值指标；综合性指标多，单项指标少，缺乏“预警”指标等。在这种情况下，常常造成了对绩效的评价无据可依，给绩效审计人员客观公正地提出评价意见造成了困难，影响绩效审计的质量和审计结论的可信度，甚至导致审计结果被歪曲，即不能受到公众的认同，又会打击审计人员的积极性，降低绩效审计的效果。
（四）政府绩效审计工作缺乏整体规划 自2003年，我国审计署制定的审计工作规划对绩效审计提出了新要求，但没有对我国如何实施绩效审计进行具体说明，也没有制定相应的规划方案及审计准则。目前，在我国推行政府绩效审计过程中普遍存在这样的瓶颈：要不要进行政府绩效审计？什么样的对象才能进行行绩效审计？如何用审计方法进行绩效审计，如何采用科学的方法将政府绩效审计和财政财务收支审计之间的目的和方法将政府绩效审计和财政财务收支审计进行融合等的。虽然这些内容在从事各类型的国家审计中普遍存在，但至今都没有得到统一的解决方法。各省市的政府审计部门在安排政府绩效审计过程中，都属于短期的审计工作安排，年年都安排，缺乏连续性和规划性，起不到应有的指导作用，不利于我国政府绩效审计工作的开展。
三、政府绩效审计在经济结构转型中的路径选择
（一）加强审计宣传，树立绩效审计观念 合理的政府绩效理念的创新，对顺利融合财政财务收支审计和政府绩效审计促进国家审计在经济结构转型发展中具有非常重要的意义。所以为了合理保证政府绩效审计的发挥作用，先要进行国家审计的宣传，树立绩效审计的理念。通过绩效审计发现对被审计单位的所有的经济活动进行综合评估分析，发现与期望状况的差距，找出问题根源及改进措施，为被审计单位进行经济结构转型管理提供科学的信息，促进创新计划的落实与完善。通过对经济结构转型中存在的问题进行客观评价，可反映经济结构转型各方面的效益管理指标，并制定相应的奖惩措施。
绩效审计已成为政府审计的主流，这是经济发展的客观要求。目前在我国虽然政府绩效审计存在一定的制约因素，但是不能让这些障碍困然公众的思想意识。所以必须从根本上破除公众对政府绩效的思想困扰，必须从最基础的观点出发解决社会公众和被审计单位解决政府绩效审计服务的认同度。首先，要将“官本位”的价值取向转化为“民本位”，贯彻以服务公众和监督建设为原则，争取对社会服务的需求做到有求必应，提高政府部门的管理意识；其次，加强被审计人员对绩效审计的认识，突出绩效审计与传统财务审计的区别，使被审计人员对绩效审计的观念从以查处问题为目的向从根本上解决机制和管理等宏观层面突出问题为目的的转变；只有被审计真正重视绩效审计对自身的作用才能保证政府绩效审计得到广泛应用，否则绩效审计在应用过程中将没有市场的推动，最后政府审计部门没有更大的积极性实行绩效审计。最后，审计人员要把审计目光放在提高公共资金使用的经济和社会效益上，通过绩效审计，有效判定各项支出是否实现了预期目标，是否与社会发展和经济增长的目标相一致，从而促进整个社会资源配置效率的提高。
（二）完善审计计划管理，提高审计工作效率 要想从根本上解决政府绩效审计对企业经济结构转型中的重要作用，必须制定好绩效审计计划管理。目前随着企业面临的政治经济环境越来越复杂，对政府绩效审计的要求越来越复杂，对绩效审计工作的方式、模式、广度和深度要求也越来越高，需要调动一切资源做好政府 绩效审计工作的计划统筹管理，因此，创新审计计划管理和组织实施方式方法就显得十分紧迫。完善审计计划管理，可以从以下三方面着手：
（1）完善计划管理机制。在做好政府绩效审计计划的管理的时候，必须首先调查如今经济结构转型中最需要解决的是什么？目前最主要的矛盾是什么呢？投入的那个项目资金最多，以项目、资金为中轴线进行全方面管理制约，其中最为主要的可能是经济结构转型中的社会民生问题，这些民生问题是社会可持续发展的原动力，也是经济结构转型中体现国家治理的水平，更是政府政策实施效益的体现，在政府审计中，促进和改善民生状况可以作为一项衡量审计绩效的标准。近些年来，我国实施了一系列的保增长、促民生的政策，充分发挥了政府审计的“免疫”功能和服务于政府治理的作用，切实维护好人民的根本利益。
（2）完善审计项目立项机制。在编制年度审计项目计划案前，先要深入了解审计项目基本情况，同时考虑以前年度审计情况。在审计立项时，围绕党和政府、涉及民生和国家安全的问题、群众关注的热点问题开展选项，在公共卫生、科技教育、社会保障、环境保护等重点领域和资金投入量大、风险性高、社会关注的焦点中选择一些典型行业或项目作为审计立项的项目库。
（3）完善项目计划执行和控制机制。可以将审计项目分解为几个可以控制的环节：审前调查、编制方案、现场审计、草拟报告、征求意见、复核审理、出具报告等，明确各环节的时限。同时对审计项目的进度表进行公布，及时审计信息和工作动态，为领导决策提供依据。进点被审计单位出点被审计单位审计通知书审计取证完毕征求意见审计通知书审计取证完毕征求意见准备阶段实施阶段收尾阶段后续阶段。
（三）创新政府绩效审计方法，构建科学的政府绩效审计模式和手段 在经济结构转型中，创新方法是最为关键的环节，所以必须提高政府绩效审计的模式和思路，进而提高政府绩效审计效率和审计质量。
（1）扩大政府绩效审计的方法，建立科学的政府绩效审计适应方法体系。在政府绩效审计过程中，除运用财政财务收支审计中广泛使用的审阅、观察、计算、分析等方法外，更主要的还应运用调查研究、统计分析和经济分析技术等方法，运用经济学、管理学等多学科领域的知识，对被审计对象进行考察，收集相关数据进行分析，为客观公正可参考性的审计结论提供科学依据，能够切实为被审计单位服务，被审计单位才能意识到政府绩效审计在经济结构转型中的重要作用，也才有积极性的进行绩效审计，审与被审达到很好的相互融合。通过政府绩效审计的广泛实施，揭示企业经济转型中的资源节约和环境保护中是否存在的违法、违规、无效、低效等行为，使被审计单位承担相应的经济、政治、环境方面的责任，促进经济的循环发展。在经济结构转型中的政府绩效审计过程中，一定要将被审计单位是否履行环境责任作为被审计单位是否经济结构转型成功与否的关键性标志，环境责任可以作为一个合理的衡量指标，以拓展政府绩效审计的路径选择，同时，为我国更好地指导企业经济结构转型、产业升级提供指导和借鉴。
（2）大力推进政府绩效审计电子体系建设，努力提高政府绩效审计工作的信息化水平。首先要建立健全电子审计体系，大力推进国家电子政务重大工程资源共享，同时继续推进政府审计的金审工程建设，不断完善以审计业务信息化和审计管理数字化为主要内容的审计信息化系统。其次要组织开展与被审计单位的联网审计，积极探索统一组织项目、联网跟踪审计等组织方式，加强信息化环境下查找和分析问题的能力。企业进行经济结构转型升级过程中，新情况新问题层出不穷，政府绩效审计将用科学的审计方法，揭示其中的问题，为被审计单位处理复杂的业务提供思路和线索，
（3）构建企业经济结构转型中各层面的指标体系，提高审计结论可靠性。绩效审计能否在企业经济结构转型中正确发挥作用，构建科学的指标体系非常重要，根据被审计单位基本情况，适时更新这一方法指标体系，这些方法体系贴近被审计单位基本情况，能够用定量化方法揭示被审计单位存在的问题，提出的建议也尽量采用数量化方法，这样才能符合经济结构转型中政府绩效审计发挥作用的实质性市场。本文认为可以考虑构建标准性经济结构转型的政府绩效审计体系，例如参照美国著名管理学家罗伯特・S・卡普兰（Robert. S. Kaplan）等人开发出全面评价长期战略目标的平衡计分卡指标评价体系，从顾客、财务、内部流程和学习成长四个方面设计适当的评价指标，能在一定程度上平衡经济性、效率性和效果性指标之间的关系反应出企业经济结构转型的特点以及取得的效果。经济结构转型中的政府绩效平衡记分卡框架如下图所示：
应用上述平衡计分卡，围绕四个维度构建经济结构转型综政府绩效审计评价指标体系，能够全面地评价经济结构转型中取得的经济效益和环境效益，审查评价经济结构转型中各方利害关系人的利益是否都能合理得到保障，是否达到政府绩效审计目标，政府绩效审计结论的可靠性，同时必须将政府绩效审计在经济结构转型中发现的被审计单位的相关问题查清楚，说明白，并进一步落实责任，将目标责任分解落实到有关职能部门，切实全面地评价被审计单位内部绩效管理，进而对具体负责人的日常事务进行考核与评价。
（四） 加大政府绩效审计队伍建设，改善政府绩效审计人文环境 由于我国绩效审计实施的时间并不长，所以合适的绩效审计队伍并没有完全形成，可以考虑通过审计队伍的内外部整合，建立起政府绩效审计强有力的政府绩效审计队伍的中坚力量。
（1）内部整合――增加审计人员的绝对量： 科学制定审计计划和安排审计人员，在审计项目和人力资源要打破传统的以业务职能部门划分审计范围，做到优势互补； 根据审计力量和审计实际情况进行部门调整，进而调整内部审计人员。
（2）外部整合――适当增加政府绩效审计人员的比重，从短期看，可以在适当的情况下遇到很难解决的问题聘请专家的工作，这样可使经济结构转型中出现的问题政府绩效审计提出的问题和建议非常具有可参考性，这样地位就相对提高，可使政府绩效审计在经济结构转型中的位置作用越来越重要。审计人员的招聘过程中，逐步引进管理、统计、法律、管理和工程技术等方面的专业人才充实审计队伍，改善审计人员的知识结构。 深化人事制度改革，建立健全激励和制约机制，使审计人员充分发挥才能，提高自身素质。
[本文系2014年河南省科技厅、财政厅会计软科学项目《政府审计绩效研究》（编号：201431）阶段性研究成果]
参考文献：
[1]王海英：《加快转变经济发展方式的路径选择》，《国际经济合作》2010年第6期。
