时间：2023-09-11 17:41:37
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇土地增值税税务筹划，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
就目前房地产企业对自身的税务筹划工作来看，主要存在以下问题：（1）土地增值税税务筹划工作没有得到实际的实施，房地产企业并没有根据自身不同的实际情况开展税务筹划工作，很多的房地产企业的税务设计方案都轻视了业务实际特点，违反了具体分问题具体的实际原则，甚至违背了房产企业的特有属性（2）一些房地产企业在增值税规划过程中，没有按企业具体实际进行税务筹划工作，也不注重个体的税务规划工作，其中在税务筹划中缺失科学化分析，因此难以给企业增值税税务筹划方案提供必要的参考信息。（3）同时，房地产企业在税务规划中，实行的是超额累计税率，根据增值额占比进行累计税率。在《土地增值税暂行条例》相关规定中，企业财务费用支出中，能提供金融机构相关证明并且按房地产相关项目份额计提利息的，准许按实扣除，但不应超过银行同期贷款利率额。因此，房地产企业应政策优惠上进行具体相关性税务筹划工作，减少房地产企业税务负担，促进房地产企业平稳健康发展。
二、房地产企业的税务筹划工作
（一）明确税务筹划空间
房地产企业的土地增值税税额主要是以其收入与可扣除项目为主要依据，这在一定程度上影响了房地产企业税务负担，即加大了房地产企业的应纳税额。由于房地产企业开发建设过程时间周期性长，工程建设资金数额较大，经济业务复杂繁多，使得房地产企业在税务筹划过程难度加大，因此房地产企业应对自身经济业务税务涉及范围有明确的规定，了解土地增值税税务筹划空间临界，及时规划财务预算，保障税务工作的合理有序进行，促进房地产业的健康发展。
（二）合理选择土地增值税筹划方法
税务筹划工作的质量共同依赖于税务筹划空间的合理界定和税务规划的合理化与科学化，所以增值税的税务筹划工作要合理有序开展就必须结合房地产企业自身实际情况，加以相应科学化的税务筹划方案，方可给房地产企业带来发展机遇。由于土地增值税的税务筹划是以控制或减少相关纳税额为目标，因此，房地产企业应综合分析土地增值税纳税额的影响因素，在保证按法律相关规定的情况下，结合其实际纳税份额分析增值税占比，并在规划增值税额的前提下，通过增加税额扣除和收入分散法，选择合理化、科学化的土地增值税筹划方案，给房地产企业降税，促进房地产企业持续发展。
1.分散收入法。房地产企业应按法律相关规定，在两个及其以上纳税人间分担应纳税额，以此实现减少企业税务负担。房地产企业可以通过加大与其它相关企业合作力度，分散资金纳税额，同时还可以通过分散地产模块来获取政府税务优惠，比如开发性地产、租赁类地产和商业地产等等，分散企业投资模式，以此获取超额利润，一定程度上能降低房地产企业土地增值税的税务负担。房地产企业通过不同的销售合同确定相应的收入，由于商品房毛胚房销售收入需要缴纳土地增值税金，装修收入则不需要，因此房地产企业可以降低毛胚房售价，提高装修费用，这在一定程度上也可以降低房地产企业纳税额。
2.增加扣除项目法。增加扣除项目法是房地产企业在合法前提下通过适度增加扣除项目，以此调整税务扣除额，给企业减少相关纳税额，促进房地产企业发展。由于增值税额与扣除项目额的合计比率是影响房地产企业土地增值税的重要因素，因此在土地增值税率不变的条件下，对扣除项目进行科学合理规划，充分利用扣减项目对土地增值税额进行调整，在扣除项目额的实际调整过程中，不断对房地产企业的开发成本费用进行合理的规划，以实现减少税费的目标。按照我国税法的相关规定，土地增值税的扣除项目分别是取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本费用、与转让房地产有关的税金以及其他扣除项目。在其他扣除项目扣减的过程中，房地产企业的纳税人可以按照土地使用权所支付的金额及房地?a开发成本之和的20%进行扣减。作为房地产开发费用的期间费用的扣除并不全是按照实际发生额进行扣除，而是按照企业支付土地所有权的金额及房地产开发成本之和的5%进行扣除。在企业的税收筹划中，纳税人可以将一部分的期间费用进行合理的筹划，将一部分期间费用直接的转到成本中，一旦在税收筹划之后进行转移，就属于偷税行为，因此在事前进行相关筹划是十分重要的。
3.税率临界法。税法规定了土地增值税纳税比例，对实际纳税超出部分，实行累计税率，因此房地产企业需要重视税率临界点，并将土地增值税额控制在预算范围，这有利于企业税务筹划，减少房地产企业税务负担。
本文对土地增值税的税务筹划主要从扣除项目额、收入和税率三方面进行了分析比较，仅以此为房地产企业税务筹划提供一定性参考，由于房地产企业开发建设各环节所涉及到的税务问题较为复杂繁琐，因此企业应结合自身实际充分考虑税务筹划的实际可操作性。
关键词：房地产企业 土地增值税 税务筹划 税负 降低
一、问题的提出
无论何种企业类型，税务筹划都具有着积极意义，是企业的一项重要的财务管理活动。良好的税务筹划手段，能够提高企业的财务管理能力，降低企业的税务成本。现阶段，税收筹划已成为企业发展中不可忽略的一项重要因素。税收筹划起步于西方，但在我国的发展较晚，很多方式方法还需进一步探索。但是，随着市场经济的发展，越来越多的财务人员和企业管理者都已深刻认识到税务筹划的重要性。
房地产行业不仅是我国的一项基础性产业，还是国民经济的支柱。我国财政收入的很大一部分都来自于房地产业。一直以来，房地产业都被视作一种“暴利行业”。然而，我国房地产业在实际中面临着诸多税种，税收负担较重。不仅拥有一般企业的企业所得税、印花税、增值税，还涉及土地使用税、土地增值税等各项税负。在此其中，土地增值税的税收负担最重。
研究房地产企业合理避税的途径，对土地增值说进行税收筹划，不失为一种有利于对房地产企业发展与运营的有效措施。
二、土地增值税概述
（一）土地增值税的内涵
土地增值税的征税主体是国家地税局。征税对象主要是针对房地产（地上建筑物及其附着物）的转让行为。征税客体是具有转让行为的单位和个人，并能从该转让行为中获利。转让行为不包括以继承、赠与等无偿转让行为。计算依据是征税客体转让房地产所取得的增值额。
（二）土地增值税的计算
纳税人所缴纳的土地增值税是增值额套用适用税率所计算的数值。该数值不包含可扣除项目金额的速算扣除数。增值额是增值数额（收入额）与可扣除项目金额的差值，不仅包括货币收入，还包含实物收入和其他收入等。用公式可表达为：
应纳土地增值税=增值额*适用税率-可扣除项目金额*速算扣除数；
增值额=增值数额（收入额）-可扣除项目金额；
（三）其他
1、土地增值税的可扣除项目
土地增值税的可扣除项目共包含五种，详见表1。
2、土地增值税税率
我国土地增值税根据增值额与速算扣除数的比率不同而执行不同的税率和速算扣除系数。目前，土地增值税税率实行四级超率累进税率。分别为：增值额与扣除项目金额的比率Q50%的，执行30%的税率，速算扣除系数为0；在50%-100%区间内的，执行40%税率，速算扣除系数为5%；在100%-200%区间内的，执行50%税率，速算扣除系数为15%；超过200%的部分，税率为60%，速算扣除系数为20%。
3、税收优惠政策
目前，我国政府对土地增值税规定了免税政策。免税政策适用于两种情形：建造的房地产为普通标准住宅，对外出售时增值额未超过扣除项目金额20%的；宏观经济建设中需依法收回、征收的房地产。
三、我国房地产企业土地增值税税收筹划策略
（一）从寻求税收优惠政策入手，实施税务筹划
目前，我国《税法》对土地增值税规定了免税政策。其中要求：“纳税人建造普通标准住宅且用于对外出售的，如果增值额未超过扣除项目金额20%的，则可对该纳税人免征土地增值税”。同时规定：“纳税人建造普通标准住宅之外，还进行其他房地产开发，则应将普通标准住宅与其他房地产分开核算土地增值税。未分开核算的，不享受免税优惠，统一征收土地增值税”。
对此，我国房地产企业可以采取增加可扣除项目金额或者降低增值额（销售收入）的手段，将普通标准住宅的增值额与可扣除项目金额的比率控制在20%以内。这样做，实际对房地产企业和购房者都有好处。既能实现房地产企业免缴土地增值税，又能通过增加可扣除项目金额而使房屋质量、配套设施等有所提升和改善，并最终实现房地产企业在激烈的市场竞争中占据优势地位。该税收筹划方式下，房地产企业需控制好普通住宅的增值率，并计算出销售收入的降低额与免缴的土地增值税之间的平衡点。
（二）结合市场环境，综合制定合宜价格
房地产的销售价格不仅影响企业的房产收入，还影响着土地增值税的高低。房地产企业若要做好税收筹划，便应结合市场环境，综合考虑土地增值税各类影响因素，综合制定出合宜的价格。作为销售一方的房地产企业，都想制定较高的销售价格。然而，在价格制定过程中，房地产企业不能一味追求高定价，除了要结合市场行情，还应充分考虑价格提高的收益是否能够完全抵消无法享受土地增值税优惠政策而增加的税收负担，做好二者之间的平衡，找出临界点。倘若房地产企业的产品只是普通标准住宅，则房地产企业可以在收益增值额与可扣除项目金额的比率不足20%的情况下适当提高房价。倘若房地产企业的产品为豪华住宅或者其他非普通标准住宅，则无论增值率高低，都无法享受免税政策。这种情况下，只要市场刚性需求旺盛，房地产企业还是具有涨价的空间。该涨价空间除了考虑市场的刚性需求，还应结合人们的购买力，防止价格过高造成房产空置。
（三）有效划分车位、车库销售收入和普通标准住宅销售收入
目前我国的房地产市场，大多数车位和车库都没有“产权证”。很多房地产销售企业在销售普通标准住宅之外，还会将小区内的车位/车库销售给业主。但是，由于这些车位/车库并没有相应的产权证，因此，房地产企业销售的实际只是一种有限期内的“使用权”，严格来说只是一种“出租行为”，并不符合我国《土地增值税暂行条例》中所规定的土地增值税的征税行为。所以，房地产销售企业对外销售车位/车库的收入不需考虑增值额和扣除项目等问题，不需缴纳土地增值税。
对此，房地产企业在税收筹划中，不妨将普通标准住宅的销售行为与车位/车库的销售行为区分对待。在清算土地增值税时，应将车位/车库的销售收入从销售总收入中扣除。间接也能够实现增值额和增值率的降低。
（四）将销售收入与装修收入相区分
在当前的房地产市场中，越来越多的房地产企业倾向于在房产正式销售前，进行维护和装修。而且，越来越多的房地产企业倾向于将房产进行精装修之后再行销售。倘若将装修费用并入房产销售价格，无疑会大大增加土地增值税计算中的增值额和增值率。对此，房地产企业不妨将房屋的销售收入与装修收入分开核算。可以将房产的装修、维护、设备安装等作为企业的独立业务，各业务间独立核算和计税。如此一来，不仅能够大大降低房屋的销售价格，还能有效控制房屋的增值率，降低房地产企业的土地增值税的税收负担。
四、结束语
随着市场经济的发展和企业间竞争力的日益加剧，越来越多的企业都希望通过有效的税收筹划手段实现降低税务成本的目的。一直以来，房地产企业不仅是我国的一项基础性行业，其还一直都是我国国民经济的支柱。然而，房地产业面临的税种较多，税负也较重。在众多的税种税负中，土地增值税最为严重。对此，笔者围绕目前我国的房地产市场和企业现状，提出我国房地产企业若要实施有效的税收筹划，需积极利用目前的税收优惠政策；结合市场环境，综合制定合宜价格；有效划分车位、车库销售收入和普通标准住宅销售收入；将销售收入与装修收入相区分。这些手段的实施能够有效帮助房地产企业降低土地增值税的税收负担。然而，上述行为只是笔者围绕土地增值税的内涵和计算要求，结合目前我国的房地产市场所提出的相关建议。房地产企业在实际运营中还应结合房屋性质、实际情况等进行灵活分析，有效运用税收优惠等相关政策，在合理合法的范围内为企业节省税收负担、有效规避纳税风险。
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土地增值税是由国家有关部门征收的基本税务之一。其清算流程大体上包括申请、提供证明或发票、审核等三个方面。这些工作看似简易，却往往需要企业多个部门配合共同完成。以下是房地产企?I土地增值税清算过程中需要注意的地方。
首先，房地产开发商应充分收集需要征收税务的土地面积、地段、价格等信息，妥善保管相关发票或凭证。准备多份与合作公司企业的合同，避免由于证明材料不足带来的税务风险。
第二，房地产企业在开展一个项目时要在多个方面进行规划，注意及时向上级报备房源信息。若一个房地产项目是一次性项目，其所有税务将在一个时间内全部缴清；若其是分期项目，那么税务就以房地产开发的期限为单位分期缴清。
第三，在进行税务核算时，房地产企业可参照国家税务总局的关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知里面总结的土地增值税扣除项目对符合项目扣除土地增值税。这些项目可极大程度上减轻企业税务负担，所以企业内部人员需对这些知识多做了解。
第四，不同的项目具有不同的特点，那么其进行的税务清算方法也不尽相同。一些项目是根据企业规划将土地整体计算增值税，在确定相关税率后，按不同的面积计算增值额度；一些项目是先按照面积计算增值税和增值率，选择好税率之后再计算整体的增值额度。这两种方法各有优劣，根据实际情况选择适合的方法也是至关重要的。
第五，在企业内部已经做好土地增值税的计算后可将相关材料呈递给税务机构，由这些税务机构进行增值税的认证，在政府有关部门下发材料后便可进行清算工作了。
二、土地增值税纳税筹划过程中面临的困难
（一）对纳税筹划意识不足
纳税筹划，顾名思义，就是在企业进行税务核算进行相关策划，以尽可能的在合法范围内减少税务负担，增加企业收益。在经济进入增速换挡期的新环境下，我国的税务制度逐渐完善并积极推进企业结构性减税。这些环境的改变虽然都对企业有一定的益处，但若企业没有积极去适应这些政策，很容易导致企业赋税只增不减。纳税筹划并不是一个新名词，早在20世纪30年代它就被英国法律所认可，而中国在改革开放初期也有了纳税筹划概念的雏形。但是时至今天，我国仍有许多企业纳税筹划意识薄弱或者不重视纳税筹划，他们一般错误的将纳税筹划归为企业财务人员的职责，认为纳税筹划无非是一种财务规划策略，并不能给企业带来直接利益。同时，有的企业人员将节税规划与偷税漏税概念混淆，他们认为用纳税筹划的方式减少税负是在损害国家集体利益。这些错误的观念使得许多企业不愿意做纳税规划，甚至以纳税筹划为耻。这些企业在主观上纳税筹划意识不够，即使在进行纳税筹划也只是做表面任务，没有发自内心的积极参与纳税筹划任务，所以导致许多节税策略没有发挥其应有的效果。
（二）土地增值税核算工作要求更高
众所周知，由于房地产企业本身就具有税务繁多且复杂的特点，本来在计算税务就具有极大的不确定性。房地产企业的土地增值税税务工作不仅是核算应缴纳税务额度，而且包括层层递交的缴纳申请、计算收入额度等。对于一般的房地产企业计算能力要求更加严苛。而且一般来说，企业的财务管理人员不仅是税务管理人员，他们常常被赋予企业预算、财务入账、财务支出确认等多项工作。另外，近年来不同的国家政策又使得清算条件频频变更，给本就复杂的会计工作又带来了更大的压力。拿税务改革做个例子，许多企业在新型税制下仍沿用旧体制下的税务管理方法，这自然是行不通的。为使房地产企业跟上时代的脚步，企业财务必须进行大幅度调整，结合外部环境特点重塑财务体系，这种变化也会使得财务预算与管理复杂化，需要更高的技术和能力。
（三）税务缴纳风险加大
一方面，为适应不同的市场条件，增加企业效益，房地产企业也在不断的完善自己内部的经营管理，在调整过程中企业内部管理可能会出现一些纰漏，对一些人员的管理也会较为松散，若土地增值税的相关人员核算监督没有到位，其带来的税务风险可想而知。另一方面，在房地产交易时，按照国家相关规定，房地产转让的价格必须低于其预期评估价格，而且若在转让时房地产已经进行销售且超过15%的，原先的房地产企业是需要缴纳土地增值税的，也就是说，房地产企业不仅在交易时收入减少，还要承担这个项目的土地增值税，增加了企业承担税负的风险，同时也给房地产企业税务核算任务带来了极大的考验。
三、房地产土地增值税纳税筹划的相关策略
（一）增强企业纳税筹划意识
增强纳税筹划意识首先要理清纳税筹划的概念。纳税筹划是包括但不限于房地产企业选取适当的清算方法、利用国家优惠政策的等方法减少税负的内部管理方式。国家为促进中小型企业发展，是鼓励企业进行纳税筹划的，所以企业不必以此为耻。另外，为提高各员工对纳税筹划的重视程度，企业高层管理人员要起到表率作用，从长远利益出发，加大对纳税筹划的投入和宣传力度，明确纳税筹划并非几个人的义务，鼓励全员参与执行。除思想上要多强调纳税筹划意识，在行动上可将纳税筹划等易忽视却必不可少的专业名词打印成册，这也不失为一种好的宣传办法。
（二）优化房地产企业土地增值税清算工作
现行土地增值税的核算工作主要由财务人员负责，那么人才的筛选与培养就显得尤为重要。首先，企业管理者应在人员招收与考核上下足功夫，完善内部考核评价体系。同时可定期组织相关人员培训，以挑选核算会计人才，为后面繁琐复杂的会计工作提供保障。其次，为保证税务工作的有序进行，企业部门可分别细化财务人员的工作，将工作分为税务核算、清算申请等多个工作重心，增大工作覆盖面，平摊人员工作以减轻人员工作负担。最后，企业也应协调好与合作方的税务分摊工作，这项内容应在与合作者的合同书上体现，从而避免重复缴税或在不知情的情况下漏税的情况产生。当然，新时代新的会计体系的构建并非个别人或个别单位就能完成的，企业应在现有的会计核算工作上寻找切实可行的新方案，以便提高纳税筹划效率。
（三）做必要风险防控工作
在税务缴交过程中，总会有不可避免的与筹划内容相背的风险，这时候风险预警和防控就十分重要了。首先，在内部管理出现调整期间，企业管理员仍应坚守监督税务筹划的岗位，严格杜绝有人私自更改房价降低税基的情况。其次，若房地产项目确实需要转让，那么企业自身要保存好交接时的证明材料，减少不必要的损失。这些是从风险产生的根源减少风险，若风险已经存在且产生威胁，那么企业人员可成立相关税务分析小组，对财务进行?A估，对项目进行对标分析测算，舍弃掉一些收益小没有发展能力的土地，控制风险蔓延趋势。另外，及时清算已经审核通过的税务既可以在一定程度上减少风险，避免因时间太久证据不明带来的麻烦。
关键词：房地产、税务筹划、所得税、土地增值税
税务筹划是随着市场经济运行的规范化、法制化以及公民依法纳税的意识提高而出现的，随着市场经济体制的不断完善，税务筹划将具有更广阔的发展前景。房地产开发企业要在激烈的市场竞争中立于不败之地，必须对纳税活动进行全方位、多层次的运筹。
所谓税务筹划，是纳税人在国家税收法律规定许可范围内，通过对投资、经营、核算等一系列经济活动的事先安排，以充分利用税收法规所提供的包括减免税在内的一切税收优惠政策和运用税收法规所允许的技术差异，从而达到尽可能降低税收负担或递延缴纳税款的目的，以使纳税人获得最大的经济利益。
在对房地产项目税收进行筹划之前，有必要先了解一下当前房地产项目税收立法整体情况。一个房地产项目从招投标、开发、建设到销售（转让）过程主要涉及以下这些税种：企业所得税、营业税、城市维护建设税、教育费附加、土地增值税、房产税、城镇土地使用税、城市房地产税、印花税、契税等，相对应的法规为各税种暂行条例及其实施细则以及财政、税收部门的规章、通知、批复等。
因此，进行税务筹划，必须是在充分了解国家税收政策的基础上结合企业的自身情况进行。税务筹划的分类主要可以分为分行业、分税种、根据经营活动三种类别进行筹划。房地产项目可以从企业的经营活动以及区分不同税种进行税务筹划。
一、根据房地产企业的应缴纳的税种进行税务筹划
一般来说，房地产企业需要缴纳所得税、营业税、城市维护建设税、教育费附加、土地增值税、房产税、城镇土地使用税、城市房地产税、印花税、契税等。根据税种进行税务筹划，主要是通过减免税政策、税法的模糊性、选择性、数量性条文等进行税务筹划，还可以通过税基、税率、税额避税的方法进行节税。房地产企业需要承担的税种主要是营业税以及企业所得税，而5%的营业税以及在此基础上附加的教育附加与城建是根据企业的销售额征收的，因而节税空间不大。接下来主要从企业所得税、土地增值税两个税种简单介绍一下税种的税务筹划。
（一）、企业所得税的税务筹划
根据《中华人民共和国企业所得税暂行条例》的规定在我国境内实行独立经济核算的企业或者组织，应当就其生产、经营所得和其他所得缴纳企业所得税。因此房地产企业从房地产开发经营和其他经营活动取得的所得，是企业所得税的征收对象，同时还包括对外投资产生的股息、利息、租金、转让各类资产、特许权使用费等所得。目前，内资房地产企业的企业所得税为25%。
（二）、土地增值税的税务筹划
根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》规定转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应缴纳土地增值税。该税种是针对房地产市场而设的特殊税种，因此更有必要进对土地增值税进行税务筹划。
1、根据土地增值税的征税范围进行筹划
土地增值税的征税范围为：转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物行为，不包括未转让土地使用权、房产产权的行为。因此，像房地产中的代建房行为就是应该属于劳务行为，其收入属于劳务收入性质，不属于土地增值税的征税范围。房地产开发公司可以利用这种建房方式，在开发之初确定最终用户，实行定向开发，以达到减轻税负的目的，避免开发后销售缴纳土地增值税。
2、利用土地增值税起征点作税收筹划
土地增值税的起征点为：纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额的20％，免征土地增值税。利用这一规定，纳税人在建造普通标准住宅出售时，应考虑增值额增加带来的收益和放弃起征点的优惠而增加的税收负担之间的关系，否则增值率稍高于起征点就会带来损失。
阳光房地产开发公司建造一幢普通标准住宅，取得销售收入693万元。该公司为建造普通标准住宅支付的地价款为100万元，建造此楼投入了300万元的房地产开发成本（其中：土地征用及拆迁补偿费40万元，前期工程费40万元，建筑安装工程费100万元，基础设施费，开发间接费用40万元），房地产开发费用为40万元，与转让房地产有关的税金为55万元。根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第七条的规定，该房地产企业可以扣除的费用除了上述费用以外，还可以加计扣除（100+300）×20%=80万元。因此，该房地产企业的增值率为（693-100-300-40-80-55）/（100+300+40+80+55）=20.5%。根据税法规定应按30%的税率缴纳土地增值税（693-100-300-40-80-55）×30%=35.4万元。企业税后利润为693-100-300-40-80-55-35.4=82.6万元。如果该企业进行纳税筹划，将该批住宅的出售价格降低为690万元，则该公司的增值率为（693-100-300-40-80-55）/（100+300+40+80+55）=20%.根据税法的规定，该企业不用缴纳土地增值税。企业税后利润为690-100-300-40-80-55=115万元。进行纳税筹划后使企业减轻税收负担115-82.6=32.4万元。
3、利用增加扣除项目金额进行税收筹划
计算土地增值税是以增值额与扣除项目金额的比率即增值率的大小按照相适用的税率累进计算征收的，增值率越大，适用的税率越高，缴纳的税款就越多。而增值率=增值额 / 扣除项目，因此适当增加分母，即扣除项目，可以降低增值率，适用较低的税率，达到降低税负的效果。
税法准予纳税人从转让收入额减除的扣除项目包括五个部分：取得土地使用权所支付的金额；房地产开发成本；房地产开发费用；与转让房地产有关的税金；财政部规定的其他扣除项目，主要是指从事房地产开发的纳税人允许扣除取得土地使用权所支付金额和开发成本之和的20%。其中房地产开发费用中的利息费用如何计算，《土地增值税暂行条例实施细则》中做了明确规定，房地产企业可以选择适当的利息扣除标准进行税收筹划。税法规定利息支出凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不得超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和的5%以内计算扣除；凡不能按转让房地产开发项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和的 10%以内计算扣除。房地产企业据此可以选择：如果企业预计利息费用较高，开发房地产项目主要依靠负债筹资，利息费用所占比例较高，则可计算分摊的利息并提供金融机构证明，据实扣除；反之，主要依靠权益资本筹资，预计利息费用较少，则可不计算应分摊的利息，这样可以多扣除房地产开发费用，对实现企业价值最大化有利。
二、根据房地产企业的经营活动进行税务筹划
（一）.利用不同的资金筹措方式进行税收筹划
房地产开发企业对资金的需求量较大，如何更好地筹措资金，对公司的经营起着至关重要的作用。从税收的角度来看，不同的筹资模式方式公司所承担的税收负担是不同的。
假设2011年1月份阳光房地产开发公司新开发一个项目，需要资金1000万元，由于公司采用的筹措资金的方式不同，对公司的税负影响也必然不同。
如果企业选择银行贷款融资方式，按年利率6%计算，每年需要支付利息60万元，根据税法规定，该利息费用可以在税前扣除，因此采用银行贷款融资方式融资，对公司利润的影响额为60万元，可以为公司节税60×25%=15万元；如果阳光房地产开发公司经过批准发行债券融资，公司债券可以对社会公开发行，也可以局限于企业内部职工发行。税法规定资本红息不得在税前扣除，而债券利息可以作为费用在税前列支。如果债券年利率为10%，则通过债券融资对公司利润的影响为100万元，即采用发行债券的方式融资可以为企业节税25（100×25%）万元。采用上述两种方式融资，都可以达到节税的目的，只是影响程度有所不同，但如果企业通过发行股票的方式进行融资，由于发行股票属于权益资金模式，只能按税后利润分配，所以不能有效降低税基。
（二）、通过不同的投资方式进行税务筹划
根据我国现行税法规定，投资收益、经营收入及利息收入涉及的税目与税率是不同的，会产生同样的投资收入所对应的税负不同的情况。因此出于对节税利益的追求，可以通过将不同性质的收入进行相互转换达到税收筹划的效果。
譬如阳光房地产公司有500万的闲置资金，希望与某房地产开发公司A进行合作，至于采用什么样的方式进行合作很有讲究，毕竟采用何种方式进行合作将直接对阳光房地产公司的今后取得的合作收入的纳税活动产生决定性的影响。
阳光房地产公司主要可以采取三种方式与A公司进行合作：第一种是直接将500万作为出资与A公司进行合作开发房产；第二种是通过金融机构将500万资金出借给A公司参与房产开发；第三种是采取投资入股方式参与房产开发。
假设阳光房地产公司在1年以后中途退出该房产开发项目，经与A公司协商，分得现金100万。第一种方式下，100万收入按税法规定作为项目收入分利。由于阳光房地产公司出资金，其收入不分摊任何成本，在公司分得100万元时，相当于公司将合作开发的房产中属于自己的部分转让给A公司，转让价格为600万元。转让收入需要缴纳不动产销售的营业税及附加、企业所得税。其中营业税及附加为33万元，企业所得税16.75万元，税后收入为50.25万元。第二种方式下，假设阳光房地产公司通过金融机构将500万借给A公司。1年后阳光房地产公司同样收回100万元，其作为利息收入，应缴纳金融业营业税及附加5.5万元，企业所得税23.625万元，税后利润70.875万元。在第三种情况下，房产完工销售后分回股利100万元。由于两个公司的税率相同，公司100万税后利润不需要补税，即阳光房地产公司所获经济利益为100万元。从以上三种投资方式看第三种税负最轻，但要承担经营风险，而且B公司不负责还本。第一种与第二种相比，第一种投资方式税负较重，但是阳光房地产公司直接参与了房产开发项目，获得开发经验。在实际操作中，由于经营收入、利息收入、以及分红收入在收入性质上可以相互转让，企业可以结合自己公司的实际情况、实际需求来确定经营投资方式以减轻税收负担。
（三）、合作建房的税务筹划
【关键词】房地产 土地使用权转让 税务筹划
根据国家建设部统计资料，房地产企业各类税费约占产品成本的三分之一。通过税务筹划来规避或减轻自身税赋，能获取最大的税后收益。近年来，土地使用权价格连年上升，新地王层出不穷，直接转让土地会给房地产企业带来大额税赋。因此，通过合理安排日常经营活动，采取各种措施化解或防范纳税风险，是房地产企业财务管理方面的一项重要工作。本文将使用如下案例来分析土地使用权转让纳税筹划。
案例：A房地产集团拥有B地块土地权证，账面成本2亿元，计划出售以便获取集团经营所需现金，转让价为8亿元。现拟定下述三种转让方式：
方案一：A房地产集团直接出售B地块
此方案直接进行土地使用权转让，所需缴纳的税种如下：
1.根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财政部令第52号），需要缴纳相应的营业税金。营业税=转让价×5.65%=80 000×5.65%=4 520（万元）。
2.根据《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕21号）的规定，其土地增值部分需要由A房地产集团缴纳B地块增值部分相应的土地增值税。根据测算，增值率未超过200%，税率为50%，速算扣除数为15%。
土地增值税=（转让价-扣除数）×超率累进税率-扣除数×速算扣除率=[8-（2+8×5.65%+2×20%）]×50%-2.852×15%=2.1462（亿元）。
3.根据《中华人民共和国企业所得税法》规定，需由A房地产集团缴纳B地块增值部分相应的企业所得税。
A房地产集团土地转让所得税=（转让价-账面成本―营业税―土地增值税）×25%=（80 000-20 000-4 520-21 462）×25%=8 504.5（万元）。
税赋成本合计=4 520+21 462+8 504.5=34 487（万元）。
方案二：以土地使用权注入项目公司并转让公司股权
税收筹划方案：A房地产集团注册成立C公司，并将B土地以3亿元的价格注入C公司，将C公司股权对外转让，转让价8亿元。所需缴纳的税种如下：
1.根据《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税〔2002〕191号），以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为不征收营业税的规定，股权转让无需缴纳营业税。
2.根据《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕21号）的规定，对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以建造的商品房进行投资或联营的，均不适用《财政部、国家税务总局关于土地增值税的一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕048号）第一条暂免征收土地增值税的规定，因此土地注入需要缴纳土地增值税。根据测算，增值率未超过50%，税率为30%。
土地增值税=（注入价-扣除数）×超率累进税率=[30 000-（20 000+20 000×20%）]×30%=1 800（万元）。
3.根据《财政部、国家税务总局关于企业事业单位改制重组契税政策的通知》（财税〔2012〕4号）第八条规定，同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。
4.根据《中华人民共和国企业所得税法》规定，计算股权转让所得税。
A房地产集团股权转让所得税=（转让价-账面成本-土地增值税）×25%=（80 000-20 000-1 800）×25%=14 550（万元）。
税赋成本合计=1 800+14 550=16 400（万元）。
方案三：以在建工程注入项目公司并转让公司股权
税收筹划方案：A房地产集团对B地块进行前期设计开发建造，建安成本花费2亿元，A集团注册成立C公司并将B在建工程以6亿元的价格注入C公司，将C公司股权对外转让，转让价8亿元。所需缴纳的税种如下：
1.根据《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税〔2002〕191号），股权转让无需缴纳营业税。
2.根据《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕21号）的规定，在建工程注入需要缴纳土地增值税。根据测算，增值率未超过50%，税率为30%。
土地增值税=（注入价-扣除数）×超率累进税率=[60 000-（40 000+40 000×20%）]×30%=3 600（万元）。
3.根据《财政部、国家税务总局关于企业事业单位改制重组契税政策的通知》（财税〔2012〕4号），免征契税。
4.根据《中华人民共和国企业所得税法》，计算股权转让所得税。
A房地产集团股权转让所得税=（转让价-账面成本-土地增值税）×25%=（80 000-40 000-3 600）×25%=9 100（万元）。
【关键词】 土地增值税清算； 纳税申报； 风险预警
中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）10-0071-05
自房地产企业的土地增值税管理进入土地增值税清算税款纳税申报（以下简称“清算申报”）时代以来，税务机关前所未有地配备骨干力量、强化征管手段，引入风险管理机制，对房地产企业建造、销售、清算开发产品的全过程实行动态跟踪监控，凡是符合条件清算的房地产企业，都要进行清算。当清算申报表送达税务机关，其将用职业质疑眼光审视报表，如果审核发现有重大疑点，将及时移交税务稽查部门进行稽查，对涉及逃避土地增值税税款的重大稽查案件还要及时向社会公布案件处理情况。因此，房地产企业的清算申报风险压力倍增，为了保证土地增值税清算质量，有效控制及化解申报风险，在Excel函数及计算功能的支撑下，应用指标分析法、定量分析法，在土地增值税清算鉴证业务工作底稿的基础上创建土地增值税清算纳税申报风险预警模型，在报送土地增值税清算税款纳税申报表之前，应用该模型，简单、直观、方便、快捷、准确地预警清算申报项目的之间的勾稽关系、把脉纳税健康状况，及时自纠自我防范，确保送达税务机关的土地增值所清算纳税申报表严密、真实、准确、完整、合法。
一、建立土地增值税清算税款纳税申报风险预警方程式
（一）纳税申报风险预警模型的基础数据获取的途径及案例描述
房地产企业的开发产品从项目立项用地规划设计到施工，从销售到竣工验收工程结算至少经过3—5年时间，如果开发项目要进行土地增值税清算，会计人员很难驾驭全过程，一般聘请税务师公司来完成。因此，清算申报风险预警模型的基础数据获取的途径一般直接引用土地增值税清算鉴证业务工作底稿，或从房地产企业财务数据。从该清算项目的整体规划布局入手，厘清清算项目的基本情况，确定可售面积和已售面积。在这里以委托清算的贵州民营房地产企业在贵阳某项目为模型案源，如图1-a、图1-b。
1.从该清算项目的整体规划布局入手，厘清清算项目的基本情况，确定占地面积和可售面积。该项目总占地面积为27 431M2，其中普通住宅占地面积为 18 533.56M2，非普通住宅占地面积为2 060.77M2，其他商品房占地面积为1 267.18M2，车库占地面积为 4 074.33M2，学校等公共设施占地面积为1 495.16M2。总建筑面积为88 745.34M2，允许分摊的公共配套设 施面积3 816.84M2，总可销售面积为84 928.5M2 （88 745.34M2-3 816.84M2），其中根据黔地税〔2005〕123第三条的规定，符合条件的可售普通标准住宅建筑面积59 960.15M2占总可售建筑面积70.60%，可售非普通标准住宅建筑面积6 667.15M2占总可售建筑面积7.85%，可售其他商品房建筑面积4 099.61M2占总可售建筑面积4.83%，可售地下车库建筑面积13 181.34M2占总可售建筑面积15.52%，可售医务院警务活动室建筑面积1 020.34M2占总可售建筑面积1.2%。
2.确定已售面积。该项目总已售建筑面积55 094.19M2， 占可售建筑面积64.87%，已售普通标准住宅建筑面积53 697.58M2占总可售普通标准住宅建筑面积89.56%，已售非普通标准住宅建筑面积1 396.61M2占总可售非普通标准住宅建筑面积20.95%，已售商业用房建筑面积0M2占总可售面积0%，未售建筑面积为29 834.31M2。不可售建筑面积为3 816.84M2，其中公共配套设施面积为869.22M2。
（二）确定本次项目清算申报风险预警指标
1.确定本次清算项目的土地成本扣除率及扣除额
（1）土地面积分摊率=（总占地面积27 431M2÷总可售建筑面积84 928.5M2）×100%=32%。
（2）本次清算项目占地面积=土地面积分摊率32%×已售建筑面积55 094.19M2=17 630.14M2，其中本次清算项目已售普通标准住宅占地面积=已售普通标准住宅面积53 697.58M2×土地面积分摊率32%=17 183.23M2，本次清算项目已售非普通标准住宅占地面积=已售非普通标准住宅面积1 396.61M2×土地面积分摊率32%=446.92M2。
（3）本次清算项目土地成本扣除率=本次清算项目的占地面积17 630.14M2÷总占地面积27 431M2=
64.27%，其中本次清算项目已售普通标准住宅土地成本扣除率=（本次清算项目已售普通标准住宅占地面积17 183.23M2÷总占地面积27 431M2）×100%= 62.64%，本次清算项目已售非普通标准住宅土地成本扣除率=（本次清算项目已售非普通标准住宅占地面积446.92M2÷总占地面积27 431M2）×100%=1.63%。
（4）本次清算项目已售面积应分摊的取得土地使用权所支付的金额=已审核确认该项目取得土地使用权所支付的金额×本次清算项目土地成本扣除率64.27%，其中本次清算项目已售普通标准住宅面积应分摊的取得土地使用权所支付的金额=该项目取得土地使用权所支付的金额×本次清算项目已售普通标准住宅土地成本扣除率62.64%，已售非普通标准住宅面积应分摊的取得土地使用权所支付的金额=该项目取得土地使用权所支付的总金额×本次清算项目已售非普通标准住宅土地成本扣除率1.63%。
2.确定本次清算项目建筑面积、开发成本费用的扣除率及扣除额
（1）本次清算项目开发成本费用扣除率=已售普通标准住宅成本费用扣除率63.23%+已售非普通标准住宅成本费用扣除率1.64%=64.87%，本次清算项目已售普通标准住宅成本费用扣除率=（可售普通标准住宅面积59 960.5M2÷可售建筑面积84 928.50M2）×（已售普通标准住宅面积53 697.58M2÷可售普通标准住宅面积59 960.5M2）=63.23%，本次清算项目已售非普通标准住宅成本费用扣除率=（可售非普通标准住宅面积6 667.0M2÷可售面积84 928.50M2）×（已售非普通标准住宅面积1 396.61M2÷可售其他商品房面积 6 667.06M2）=1.64%。
（2）本次清算项目建筑面积=总建筑面积88 745.34M2×本次清算项目开发成本64.87%=57 569.10M2，其中本次清算项目的普通标准住宅建筑面积=总建筑面积88 745.34M2×本次清算项目已售普通标准住宅成本扣除率63.23%=56 113.68，本次清算项目的非普通标准住宅面积=总建筑面积88 745.34M2×已售非普通标准住宅成本扣除率1.64%=1 455.42M2。
（3）本次清算项目开发成本费用扣除额=审核确认的开发成本费用扣除额=审核确认的开发成本费用×本次清算项目开发成本扣除率64.87%，其中本次清算项目已售普通标准住宅面积应分摊的开发成本费用=审核确认的开发成本费用×本次清算项目已售普通标准住宅成本扣除率63.23%，本次清算项目已售非普通标准住宅面积应分摊的开发成本费用=审核确认的开发成本费用×本次清算已售非普通标准住宅成本扣除率1.64%。
3.本次清算项目加计扣除额
本次清算项目已售住宅加计扣除金额=本次清算项目已售住宅分摊的取得土地使用权所支付的金额+本次清算项目已售普通标准住宅分摊的房地产开发成本）×20%。
4.本次清算项目税金
本次清算项目已售住宅与转让房地产有关税金=已审核确认已售住宅收入×5.7%。
5.本次清算项目应纳土地增值税
本次清算项目应纳土地增值税=本次清算项目土地增值税增值额×土地增值税税率-扣除项目×速算扣除数系数，本次清算项目土地增值税的增值额=本次清算项目收入-本次清算项目扣除项目金额合计，增值率=（增值额/扣除项目）×100%。
6.本次清算项目土地增值税负担率
本次清算项目土地增值税负担率=本次清算项目住宅应纳土地增值税÷本次清算项目的主营业务收入×100%。
（三）税务预警值、税务预警值偏离度及预警
1.税务预警值
（1）开发产品单价税务预警值是该纳税人近期同类产品的平均售价或参照当地同期同类型市场价格或评估价格或组成计税价格。
（2）前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费即“四项成本”税务预警值是来源于省、市房地产造价网公布的同期同类楼盘造价定额标准。“四项成本”是房地产开发中最大的一项支出，是土地增值税清算中存在问题最多、涉及内容最繁、查证难度最大的项目，是税务机关在土地增值税清算中关注的重点。
（3）土地增值税负担率一般参照当地税务机关的公布。
2.单项（综合）指标偏离预警度及风险预警
（1）开发产品单价偏离度及预警。开发产品单价偏离度=（申报的开发产品单价-开发产品单价预警值）/开发产品单价预警值，当开发产品单价偏离度为≤-10%，该项指标风险度10%，申报正常；当开发产品单价偏离度为≤-20%，该项指标风险度20%，申报较正常；当开发产品单价偏离度为≤30%，该项指标风险度40%，疑隐瞒收入有被税务一般评估约谈；当开发产品单价偏离度为≤-40%，该项指标风险度60%，疑隐瞒收入有被税务重点评估约谈；当开发产品单价偏离度为≤-50%，该项指标风险度80%，疑隐瞒收入有被税务现场特重评估约谈；当开发产品单价偏离度≤-60%，该项指标风险度100%，疑隐瞒收入有被税务特重现场评估约谈移交税务稽查；当开发产品单价偏离度≤-200%，该项指标风险度100%，疑隐瞒收入有被税务现场特重评估约谈移交税务稽查立即稽查。
（2）扣除项目指标偏离度及预警。扣除项目指标偏离度=（申报的扣除项目单价-扣除项目单价预警值）/扣除项目单价预警值，当扣除项目指标偏离度≤-10%，该项指标风险度10%，申报正常；当扣除项目指标偏离度≤-20%，该项指标风险度20%，申报较正常；当扣除项目指标偏离度≤-30%，该项指标风险度40%，疑数据虚列重列有被税务评估约谈；当单位扣除项目指标偏离度≤-40%，该项指标预警度60%，疑数据虚列重列有被税务重点现场评估约谈；当单位扣除项目指标偏离度≤-50%，该项指标风险度80%，疑数据虚列重列有被税务现场特重评估约谈预警税务稽查；当单位扣除项目指标偏离度≤-60%，该项指标风险度100%，疑数据虚列重列有被税务现场特重评估约谈移交税务稽查；当扣除项目指标偏离度≤-200%，该项指标风险度100%，疑数据虚列重列有被税务现场特重评估约谈移交税务稽查立即稽查。
3.节税申报筹划数据
当销售额未超过除销售税金及附加以外的扣除项目金额的1.2881倍时，企业既享受免税优惠又获得较高价位。纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额的20%时，免征土地增值税，增值额超过扣除项目金额的20%，就其全部增值额按规定纳税①。假定开发产品售价为a，除营业税金及附加外的扣除项目金额为？茁，则全部扣除项目金额=？茁+5.7%a，[a-（？茁+5.7%a）]/（？茁+5.7%a）
二、建立土地增值税清算纳税申报风险预警模型
（一）构建土地增值税清算风险预警模型
新建一个Excel，并命名为土地增值税清算纳税申报风险预警工作簿，分别把已经完成的土地增值税清算鉴证业务工作底稿中与收入相关的面积明细鉴证表、项目基本情况鉴证表、扣除项目汇鉴证汇总表、土地增值税清算税款审核明细表（一）和表（二）这五表引用到该工作簿Sheet1、Sheet2、Sheet3、Sheet4、Sheet5中，以此作为模型铺底基础数据来源，然后将这五表空白表合一在Sheet6中并改扩围，创建一张土地增值税清算税款纳税申报风险预警模型表，该表囊括整个土地增值税清算全过程，该表上葵反映该清算项目基本情况及土地成本、开发成本费用分摊率及逻辑关系，下葵反映土地增值税清算纳税申报风险预警及税收筹划。
（二）建立土地增值税清算申报风险预警模型表
1.录入及计算模型上葵所需基本数据
综上所述案例，如果该清算项目选择零清算申报风险，就应采纳健康申报数据，如果开发商有税收筹划偏好，就必须谙熟税收政策，提前备账，夯实项目清算资料，提供已审核准确无误的会计数据，同时要与税务机关多沟通，征纳双方达成共识力争清算数据得到采信，最终享受普通标准住宅免征土地增值税 7 218 565.68元=134.43×53 697.58元。
【参考文献】
[1] 国家税务总局.关于《房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》[S].2006.
[2] 税务总局.关于印发《土地增值税清算鉴证业务准则》的通知[S].2007.
[3] 国家税务总局关于印发《土地增值税清算管理规程》的通知[S].2009.
[4] 周宇伟.Excel财务管理[M].第4版，科学出版社、北京科海电子出版社，2009：180-185.
[5] 李锦玲.谙熟政策是提高土地增值税清算质量的关键[J].中国注册税务师，2011（7）.
[6] 李锦玲.规范会计核算提高清算质量[J].中国注册税务师，2011（5）.
[7] 李锦玲.准确掌握报告内涵降低是审核风险[J].中国注册税务师，2011（6）：16-18.
关键词：房地产 合作开发 涉税业务
一、房地产合作开发方式与涉及税种
房地产合作开发是指具有房地产开发资质的一方提供建设用地使用权或提供资金、技术、劳务等一方或多方在共担风险、共享收益条件下合作开发房地产项目，是一种房地产开发的联合经营行为。在实践中，主要有三种方式。第一种是甲方提供土地，乙方提供资金，成立合营企业，合作建房，双方风险共担，利润共享;第二种是甲方提供土地，乙方提供资金，成立合营企业，合作建房，甲方分配固定利润或提取固定比例的销售收入;第三种是甲方提供土地，乙方提供资金，以甲方为主体开发房地产项目，双方按约定比例分配房屋。
根据《中华人民共和国营业税暂行条例》（2008年11月10日国务院令第540号），《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（1993年12月13日国务院令第138号），《中华人民共和国企业所得税法》（2007年3月16日中华人民共和国主席令[2007]63号），房地产合作开发主要涉及营业税、土地增值税、企业所得税。
二、房地产合作开发涉及的土地增值税探讨
据《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]048号）和《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号），对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。但是投资、联营的企业属于从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，应当征收土地增值税。对于一方出地、一方出资金双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征土地增值税，建成后转让的应当征收土地增值税。
在第一种方式下，甲方作为土地的投资方，且甲乙双方成立了房地产企业，所以甲方在投入土地时应该缴纳土地增值税。合营企业将建成房屋出售时也应该缴纳土地增值税。
在第二种方式下，与第一种方式类似，甲方同样应该按照增值额计算缴纳土地增值税，待合营企业建成商品房销售时参照第一种方式计算缴纳土地增值税。
在第三种方式下，甲乙双方一方出地，一方出资金合作建房，建成后按比例分房自用，则根据财税字[1995]048号，甲方在初始投入时无需缴纳土地增值税。若分房后转让，则按照转让收入减去取得土地使用权支付的金额、开发成本、开发费用、有关税金及其他扣除项目之和据以计算缴纳土地增值税。
三、房地产合作开发涉及的企业所得税探讨
根据《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]第031号）规定：
在第一种方式下，甲方将土地投资入股时，应将其投资业务分为转让财产、投资这两个业务进行所得税处理，转让土地使用权的收入一次性计入当期应纳税所得额中，如果甲方的土地使用权转让所得占当年应纳税所得额的比例如超过50%，可从投资交易发生年度起，按5个纳税年度均摊至各年度的应纳税所得额。合营企业销售房屋时按销售收入计入应纳税所得额中。
在第二种方式下，甲方在投资时的税务处理和第一种方式相同，甲、乙从合营企业分配固定利润或提取固定比例的销售收入时按股息、红利计算缴纳企业所得税。合营企业接受土地使用权投资，应在投资交易发生时，按该项土地使用权的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的取得成本。该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。
在第三种方式下，甲方应当在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品（包括首次取得的和以后应取得的）的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。合营企业应在首次分出开发产品时，将其分解为按市场公允价值销售该项目应分出的开发产品（包括首次分出的和以后应分出的）和购入该项土地使用权两项经济业务进行所得税处理，并将该项土地使用权的价值计入该项目的成本。
四、房地产合作开发纳税筹划――以土地增值税为例
甲公司和乙公司共同成立丙房地产公司，专门从事普通住宅商品房开发，2014年普通商品房的总面积10000平方米，平均销价4200元/平方米，售价总额为4200万元。取得土地使用权时支付的金额为450万元，房地产开发成本2025万元，开发费用225万。假设城市维护建设税税率为7%、印花税税率为0.5‰、教育费附加征收率为3%、营业税税率5%。假设在计算土地增值税收时，计入财务费用的利息费用均可列入扣除项目金额。
（1）筹划前
销售普通商品房收入：4200万元
允许扣除项目金额=取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本+房地产开发费用+与转让房地产有关的税金+其他扣除项目
=450+2025+225+4200×5%×（1+7%+3%）+（450+2025）×20%=3426万元
增值额=4200-3426=774万元
增值率=774/3426=22.59%
应纳土地增值税额=774×30%=232.2万元
税前利润=收入-成本-费用-税金（营业税、城建税、教育费附加、土地增值税、印花税<房地产企业计入管理费用>）
=4200-450-2025-225-4200×5%×（1+7%+3%）-232.2=1036.8万元
（2）筹划方法1
现丙公司将房价由每平方米4200元降低到每平方米4125元，其他资料不变。
销售普通商品房收入：4125万元
允许扣除项目金额：450+2025+225
+4125×5%×（1+7%+3）+（450+2025）×20%=3421.88万元
增值额=4125-3421.88=703.12万元
增值率=703.12/3421.88=20.55%
应纳土地增值税=703.12×30%=
210.94万元
税前利润=收入-成本-费用-税金
=4125-450-2025-225-4125×5%×（1+7%+3%）-210.94=987.19万元
税前利润比筹划前降低1036.8-987.19=49.61万元
虽然单价下降，总收入下降75万元，但实际税前利润只比原来降低了49.61万元，税前利润降低的金额低于销售收入的减少额，主要是由于筹划后比筹划前缴纳土地增值税少。
（3）筹划方法2
现丙公司将房价降到每平方米4100元，其他资料不变。
销售普通商品房收入：4100万元
允许扣除项目金额：450+2025+225
+4100×5%×（1+7%+3%）+（450+
2025）×20%=3420.5万元
增值额=4100-3420.5=679.5万元
增值率=679.5/33420.5=19.87%
<20%
应纳土地增值税=0万元
税前利润=收入-成本-费用-税金=4100-450-2025-225-4100×5%×（1+7%+3%）=1174.5万元
税前利润比筹划前增加1174.5-1036.8=137.7万元
虽然房屋单价降低100元，总的销售收入降低100万元，但实际税前利润反而比原来增加了137.7万元，其中筹划方法2比筹划前少交土地增值税232.2万元，对税前利润产生积极影响。
（4）筹划方法3
现丙公司将房价提高到每平方米4275元，其他条件不变
销售普通商品房收入：4275万元
允许扣除项目金额：450+2025+225
+4275×5%×（1+7%+3%）+（450+
2025）×20%=3430.13万元
增值额=4275-3430.13=844.87万元
增值率=844.87/3430.13=24.63%
应纳土地增值税额=844.87×30%
=253.46万元
税前利润=收入-成本-费用-税金
=4275-450-2025-225-4275×5%×（1+7%+3%）-253.46=1086.42万元
税前利润比筹划前增加1086.42-1036.8=49.62万元
所谓纳税筹划，是指纳税人通过对涉税业务进行策划，制作一整套完整的纳税操作方案，从而达到节税的目的。就企业来说，纳税筹划有助于提高企业的的财务与会计水平，增强企业的竞争力。
二、房地产企业纳税筹划分析
在我国房地产产业链条中，从土地使用权出让到房地产的开发、转让、保有等各个环节，共涉及11个税种，包括营业税、城市维护建设税、教育费附加、企业所得税（外资和外国企业所得税）、个人所得税、土地增值税、城镇土地使用税、房产税、印花税、耕地占用税和契税。本文主要对房地产企业涉及的营业税和土地增值税的筹划进行相关介绍。
（一）营业税筹划
1.计税依据的税务筹划
营业税应纳税额＝营业额×税率，显然，合理降低营业额可以降低应纳税额。
房地产开发企业在销售房屋的同时，往往需要代收水电初装费、燃(煤)气费、维修基金等各种配套设施费。对于房地产开发企业来说，这些配套设施费属于代收应付款项，不作为房屋的销售收入，而应作“其他应付款”处理，但在计算缴纳营业税时，仍需将其包括在营业税的计税依据之内。如果房地产开发企业专门成立物业公司，将这部分价外费用的收取转由物业公司收取，这样，其代收款项就不属于税法规定的“价外费用”，也就不用征收营业税。
2.利用税率不同的筹划
营业税有九种税目，税率各不相同。销售不动产适用的是5%的营业税税率，房屋装修属于建筑安装业适用3%的税率。充分利用税率差异进行税务筹划可以为房地产公司节约不少税金。
3.利用营业税相关优惠政策进行税务筹划
对房地产企业而言，营业税的主要优惠政策有：
（1）企业以不动产投资入股，参与接收投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征营业税；（2）将土地使用权转让给农业生产者用于农业生产的，免征营业税；（3）房地产企业自建自用建筑物，免征营业税。
（二）土地增值税筹划
1.利用临界点进行筹划
土地增值税的优惠政策中规定：建造普通住宅，增值率未超过20%的，免征土地增值税。纳税人在实际操作中可以通过降低售价来降低增值率的方法，使其降至20%以下，从而达到免税的目的。
2.利用加计扣除项目金额进行纳税筹划――借款利息扣除方法的运用
目前税法规定准予纳税人从转让收入额中减除的扣除项目包括：取得土地使用权所支付的金额、开发土地和新建房及配套设施的成本、开发土地和新建房及配套设施的费用、旧房及建筑物的评估价格和转让房地产有关的税金五个部分。除此之外，对从事房地产开发的纳税人可按前两项计算的金额之和加计20%的扣除。扣除项目中，房地产企业可以通过选择适当的利息扣除标准来对企业进行纳税筹划。
3.利用土地增值税优惠进行纳税筹划
房地产企业土地增值税的其他优惠政策：
（1）以房地产进行投资、联营，联营一方以房地产作价入股或者作为联营条件，将房地产转到所投资、联营的企业中的，免予征收土地增值税。
（2）一方出土地，一方出资金，合作建房，建成后按比例分房自用的，不征收土地增值税。
此条优惠政策的补充说明是：建成后转让的，应征收土地增值税。企业可充分利用此项优惠政策，实现双赢。
（3）房地产开发公司代客户进行房地产的开发，开发完成之后向客户收取代建收入的行为，免予增收土地增值税。
除了上述三个优惠政策以外，还应知道：因国家建设需要依法征用、收回的房地产和在兼并企业中，对于被兼并企业将房地产转让到兼并企业中去的，免征土地增值税。
三、房地产企业纳税筹划中应注意的问题
房地产企业税收筹划的途径有多种，但都必须合法、可操作并能给企业带来实际效益。一个切实可行的筹划方案必须是和企业的实际情况相联系，并且在某个时点或某个时期进行的，而不是随意生搬硬套一个完整的筹划方案。对于筹划方法的实际应用，主要有以下三点思考：
第一、通过上文分析营业税和土地增值税筹划的方法，我们知道纳税筹划的目标不仅仅是降低企业某一税种，还应该考虑各税种之间的关系，要结合企业发展的目标进行整体筹划，提高企业的税后净利润，保证企业的稳步发展。
第二、房地产企业在进行土地增值税纳税筹划时，还要进行必要的成本收益分析，做到税收成本最小化，整体收益最大化，并注意风险的防范与控制，进行各方面的考虑，充分发挥纳税筹划的作用。例如本文中利用土地增值税临界点筹划的案例，就需要综合考虑各方面因素，使收益大于成本，否则，筹划就失去了意义。
第三、我国税法改革一直在稳步前进，税收政策不断完善，必须及时学习和熟悉税法、相关条例和实施细则的具体内容，做到与时俱进，使税收筹划方案与税收政策时刻保持一致。
房地产行业涉及的税种较多，除本文讲到的营业税和土地增值税，房产税和企业所得税的筹划对房地产企业来说也是非常关键的，在这里就不过多阐述。通过本文分析可以知道，做好纳税筹划工作是每个房地产企业的必修课，是房地产企业生存和发展的有力保证，必须予以重视。
参考文献：
[1]丁玲.地产企业纳税筹划浅议.现代经济信息.2011(01):182-184.
[2]陈艳华.房地产开发项目开发前期及开发期间的纳税筹划.财会研究.2010(03):247-248.
【摘要】 土地增值税,是对有偿转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物的单位和个人,就其取得的增值额征收的一种税。土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额(转让收入减除税法规定的扣除项目金额后的余额)和税法规定的四级超率累进税率计算征收。
【关键词】 土地增值税;免税待遇;纳税筹划
房地产开发企业以开发、建设、销售房地产为主营业务,土地增值税是其主要税负之一。土地增值税是指对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物,取得增值收入的单位和个人征收的一种税。土地增值税实行超额累进税率,增值多的多征,增值少的少征,无增值的不征,最低税率为30%,最高税率为60%。在房地产开发项目中,增值额小,计税额就小,适用的税率也低,土地增值税税负就轻。土地增值税筹划的基本思路是根据土地增值税的税率特点及有关优惠政策,控制增值额,从而适用低税率或享受免税待遇。税筹划方案的选择注意可行性,不能不考虑成本。
一、下列房产免征土地增值税
(1)纳税人建造普通标准住宅出售,增值额未超过扣除项目金额20%的,免征土地增值税;(2)因国家建设需要依法征用、收回的房地产,免征土地增值税;(3)对于以房地产进行投资、联营的,投资联营的一方以土地作价入股进行投资或作为联营条件,将房地产转让到投资联营的企业中时,暂免征收土地增值税,投资联营企业将上述房地产再转让的,应征收土地增值税;(4)企业兼并中,对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的,暂免征收土地增值税;(5)对于一方出地,一方出资金,双方合作建房,建成后按比例分房自用的,暂免征收土地增值税,建成后转让的,应征收土地增值税;(6)对个人之间互换自有居住用房地产的,经税务机关核实,可以免征土地增值税。
二、纳税筹划的基本方法
(1)税率差异法。就是利用税率的差异直接节减税收的方法。实行比例税率的税种常有多种比例税率,通过筹划可以寻求最佳税负点,通过防止适用税率的爬升来降低税负,这种方法计算比较复杂,因为税率差异普遍存在,所以适用范围较大。(2)扣除法。扣除法是通过增加扣除额而直接减少应纳税款,或调整扣除额在各个应税期的分布而相对节减税额的纳税筹划方法,这种方法既可以实现应税基数绝对额的减少,也可以通过增加本期可扣除金额,起到延期纳税的作用,使用广泛。(3)延期纳税法。纳税人通过延期缴纳税款而取得相对收益的纳税筹划方法,这种方法利用延缓纳税,取得资金的时间价值,几乎所有企业都适用。(4)分拆法。就是使所得或收入在两个或更多个纳税人之间,或者在适用不同税种、不同税率和减免税政策的多个项目之间进行分拆。
三、充分计列利息费用及其他费用支出
现行土地增值税制度对房地产开发中作为财务费用的利息支出有两种列支方法:一是在商业银行同类同期贷款利息范围内据实扣除,同时对其他房地产开发费用按取得土地使用权所支付的金额和房地产开始成本之和(以下简称“合计数”)的5%计算扣除;二是对不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的,可按上述“合计数“的10%计算扣除包括利息在内的全部费用支出。在实际操作中,以上两种方法计算的“房地产开发费用”必然存在差异。因为第一种方法中允许“据实扣除”的利息和第二种方法中“合计数”的5%(即因包括利息费用而增加的部分)不一定相等。如果企业进行纳税筹划,就要比较这两者的高低,选择其中扣除利息较高者对应的方法,作为企业的最后选择。如果允许“据实扣除”的利息费用较高,应选用第一种方法,单独计算利息支出;否则,应选用后一种方法,按“合计数”的10%扣除全部费用。
充分利用对房地产开发企业的附加扣除实施税务筹划,《土地增值税实施细则》规定,对从事房地产开发的企业,可按“合计数”的20%加计扣除项目金额,其他企业从事房地产开发的,不享受此项费用扣除。此举的主要目的是为了抑制对房地产的炒买炒卖行为。当非房地产开发企业欲进入房地产业时,不宜作为其非主营项目,应考虑重新设立一独立核算的、专门从事房地产开发和交易的关联企业。不仅可以在房地产开发业务中享受前述附加扣除,实现土地增值税的纳税筹划,而且可以在今后的各纳税年度中利用企业的关联关系实现其他税收的纳税筹划。
综上所述,土地增值税是一个比较新的税种,其税负比较重。对于土地增值税的纳税筹划主要围绕两个方面:一是尽量地分解收入,包括将装修收入从中分解出去,也可以适当地降低商品房的价格;二是适当地增加税前扣除的一些成本和费用。房地产开发商可以灵活运用税收优惠政策,根据市场行情和自己的实际情况,采取适当降低房地产售价,提高资金利用率,增加税法规定范围内的扣除项目金额来控制、降低增值额(如加大公共设施投入、改善住房环境,提高房屋质量)等方法,减少税金支出,使自己在激烈的竞争中赢得市场。
关键词：土地增值税;纳税筹划;对策建议
一、引言
纳税筹划有着长久的历史，西方发达国家对于纳税筹划有着较为深入的研究。目前对于纳税筹划的概念并不统一，一般认为纳税筹划是在法律法规允许的范围内，通过合理的手段，对纳税主体的经营活动进行税收方面的事先安排，最终达到少缴或者不缴税的目的，从而降低企业整体税负。纳税筹划的主要特点包括合法性、事先性和风险性。土地增值税的筹划可以从纳税人身份、纳税时间、税率选择等方面进行。
二、土地增值税的筹划方式
（一）税率选择方面的筹划
我国的税法对于土地增值税的税率有着明确的规定，该税的起征点为增值率20%以上，分为四档，不同的增值率对应着不同的税率，最低的税率为30%，具体的税率及企业的实际税负水平统计如表1所示。
通过表1可以看出，企业的实际税负与土地增值值率呈现正相关的关系，即增值率越高，企业的实际税负越大，可以通过控制增值率的方式来进行税率筹划，对于增值率低于20%的，将免征土地增值税。尤其是一些企业商品房的增值率刚刚超出20%的，可以通过筹划的方式来免交土地增值税。但是，并不是为了免缴土地增值税而刻意把增值率控制在20%以内，这一做法带来的减税效益要远远低于企业的整体收益。可以通过对收入进行分拆的方式，控制增值率，即把一些收入从整个房地产中分离，如把房屋的一些设施进行分离，分开确认收入，从而减少房屋转让的收入，降低转让房地产的增值额。此外，可以在成本方面进行筹划，对一些税法允许抵扣的支出，通过合法的手段，扩大成本的支出，降低整体的增值额，以达到降低税负的目的。
（二）税收优惠方面的筹划
在土地增值税方面，有一些免税的优惠条款，企业可以通过合理利用这些条款，达到免税的目的。税法规定，房地产开发企业以入股方式进行投资的免征土地增值税，具体包括以房地产作价入股进行投资或者联营的，在转让房产的过程中，投资方免征土地增值税。这一条款对于有计划进行投资的房地产企业来说可以适当利用，和直接销售商品房再以现金的方式来投资入股相比，企业的税负大大降低。《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》中对于捐赠有着免税的规定，可以通过我国境内的非营利组织、国家机关单位等，将房屋的产权或者土地使用权赠与民政、教育及其他社会福利事业等，在税法的规定中，这不需要缴纳土地增值税。虽然捐赠不能带来直接的经济利益，但是企业的社会效益有时候要大于一定的直接经济利益，企业可以通过这一方式，提升社会美誉度，和当地政府搞好关系。
需要注意的是，每个地区对于土地增值税的优惠政策有所区别，在进行土地增值税筹划时，要明确当地的优惠政策，从多个方面对税收优惠政策加以利用，以期获得最大的税负减免。房地产企业在行业调整的情况下，需要积极地进行纳税筹划，降低企业的税负水平。总之，企业可以通过税法的优惠政策来进行相关的筹划，最终达到降低税负或者不缴税的目的。
（三）纳税时间方面的筹划
延迟纳税是纳税筹划的重要组成部分，表面上延迟纳税无法为企业带来直接的税负减免，但是可以为企业带来间接的利益。在通货膨胀较为严重的情况下，企业可以获得可观的时间价值。一方面，延迟纳税可以为企业提供短期的流动资金，降低企业的短期筹资成本;另一方面，企业可以在使用资金期间获取时间价值，即一段时间后对税款进行折现，明显地小于现在的价值。因此，企业要尽可能地延迟缴纳土地增值税。我国税法对于企业延迟纳税有着明确的规定，对于客观原因无法按时核算或者缴纳税款的，获得相关部门的批准后，可以在一定时间后在缴纳税款。
此外，纳税时间的筹划可以通过预缴的方式进行，在《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》的第七条中，对于预缴土地增值税有明确的规定。对于建造的普通标准住宅，按照0.5%～1%计征土地增值税;对建造的普通住宅，按收入的1%～2%计征土地增值税;对建造的营业用房、写字楼、度假村、别墅等，按收入的2%～4%计征土地增值税。如果企业预计当年的土地增值率大于前一年，可以考虑按照上一年的营业额进行土地增值税的预缴，差额在年底补缴，这就等于房地产开发企业获得了差额一年的免费使用权。由于房地产企业缴纳的税款金额较大，如果企业通过纳税筹划能够从中获得一年的使用权，等于是一笔无息贷款，对于企业资金周转十分有利，同时还获取了其中的货币时间价值。因此，在进行土地增值税清算时，要活用政策，通过合法的手段，适当地延迟纳税，尽可能地获取应纳税额中的时间价值。
三、土地增值税筹划案例分析
（一）控制增值率方面的纳税筹划案例
某房地产开发企业在2014年8月商品房的销售额为1.5亿元，其中普通住宅销售额为1亿元，别墅销售额为0.5亿元。按照税法的要求，可以进行抵扣的全部金额为1.1亿元，其中普通住宅可以抵扣的金额为0.8亿元，别墅可抵扣的金额为0.3亿元，试对该房地产开发企业进行纳税筹划。
从该案例可以看出，筹划的关键在于别墅是否分开进行土地增值税计算。
如果不分开核算，则整个开发项目的增值率为■×100%=36%，适用的土地增值税税率为30%，则企业应缴纳的土地增值税金额为（1.5-1.1）×30%=0.12亿元。
如果把普通住宅和别墅分开核算，则计算如下。
普通住宅的增值率为■×100%=25%，大于20%的增值率，因此使用30%的土地增值税税率，应缴纳的土地增值税为（1-0.8）×30%=0.06亿元。
别墅的增值额为■×100%=67%，适用的土地增值税税率为40%，应缴纳的土地增值税为（0.5-0.3）40%-0.3×0.35%=0.065亿元，则房地产开发企业合计需要缴纳的土地增值税为0.06+0.065=0.125亿元，通过与合并计算对比，可以看出房地产开发企业采用合并计算能够降低税负，减少50万的土地增值税金额。
该案例还可以通过控制土地增值率来进行筹划，进一步降低企业的应纳税额。首先，把普通住宅的增值额控制在20%以内，可扣除的金额为x，则■×100%≤20%，得出x=0.8333亿元，即只要房地产开发项目中的成本增加330万元，便可以到达减免税的目的，减少了企业600万元应缴纳的土地增值税金额。企业可以考虑在某些环节增加企业的成本支出，在合法的范围内，把成本提高330万元，将为企业带来600万元的税收减免。
（二）购房送装修的纳税筹划案例
某家房地产企业为了尽快回收资金，推出“购房送装修”的促销方式，以此来吸引购房者。该房地产公司目前销售的总面积为7.8万平方米，该项目的其他扣除总金额为1.5亿元，其他成本费用支出为1.7亿元，该地普通住宅销售标价格不超过2.6万/平米，目前有三项销售方案可供选择。
方案一：公司按照3000/平米的价格销售毛坯房，送精装修，进装修的费用为400/平米，该公司共计花费3120万元装修费用。
方案二：公司直接建成精装修的房屋，按照3000/平米的价格直接销售。
方案三：公司按照2600/平米的销售，装修费用由该公司的关联物业公司单独收取，然后按照同样的价格销售。此外，房地产公司还在开发成本中增加700万的投资，多兴建商品房的基础设施。
分别对三个方案的纳税情况进行分析。
1. 方案一
应缴纳营业税为78000×0.3×5%=1170万元，城建税及教育费附加为1170×（3%+7%）=117万元。
应缴纳的土地增值税计算：增值额为23400-15000-1170-117-3120=3993万元;土地增值税金额为3993×30%=1197.9万元。
企业的净利润为23400-17000-1170-117-3120-1197.9=795.1万元，企业所得税金额795.1×25%=198.8万元。
该房地产公司合计需要缴纳的税款为117+1170+1197.9+198.82683.7万元。
2. 方案二
土地增值税的增值额为23400-15000-1170-117-3120×（1+20%）=3369万元。
应缴纳土地增值税为3369×30%=1010.7万元。
应缴纳的企业所得税为（23400-17000-1170-117-1010.7-3120）×25%=245.6万元。
企业共需缴纳税款为117+1170+1010.7+245.6=2543.3万元。
3. 方案三
公司增加投资，可以在计算土地增值税时享受税收优惠，加计扣除投资金额的20%，则该方案实际的增值额为20280-（15000+1014+101.4+700+700×20%）=3324.6万元，增值率为■100%=19.61%，小于20%的增值率，因此免交土地增值税。
该房地产公司实现净利润：20280-17000-700-1014-101.4万元，应缴纳的企业所得税为1464.6×25%=366.2万元。
公司一共需要缴纳的税款为1481.6万元。
通过这三个方案的比较可以看出，采用方案三能够最大限度地降低企业的应纳税额。该方案不仅可以降低企业的应纳税额，还可以提升商品房的价值，能更加有效地吸引购房者。
四、结语
通过两个房地产企业的纳税筹划案例可以看出，合理的纳税筹划可以有效降低企业的税负，增加企业的效益。土地增值税的纳税筹划要和其他纳税筹划相结合，如营业税、所得税等，从企业的整体出发来降低税负。每个地区的税收优惠政策有所差异，在利用税收优惠政策时，要结合实际情况，最大限度地利用政策，提升企业的经济效益。
参考文献：
[1]伍唯佳.土地增值税筹划的几个实用方法[J].财会月刊（上・财富），2014（01）.
[2]胡亚元.论房地产开发企业土地增值税的筹划[J].财经界，2010（12）.
关键词：土地增值税 征税对象 增值收入 纳税筹划
一、引言
土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及其地上建筑物和其他附着物产权并取得增值性收入的单位和个人所征收的一种税。征收土地增值税首先要发生国有土地使用权的转让行为，非国有土地（如集体土地）的转让以及国有土地的出让行为都不征收土地增值税。增值性收入包括货币收入、实物收入以及其他收入，对于不产生增值收入的房地产赠与行为不征收土地增值税。
二、土地增值税概述
国家推行土地增值税的主要目的是抑制房地产投机，限制滥用耕地行为，同时调节收入分配，缩小贫富差距，保障人民的根本利益。土地增值税采用超额累进税率，增值收入多的多缴纳，增值收入少的少缴纳。超额累进税率要求：土地及地上附着物增值额小于等于相关扣除项目百分之五十的部分，按照百分之三十的税率缴纳税金；增值额大于扣除项目百分之五十但小于等于百分之百的部分，按照百分之四十的税率缴纳税金；增值额大于扣除项目百分之一百但小于等于百分之二百的部分，按照百分之五十的税率缴纳税金；增值额大于百分之二百的部分，按照百分之六十的税率缴纳税金。
另外，国家针对房地产企业还颁布了一条特别规定：房地产企业建造普通标准住宅对外出售，增值额不超过扣除项目金额合计数的百分之二十的部分免征土地增值税。鉴于此，房地产企业应当合理控制土地及地上附着物的增值率，详细计算扣除项目，找出项目增值临界点，为企业的合理避税做出相应筹划。税务总局颁布的《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》有效的弥补了过去税法中对于房地产行业的税收漏洞，但也为房地产税收筹划提供了新的利用空间。对于土地增值税，我们认为还有很大的避税空间可以利用，其经济效益还是较为可观的。
三、土地增值税的核算与纳税筹划
（一）利用税收优惠政策进行纳税筹划
根据我国《税法》的相关规定，作为纳税人的房地产企业建造普通住宅用于出售时，倘若房屋增值额在扣除项目金额合计数的百分之二十以下，那么无需征收土地增值税；倘若大于百分之二十，则应就其全部增值额征收土地增值税。对此，作为纳税人的房地产企业应充分利用该税收优惠政策，在建造普通标准住宅时，应首先测定盈亏平衡点，以保证预期盈利为前提，以遵循市场规律为原则，合理设置房产的销售价格，争取将房屋增值额控制在扣除项目金额合计数的百分之二十以下，以获得免征土地增值税的优惠待遇。
（二）采取多元化房产处置方式进行纳税筹划
此处的“多元化”方式主要是指，对所开发的房产以出租、销售、租售并存（先出租后销售，售后返租）、产权转让、投资入股、转作经营性资产（自用自营）等。
根据我国《税法》规定，倘若房地产企业将所开发的房产用于出租或自用，只要产权并未发生转移，则不予征收土地增值税。并且所收受的款项和付出的支出在清算时不列入收入和成本。根据此条规定，房地产企业所附属的物业开发商无需缴纳土地增值税。对此，房地产企业可以结合自身实际情况，并在不违背未来发展战略的情况下适当选择自行管理物业。既可以降低企业所需承担的税务成本，也可延迟土地增值税的纳税时间。 而延迟土地增值税的纳税时间需要与所获得的资金时间价值和资金风险因素等共同考虑，以及兼顾衡量房产随市场而产生的增值。
由于将开发产品改为自用自营所有权并不发生转移而无需缴纳土地增值税。因此，除物业之外，房地产企业可以在房产市场前景较佳时选择适当留取部分房产自持，不仅可以不缴纳土地增值税，还可以坐享房产升值。而此项选择的前提，需要首先服从于企业的实际情况与未来发展要求；其次，房地产企业需要对此进行充分调研，研究此项举措的实际可行性。
（三）利用扣除项目进行纳税筹划
根据我国《税法》的目的和要求，为了充分调动纳税人的纳税积极性并在一定程度上减轻其纳税成本，允许在房产所有权转让时从其收入中扣除部分项目和金额。从征税对象上可以大致划分为以下几类：土地使用权的取得成本；房地产开发成本；房地产开发费用（管理费用、销售费用、财务费用）；房产转让的相关税金（房产转让时缴纳的营业税、城建税、教育费附加、印花税等）；旧房转让时的评估价格等。对此，作为纳税人的房地产开发企业在土地增值税的核算与纳税筹划时可以对此加以利用，以减轻税负。
首先，房地产企业可以在房产开发时适当采取合理方式增加收入中的可扣除项目和金额。比如，在房地产开发成本中可以适当增设土地征用及拆迁补偿费、公共配套费、建筑安装费、前期工程费、开发间接费用、基础设施费等，通过增设扣除项目和相应扣除金额以降低土地增值额，从而减少土地增值税的纳税成本。
其次，房地产企业所开发的房产可能不仅涉及普通住宅，还会有其他类型用房。这种情况下，房地产企业需要对可扣除成本进行分摊。通常的分摊方法有两种，即“建筑面积分摊法”或“层高系数建筑面积分摊法”。究竟选择哪种方式，房地产企业还需根据自身实际状况，进行合理选择。根据调查显示，目前我国非住宅房屋增值额较大、毛利较高，企业税负较重。对此，既涉及普通住宅又涉及非住宅房屋的房地产企业应在分配可扣除项目和成本时，尽量使车库、店面等非住宅部分（多分摊一些，以减少其增值额，从而降低土地增值税纳税成本。
（四）利用加计扣除政策进行纳税筹划
在我国《土地增值税实施细则》中明确规定，作为纳税人的房地产企业，可以在允许扣除土地使用权的取得成本和房产开发成本的基础上加计百分之二十予以扣除。对此，作为纳税人的房地产开发企业在土地增值税的核算与纳税筹划时可以对此加以利用，以减轻税负。在房地产开发成本中，开发间接费是房地产企业纳税筹划的一个重点。该费用主要是指房产开发项目所发生的一系列直接费用支出，比如房屋修理费、累计折旧、工资及福利费、水电费、办公费、劳动保护费等。前文已述，房地产开发成本是土地增值税计税基础的可扣除项目之一，因此在计算土地增值税时可以将其扣除。除此之外，根据《土地增值税实施细则》，该部分费用还能再享受百分之二十的加计扣除。
对这部分房产开发费用，企业在账务处理时很容易将其与管理费用或销售费用相混淆。而根据《土地增值税实施细则》，只有当管理费用与销售费用不超过土地使用权的取得成本与开发成本合计数的百分之五，方可扣除。倘若房地产企业在账务处理时误将房产开发间接费用计入了管理费用或销售费用，一旦超过百分之五的限额规定，就无法享受全额扣除，需要多交土地增值税。反之，倘若房产开发间接费用被正确归集计入房地产开发成本，那么不仅能够获得全额扣除，还能再行享受百分之二十的加计扣除。因此，作为纳税人的房地产企业应对此严加把握，争取降低土地增值税纳税成本。
（五）利用借款利息扣除进行纳税筹划
根据《土地增值税暂行条例》规定，房地产企业借款利息的扣除可以通过两种方式来计算：
（1）第一种方式要求纳税人能够将借款利息支出清晰的分摊到各房产项目中，并且可以提供银行的贷款证明，那么在计算房地产开发费用时，可以扣除的费用为：
可扣除部分*=借款利息+（土地使用权购入金额+房地产开发费用）×5%
（2）第二种方式是纳税人在无法满足第一种方式所要求的条件时，房地产开发费用可以扣除的费用为：
可扣除部分**=（土地使用权购入金额+房地产开发费用）×10%
两种方式之间的差额=可扣除部分*-可扣除部分**=借款利息+（土地使用权购入金额+房地产开发费用）×5%-（土地使用权购入金额+房地产开发费用）×10%=借款利息-（土地使用权购入金额+房地产开发费用）×5%
所以，当借款利息大于（土地使用权购入金额+房地产开发费用）×5%时，企业应该采用第一种方式进行扣除；反之则应该采用第二种方式。
四、结束语
综上所述，关于土地增值税，房地产企业可以采取多种方式进行合理的纳税筹划。至于究竟选择哪一种方法，企业则应当根据自身特点和未来发展战略灵活选择。有效的纳税筹划并非等价于偷税漏税，而是一种在不违背我国税法要求的基础上的合理筹措。选择最合宜的土地增值税纳税筹划方式，降低房地产企业的纳税成本，从而争取尽可能多的经济利益，是我们坚持不懈的方向和目标。
参考文献：
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房地产开发企业税务筹划策略
房地产企业需要交纳的税收种类较多，主要有土地增值税、营业税、房产税、契税、耕地占用税、城建税、企业所得税、个人所得税、城镇土地使用税、印花税、教育费附加、地方教育附加、车船税等。其中占比较大的主要是营业税、契税、土地增值税、城镇土地使用税以及所得税。在此次调控中，变化最大的当属土地增值税和房产税，下文以土地增值税和房产税为例详细说明房地产开发企业应该如何进行税务筹划。（一）土地增值税的节税关键点我国土地增值税于1994年开征，但由于预征率较低和减免政策较多等原因，一直没能充分发挥调节土地增值收益的作用。土地增值税是此轮调控中重点强调的税收政策。土地增值税计算公式是：应纳土地增值税=增值额×税率=（转让房地产的收入-扣除项目）×税率，因此土地增值税节税关键点在于减少转让房地产转让收入、增加可扣除项目和降低税率。1.利用临界点合理确定销售价格。土地增值税税率实行四级超级累进税率，税率根据增值率确定。如果房地产企业售价过低，影响企业的销售收入，如果定价过高，增加企业的税收负担。特别是因为土地增值税采用四级超级累进税率，当售价位于临界点附近时，售价很小幅度的提高可能会导致纳税额的大幅度提高，同样，售价很小幅度的降低可能会给企业带来巨大的节税效应。因此，企业应当在充分考虑成本利润的基础上，合理确定销售价格，尽量使销售价格略低于临界点，只有这样才能保证企业获得最大的节税优惠。2.剥离附加销售收入或分散销售收入。房地产企业在销售房地产时可能会有大量的附加销售收入，如房地产的装饰、装潢和家具家电等。企业在有附加销售收入时，应当分别签订房屋建造合同和装饰装修合同，尽量降低企业销售收入，降低增值率和税率。或者企业可以设立专门的销售公司，将增值额一分为二分阶段计算，降低税率。而且在使用这种销售方式时，企业可以利用广告费、宣传费、公关费用等项目，增加企业的可扣除项目，规避对房地产开发企业扣除项目的限制。而且此时，房地产开发企业是不用重复缴纳营业税的。3.增加扣除项目。增加扣除项目一方面可以减少应纳税额，另一方面可以降低增值率即降低税率，当增值率低于20%时，还可以享受免税优惠。企业在进行扣除时往往有多种扣除方式可供选择，例如凡能够按转让房地产项目计算分摊利息并提供金融机构证明的贷款利息，扣除方式就有两种可供选择，按利息加上取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本的5%以内，或者按取得土地使用权所支付的金额加房地产开发成本的10%以内进行开发费用的扣除。房地产企业是资本密集型行业和高杠杆经营行业，大部分企业都有大量贷款，企业应当合理选择扣除方式以最大化节税效应和企业利润。（二）房产税的节税关键点我国房产税征收较晚，为配合房地产调控政策，2010年7月22日，在财政部举行的地方税改革研讨会上，确定房产税试点将于2012年开始推行。鉴于全国推行难度较大，从个别城市试点开始。我国房产税征收办法为：自用、经营用房地产按照房地产余值扣减扣除比例后按1.2%征收房产税，出租用房地产按照其租金收入的12%缴纳房产税。因此，企业房产税的筹划关键点在于分解租金收入、变从租计征为从价计征，以适用1.2%的较低税率。1.分解租金附加收入。当企业出租房地产时，应当将租金收入进行分解，减少应纳税所得额。尽量把水电费、物业管理费等附加收入进行分解剥离，以尽量减少应纳税所得的。企业可以单独设立相应的物业管理公司，专门从事水电费、物业管理费的征收工作，从而降低租金收入，达到减税的目的。2.把房屋出租变为房屋承包。房地产进行出租不仅需要交纳房产税，和需要交纳营业税，税率较高，税负较重。企业可以将出租的房地产转变为税负较轻的房地产承包。企业将房地产作为一项资产承包出去，企业定期向承包人收取一定的管理费，费用标准可参考租金标准，这样企业既可以获得相应的收入，又可以获得节税优惠。3.把出租房屋变为投资用房屋。房地产企业将房屋进行出租，除了缴纳房产税、营业税，还有城市维护建设税及附加及企业所得税。如果企业以房地产直接入股进行联营，共担风险，企业只需直接缴纳企业所得税即可。因此，可以将出租业务转为投资业务降低税负。总之，房地产企业可以通过缩小课税基础、尽可能使各项成本费用最大化、适用较低税率、延缓纳税期限、合理归属所得年度、适用优惠政策等方式，按照合法性、时机性、前瞻性、协调性、目的性原则，综合运用各种方式进行纳税筹划。
房地产企业纳税筹划应该注意的几个问题
（一）设立专门的纳税筹划部门相对于其他行业来说，房地产企业税负负担较重，这一事实被以往的暴利所掩盖。告别暴利时代后，在国家越来越倾向于使用税收手段取代行政命令的方式进行宏观调控的情况下，房地产企业必须从细处入手，重视税务筹划在企业经营中的重要性。为此，企业应当设立专门的税务筹划部门或者税务筹划岗位，聘请专业的税务人员，为企业进行系统的税务筹划。（二）全程全方位的进行纳税筹划房地产开发企业应当在设立、项目建设开发、商品销售的整个过程中进行税收筹划。在企业设立过程中，可以充分利用税收的地域差别，选择公司设立地点和设立形式。在项目开发阶段，合理选择合同签订方式、建房方式并尽可能增加扣除项目。在商品销售阶段，合理定价、以出租取代销售等方式降低税收负担。总之，房地产开发企业税收筹划应当是贯彻在企业设立、生产、销售的整个过程中，进行全方位全程的税务筹划。（三）时刻关注政策法规的变化目前，我国的税收法律制度尚且不完善，国家各个部门不断出台关于税收的文件和政策。特别是在当前，房地产市场调控频繁。房地产企业发展与国家宏观经济政策息息相关，税收政策是国家宏观调控的重要手段之一。房地产企业应该时刻关注国家政策法律法规特别是税法政策的变化，合理合法的利用国家税收政策以达到减轻税负的目的。
在长达两年甚至持续更长时间的国家宏观调控中，国家明确要抑制房价过快增长。房地产企业不能再依赖房地产价格持续增长带来的暴利，亟待转型。如何最小化成本及最大化利润是房地产企业面临的最重要的问题。合理合法的进行税务筹划、降低税负，可以说是一个比较好的方法。在此轮宏观调控中，土地增值税和房产税的改革是重要举措之一。企业应当特别重视土地增值税和房产税的纳税筹划，避免因为没有经验和不重视造成的资源浪费。为此，企业应当特别设立相关税务筹划部门，时刻关注政策法规变化，及时作出调整，进行全程全方位的税务筹划工作。
本文作者：孟琦工作单位：上海越商企业发展股份有限公司
