时间：2023-09-04 16:55:12
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇外资企业所得税法，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
[关键词]新企业所得税法；内、外资企业；税率；扣除标准；税收优惠；捐赠
为促进我国社会主义市场经济的发展。为各类企业创造公平的税收环境，新《企业所得税法》自2008年1月1日起施行。《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》和《中华人民共和国企业所得税暂行条例》同时废止。新税法增加了新理念，充实了新内容，与原内、外资税法有较大的差异，对内资和外资企业的影响也很大。本文从税率、扣除标准、税收优惠、捐赠几方面进行分析。
一、税率
新税法将内、外资企业所得税率统一为25％，适当降低了内资企业的所得税税负。同时，对于享受优惠税率的外资企业来说，税负略有增加，但在国际上仍属于适中偏低水平。
(一)对内资企业的影响
根据全国企业所得税税源调查资料测算，内资企业平均实际税负为25％左右，外资企业平均实际税负为15％左右，内资企业高出外资企业近10个百分点。
新税法规定企业所得税税率为25％，从行业看，银行、饮料、通信、煤炭、钢铁、石化、商贸、房地产等实际税负高于25％的行业将受惠，这些行业的企业实际税负将有所减轻；而电力、有色金属冶炼、交通运输、医药生物、纺织服装、汽车、家电、机械设备、电子元器件等行业，由于享受各种税收优惠，行业整体税负水平已经低于25％。在有关优惠政策调整前，所得税率降低带来的好处对这些行业的企业并不明显。
(二)对外资企业的影响
统一税率意味着内、外资企业的税收差异将被弥合，外资企业因其投资来源的特殊性所享有的税收优惠政策将被取消。企业所得税的税率统一为25％，名义上税率由33％降低了8个百分点，但就实际税收负担率而言，在两税合并之前，由于外资企业享有各种形式的地方所得税的减免和税收优惠政策，其实际的税收负担率大约为14.98％。因此。新税法颁布实施之后，外资企业的实际税率有所提高。
二、扣除标准
新税法规定，企业实际发生的与经营活动有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，可以在计算应纳税税额时进行扣除。对原企业所得税制度下内外资企业不同的扣除办法，新企业所得税法亦予以统一规范。
统一后的税前扣除政策有利于企业在生产经营过程中所发生的费用、成本得到实际扣除，有利于以实际净所得衡量企业的税收负担能力，真正实现了企业的税收公平。但税前扣除政策的统一对内、外资企业的影响仍有所不同。
(一)对内资企业的影响
对于内资企业而言，新《企业所得税法》统一税前扣除标准后，改变了企业所得税法改革之前的费用限额扣除方式，取消计税工资的限制，提高捐赠支出的税前扣除标准等，其生产、经营过程中发生的成本、费用能够得到据实扣除，提高了内资企业可以进行税前扣除的成本、费用。增加了税前扣除总额，其应纳税所得额有所降低，实际上降低了企业的税收负担。这样。一方面，内资企业的税后剩余利润有所提高，有利于企业扩大其生产规模。促进内资企业的发展；另一方面，实现内、外资企业之间的公平税收负担，可以促进平等市场竞争环境的形成。
(二)对外资企业的影响
对外资企业而言，两税合并之前适用据实扣除方式的部分费用改为限额扣除方式，如公益性捐赠仅在其年度利润总额12％以内的部分可以得到扣除。原可以据实扣除的广告费也仅在当年销售收入15％以内的部分可以扣除。因此，统一税前扣除政策后，外资企业的税前扣除总额有所下降，其应纳税所得额有所提高，实际的税收负担略有增加。外资企业不能凭借其在税前扣除方面的特别待遇而处于优势竞争地位，必须凭借企业自身经营与内资企业展开竞争。但统一后的税前扣除政策在一定程度上也扩大了外资企业的费用扣除范围，如原可抵扣其实际发生额50％的企业研发费用，现提高至按其实际发生额的150％进行抵扣。有利于外资企业对高新技术的研究和开发。有利于提高外资企业的科技竞争力，促进其参与全球市场竞争。
三、税收优惠
新税法对内、外资税法中的税收优惠政策进行了整合，按照国家产业政策要求。实行“产业优惠为主、区域优惠为辅”的新税收优惠体系。其主旨是促进技术创新和进步，鼓励农业、基础设施、环境保护、节能及安全生产等方面的投资，同时兼顾微小型企业、国家需要重点扶持的高新技术企业、福利企业、少数民族地区企业等。
1 从事农林牧渔业、基础设施投资、符合条件的环境保护、节能节水等的所得，可以免征、减征企业所得税。
2 符合条件的小型微利企业实行20％的优惠税率；国家需要重点扶持的高新技术企业实行15％的优惠税率；民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以减征或者免征。
3 对技术创新的研发费用、安置残疾人员的工资等。在计算应纳税所得额时可以加计扣除；对企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入。在计算应纳税所得额时可以减计收入。
4 对企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。
5 新税法还规定对原享受法定税收优惠政策的企业实行过渡措施：依照原税收法律、行政法规规定，享受低税率优惠的，按照国务院规定，可以在新税法施行后五年内。逐步过渡到25％的税率；享受定期减免税优惠的，按照国务院规定，可以在新税法施行后继续享受到期满为止，但因未获得而尚未享受优惠的，优惠期限从新施行年度起计算；对新设立的国家需要重点扶持的高新技术企业，如果是设立在法律设置的发展对外经济合作和技术交流的特定地区内，以及国务院已规定执行上述地区特殊政策的地区内，可以享受过渡性税收优惠。
四、关于捐赠
新税法中，公益性扣除标准的规定与内资企业所得税法相比，有两个明显的变化：一是扣除比例的变化，从3％提高到12％。这是在借鉴国际经验的基础上，结合我国目前的实际情况，稳步推进税收优惠的一种理性选择。二是扣除依据(即计算基数)的变化，将“应纳税所得额”改为“年度利润总额”。笔者认为，“年度利润总额”和“应纳税所得额”不应该是同一个概念：“应纳税所得额”是一个税法上的概念，根据原税法的解释，是指调整以后的税前利润；而“年度利润总额”则是会计上的概念，即会计报表上反映的未经调整的利润总额。
新企业所得税法的主要变化可以概括为“四个统一”。这“四个统一”包括：
(一)统一纳税义务人的纳税义务
新的企业所得税法对现行内资、外资税法差异进行了整合。新税法施行后，中国不同性质、不同类别的企业，包括国有企业、集体企业、民营企业、合资企业和外资企业，均适用新的企业所得税法。新企业所得税法不再按照以往内资企业所得税以独立核算为条件判定纳税人标准的做法，而以是否具有法人资格作为企业所得税纳税人的认定标准，使内资企业和外资企业的纳税人认定标准完全统一。
(二)统一税率为25%
改变了内资企业和外资企业所得税法定税率均为33%，同时对一些特殊区域的外资企业实行24%、15%的优惠税率政策。而将企业所得税税率统一为25%，确保了内外资企业纳税人在同一起跑线上公平竞争。不仅保持了我国税制的竞争力。同时，也进一步促进和吸引外商投资。
(三)统一和规范税前扣除办法和标准
新旧企业所得税在税前扣除标准主要变化如下表所示：
(四)统一税收优惠政策
根据我国国民经济发展的需要，新的企业所得税法对现行税收优惠政策进行了适当调整，将区域优惠为主的格局，调整为以产业优惠为主、区域优惠为辅的新的税收优惠格局。
二、新企业所得税法下企业纳税筹划
新企业所得税法的实施对企业税收环境有着深远的影响，也对企业以往惯用的纳税筹划手段提出了挑战。根据对新企业所得税法的研究，本人认为，企业执行新企业所得税法时可行的纳税筹划手段如下：
(一)企业成立前
1.企业组织形式选择的筹划
这是针对新企业所得税法适用范围、税款缴纳方式变化的相应调整。新税法将纳税人以“独立核算”的经济组织改为法人组织，合伙企业和个人独资企业只缴纳个人所得税，公司制企业与合伙企业、个人独资企业在税负上实行差别税制。
2.注册地选择的筹划
新企业所得税法规定，外资企业的股息、利息等收入适用于20%的预提税率，而过去税法中外资的这部分红利收入是免税的。按照新企业所得税法的规定，外国企业分红收入均应就其收入全额征收预提所得税。因此，企业可以通过变更控股公司的注册地以节约预提所得税。
(二)企业经营过程中
1.纳税人认定上的税收筹划
新企业所得税法实行法人税制，即企业纳税人身份的确定为“在中国境内具有法人资格的企业或组织”。实施法人税制后，企业统一实行总、分机构汇总纳税。于是，企业集团中如果存在亏损的子公司，可以通过工商变更，将子公司变更为分公司，汇总缴纳所得税，从而可以互相抵减，降低所得税税负。
2.充分利用好五年“过渡期”
新企业所得税法第10章附则中明确：“本法公布前已经批准设立的企业，依照当时的税收法律、行政法规规定，享受低税率优惠的，在本法实施后五年内逐步过渡到本法规定的税率。享受定期减免税优惠的，本法实施后可继续享受到期满为止，但因未获利而尚未享受优惠的优惠期从本法实施年度起计算。”由此，企业可利用利润再投资，充分利用好五年的过渡期获取税收优惠。
3.最大限度地享受税额抵免政策
税收优惠政策是指税法对某些纳税人和征税对象给予鼓励和照顾的一种特殊规定，具有很强的政策导向作用。利用税法中规定的优惠政策进行税务筹划，是最常规也是最合法的筹划方法，具有很大的筹划空间。因此，纳税人应认真研究企业所得税的各种优惠政策，以达到最大的节税收益。
(1)积极进行创业投资企业或国家重点扶持高新技术企业的认定，享受税收优惠照顾
新税法不仅增加了创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额的规定，还对国家需要重点扶持的高新技术企业给予15%的低优惠税率，并且扩大到全国范围内。因此，企业应充分把握新税法实施细则中对创业投资企业或国家重点扶持高新技术企业的认定条件，及时进行相关调整，从而享受税收优惠照顾，实现纳税筹划。
(2)合理安排用于环保节能的专用设备购置时间
例如，新税法规定，企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可按一定比例抵免税额。假如设备投资的抵免办法不变，每年度投资抵免的企业所得税税额，可从该企业当年比设备购置前一年新增的企业所得税税额中抵免，当年新增的企业所得税税额不足抵免时，未予抵免的投资额，可用以后年度企业比设备购置前一年新增的企业所得税税额延续抵免(但抵免期限最长不得超过五年)。从而合理安排企业纳税额和纳税时间。
4.税收基础的筹划
新税法在税前扣除政策上，取消了计税工资、工资附加费、利息、业务招待费等扣除标准，改按实际发生额税前扣除，并提高了捐赠、研发费用及广告费税前扣除标准，企业实际发生的技术开发费用当年抵扣不足部分，可按税法规定在5年内结转抵扣。因此企业可在新税法限额内采用“就高不就低”原则，在规定范围内充分列支工资、捐赠、研发费用及广告费等；此外，新税法把捐赠扣除的计算基数由原来的应纳税所得额改为利润总额，鉴于利润属于会计概念，企业可在不违规的前提下充分扩大利润总额，从而使扣除数额增大。
总之，新企业所得税法为企业自身带来了新的挑战和机遇，企业只有吃透新的税法，充分利用新税法的各种优惠政策，合理进行纳税筹划，最大化节税收益，才能提高企业的竞争力。
参考文献：
[1]史耀斌.新税法解读.财务与会计(理财版)，2007，(5).
[2]赵治纲.新税法对内、外资企业影响.新理财，2007，(5).
关键词：“两税合并” 企业 影响
自我国改革开放以来，外企税收优惠政策的实施对鼓励外国在中国投资，引导外资流向起到了非常重要的作用，是我国成为目前吸引外国直接投资最多的国家之一。但是，随着经济社会的发展，内外企业所得税不一致的弊端逐渐显露，内资企业要求平等待遇。“两税合并”已经成为趋势所在，并对内外企业有着深远的影响。
一、对内企的影响
新企业所得税法对内外企业实行相同的税收办法，使得内企在公平税收环境下与外企竞争；内资企业所得税法定名义税率已有33%下降至25%，降低了8个百分点，内资企业的实际税负降低了1340亿元，使得内企利润明显增加，企业更有能力在技术创新方面加大投入，增加企业的综合实力，增强企业竞争力。
（一）新企业所得税为内资企业营造了公平竞争的税收环境
市场经济确立了一个非常重要的特征和客观的要求即公平竞争。我国对各类企业所得税制度进行了统一，要想大力促进内资企业与外资企业在同一税收制度平台上公平竞争，就得使企业所得税的税率和政策待遇水平有所调整。
以前的税法在税收优惠、税前扣除等政策上，存在着对外资企业偏松，对内资企业偏紧的问题。所以，内资企业在同类产品的竞争中处于劣势，对于中国本土企业的发展很不利。现在，新企业所得税法实现了内外资企业所得税的统一和规范。“两税合一”对它的适用范围、税率、税前扣除办法和标准以及优惠政策的“四个统一”进行了明确的阐述。它有利于扭转内外资企业竞争中内资企业的不利地位，有利于遏制目前外资对我国某些重要行业的全行业并购势头，为内资企业研发投入规模的扩大和自主创新能力的培育提供了一个规范、统一、公平竞争的税收制度和税收政策环境。
（二）新企业所得税法有助于增强内资企业的竞争能力
新税法使得税率降低、税收优惠调整，促进我国企业竞争能力增强。新的企业所得税法将企业所得税的税率从33%下调为25%，内资企业的所得税税率下调了8%，据此可知，内资企业和相关行业的净利润因此平均增加了5%―8%。这是我国内资企业获得了较大的利润空间，从而提高企业自身的和外在的盈利能力。中国建设银行有关人士表示，两税合并大幅减少了该行的税负。据统计，整个银行业上缴的所得税负都会因此而减轻。这表明中资银行在与外资银行竞争中处于相对公平的局面。税率的下调和税负的调整直接导致企业净利润的增加，从而使内资企业整体竞争力水平的得到提高。
二、对外企的影响
税收政策的调整对不同的外企有着不同的影响，尤其是对不同投资目的和在我国不同规模的外企更有着很大的影响。
（一）“两税合并”对不同投资目的的外资企业的影响
世界著名的经济学家约翰・邓宁提出了“OLI”理论，即折衷理论。约翰・邓宁表示，若想吸引世界跨国公司、企业的投资，必须为他们提供三个方面的优势，即所有权优势（O）、区位优势（L）和内部化优势（I）。我们从这三个优势中不难看出，我国的其他两个优势的作用和影响比区位优势明显要小很多。在中国的外资企业当中，有不少正是为了进去中国这个具有巨大潜力的市场而进行投资的，我国实行企业所得税两税合并对它们影响并不是很大。
而有些外资企业在中国投资的目的只是为了避税，它们的净利润必然会受到两税合并的影响。新的企业所得税法的实施使外资企业避税难度加大。过去的企业所得税法中的反避税立法比世界上一些具有全面反避税立法的国家法律级次较低、适用范围较窄，没有针对避税行为的处罚条款，也没有约束到外资企业普遍采用的资本弱化、避税地避税以及其他避税方式，从而使的企业避税承担风险为零，无法实现它的威慑作用。而现在我国新税法对于征税有了新的规定，并且增加了一般反避税、防范避税地避税等条款，使得防范各种避税行为进一步加强，反避税手段也得到了强化。这样大大影响了外资企业对我国的投资，但也有益于规范企业的经营行为。
（二）“两税合并”对在我国不同规模的外资企业的影响
国际流动资本根据规模不同有不同的考量标准。小规模外资企业具有较高的灵活性，当一个地区的利润下降经营成本上升时，企业就会离开现有生产基地，重新在全世界的范围内考虑最优生产地点；我国具有政局稳定、市场潜力大等优势条件，对大型跨国公司有较强的吸引力。因为大型的世界跨国公司管理水平较高、资本雄厚、技术一流，他们追求的战略回报是长期的，并不十分看重一般的投资优惠或投资刺激，更多的是对基本投资环境、投资条件的稳定性以及充足变得有技能的劳动力供应和具备行之有效的政府管理体制的关注，对整体利益及其综合经营的考虑。因此两税合并只是减少了小规模投资的外资企业，我国经济并不会受到显著影响。
“两税合并”表明中国所得税法上升到一个新的台阶。新的所得税法使我国内外资企业面临新的机遇和挑战。但是，总体来说，“两税合并”体现了我国税法体制的完善，有利于我国未来社会与经济的发展。
参考文献：
[1]新企业所得税法解读
关键词：两税合并；税收优惠；企业收益
中图分类号：F27文献标识码：A
《中华人民共和国外商投资企业所得税法》和《中华人民共和国企业所得税法》两税合并好处多，企业、国家均受益。新的方案将坚持按照简税制、宽税基、低税率、严征收的原则实行税制改革，国家的税收总量不会下降。因为“两税合并”之后，虽然内资企业的名义税负降低，但实际税负还相当于或略高于此前，加上税收征管制度的完善，国家税收总量不会大幅波动。而且，随着我国经济总量的做大，税收还有可能逐年增加，财政增收幅度完全能够弥补因统一所得税导致的财政减收。
一、新旧税法比较
两税合并后，新企业所得税法在继承原先两部企业所得税法的基础上修改了部分对外资的优惠政策，原先外资企业独享的部分税前优惠扣除会被取消，生产性企业的再投资行为也不再享受退税优惠政策，“两免三减半”的纳税义务、优惠时间也同时被取消。
同时，新税法确定了以“产业优惠为主、区域优惠为辅”的税收优惠政策，对于需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收，对于符合要求的小型微利企业减按20％的税率征收。另外，为了照顾老企业适应新的税率环境，依照法律规定，在新法公布前已经批准设立的企业，按照当时的行政法规、税收法律规定享受低税率税收优惠的，可以在新法施行后的5年内，逐步过渡到新法规定的税率。
二、新税法对内外资企业的影响
两税合并后，新税法对外资企业给予的税收待遇有所变化，对外资企业的税收优惠程度有所降低，这必然会对外商在中国的投资决策产生一定程度的影响；另一方面，外来投资一直是影响我国产业发展的一项重要因素，税制变化对外资的影响必然会间接影响到我国的产业发展。
（一）两税合并影响产业结构调整
1、提升产业分工水平，加快产业结构升级。内外资企业所得税合并后，与技术、资金密集型的产业相比，劳动密集型产业受到的影响更大。因为劳动密集型产业往往附加值较低，在技术、资金等方面缺乏竞争力，企业要想获得高额利润就必须充分利用外资的身份，享受各种税收优惠政策，以此达到降低成本的目的；另一方面，我们从提升本国产业结构的角度出发，也愿意对技术、资金密集型的企业给予更多的税收优惠，这有利于吸引高质量的外资流入我国。因此，在这两方面因素的共同作用下，内外资企业所得税合并后，给予外资的部分税收优惠政策被取消，在中国投资于一些劳动密集型产业的外资会大受影响，资本的获利能力降低，企业竞争力和市场占有率也随之下降，结果有可能导致这部分外资撤出中国市场。这一点对于我国来说未尝不是一件好事。
2、有利于提升内资企业竞争力。在两税合并之前，内、外资企业分别适用两种不同的企业所得税税率。这不仅造成国家税收收入的大量流失，还对内资企业的发展产生了不良影响。相比之下，两税合并后内外资企业享受更加公平的税收待遇，竞争环境得到改善。排除掉体制因素的影响之后，内资企业和外国竞争者站在了同一起跑线上，这将有利于内资企业更快、更好地发展。我国企业做大、做强了无疑会提升本国企业产业资本的质量，从而进一步提高东道国在国际上的产业竞争力。因此，内外资企业所得税合并不但为内资企业提供了更加公平的竞争环境，同时也推动了我国内资企业更加有效地发展，更有利于提升我国的产业竞争力。
3、不会影响外商的投资热情。税收优惠不是外资选择我国的主要原因，外商来华投资主要是因为我国有庞大的市场、优秀的人才、良好的基础以及成熟的配套工业，税收仅是其中的一个原因。
我国目前社会环境稳定、基础设施建设发展迅速，劳动力素质和科技支撑能力都在逐步提高，并且随着“入世”以后中国金融领域开始对外开放，融资条件也在不断完善。所有这些都是目前我国吸引外资的有利条件，也是大部分外资企业选择中国投资时所看中的。因此，可以说，中国对于外商投资企业的综合吸引力不会因为税率的提高而减弱。反而，有可能通过本次的税率调整会大大提高外商在华外资的整体质量，有利于我国产品结构的调整。
4、鼓励技术进步，加快产业升级。新税法鼓励高新技术企业发展，加快产业技术进步。对于国家重点扶持的高新技术企业，新税法规定减按15%的税率征收。同时，在新法的第二十七条第四款明确规定，对于符合条件的技术转让所得，可以免征或减征企业所得税。这一点，显然有助于推动我国的产业技术进步。就外资对华技术转让来说，企业所得税征收上的减免无疑会鼓励外资企业将新技术带进中国，这在国家层面上促进了国内企业与世界先进技术水平的交流，加快了我国产业技术升级的步伐。
就国内企业之间而言，在技术转让所得方面的税收优惠也会激励产业内部的技术扩散，产生溢出效应。另外，新税法的第三十条第一款规定，对于开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，可以在计算应纳税所得额时加计扣除。无论对于外资企业还是内资企业来说，这都会促进新技术、新工艺的研发。外资研发的新产品，可以带动国内相关产业部门产品的升级，而内资企业研发能力的增强，无疑更加有利于其掌控行业的核心技术，提升我国产业的综合竞争力。这些，都在产业层面上促进了技术的更新换代，会加快我国产业结构升级的步伐。
三、新税法有利于保障国家产业安全
实行新税率后，原先外资享受的部分税收优惠被取消，这对于外商独资企业来说无疑加大了投资风险。因此，可以预计在新的企业所得税法实施以后，我国利用外资总额中外商独资企业所占的比例将有可能下降，整个产业资本中外资所占的份额也会有所降低，这样有利于降低我国产业资本的对外依存度，保障国家的产业安全。
（作者单位：河北省石安高速公路管理处）
参考文献：
[1]赵霄汉等，对内外资企业所得税合并实行的思考，《财会研究》，2007.6.
[2]胡伟，新旧企业所得税税收优惠政策比较，《涉外税务》，2007.7.
1.对于工资支出，旧企业所得税法下，内资企业原只能按照计税工资扣除，而外资企业则可以据实扣除。新企业所得税法规定，企业均可以按照工资的实际支出据实扣除，从而缩小了内外资企业的差距，但新企业所得税法同时规定，工资支出应做到真实、合理，否则税务机关有权调整工资扣除数。
2.旧企业所得税法对于公益性捐赠只允许在年度应纳税所得额的3%范围内扣除，超过部分不得扣除，这不仅使计算扣除限额时比较繁琐，而且企业多捐赠却未必能少纳税，无疑抑制了企业参与公益性捐赠的积极性；新企业所得税法将公益性捐赠的扣除限额放宽为年会计利润的12%，不仅使计算简便，而且使企业捐赠公益事业越多，获得的税收优惠也越多，无疑会提高企业捐赠公益事业的积极性。
3.旧税法规定广告费用可以在当年全部扣除；新企业所得税法则规定企业实际支出的广告费用按照年度销售额的一定比例作为当年扣除限额，未能在当年全部扣除的可以在以后年度继续扣除。
新税法统一了税收优惠政策，保留了对中西部地区的税收优惠，并将税收优惠原则由以区域优惠为主的格局转为以产业优惠为主、区域优惠为辅，兼顾社会进步的新的税收优惠格局，同时用间接优惠替代直接优惠，将税收优惠政策与具体项目挂钩，将优惠政策落到实处。具体而言：
1.扩大。新企业所得税法放宽了地域限制，规定“国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税”，同时严格了高新技术企业的认定标准，确保真正的高新技术企业享受到税收优惠政策；新企业所得税法扩大了对环保的优惠政策，规定“企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免”；对于创业投资企业，新税法规定，“创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额”，其投资额的可抵扣比例达到70%，优惠力度相当大。
2.替代。
（1）旧税法对于安置待业人员和残疾人员达到一定比例的企业直接享受免征或者减征企业所得税的优惠政策；新税法用替代性优惠政策代替直接减免税优惠政策，对于安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资可以在计算应纳税所得额时加计扣除，这样既给予了企业优惠政策，又保障了待业人员和残疾人员的权益。
（2）新税法改变了对利用“三废”为原料生产的企业直接免征或减征企业所得税的方式，取而代之为对企业综合利用资源、生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入可以在计算应纳税所得额时减计收入。
3.取消。取消了对经济特区、上海浦东新区和经济技术开发区以及产品出口外商企业、生产性外资企业免征、减半征收或定期减免所得税的税收优惠政策，同时清理、取消了地方性的所得税税收优惠政策，规范了税收优惠政策体系。
4.过渡。对按照现行税法享受低税率和定期减免税优惠政策的老企业给予5年的过渡性照顾期，逐步过渡到新税率，可以减少新税法对企业的冲击，实现平稳过渡。
面对企业日益增强的避税现象，新企业所得税法借鉴国际惯例，对关联方转让定价作了明确规定，增加了一般反避税、防范资本弱化、防范避税地避税、核定程序等反避税条款。
二、新企业所得税法下的税务筹划
对股息征税是很多国家的普遍做法。而我国对外资企业的股息免征所得税，这也是导致出现日益严重的“假外资”现象及税源大量流失的重要原因。新企业所得税法对非居民企业取得的股息、红利开征所得税，税率为20%，这对部分借国外低税区来华投资的企业有较大影响。这部分非居民纳税人可以利用我国和其他国家或地区的税收协定合理避税，如目前我国香港、爱尔兰、毛里求斯、巴巴多斯等国家和地区，与我国的税收协定均约定对股息适用不超过5%的预提所得税税率，美国、加拿大等国与我国签订的税收协议对股息适用不超过10%的预提所得税税率。非居民企业可以将公司注册地迁往上述国家或地区，从而规避部分税收。这是一种着眼于长远的避税方法。另一种短期避税方法是尽快将已有的股息汇出境外，或者在新企业所得税法生效前进行股息再投资，这样不仅可以避免20%的所得税，还可以享受原外商投资企业再投资的退税优惠政策。
新企业所得税法规定，在我国境内设立不具备法人资格营业机构的居民企业，应当汇总纳税。这意味着总分支机构要合并纳税，而母子公司则是分别纳税，那么已经设立在经济特区、上海浦东新区、经济技术开发区以及享受税收优惠政策的中西部地区的企业、享受低税率的其他企业，在其他地区应设置分支机构，而不应选择设立独立核算的子公司。因为新企业所得税法对于这类企业给予5年的过渡期，现有企业可以充分利用这项规定，将适用高税率的分支机构并入适用低税率的总机构纳税。总分支机构汇总纳税，还可以互相弥补亏损，从而减轻企业的税收负担。
关键词：新旧企业；所得税税法；差异比较
abstract: on march 16, 2007, our country announced "people’s republic of china enterprise obtained tax law", this law will become effective in january 1, 2008. new "people’s republic of china enterprise obtained tax law" will substitute for on april 9, 1991 to announce "the people’s republic of china foreign invested company and foreign enterprise obtained tax law" and on december 13, 1993 issues "people’s republic of china enterprise income tax temporary regulation". in view of the fact that the innovation in aspects and the present tax law and so on taxpayer, tax rate, deduction, tax preference has many differently, this cultural spy contrasts the enterprise income tax agence france presse old law main point, prepares the reader to compare.
key word: new old enterprise; income tax law; the difference compares
一、纳税人
(一)内资企业所得税对纳税人的规定
现行《企业所得税暂行条例》第二条规定，下列实行独立经济核算的企业或者组织，为企业所得税纳税义务人：①国有企业；②集体企业；③私营企业；④联营企业；⑤股份制企业；⑥有生产、经营所得和其他所得的其他组织。
(二)外资企业所得税对纳税人的规定
现行《外商投资企业和外国企业所得税法》规定的纳税人为外商投资企业和外国企业。外商投资企业，是指在中国境内设立的中外合资经营企业、中外合作经营企业和外资企业；外国企业，是指在中国境内设立机构、场所，从事生产、经营和虽未设立机构、场所，而有来源于中国境内所得的外国公司、企业和其他经济组织。
(三)新企业所得税法对纳税人的规定
新《企业所得税法》第一条规定，在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。个人独资企业、合伙企业不适用本法。
二、税率
(一)内资企业所得税对税率的规定
现行《企业所得税暂行条例》第三条规定，纳税人应纳税额，按应纳税所得额计算，税率为33%。
(二)外资企业所得税对税率的规定
现行《外商投资企业和外国企业所得税法》第五条规定，外商投资企业的企业所得税和外国企业就其在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所的所得应纳的企业所得税，按应纳税的所得额计算，税率为30%；地方所得税，按应纳税的所得额计算，税率为3%。
(三)新企业所得税法对税率的规定
新《企业所得税法》第四条规定，企业所得税的税率为25%。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所无实际联系的，应就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税，适用税率为20%。
三、应纳税所得额
(一)内资企业所得税对应纳税所得额的规定
现行《企业所得税暂行条例》规定，中华人民共和国境内的企业，除外商投资企业和外国企业外，应当就其生产、经营所得和其他所得，依照本条例缴纳企业所得税。企业的生产、经营所得和其他所得，包括来源于中国境内、境外的所得。
纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目后的余额为应纳税所得额。纳税人的收入总额包括：①生产、经营收入；②财产转让收入；③利息收入；④租赁收入；⑤特许权使用费收入；⑥股息收入；⑦其他收入。
(二)外资企业所得税对应纳税所得额的规定
现行《外商投资企业和外国企业所得税法》规定，中华人民共和国境内的外商投资企业和外国企业的生产、经营所得和其他所得，依照本法的规定缴纳所得税。外商投资企业的总机构设在中国境内，就来源于中国境内、境外的所得缴纳所得税。外国企业就来源于中国境内的所得缴纳所得税。
外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用以及损失后的余额，为应纳税的所得额。
(三)新企业所得税法对应纳税所得额的规定
新《企业所得税法》规定，居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。
企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。收入总额包括：①销售货物收入；②提供劳务收入；③转让财产收入；④股息、红利等权益性投资收益；⑤利息收入；⑥租金收入；⑦特许权使用费收入；⑧接受捐赠收入；⑨其他收入。不征税收入有：①财政拨款；②依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；③国务院规定的其他不征税收入。
四、扣除项目
(一)内资企业所得税对扣除的规定
1.准予扣除的项目。现行《企业所得税暂行条例》规定，计算应纳税所得额时准予扣除的项目，是指与纳税人取得收入有关的成本、费用和损失。下列项目，按照规定的范围、标准扣除：①纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支出，按照实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出，不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。②纳税人支付给职工的工资，按照计税工资扣除。③纳税人的职工工会经费、职工福利费、职工教育经费，分别按照计税工资总额的2%、14%、1.5%计算扣除。④纳税人用于公益、救济性的捐赠，在年度应纳税所得额3%以内的部分，准予扣除。
2.不得扣除的项目。现行《企业所得税暂行条例》规定，在计算应纳税所得额时，下列项目不得扣除：①资本性支出；②无形
资产受让、开发支出；③违法经营的罚款和被没收财物的损失；④各项税收的滞纳金、罚金和罚款；⑤自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分；⑥超过国家规定允许扣除的公益、救济性捐赠，以及非公益、救济性的捐赠；⑦各种赞助支出；⑧与取得收入无关的其他各项支出。
(二)新企业所得税法对扣除的规定
1.准予扣除的项目。新《企业所得税法》规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。①企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12％以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。②在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。③计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。④在计算应纳税所得额时，企业发生的有关长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除。
2.不得扣除的项目。新《企业所得税法》规定，在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：①向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；②企业所得税税款；③税收滞纳金；④罚金、罚款和被没收财物的损失；⑤本法第九条规定以外的捐赠支出；⑥赞助支出；⑦未经核定的准备金支出；⑧与取得收入无关的其他支出。
五、税收优惠
(一)内资企业所得税对税收优惠的规定
现行《企业所得税暂行条例》第八条规定，对下列纳税人，实行税收优惠政策：①民族自治地方的企业，需要照顾和鼓励的，经省级人民政府批准，可以实行定期减税或者免税；②法律、行政法规和国务院有关规定给予减税或者免税的企业，依照规定执行。
(二)外资企业所得税对税收优惠的规定
现行《外商投资企业和外国企业所得税法》规定的税收优惠政策主要有：①设在经济特区的外商投资企业和设在经济技术开发区的生产性外商投资企业，减按15%的税率征收企业所得税。②设在沿海经济开放区等地区的生产性外商投资企业，减按24%的税率征收企业所得税。③属于能源、交通、港口、码头或者国家鼓励的其他项目的，可以减按15%的税率征收企业所得税。④对生产性外商投资企业，经营期在10年以上的，从开始获利的年度起，第1年和第2年免征企业所得税，第3年至第5年减半征收企业所得税。⑤从事农、林、牧业的外商投资企业和设在经济不发达的边远地区的外商投资企业，依照规定享受免税、减税待遇期满后，在以后的10年内可以继续按应纳税额减征15%-30%的企业所得税。等等。
(三)新企业所得税法对税收优惠的规定
1.税率优惠。新《企业所得税法》规定，符合条件的小型微利企业，减按20％的税率征收企业所得税；国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15％的税率征收企业所得税。
2.免税收入。新《企业所得税法》规定，企业的下列收入为免税收入：①国债利息收入；②符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；③在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；④符合条件的非营利组织的收入。
3.免税、减税所得。新《企业所得税法》规定，企业的下列所得，可以免征、减征企业所得税：①从事农、林、牧、渔业项目的所得；②从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得；③从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得；④符合条件的技术转让所得。
4.加计扣除。企业的下列支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除：①开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用；②安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资；③创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额；④企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法；⑤企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计算应纳税所得额时减计收入；⑥企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。
六、特别纳税调整
(一)内、外资企业所得税对纳税调整的规定
现行《企业所得税暂行条例》和《外商投资企业和外国企业所得税法》规定，纳税人与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税所得额的，税务机关有权进行合理调整。
(二)新企业所得税法对纳税调整的规定
新企业所得税法对纳税调整的规定有：①企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整；②企业可以向税务机关提出与其关联方之间业务往来的定价原则和计算方法，税务机关与企业协商、确认后，达成预约定价安排；③企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况的，税务机关有权依法核定其应纳税所得额；④由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于本法第四条第一款规定税率（25%）水平的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入；⑤企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除；⑥企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。
除了上述六个方面外，新旧企业所得税法还有征收管理上的差异：现行《企业所得税暂行条例》规定，内资企业所得税按年计算，分月或者分季预缴，月份或者季度终了后15日内预缴，年度终了后4个月内汇算清缴；外资企业所得税按年计算，分季预缴，季度终了后15日内预缴，年度终了后5个月内汇算清缴，而新《企业所得税法》规定，企业所得税按纳税年度计算，分月或者分季预缴，月份或者季度终了之日起15日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款，年度终了之日起5个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴。
[参考文献]
[1]中华人民共和国企业所得税暂行条例.1993.12.13.
[2]中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法.1991.4.9.
关键词：税收法规 新企业所得税 新增值税 企业发展 研究
从实践来看，新企业所得税法的出台与应用是顺应当前国内市场发展需求而产生的，对于当前的市场经济体制改革与创新，对企业的可持续发展都具有非常重要的作用；而且新增值税法的应用，可有效避免传统经济体制下的重复征税现象，确保内资与外资企业之间的竞争更加的公平、公正，对于增强国内出口产品的市场竞争力具有非常重要的作用。
一、新企业所得税法对企业的影响
新企业所得税法是社会经济发展的必然产物，其应用和实施对企业的发展产生了非常大的影响，具体表现在以下几个方面：
（一）新企业所得税法的实施，有效地改变了传统的纳税主体
从实践来看，当前世界各国均以法人为纳税主体，而现行的新企业所得税法不仅可以有效监督纳税活动，而且与国际通行的惯例接轨。当前国际上多采用了内资与外资相一致的企业所得税法，因此新企业所得税法的出台和应用，带有明显的国际标志。在新企业所得税法背景下，当前国内企业发展过程中的纳税主体一律变更成法人， 并由其进行汇总纳税。在此过程中，不管是内资企业还是外资企业，都应当将经营主体中的成本费用与收益情况进行汇总，然后计算其所得额，这对企业有效地节约成本，快速提高市场竞争力具有非常重要的作用。
（二）税率方面的差异性
自新企业所得税法应用后，国内企业所得税率名优有所下降，而外资税率却因此而升高。对于境内外资企业来说，税率的不断提高使得外资企业的应纳税额随之升高，其税负也会因此而增加。对于外商来说，进驻中国市场不仅是由于国内的各项优惠政策，实际上税收优化政策在外资进入过程中只是辅，其主要看重的是国内市场的巨大潜力。因此，通过对外商投资的税率微调，可有效提高国内经济市场国际化水平，由此也对企业的发展起到了巨大促进作用。
（三）税收优惠方面的差异性
在传统企业所得税法应用体制下，高新技术产业的内外资企业所采取的优惠政策存在着一定的差异性，其中内资企业可免征两年的税费，然后在减15%的税率对其进行征收；对于外资企业则采取的是不同的税收优惠政策，比如，有地区域可免征税费，也有的区域则按应纳税额的多少减征其至少15%的在企业所得税率。从实践来看，新企业所得税法应用，对原企业所得税法中不同企业的税收优惠政策进行了整合，并将这些优惠政策细化至每一个具体的项目。新企业所得税法的应用，不仅对农业发展进行了鼓励，同时在促进科学技术创新实践中也有效地兼顾了国内的一些小型企业、需要重点扶持的企业以及民族企业的发展。根据新企业所得税法的要求，应当对重点扶持的企业实施减免税率的优惠政策，尤其是高新技术企业的优惠政策更为明显，其税率只有15%，这对于促进高新技术产业和企业的快速发展具有非常重大的作用。从当前国内新企业所得税法的过渡政策实施效果来看，新企业所得税法在对外商投资税额上没有太大的变化，仍然对外商投资企业给予较大的优惠政策支持。
总之，新企业所得税法的应用部件有效并降低了当前国内企业的所得税率，而且还有效地对税前所扣除项目的进行了汇总，对税收法规的优惠政策进行了统一，这在很大程度上减轻了内资企业的发展税收负担，为内外资企业创造了公平、公正的市场竞争平台。
二、新增值税法对企业的影响
新增长税法允许国内、各行业中的增值税纳税人，可以在当期的销售项税额中将其新购进的相关生产设备所含税额扣除掉，而当期没有完全抵扣的相关进项税额，可顺延至下一期进行抵扣。同时，新增值税法将原来工业、商业发展中的一些小规模纳税人销售额标准降低了，即从原来的100万、180万，降至现在的50万、80万，同时还将增值税的统一征收率降到3%，金属矿和部分非金属矿产品增值税率也从原来的13%提升到现在的17%。新增值税法中的上述改变（当然并不全），对企业的发展产生了巨大的影响，尤其表现在财务和资金的运作等方面。
（一）对企业的财务产生了严重的影响
通常情况下，企业的资产负债表反映了企业发展过程定时期的财务运行状况，它实际上就是一份企业会计财务报表。在新增值税法实施以后，该资产负债表上的项目发生了巨大的变化，主要表现在以下方面。实践中我们可以看到，由于企业自身的新增生产设备价值不包含支付进项税额，因此导致固定资产披露原价合计、固定资产账而价值合计等金额大量减少；同时资产负债表中的固定资产、在建工程以及工程物资等金额也有所减少。在这一税法下，企业可以抵扣的进项税额有所增加，导致增值税额的缴纳数量大幅度的减少，城建税等纳税金额也有所减少，应交的税费项目金额明显的有所减少，货币资金支出有了很大的节约。
（二）对企业现金流产生了严重的影响
对于企业而言，现金流量表主要反映的是企业在某一会计年限内的现金及其价物流动报表。根据经济活动性质方面的差异性，现金流量表中的内容可分为经营、投资以及筹资等活动。在新增值税法应用以后，对企业现金流量表项下的内容产生了如下影响。投资第一年，因企业生产发展中的新增生产设备税额可一次性进行抵扣，所以城建税、教育费附加金额有所减少。这样一来虽然可以增加企业所得税，但总体上来看也会给企业节省很多的现金。
（三）对企业投资产生非常严重的影响
新增值税法应用以后，对企业投资活动产生的影响是非常显著的，它直接刺激企业不断增加投资，同时对企业发展过程中的投资方式、方向也产生了一定的影响。比如，在新增值税法条件下，企业可能会最大限度地对现有房屋及相关建筑结构进行利用，并加大对生产中的各种机器设备投资力度，对现役的机械设备进行改造和更新。从整体上来看，企业因此所做出机械设备投资所需的边际收益率有了非常明显的降低，促使企业机械没备方面的投资计划可行性明显增大，同时企业机械设备、生产技术的不断更新，可能会导致企业投资的实际周期有所缩短。据调查显示，新增值税法应用后，促使大量采购生产设备以及固定资产投入相对较高的一些行业受益比较多，比如电力行业、采掘业、煤气行业以及水资源供应业和制造业等，促使其迅速发展。
（四）对企业自身的发展能力指标产生严重的影响
一般而言，企业自身的发展能力指标主要是指销售增长率、净利润增长率、固定资产增长率以及技术投入增长率等等，在新增值税法实施以后，对企业在机械设备方面的投资产生了巨大的刺激，同时也加大了对技术的引进与更新投入，这会在很大程度上增加企业销售净利润，因此企业自身的发展能力指标也会有所提升。
三、结束语
总而言之，税收法规的应用对于完善当前我国市场经济体制、全面促进企业发展和经济结构调整具有非常重大的影响。它是社会经济发展的必然产物，同时也是企业发展过程中必须遵守的硬性规范，因此企业必须立足实际，严格按照税收法规的要求办事，只有这样才能享受税法带来的优惠和益处，才能实现企业的可持续发展。
参考文献：
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[2]虞金菁.小企业会计准则与税法的协调性及其影响[J].商业会计，2012
[3]王炳瑛.新旧税法变化及其影响分析[J].黑龙江省政法管理干部学院学报，2010
论文关键词:新企业所得税法 实施条例 要点
《企业所得税法》(下称新税法)及其实施条例(下称条例)于2008年1月1日起施行。 新法及条例取代了1991年4月9日公布的《外商投资企业和外国企业所得税法》和1993年12月 13日公布的《企业所得税暂行条例》(下称原税法、原条例)及其实施细则。
新税法及条例按照“简税制、宽税基、低税率、严征管”的税制改革原则,旗帜鲜明地 提出了“四个统一”即统一内外资企业税制;统一并适当降低企业所得税税率;统一税前扣 除办法和标准;统一优惠政策,并强化反避税措施。同时把原来以行政法规、部门规章和规 范性文件为载体的政策,分别上升到法律和行政法规的层次,增强了企业所得税法的权威性 、严肃性和约束力。本文试从比较新旧企业所得税法及其条例主要变化的角度,谈些肤浅的 认识和体会。
一、重新定义纳税人
1.“企业”的新界定。 新税法及条例对纳税人采用定性的方式进行界定,显得逻辑严密、边界分明。条例规定 “依法在中国境内成立的企业,包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业 单位、社会团体以及其他取得收入的组织。依照外国(地区)法律成立的企业,包括依照外 国(地区)法律成立的企业和其他取得收入的组织。”该定义表明新税法是一部法人所得税 法律,把个人独资企业、合伙企业排除在外。因为个人独资企业、合伙企业不是法人,只对 其投资人、合伙人征收个人所得税,对个人独资企业、合伙企业本身不征收企业所得税,这 样可以消除重复征税。但是,依《公司法》设立的一人有限责任公司,依照外国法律法规成 立、取得来自于中国境内所得的个人独资企业、合伙企业,仍视为我国企业所得税的纳税人 。
2.采用注册地与实际管理机构地并重的标准,划分居民企业和非居民企业。新税采用注册 地与实 际管理机构地双重标准,来划分居民企业和非居民企业。新税法第二条规定:“本法所称居 民企业,是指依法在中国境内成立,或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国 境内的企业。”条例第四条规定:“企业所得税法第二条所称实际管理机构,是指对企业的 生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。”这就表明,无论企业 在哪里注册,只要其在中国境内对境内外经营活动进行实质的、全面的控制和管理的机构 ,都是我国居民企业,从而有利于防范企业通过选择注册地而逃避纳税义务。
3.以法人纳税原则,改革非法人分支机构纳税的模式。原税法以实行独立经济核算为 企业所得税纳税人的主要条件,导致众多的非法人的企业分支机构作为纳税义务人。新税法 体现了法人纳税的基本原则,第五十条规定:“居民企业在中国境内设立不具有法人资格的 营业机构的,应当汇总缴纳企业所得税。”条例第一百二十五条规定:“企业汇总计算并缴 纳企业所得税时,应当统一核算应纳税所得额,具体办法由国务院财政、税务主管部门另行 制定。”这是企业所得税纳税人的一项重大改革,它明确企业分支机构不属于法定纳税义务 人,不再独立计算、调整、申报、缴纳企业所得税。但是,由于企业所得税属于中央与地方 共享税,税务机关如何对异地企业分支机构进行监管,财政利益如何在不同地区之间进行分 配,有待部门规章进一步细化。
二、统一税率
原税法规定:企业所得税纳税人应纳税额,按应纳税所得额计算,税率为33%。外商投 资企业的企业所得税和外国企业就其在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所的所得 应纳的企业所得税,按应纳税的所得额计算,税率30%,地方所得税,按应纳税的所得额计 算,税率为3%。外国企业在中国境内未设立机构、场所,而有取得来源于中国境内的所得 ,或虽设有机构、场所但其所得与其机构场所没有实际联系的按20%的税率征收预提所得税 。
新税法规定,区分不同情况适用两种税率,总体税赋水平比原来有所降低:一是一般企 业所得税的税率为25%;二是非居民企业在中国境内未设立机构、场所的,或者虽设立机构 、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的,应当就其来源于中国境内的所得 缴纳企业所得税,税率为20%。
三、收入及亏损弥补的变更体现严谨和立法目的一贯性原则
(一)收入方面
1.收入总额。新税法新增“接受捐赠收入”;原税法生产经营收入改为“销售货物 收入、提供劳务收入”;原税法“股息收入”改为“股息、红利等权益性投资收益”,该项 目包含的项目更加广泛。
2.收入分类。新税法及条例将企业收入分为应税收入、免税收入、不征税收入三大 类,其中不征税收入是一个全新的范畴,原税法没有该类别。条例第七条规定:“收入总额 中的下列收入为不征税收入:财政拨款;依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府 性基金;国务院规定的其他不征税收入。”进而对不征税收入进行了细化。
3.收入确认。新税法在权责发生制原则下,分别对不同来源和种类的收入,逐一规 定了确认的时间。
(1)利息收入。条例第十八条规定“利息收入,按照合同约定的债务人应付利息的 日期确认收入的实现”。可见,只要纳税人具有索取收入或收益的约定权利,不管相应经济 利益是否流入,税法便认定收入实现。新税法关于收入确认并不完全是经济或会计意义上的 归属,更主要是基于约定权利的归属。在实务中,由于约定付息日与会计准则规定的收入确 认日不一致,可能导致纳税调整引起争议。
(2)分期确认。原税法规定企业受托大量设备或提供其他劳务持续时间超过一年的 ,分期确认收入。条例第二十三条规定:“企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机, 以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等,持续时间超过12个月的,按照纳 税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。”该规定比原税法规定更易于操作。 (3)视同销售。条例第二十五条规定:“企业发生非货币性资产交换,以及将货物 、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的 ,应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除 外。”一是解决了自产产品用于在建工程、管理部门原税法规定内资企业视同销售,外资企 业不视同销售,从而导致内资企业税负重于外资企业,以及不必要的时间差异问题。二是统 一内外资房地产企业自建商品房转为自用或经营等类似业务的视同销售。如《国家税务总局 关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》(国税发〔2006〕31号)规定,内资房地 产企业自建商品房转为固定资产应视同销售。《国家税务总局关于外商投资企业内部处置资 产有关企业所得税处理问题的通知》(国税函〔2005〕970号),外商投资的开发房地产企 业自建商品房转为自用或经营不视同销售。
(二)亏损弥补方面
原税法规定如果一个企业既有应税项目,又有免税项目,其应税项目发生亏损时,按照 税法规定可以结转以后年度弥补的亏损应该是冲抵免税项目所得后的余额。此外,虽然应税 项目有所得,但不足弥补以前年度亏损的,免税项目的所得也应用于弥补以前年度亏损(见 《国家税务总局关于企业的免税所得弥补亏损问题的通知》国税发〔1999〕34号)。
新税法第五条规定:“企业每一纳税年度的收入总额,减除不征税收入、免税收入、各 项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额,为应纳税所得额。” 条例第十条规定:“ 企业所得税法第五条所称亏损,是指企业依照企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度 的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。”笔者认为,该条款可 以理解为不征税收入、免税收入是不用于弥补以前年度亏损的,体现了不征税和免税政策的 设立宗旨,真正体现了对企业扶持方针的落实。
四、扣除标准和办法的改革,彰显公平、公正和促进发展理念
新税法及条例明确了税前扣除的权责发生制、实际发生、相关性和合理性四大基本原 则。条例统一了内外资企业税前扣除的标准和办法,变化较大的主要有以下几项:
1.工资薪金及“三项经费”。一是统一内外资企业工资薪金扣除标准。原税法规定工 资薪金内资企业按计税工资扣除,外资企业据实扣除。条例第三十四条规定:“企业发生的 合理的工资薪金支出,准予扣除。”该规定宣告了实行多年的内资企业按计税工资扣除标准 的终结,长期以来因工资扣除标准差异所产生的内资企业税负重于外资企业的问题得到根本 解决,同时还消除了职工薪酬重复征收个人所得税和企业所得税的问题。二是纳税人实际发 生的工会经费、职工福利费和职工教育经费,分别按照不超过工资薪 金总额的14%和2.5%扣除且标准有调整。对内资企业而言,“三项经费”扣除计算的基数 由原来的计税工资变更为实际发生的合理工资薪金;职工教育经费比例由原来的1.5%提高 到2.5%;条例增加了职工福利费和职工教育经费“发生”的限定条件,企业提取未使用、 未支付的费用不得在税前扣除,而原税法规定内资企业按计税工资计提的14%的职工福利费 、内外资企业提取的职工教育经费当年未使用部分,也可以税前扣除。
关键词：企业；并购重组；税收筹划
一、企业并购重组中税收筹划的内涵
企业并购重组的税收筹划是指在税法要求的范围内，并购双方从税收角度对并购方案进行科学、合理的事先筹划和安排，尽可能减轻企业税负，从而达到降低并购成本，实现企业整体价值最大化的目的。
二、新《企业所得税法》以及财税（2009）59号文件对企业并购重组税收筹划的影响
2008年1月1日，新《企业所得税法》的全面实施，对企业并购重组的税收筹划产生了根本性的影响，主要表现在以下几个方面。一是弱化了企业并购重组时利用地域优惠进行税收筹划的方式。原所得税法下企业并购重组中利用地域性税收优惠政策，热衷于经济技术开发区为主等区域的企业以享受低税率的优惠。而新企业所得税法强调以产业优惠为主、区域优惠为辅的所得税优惠格局。二是纳税人利用外资企业身份进行并购税收筹划不再可行。原所得税法下内、外资企业税负有差距，外资企业享受的是“超国民待遇”的税收优惠政策，所以内资企业通过股权转让、合并等方式成为外资企业可降低税负。在新企业所得税法下，内、外资企业无差别对待，这使得纳税人利用外资企业身份进行企业并购重组的税收筹划途径失去意义。三是企业所得税的税率总体有较大幅度的降低。企业并购重组中最大的税务负担就是企业所得税，新企业所得税法将内外资企业所得税率统一并降低为25%，减轻了企业并购重组中的所得税负担，增加了企业并购重组的热情，使企业并购重组中所得税项目的税率降低。
2009年4月30日财政部、国家税务总局联合的财税[2009]59号文件《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》对企业并购重组的税收筹划也产生了重要影响。首先，使企业并购时进行所谓的“免税筹划”难度有所提高。其次，针对并购亏损企业进行亏损弥补的筹划计算方法有所改变。最后，企业重组的税务处理区分不同条件分别适用于一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定。因此，从税务筹划的角度分析，企业并购时必将体现倾向于特殊性税务处理的趋向，以节省所得税款。
三、对当前企业并购重组税收筹划的一些建议
第一，企业并购前目标企业选择的税收筹划。新企业所得税法的重大变化之一就是重视行业优惠，实施条例对行业优惠的范围等做了进一步明确。所以企业在选择并购的目标企业时，应充分重视行业优惠因素，在最大范围内选择并购这种类型的企业可以充分享受税收优惠。同时由于税收优惠政策在地区之间存在差异，并购企业可选择在享有优惠政策的地区譬如西部地区的企业作为并购对象，从而降低企业的整体税收负担，使并购后的纳税主体能够享受到这些税收优惠政策带来的税收收益。
第二，企业并购中不同支付方式选择的税收筹划。实践中，企业并购的支付方式主要有现金并购、股权并购、承担债务式并购和综合债券并购。以上各种并购支付方式不同，相应的税务处理各异，也为企业并购的所得税税收筹划提供了可能的空间。在非股权支付额不高于所支付股权票面价值（或股本账面价值）20%的情况下，并购企业接受被并购企业全部资产的计税成本，须以被并购企业原账面净值为基础确定。如果非股权支付额高于所支付股权票面价值20%的，并购企业接受被并购企业的资产在计税时可以按经评估确认的价值确认成本。由于两种情况下并购企业接受被并购企业的资产计入成本费用的价值基础不同，而使并购后并购企业的所得税负不同。从折旧角度考虑，就并购企业而言，如果并购企业采用股权并购方式，并购中取得的资产其折旧基础是资产原账面价值，如果并购企业采用债券或现金支付方式，并购取得的资产其折旧基础是支付价格，一般情况下支付价格高于原资产账面价值。并购企业的资产价值总额增加，计提折旧也随之增加，从而使并购企业增加折旧额而节税。
第三，并购融资方式选择过程中的纳税筹划。从税负筹划的角度分析来看，采取企业内部融资方式由于资金使用者和所有者为同一者，资金使用成本不能在税前抵扣，存在双重征税问题，税负较重。采取股权融资方式，企业只为股东支付股利，并购方不需要偿还本金，流出大量现金，但其会稀释每股股东收益，甚至稀释大股东的控股权，所支付的股利不允许在税前抵扣，增加税收负担。采取向银行等贷款方式，并购方除少量的手续费外，主要成本是借款利息。根据税法规定借款利息一般可在企业所得税前扣除，所以从税务筹划的角度来看向银行等金融机构贷款可以起到减少企业所得税款，降低企业税负的目的。而发行债券的方式，首先，在时间上和流程上要比银行信贷灵活很多。其次，如果发行的是可转换公司债券，如果企业业绩良好，债券持有者愿意将债券转为股份可以免除债券到期还款的压力。最后，由于债券利息也可以在所得税前扣除，发行债券方式融资所承担的税负相对较轻。
在企业并购中，纳税筹划是一个不容忽视的影响因素，充分合理地利用纳税筹划不但能为企业创造现实的竞争优势，而且可以从内部促进企业管理水平的提高和切实提升企业的竞争力。因此今后还需要对其进一步研究，发挥其合理作用。
参考文献：
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【关键词】企业所得税;经济效应;税收征管
[ 中图分类号 ]F810.424 [ 文献标识码 ] A
[ 文章编号 ] 1673-5838-(2009)12-0001-04
2008年1月1日新企业所得税法正式实施,标志着我国第二步企业所得税改革的完成。新企业所得税法不仅体现着内外资企业所得税法的统一,更体现为在税收制度设计上进一步得到完善和向国际惯例靠拢。企业所得税制在公平税负、增强企业活力、规范税前扣除、完善税收征管等方面得到加强。新企业所得税的实施将对我国经济产生重大影响。
一、 新企业所得税法的效应分析
税收效应是指纳税人因国家课税而在其经济选择或经济行为方面做出的反应,从另一个角度说,是指国家课税对消费者的选择以至生产者决策的影响。也就是税收对经济所起的调节作用。
(一)有利于营造公平的环境,促进市场平等竞争
新企业所得税法,解决了内外资企业税收待遇不同,税负差异较大的问题,能够使各类企业在税负公平的条件下平等竞争,体现了统筹国内发展和对外开放的科学发展观。为各类企业创造更加公平的市场经济环境,增强企业活力和竞争力。从长期来看,必将促进税制结构和经济结构的优化,从而为经济增长提供长久的推动力。
(二)有利于缩小地区差距,促进区域经济的均衡发展
长期以来我国对外资企业的优惠政策主要体现为地域性的优惠政策,按“经济特区―沿海经济开发区一内地地区”从低到高设计梯级税率,因而外商投资的地域主要分布在东部沿海地区。正是由于外资企业主要集中在东部地区,而内资企业主要集中在中西部地区,内外资企业所得税税负不公带来的负面影响更为严重,地区差距不断扩大,国民经济发展极不平衡。新企业所得税法保留了西部大开发所得税优惠政策,能够吸引资金进入能源、原材料丰富、劳动力成本相对廉价但资金缺乏的西部地区,促进西部地区产业结构的优化,逐步缩小东西部地区经济差距,促进地区经济均衡发展。
(三)有利于改善居民社会福利,促进社会和谐发展
新企业所得税法统一了内外资企业所得税前的成本费用扣除标准,职工工资允许据实扣除,避免了原来内资企业按计税工资扣除导致部分工资不能列支而作为所得征税的问题。同时,新税法改变了职工福利费、职工工会经费、职工教育经费按计税工资计提,造成职工福利减少的状况。有利于正确计提各种福利经费,增加职工福利,减少职工与企业及政府的矛盾。另外,允许职工工资据实扣除,在制度上有利于鼓励企业给职工正常增加工资,改善职工生活,减少劳资间的矛盾,促进社会和谐。
同时,新企业所得税法统一了内外资企业捐赠支出的税前扣除标准,有利于促进社会公益事业的发展,有利于缓和不同企业间的社会矛盾,促进社会和谐。同时,新税法的规定与原税制相比,内资企业公益性、救济性捐赠的税前扣除标准,由原来的3%大幅提高到12%,从制度上调动了企业公益性、救济性捐赠的积极性,有利于促进我国社会公益事业的发展,提高社会效应。
(四)有利于优化社会和自然环境,促进经济持续发展
党的十七大报告强调经济社会的可持续发展,指出要保护资源,建设环境友好型社会。新企业所得税法的实施,通过优化税收优惠政策,鼓励高新技术企业,资源节约型企业和环境保护型企业的发展,对节约资源,保护环境将产生积极而深远的影响。当前,我国有些地区和企业环境污染严重,用牺牲环境的办法来发展经济,结果取得的收益远不能补偿对环境破坏所造成的损失。这必然影响经济的发展,影响人们的身心健康,甚至影响人们的生存与发展。新企业所得税法鼓励大力发展高新技术企业、资源节约型与环境保护型企业,有利于逐步减少乃至消除企业生产对环境的污染,保护人们的生存环境,推动经济可持续发展,提高社会效应。
二、 新企业所得税法对财政与经济影响的辩证分析
一定时期的税收收入取决于税基的范围及税率水平的高低,企业所得税税率的下调会带来税收收入的减少,但同时国家参与税收分配程度的降低会增加企业税后利润的增加,增强企业发展后劲,促进经济增长而带来税源的增加。所以应辩证的看待税率的下调对税收收入的影响。
(一)从短期看,企业所得税制的调整会带来财政收入的减少
新企业所得税法遵循简税制、宽税基、低税率的原则,与旧法相比提高、扩大了税前成本费用扣除标准和范围,降低了税率、调整了税收负担。从静态角度看,短期内会造成财政收入的减少。这种影响在2008年税收收入统计中得到验证。2008年企业所得税累计收入11173.05亿元,增收2393.80亿元,同比增长27.3%,比上年增速(37.9%)回落了10.6个百分点;企业所得税收入占税收总收入的比重为20.61%。
值得注意的是,7月份开始,企业所得税增速较上半年增速大幅回落,7月份和11月份企业所得税均出现小幅减收,12月份企业所得税同比下降42.1%。而1-6月份实现企业所得税收入7912.72亿元,同比增收2319.25亿元,占全年总增收额的94.7%。
2008年下半年以来企业所得税收入增速大幅回落的原因,一是外需急剧下降和成本高昂等因素导致企业效益回落明显。1-11月全国规模以上工业企业实现利润24066亿元,同比增长4.9%,增幅同比回落31.8个百分点,比1-8月份回落14.5个百分点;二是“两法合并”内资企业所得税税率下调和有关优惠政策实施带来的减收效应集中显现。新税法将内资企业所得税基准税率由33%下调至25%,并且给予小型微利企业20%和高新技术企业15%的低税率,新税法规定的节能节水、环境保护、公共基础设施、资源综合利用、安全生产和高新技术企业等享受税收优惠政策的行业目录或管理办法在下半年相继或实施。
2008年单月的税收收入总体上呈现逐渐回落态势(如图1所示)。第四季度税收收入出现连续负增长,并且跌幅逐月增大,10月份同比下降0.5%,11月份同比下降11%,12月份同比下降11.9%。
(二)从长期看,企业税负的下降有利于促进企业效益增长带来财政收入的增加
不可否认税率的降低会造成财政收入的减少,但影响2008年7、8月份税收收入增速大幅回落的主要原因是企业效益增速大幅回落和大量中小企业的倒闭。根据财政部公布的数据,2008年1-5月规模以上工业企业利润增长20.9%,比去年同期增速回落21.2个百分点,石化、电力、有色、石油等行业利润分别下降79.65%、79.01%、17.95%、16.26%;因人民币升值、原材料和能源价格上涨等原因,2008年上半年全国6.7万家规模以上中小企业倒闭。在企业效益普遍下滑的态势下,通过适当降低财政收入的增长幅度,有利于增加企业的收入,提高这部分收入的使用效益;有利于进一步扩大内需,增强消费对经济增长的拉动作用。从长远看,有利于推动经济持续增长,对财政收入是有利的。
(三)企业所得税税负降低有利于增强企业活力,保持经济增长
2008年,我国经济增长率为9.0%,保持着良好的经济发展势头。但与此同时,各种困难和挑战明显增多。从国际上看,美国次贷危机深度扩散,基础产品价格大幅上涨,金融市场跌宕起伏,全球经济发展的不利因素、不确定因素和潜在风险大大增加了。从国内来看,接连受到重大自然灾害侵袭,给经济社会发展带来很大困难和压力,通货膨胀压力继续加大,煤电油运供应紧张,节能减排形势严峻,部分行业和企业生产经营出现困难,企业效益大幅回落,经济下行趋势显现。经济政策的战略导向已由年初的“两防”(防通货膨胀、防经济过热)转为“一防一保”(防通货膨胀、保经济增长)。在此背景下,增加企业收入,提高企业抗风险能力,保持企业资金充裕和流动性,增强企业活力是扭转企业效益下滑势头,促进经济增长的有效途径。
企业所得税税率的下调无疑能达到所希望的政策效果。据中国证券报报道,2008年上半年,企业所得税税率下调是支撑上市公司中期业绩的主要动力,是上市公司净利润提升的重要因素。根据该报信息数据中心的统计,截至8月30日,两市1619家上市公司披露了半年报。这1619家公司上半年所得税费用平均每家为1.02亿元,比2007年同期的平均数1.2573亿元减少2363.14万元,降幅为18.8%,剔除不可比因素后降幅为21.71%。从所得税占净利润的比重看,剔除不可比因素后,2008年中期为27.74%,比07年同期的39.05%下降了11.32个百分点,表明所得税减少对净利润的贡献明显增大。数据显示,08年上半年上市公司平均实际所得税率为20.76%,比去年同期的26.81%下降了6.05个百分点,下降幅度为22.57%,比名义上的33%降至25%的幅度―24.24%略低。
三、 新企业所得税法实施对外商直接投资的影响
新企业所得税法实施对外商投资企业的影响主要体现在取消区域性税收优惠政策和生产性外商企业普惠制而带来外商投资企业税收负担的增加,经初步测算要比原税负增加15%。税负的增加是否会带来负面影响,减少外商的直接投资呢?
世界银行的研究表明,跨国公司在实现扩张的过程中,最关心的因素是基础设施、现有外资状况、工业化程度和市场容量等,而不是优惠政策。有两个例子可以证实这一点:乌拉圭曾是世界上对外资征税最低的国家,但并没有对外资产生多大吸引力。相反,美国尽管对外资企业不实行税收优惠,但美国一直是世界上吸收外国直接投资最多的国家。由此看来,优惠政策在提升东道国吸引外资的竞争优势方面作用非常有限,它只不过是一个辅政策,而不是决定因素。
对我国近年来税收优惠政策在吸引外资方面作用的分析,每亿元税收优惠引进外资数量不断下降,1993年为511.01亿元,2004年降为12.96亿元(见表1),表明税收优惠对外资的吸引力不大。
资料来源:韩霖,《国际税收竞争的效应、策略分析:结合我国国情研究》,经济科学出版社2006年版,第170页
(一)新批设立的外商投资企业的户数持续下降,外商投资方式改变。
新企业所得税法公布厉,对外商来华投资的效应已初步显现,由于新企业所得税法自公布之日起(2007年3月16日),新设立的企业一律按新税法执行,不享受过渡期的税收优惠。致使外商投资方式发生了变化,新设立的外商投资企业数量持续加速下降,从2007年的4月份同比下降2.29%开始,截止到2008年12月同比下降26.25%,最高降幅为2008年12月同比下降26.25%,具体情况见表2。
(二)外商投资额继续增加,新法对外资流入整体影响不明显
与外商投资新设企业数量下降不同的是外商投资额继续增加,显示新税法对外资流入整体影响不明显。2007年整体情况看,新法公布后外商投资额增幅略有回落,但幅度不大,2007年1月外商投资额同比增幅13.86%,2007年1-5月同比增幅为9.87%,增幅回落了将近4%,2007年下半年增幅又逐渐恢复到年初的水平,全年增幅波动不大。2008年1-5月外商投资额增幅迅猛抬高,同比增幅提高了40%以上,1月份同比增幅更高达109.78%。具体情况见表3。
(三)我国接受外商直接投资的结构性发生变化
从2007年1-5月于2008年1-5月外商投资的情况对比分析,对我国投资排在前十位的国家或地区没有发生变化,基本上属于低税率国家或地区以及与我国签署了避免双重征税协议的国家或地区,投资前十位国家或地区的投资额占全国当年外资总额的比例由86.17%提高到87.37%,集中程度进一步加深(见表4)。
值得关注的一个现象,随着“内地与香港关于建立更紧密经贸关系的安排”(CEPA)协议的签署,按照中央政府和香港特区签署的税收优惠协议,注册地为香港特区的公司对派出利润只需要缴纳5%的预提税。2008年1-5月份来自香港的投资大幅增长,同比增幅达到122.77%,来自香港的投资额占全国外资投资额的44.10%,远远高于其他国家或地区的增幅,呈现单峰形状,见图1。
五、新企业所得税征收管理面临的问题分析
(一)汇总纳税问题
新税法规定居民企业在我国境内设立的不具有法人资格的营业机构应当汇总计算并交纳企业所得税。汇总纳税对地方政府财政收入的分配造成巨大的影响,产生税源转移问题。分支机构在经营地享受了当地政府提供的公共产品和服务,甚至利用了当地自然资源和其他社会资源,同时可能对当地自然生态产生了重大负面影响,如开采煤炭、石油、铁矿石等。但其税款在总公司汇总缴纳,分支机构所在地政府无任何税收收入,导致了税收转移,这显然违背了税法规定的属地原则,与公平原则是不相符的。
根据统计,目前全国总分支机构跨区经营所得汇总纳税的企业只有180家,其中北京有91家。这些企业主要集中在钢铁、电力、航空、银行、保险、证券行业。也就是说总分支机构云集在经济发达的大城市,这势必造成了发达地区与不发达地区的不当转移。对于不发达地区,在耗费了大量的环境和资源成本的同时,得到的税收收入却很少,这显然不符合公平原则。由上述分析可见,由于实行了总分机构汇总纳税可能会带来部分地区税源转移问题对税源移出地财政收入有一定影响。
针对汇总纳税带来的税源转移问题,2008年4月财政部、国家税务总局下发了《跨省市总分机构企业所得税分配及预算管理暂行办法》,规定企业实行“统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”的企业所得税征收管理办法。这在一定程度上缓解了税源转移问题,但没有得到根治,《办法》存在的主要问题是:
1.适用范围太窄,仅适用于少部分具有总分支机构的中央企业及地方金融企业。而处于税源转移矛盾中心的国有金融机构和大型企业没有纳入。因此,为了新税法更好的实施,合理解决所得税在地区间的不当转移,应扩大其适用范围。
2.确定分享比例考虑的因素太少,影响分成效果。目前,根据《办法》规定,集中缴纳的企业所得税中地方分享部分按企业经营收入职工人数和资产总额三个因素在相关地区间分配,权重分别为0.35,0.35和0.3。没有考虑的欠发达地区的税收优惠,以及对资源的损耗问题。应结合分支机构所在地政府常以税收优惠吸引大量投资,给予补偿。利用当地自然资源和其他社会资源,可能对当地自然生态产生了一定负面影响,也应在分配时给予考虑。
3.财政调库环节多、时间长、效率低。建议将分比例分配环节由财政环节过渡到税收环节,采用横向税收分配方式进行,这样不仅是公平和效率原则的要求,更增加了分配的透明度,使地方政府对税收事项有一个清楚的把握。同时,税收分配主要平衡不同利益主体有关利益,主要以对税源贡献大小为依据。
(二)反避税规定执行问题
为更好的防范各种避税行为,改变反避税规则立法层次较低,约束力不高的情况,现企业所得税法在原有的反避税规则的基础上予以完善与补充,构建了涵盖范围较广的反避税制度,使得反避税规范得以系统化,提高了反避税制度的法律约束力,增强了反避税制度的权威性,进而强化了反避税措施。新企业所得税法借鉴国际惯例,专门以“第六章特别纳税调整”对税务机关针对各种避税行为及特定纳税事项的调整做出规定,包括纳税人转让定价、资本弱化、避税港避税及其他情况进行税务调整等。
但在反避税工作开展中仍存在诸多问题,主要表现在:
1.转让定价信息难以准确获得
经验表明,避税地实体往往与各国居民间存在直接或间接的关联关系,但由于避税地保密制度的规定,信息区的困难,很难证实这一关系。加之转让定价税收法律制度是实践性相当强的法律制度,有关转让定价调整的具体操作指南以及法定范例目前在我国还十分欠缺,查核跨国企业的转让定价依然是困难的。鉴于此,我国在税收征管方面应创新征管手段,引入关联假设,实行举证责任倒置制度。即假设纳税人与避税地实体之间存在着关联关系,除非纳税人可以提供相反证据它。这将大大增强税务机关获得信息能力和延长调查滥用避税地案件的时间,
2.对企业利用避税地逃税行为处罚过轻
对于企业提供资料方面的问题以及通过转让定价进行避税和逃税的处罚在新税法和相关条例中得到肯定。税务机关根据税法和条例的纳税调整决定,应在补征税款的基础上加收利息。这一罚则与过去相比已有进步,但是与其他国家的罚则相比仍嫌宽松,对于打击纳税人进行转让定价避税的约束力可能有限。
3.缺乏具有优秀素质的专业人员
除了法规、程序存在的一些缺陷外,我国涉外税收征管面临的一大问题是缺乏大量的具备专业知识的监管人员,人力资源的缺乏使得我国的涉外税收征管面临着法规完善的同时征管乏力的局面。
【参考文献】
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[2] 跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法(国税发[2008]28号)
[3] 靳万军,付广军,汇总纳税管理与区域税收分配问题[J],税务研究2007第12期
我国现行内资企业所得税法规定：企业所得税实行33％的比例税率，考虑到许多利润水平较低的小型企业，税法又规定了两档照顾性税率，即对年应纳税所得额在3万元（含3万元）以下的企业，暂减按18％的税率征收所得税，年应纳税所得额在10万元（含10万元）以下至3万元的企业，暂减按27％的税率征收所得税。外商投资企业和外国企业所得税税率为30％、24％、15％三档，加上地方所得税税率3％，税率与内资企业所得税基本相同，只是在征税对象的选择方面有所区别。
内外资企业所得税合并以后，是选择比例税率还是选择超额累进税率，是选择一档比例税率还是选择几档比例税率，是一个很重要的问题。笔者认为选择一档比例税率为佳，其理由有三：
一是比例税率能体现税收的公平原则和中性原则，内外资企业可以在同等税收负担条件下开展公平竞争；
二是多档比例税率或超额累进税率虽然具有较强的调节功能等优点，但是纳税人往往在适用不同比例税率或适用不同级次所得税税率的应纳税所得额的临界点上做文章，尽可能地减少应纳税所得额，从而减轻税收负担。采用统一的比例税率会避免这些问题的发生，减少税款的流失；
三是多年税收征管工作实践证明，多档比例税率在计算投资收益补税、抵免等方面难度较大，往往产生歧义，给实际征管工作带来许多不必要的麻烦。另外，比例税率不宜定得太高，按照发展中国家企业所得税的平均水平和我国企业所得税的实际负担水平，税率上限不宜超过25％，下限不宜低于20％。税率太高将弱化吸引外资的能力，税率定得太低会丧失国家既得利益。
二、减少税前优惠政策
目前，在我国不论是企业所得税法还是外商投资企业和外国企业所得税法中，都有许多优惠政策，如对内资企业中的校办企业、民政福利企业、资源综合利用企业、新办企业等分别享有不同的减免税优惠政策，对外商投资企业和外国企业有“免二减三”、“五免五减”和再投资退税等优惠政策。应当承认，改革开放初期这些优惠政策在促进我国经济发展方面发挥了重要作用，吸引了大量外资。但也应该看到，近些年来由于这些优惠政策的存在，出现许多新问题，如假校办、假福利、假新办、假外资企业相继出现，在某种程度上破坏了公平竞争的市场经济环境，给税收执法带来难度。内外资企业所得税法合并以后，取消这些或类似的优惠政策，将会彻底根除这些问题，更有利于公平竞争，也有利于税收征管。
三、进一步规范税前扣除项目
第一，取消企业购买国债取得的利息收入税前允许扣除的政策。现行企业所得税税法中规定，纳税人购买国债的利息收入在计算征收企业所得税时允许税前扣除，这项规定在两税合并后应作调整。从利率来看，国债高于国家同期银行的存款利率较多，购买国债已成为新的投资热点，某些地方已出现了供不应求的局面，对其免征企业所得税，相对银行存款较低的利息收入征收企业所得税显失公平。同时，国家财政性补贴也应尽量减少，如果企业有这方面的收入，也应并入应纳税所得额征收企业所得税。
第二，提高工资、薪金税前扣除标准。现行企业所得税法规定，计税工资的人均月扣除最高限额为800元，个别经济发达地区确需提高限额标准的，应在不高于20％的幅度内报财政部审定，这个标准有些偏低。两税合并以后，税前扣除计税工资标准应上调，从我国目前生活消费实际情况看，以1500元左右为宜。经过多年的改革，我国已经取消包括实物分房在内等多项福利，低工资高福利的状况已发生了变化，提高工资、薪金收入是必要的，以改善人民生活水
平，拉动消费，因为占绝大多数的工薪阶层是社会需求、消费的主要方面。
四、正确处理税法与财务会计制度的关系
[关键词] 新企业所得税法 纳税筹划 优惠政策 企业战略
随着加入WTO贸易保护期的结束，我国企业面临的市场竞争愈加激烈，纳税筹划作为重要的财务管理方法逐渐为企业所重视。所得税是最重要税种之一，对企业的利润有着举足轻重的影响。2007年我国颁布了（以下简称新法），新所得税法与旧所得税法（以下简称旧法）在很多方面的规定颇有不同，如何使我国企业在新法实施后进行合理的纳税筹划意义重大！
一、新旧企业所得税法的主要区别
随着我国经济的飞速发展，旧企业所得税法存在的诸多漏洞日益凸显，制约了我国企业的发展，主要体现在以下几个方面：(1)现行税法内、外资企业所得税法差异较大，造成企业间税负不等，不符合社会主义市场经济机制的要求，不利于公平竞争；(2)税收优惠政策存在较大漏洞，扭曲了企业的经营行为，造成国家税款的流失；(3)多重的税收导向，不能有效体现国家宏观经济调控职能；(4)内、外资企业两套所得税制，造成企业组织形式的混乱和投资主体的扭曲。据统计，2005年我国实际利用外资603亿美元，至少三分之一来源于内资返程投资，部分外资企业优惠到期后“翻牌”注册新公司，造成税款的严重流失。
新企业所得税法根据科学发展观和完善社会主义市场经济体制的总体要求，按照“简税制、宽税基、低税率、严征管”的税制改革原则，借鉴国际经验，建立各类企业统一适用的科学、规范的企业所得税制度，为各类企业创造了公平的市场竞争环境，新法和旧法的相比优越性主要体现在以下几点：
1.纳税主体和纳税对象界定更为清晰。旧法将所得税的纳税人分内资和外资分别进行界定以便二者可以适用不同的税制。比如，旧法将内资纳税主体界定为“在我国境内实施独立经济核算的企业或者组织”，将有外资成分的企业和组织按照经营性质分为在我国界内设立的外商投资企业和外国企业，纳税主体不明确，纳税对象极易混淆，给所得税的征缴工作造成很大困难；新法则将企业分为居民企业和非居民企业。居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。新法对纳税对象的规定也十分明确，即居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。
2.统一并适当调低税率。旧法内资企业法定税率是33%，对年应纳税所得额较低者还有18%和27%两档低税率。另外，对国务院批准的高新技术产业开发区内的高新技术企业，以及经济特区和上海浦东新区减按15%的税率征收所得税。外商投资企业和外国企业所得税税率为30%，另加地方所得税3%，同时外资企业还有15%、24%的区域优惠税率。内外资企业所得税税率较多，也比较混乱；新法统一规定企业所得税的税率为25%，非居民企业取得所得适用税率为20%。符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税，国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15％的税率征收企业所得税。新法税率更有利于企业的发展和市场公平竞争。
3.统一和规范了税前扣除标准。旧法在税前扣除的规定方面内外资有很多不合理的差别。以职工薪酬为例，旧法对于内资企业实行计税工资制度，即每月每人工资税前扣除限额为1600元，超过部分不允许税前扣除，外资企业则按实际发放的工资予以据实扣除。再如公益性捐赠，旧法规定内资企业的公益、救济性捐赠在其年度应纳税所得额3%以内的部分准予扣除，而外资企业的公益、救济性捐赠则可据实扣除。这些不平等的政策极大的提高了内资企业的税负，限制了内资企业的发展，不符合社会主义市场经济机制的要求，不利于公平竞争。新的税法统一和规范的税前扣除办法和标准，顺应了市场公平竞争的趋势。
4.统一了企业所得税优惠政策。旧法优惠政策复杂繁琐，税收优惠导向不明确，不能彻底发挥税收的宏观调控能力；新法的优惠导向十分明确，统一了内、外资企业的所得税优惠政策，并对旧法税优惠政策进行适当调整，同时减少区域性优惠，缩小区域性税负差距，加大全国范围内的产业倾斜力度，构建了以产业倾斜为主、地区倾斜为辅、产业政策与地区政策相结合的税收优惠政策模式。
二、新企业所得税法下企业纳税筹划方向的转变
考虑旧法的弊端新法做出了较大调整，使得企业所得税纳税筹划发生了实质性的转变：
1.从注册区域筹划转变为企业性质的筹划。旧法规定，只有在国家级高新技术产业开发区内注册的高新技术企业方可享受15％的优惠税率，因此，不在此类地区的高新技术企业在纳税筹划时，可以通过公司分立或关联交易将利润转移给位于此类地区并享受税收优惠的关联企业，甚至利用“区内注册、区外经营”来谋求税负的减轻。新企业所得税法对国家需要重点扶持的高新技术企业减按15％的税率征收所得税，对重点扶持和鼓励发展的产业和项目给予企业所得税优惠，不再有地域性的要求。因此，企业的纳税筹划必须从纳税地点的筹划转移到企业性质的筹划上来。
2.从职工数量筹划转变为职工特点的筹划。旧法规定、只有民政福利企业安置残疾人员才能享受企业所得税减免优惠，在这一政策引导限制下，普通盈利企业只能在减少职工数量，提高职工劳动强度上进行筹划；新法规定所有企业只要录用符合条件的下岗员工、残疾人士等并从事国家鼓励的经营活动都可享受减免税或加计扣除的税收优惠。为此，企业应认真策划，结合自身经营特点分析哪些岗位适合安置国家鼓励就业的人员，分析录用上述人员与一般人员在成本和收益等方面的变化，同时应注意做好相关证件的备案、劳动合同的签署和社会保障工作。
[案例1]A公司通过细致的岗位分析，认为包括值班室人员在内的16个岗位工作时间内不需要身体大幅度和长距离的动作，可以雇佣残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员。一般人员每年工资总额为30.72万元，抵税作用金额为30.72*25%=7.68万元。将这些岗位换成符合国家加计扣除标准的员工后，职工薪酬总额保持不变，但是抵税作用金额上升至30.72*（1+50%）*25%=11.52万元，相比之下，节税金额增加了3.84万元。
[案例2] 援引上例，A公司设立B子公司为母公司的生产提供科技支撑，B公司属于国家需要重点扶持的高新技术企业，所得税率为15%。A公司委派10名技术骨干常驻B公司为其提供技术指导。如果这十名职工的薪酬由B子公司发放，年薪总额19.2万元，抵税作用只有19.2*15%=2.88万元。如这10名职工的薪酬由A公司发放，则职工薪酬的抵税作用为19.2*25%=4.8万元。二者相差1.92万元。如果A母公司派出的是国家鼓励安置人员，抵税作用将更加明显。
3.从组织规模的筹划转变为组织架构的筹划。新法采用“登记注册地标准”和“实际管理机构地标准”相结合的办法，即：居民企业在中国境内设立不具有法人资格营业机构的应当汇总计算缴纳企业所得税，因此企业应当预计分支机构的盈亏情况并据此做出分支机构性质的决策。例如一家公司年利润1000万，准备扩大业务在外地开设一分支机构，预计前5年每年的应纳税所得额为-800万，-500万，-100万，300万，500万。公司为最大限度的获得税收利益，获取资金的时间价值，应在前3年将分支机构设立为分公司，抵税作用总额达到（800+500+100）*25%=350万，其后便可根据实际情况决定分支机构性质。
三、所得税纳税筹划应注意的问题
根据系统论的基本观点，企业内部经济活动之间不可避免地存在着一定的交叉重复，且相互作用、相互影响；同样，经济社会整体与部分之间的关系也不能用简单的数学公式予以计量。在进行纳税筹划时，部分看来可行的方案可能会威胁到整体的利益。因此在纳税筹划过程中要注意以下几个问题：
1.纳税筹划方案应该着眼于整体经济利益的最大化。企业在进行纳税筹划时不能只就某一个税种进行筹划，要着眼于整体税负的轻重。某个筹划方案可能会使某税种的税负减轻，但从整体来说可能会使其他税种税负变化而实际上使整体税负增加，此时这个方案就不应被采纳；同时，在进行进行纳税筹划时，应全面考虑税收和非税收因素，考虑筹划方案将引起的机会成本和非税收支出，以做出使企业整体利益最大化的筹划方案。
2.纳税筹划应服从于企业的长远战略。纳税筹划是为企业长远战略服务的一种方法与手段，并非企业经营的最终目标，一切的纳税筹划活动应以企业战略为最终目标。例如，为了增加税前扣除项目而增加不必要的经营行为和业务流程；为了享受国家对科技公司的税收优惠而强行将不可分割的企业实体分立为一般工业企业和科研子公司，这样做可能导致企业间沟通成本远比享受的税收优惠要高；有的纳税筹划方案会使企业某一时期的税负最轻但却不利于其长远发展。因此对于企业来说，最佳的纳税筹划态度应该是以企业的整体收益为重，采取适当的筹划方案。选定方案不一定税负最轻，但应使企业实现其战略目标的可能性最大。
3.充分考虑纳税筹划风险。纳税筹划具有很强的专业性，要求筹划者必须深入了解税收法律法规，并拥有一定的财务和管理知识。因此，纳税人应当在经济活动发生前就全面考虑可能发生的主观和非主观因素。即便如此，在方案实施过程中经常出现出乎意料之外的情况发生，因此在纳税筹划方案的执行过程中，要对方案进行实时监控，一旦发现方案本身或方案执行过程中存在问题就立即采取措施加以更正，从而避免涉税违法犯罪风险。最后，纳税筹划应把握分寸，避免因为过度的纳税筹划行为而成为税务机关的稽点。
纳税筹划在我国还处于起步阶段，目前还未形成成熟的纳税筹划思想和技术，没有引起企业的足够重视，事务所等专业机构也未将其作为主要业务。我们相信，随着市场竞争的不断加剧和企业管理水平的不断提升，纳税筹划在我国企业必将发挥越来越重要的作用。
参考文献：
[1]中华人民共和国企业所得税法.中华人民共和国主席令[2007]63号.2007
