时间：2023-08-15 17:23:26
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关键词：税收收入；税收征管效率；税收增长；GDP增长；技术效率
中图分类号：F812.423 文献标识码：A 文章编号：1005-0892(2010)08-0020-06
一、引言
自1997年以来，我国税收一直呈现高速增长态势，税收收入的增长速度往往超过了同期GDP的增长速度。税收超GDP增长也成为学术界近年来探讨的一个热点问题。其中，一个值得进一步研究的问题是，在这一过程中是否伴随着税收征管效率的大幅度提高?如何对税收征管效率的变化进行定量测量?税收征管效率的变化是主要源于征管技术的变化，还是源于管理水平的变化?这些问题不仅具有重要的理论意义，而且对相关税收政策的制定具有重要的参考价值。
近年来，研究者围绕征管效率进行了有益的探讨。杨得前(2008)利用1994-2005年29个省份的面板数据对我国税收征管效率进行了定量测算。结果表明，税收征管效率对税收增长的贡献率为28.11％。税收征管效率的提升是税收高速增长的一个重要原因。王德祥、李建军(2009)以随机前沿函数为基础的研究得出了类似的结论。参数方法主要是通过数据拟合求得模型中各参数，从而计算效率值。其主要局限在以下两个方面：一是如果设定的税收产出函数与实际相差甚远，则必然导致最终测算结果出现较大误差。二是设定的模型不能通过显著性检验，从而使参数方法无法使用。
与参数方法相比，非参数方法的优越性主要体现在无需对生产函数的具体形式进行设定。它主要包括DEA和自由处置壳(FDH)等方法，其中又以DEA应用最为广泛。如孙静(2008)基于传统DEA方法对湖北省若干市的税收征管效率进行了测算。传统的DEA方法的局限在于：一是无法对DEA有效点与弱有效点进行准确区分；二是无法对效率提高的程度进行准确计量。
此外，一些研究者对影响税收征管效率的因素进行了定性分析。这类研究虽针对性较强，但在理论上有待于进一步提升。为更进一步揭示我国税收征管效率的变化及其成因，本文以我国各省(直辖市、自治区)1997-2007年的面板数据为基础，运用基于数据包络分析(DEA)的Malmquist生产效率指数法对我国税收征管动态
于1，则表明它是生产率提高的根源；如果小于1，则表明它是生产率下降的根源。
(二)投入产出指标的选取
征税过程可以看作是一个投入一产出过程，征税过程中的投入主要包括税源数量、税源质量、税务机关投入的人力资本的数量和质量、物力及财力，其产出主要是税收收入、纳税服务等。合理地定义投入与产出，是正确利用Malmquist指数计量征管效率的一个关键问题。借鉴杨得前(2008)、王德祥和李建军(2009)选择的指标，本文中选取的投入指标有：
1 税源数量。税源可以从宏观、微观等不同的层面来理解。从宏观层面来看，一个国家或地区的税收只能来源于对GDP的分割。所以，GDP是能够较好地代表宏观层面的一个税源指标。但由于我国目前第一产业提供的税收较少，因此，采用第二、第三产业增加值来反映税源数量更为合适。
2 税源质量。税收不仅受税源数量的影响，而且也受税源质量的影响。在税源数量相同的情况下，税源质量越好，最终的税收产出越多。营业盈余是指一个国家或地区的常住单位创造的增加值扣除劳动者报酬、生产税净额和固定资产折旧后的余额。因此，营业盈余占GDP的比重能够近似地反映一个国家或地区的经济效益水平。本研究用其表示税源质量的高低，其比重越大，说明税源质量越好。
3 人力资本数量。任何税法在实施过程中都会产生管理费用。它主要是税务机关为保证税法的顺利实施而付出的各种费用。如税官的薪酬、津贴、办公经费、差旅费等。征税是一种典型的劳动密集型活动，税务人员数量的多少会对最终的税收产出及管理成本产生重要影响。本文将税务人员数量作为一个投入指标。
4 人力资本质量。在税收征管过程中，人员素质的高低会直接影响到税收征管的质量与效率，而受教育水平是人力资本质量高低的一个重要标志。因此，本研究用各地税务人员中大学及以上受教育程度人员所占比重作为人员素质高低的替代变量。
由于各省税务机关的办公经费没有较准确的统计数据，因此，本文没有将其列为投入指标。税务机关的产出主要包括两个方面：一是税收收入，二是纳税服务。但是，由于在对纳税服务的定量测量上存在着极大的困难，因此，本文没有将纳税服务作为一个产出指标，而是仅将税收收入作为税务机关的产出指标。
三、数据与实证
本文使用1997-2007年30个省(直辖市、自治区)的面板数据对其税收征管效率及其提高进行
测算，在研究中没有将作为样本，其原因在于税务统计年鉴中没有地方税务机关人员构成的相关数据。其中，税务部门征收的税收收入、税务机构人员数、教育程度数据取自于1998-2008年《中国税务年鉴》；各地区第二、第三产业增加值、营业盈余占GDP比重取自于1998-2008年《中国统计年鉴》。限于篇幅，本文没有列出1997-2007年各地税务机关的投入产出数据，而仅列出了分析结果。采用DEAP 2.1软件对1997-2007年我国30个省(直辖市、自治区)税收征管效率的变化情况进行计算，并将Malmquist指数分解为技术变化指数(TECH)和技术效率变化指数(EFF)，其中，技术效率变化指数可以进一步分解为纯技术效率指数(PECH)和规模效率指数(sECH)。结果报告在表1、表2和图1中，从中可以得出以下几点基本判断。
1 从总体来看，1997-2007年我国税收征管效率呈现出不断上升的趋势。其具体表现是，我国税收征管效率年平均提高3.6％，技术变化指数平均提高8.4％(此为所有指数中变动最为显著的一个指数)，综合效率指数平均下降4.4％，纯技术效率指数下降3.6％，规模效率指数下降0.9％。在分地区方面，从税收征管效率指数来看，1997-2007年，除河北、安徽、湖北和湖南外，其他地区的税收征管效率指数均呈现上升趋势；从技术效率变化指数来看，除上海外，其他地区的技术效率变化指数均呈不同程度的下降趋势；从技术变化指数来看，所有省(市、自治区)均呈现不同程度的上升趋势。
2 经济发展水平对征管效率有显著影响。从表1可以看出，1997―2007年，税收征管效率提高幅度排名前6位的依次为：江苏、上海、北京、山东、天津、广东。征管效率提高较快的多为经济发达省份，这表明征管效率的提高与经济发展水平之间存在一定的内在联系。这可能是因为，一方面经济发达省份的税务机关有更多的资金投入到税收信息化建设中，从而有效提高税源管理与监控能力；另一方面，更为重要的是经济发达地区的税源数量较充足，税源质量较好，纳税大户多，这些都有利于税收征管效率的提高。
3 税收征管效率的提高主要源于税收征管中新技术的采用。从表2和图1中可以看出，1997-2007年，在技术效率变化指数下降和技术变化指数上升的同时，税收征管效率指数呈现出明显的上升趋势。所以，技术变化指数的上升是引起征管效率提高的最重要原因。另外，技术效率变化指数的下降表明了组织管理水平在1997-2007年间呈下降趋势，技术变化指数的上升则表明1997-2007年我国税收征管技术水平不断提高。至此，可以得出结论，1997-2007年我国税收征管效率的提高主要源于税收征管中新技术的采用，而不是组织管理水平的提高。
4 技术效率变化指数下降的主要原因在于纯技术效率的下降。从表2可以看出，1997-2007年纯技术效率指数平均下降3.6％，而规模效率指数变化不大，平均下降0.9％。由于纯技术效率指数反映了生产中现有技术利用的有效程度，因此，纯技术效率指数的下降说明新技术在税收征管中的有效利用程度在下降。另外，组织管理水平的下降主要是由于税收管理中现有技术利用有效程度的下降，而不是规模效率的下降。
四、对征管效率提升原因的进一步讨论
从上述分析中可以看出，1997-2007年我国税收征管效率平均每年提高3.5％，税收征管效率的提高是我国税收收入增长快于GDP增长的一个重要原因。税收征管效率的提高主要源于税收征管中新技术的采用，而不是组织管理水平的提高。之所以出现这一现象，其主要原因在于1994年分税制改革后，我国税务机关开始把计算机技术引入税收管理的各个环节，使税收管理实现了由传统的手工操作方式向现代化管理方式的重大转变。1998年后，国家税务总局提出了“科技加管理”、“信息化加专业化”的总体改革思路。1998年初启动的“金税工程”二期、2003年10月开始的“金税工程”三期都显著地提高了税收管理的信息化、网络化水平，有效提高了税务机关监控税源的能力，同时也提高了税务机关税源管理的效率，降低了税源管理的成本。从表2可以看出，2003年也是征管效率指数和技术变化指数最高的一个年份。另外一个显著的标志是，增值税的征收率由1997年的44.6％上升至2006年的86.26％。
1997-2007年我国税务机关组织管理水平呈现出下降趋势，其根本原因是在税收征管中，我国在引进新技术的同时，忽视了对新技术的充分利用，忽视了合理处理好人与先进技术、设备的关系，强调了科技兴税，淡化了人的能动性的发挥，进而导致相应的管理没有同步跟进。其具体表现是一些税务部门对税收信息化的应用仅仅停留在对手工劳动的替代上，现代征管信息系统的强大信息处理能力还远没有得到充分发挥。
五、结论与政策建议
[关键词]税收征管效率;税收征管有效性;税收成本收入率;纳税遵从度;税收征收率;税收征管效率指数
税收效率原则包括税收行政效率原则和税收经济效率原则。税收行政效率原则属于税收管理方面的原则,是指征税过程本身的效率,即应当以尽可能少的征收费用取得尽可能多的税收收入。在税收工作中,税收行政效率原则一般表现为税收征管效率原则。而税收经济效率原则属于税收效应方面的原则,是指应当尽可能降低税收的超额负担,促进经济运行效率的提高,实现资源的有效配置。本文主要对税收征管效率问题进行研究。
一、税收征管效率研究综述
(一)国外对税收征管效率的研究
税收征管效率的思想在西方古典经济学家的著述中已有体现,威廉.配第在其代表作《赋税论》中最早提出了税收的“公平、简便、节省”三原则,其中“节省”原则即应当实现征收费用最小,已经包含了提高征管效率的思想。德国官房学派经济学家尤斯蒂在《财政学体系》中提出了税收的六原则,认为“捐税应当用最简便的方式进行征收,对国家和人民双方来说,所涉及的费用应减至最低度。在收集税款时所必须支出的费用要尽可能予以压缩,这对政府和人民双方都有利。收税时的费用愈大,国家所能享受的税收愈少,人民在税款方面不必要的负担愈重”。亚当.斯密在《国民财富的性质和原因的研究》中提出了“平等、确实、便利和征收经济”的税收四原则,认为“一切赋税的征收要有所安排,设法从人民那里征收的尽可能等于最终国家得到的收入”,其中“确实”和“便利”原则意味着节省纳税成本,而“征收经济”原则意味着节省征税成本。瓦格纳在《财政学》中提出了“四端九项”的税收原则,其中税务行政原则中包括“确实、简便和节省征收费”三项原则。马斯格雷夫在《财政理论与实践》中建立了较为完善的税收原则体系,明确提出了“管理和征纳费用应当尽可能地减少”的原则。
20世纪70年代以后,西方对于税收征管效率的研究主要从两个方面进行:一是对于税收成本的研究,研究重点逐渐由征税成本(管理成本)过渡到纳税成本(奉行成本或遵从成本)。stanford(1973)研究认为,1973年英国个人税制的遵从成本占税收收入的比重约在2.4%～4.4%之间。slemrod和sorum(1984)经过调查估算出,1982纳税年度美国全国个人所得税纳税人花在纳税上的时间约为21.3亿小时,折合纳税成本267亿美元,占当年联邦和州所得税收入的7%以上。二是对于税收征管有效性的研究,形成了较为成熟的税收遵从理论。allingham和sandmo(1972)对税收遵从问题进行了开创性的研究,建立了逃税模型的基本框架,并逐渐得到完善和扩展。经验分析也在同步进行,通过对调查数据、历史数据和实验结果的统计分析,认为影响纳税人税收遵从决策的主要因素是不遵从被发现的概率、对不遵从行为的处罚、税率水平、社会规范与社会制裁以及心理因素。
(二)国内对税收征管效率的研究
国内对税收征管效率问题的研究起步较晚,主要从理论研究和实证研究两个方面进行。理论研究上,主要从两个方面进行:第一,对税收征管效率的内涵、影响因素及衡量税收征管效率的指标体系进行的研究。李大明认为税收征管效率是税收征管成果与征管付出之间的数值比较关系,是税收征管质量与数量的综合反映,其内涵应包括两个方面:一是表明取得一定税收收入所耗费的征管成本高低的征管机构效率;二是反映纳税人遵从税法以及税法被征税机构执行程度的征管制度效率。相应地税收征管效率的评价指标体系可以分为征税机构效率评价指标和征管制度效率评价指标两大类。应亚珍等认为税收征管效率的影响因素主要有税收法律制度的科学合理性、对税收法律制度的依从度、税收征管模式的适应性、经济组织的规范化程度以及税务征管人员的努力程度。臧秀清等依据规范性、经济性、有效性的原则,构建了包含登记率、申报率、入库率、处罚率、征管成本率、人均征税额、税收计划完成程度和税收收入增长率等8个指标的税收征管效率综合评价指标体系。第二,对税收遵从理论的研究。马国强将税收遵从分为防卫性遵从、制度性遵从和忠诚型遵从三类,将税收不遵从分为自私性不遵从、无知性不遵从、懒惰性不遵从和情感性不遵从四类,将决定税收遵从与不遵从的因素总结为税收观念、税收知识、税收制度、纳税程序、逃税被发现的概率和税收处罚的标准等六个方面,认为应当建立纳税服务系统、税收处罚系统和环境建设系统,从而构建起税收管理的完整框架。
国内对税收征管效率的实证研究同样从两个方面进行:一是对于税收征管效率的测算和分析。崔兴芳等利用数据包络分析技术(dea)分析了税收征管效率进步水平及其对经济增长的影响,认为分税制改革以来我国绝大部分地区税收征管效率有较大幅度提高,原因是财政支出规模增长的压力迫使税收要迅速增长,同时,分税制改革使得中央政府和地方政府都拥有部分税种的征收和支配权。谢滨、王德祥等利用随机前沿分析(sfa)方法对税收征管效率进行了实证分析,后者认为1997—2005年各地区税收征管效率都呈上升趋势,但我国税收征管效率水平总体仍不高,虽然地区间征管效率差距较大,但其呈现出收敛趋势。杨得前(2008)利用solow余值法对我国税收征管效率进行定量测算,认为1994—2005年我国税收征管效率对税收增收的贡献率为28.11%。刘穷志等利用malmquist指数法分析,认为改革开放以来中央与地方税收分权的制度改革,对税收征管前沿技术进步和技术效率都存在着当期的正向促进作用和滞后一期的抑制作用,税权划分对税收征管效率激励作用不强,原因在于税权制度改革带来的成本激增,认为应尽量控制征管成本,使税收分权制度创新显现其对税收征管效率的促进作用。二是对于地下经济和税收流失的研究。梁朋运用现金比率法和收支差异法对我国1985—1998年的地下经济和因地下经济导致的税收流失规模进行了估测,结论是我国因地下经济导致的税收流失规模从1985年的178.14亿元上升到1997年的675.25亿元,1994年最高达到975.60亿元;用收支差异法估测的1993～1997 年的逃税规模也一直在600亿元以上。贾绍华同样用现金比率法估测了1995—2000年我国的地下经济规模和税收流失额以及税收流失率,测算出的税收流失率高达26.24%～42.56%。
综上所述,学界特别是国内对于税收征管效率问题的研究尚处于初级阶段,在理论上没有廓清税收征管效率的内涵和外延,从而也不可能建立比较完备的税收征管效率评价指标体系;实证分析方面较多地借鉴了生产函数和技术效率的分析方法,在方法的适用性、数据的准确性方面存在较多的不确定因素,从而实证分析结论的可靠性也有待思考。
二、税收征管效率的内涵辨析
(一)税收征管效率的基本内涵
1 对税收征管效率内涵的各种认识。基于对“效率”的不同理解,人们对税收征管效率的认识有两种不同的观点:一是将效率理解为效益,对税收征管过程进行成本收益分析,目标在于税收成本既定的前提下,通过税收征管取得尽可能多的收益,或者在税收征管收益既定的前提下,尽可能降低税收成本。具体来说,税收成本包括征税成本和纳税成本,而税收征管收益主要体现为政府通过税收征管活动取得的税收收入。从这个意义上说,提高税收征管效率意味着应当降低税收成本在税收收入中的比重,税收征管效率与税收收入正相关,而与税收成本负相关。二是将效率理解为有效性,对税收征管过程进行有效性分析,目标在于通过税收征管活动,保证纳税人依法纳税。具体来说,税收征管的有效性主要体现为纳税人的纳税遵从度和税收征收率。从这个意义上说,提高税收征管效率意味着应当提高纳税人的纳税遵从度和税收征收率。
上述两种认识均有偏颇之处。第一种认识是对税收征管过程做投入产出分析,这种方法本身没有问题,但是错误地将税收收入视作税收征管过程的产出;第二种认识虽然将税收征管的有效性视作税收征管过程的产出,但是缺乏对于税收征管过程投入要素的分析。
2.正确认识税收征管效率的基本内涵。“效率”衡量的是投入与产出之间的关系,在投入一定的情况下,产出越多效率越高;在产出一定的情况下,投入越低效率越高。税收征管效率用于衡量税收征管的投入与产出之间的关系,如果将税收征管过程视作一个“黑箱”,税收征管的各种投入要素通过税收征管过程转化为税收征管的产出。因此,正确认识税收征管效率内涵的关键在于科学确定税收征管过程的投人与产出。
(1)税收征管过程的投入。税收征管过程的投入即税收成本。但是,在衡量税收征管过程的投人水平时,有意义的并不是税收成本的绝对数值,而是相对税收成本即税收成本占税收收入的比重,这样也便于对不同国家之间的税收征管投入水平进行比较。
(2)税收征管过程的产出。税收征管过程的产出取决于税收管理的目标。现代税收管理理论认为。税收制度确定之后,之所以还要进行税收管理,或者说,税收制度已经明确规定了对什么征税、由谁纳税、纳多少税和在何时、何地纳税等基本事项,之所以不能只设置一个受理纳税的窗口,完全由纳税义务人自己根据税收制度的规定履行纳税义务,这是因为,由于利益关系、知识结构等方面的原因,如果没有税收管理,纳税义务人就不能自觉、准确、及时地履行纳税义务。所以,为保证纳税义务人自觉、准确、及时地履行纳税义务,就必须进行税收管理。税收管理的目标,就是保证纳税义务人依法纳税。因此,税收征管过程的产出并不是税收收入,而是税收征管的有效性,即通过税收征管过程保证纳税义务人依法纳税目标实现的程度。
(3)税收征管效率的内涵。税收征管效率衡量的是税收征管过程的投入水平(税收成本占税收收入的比重)与产出水平(税收征管的有效性)之间的关系。在税收征管有效性一定的前提下,税收成本占税收收入的比重越低,税收征管效率越高;或者在税收成本占税收收入比重一定的前提下,税收征管的有效性越高,税收征管效率越高。提高税收征管的效率,应当尽可能降低税收成本占税收收入的比重。或者尽可能提高税收征管的有效性。
(二)税收征管效率的评价指标
设计税收征管效率的评价指标,应当从税收征管效率的基本内涵出发,首先确定税收征管的投入指标和产出指标。
1 税收征管投入指标。税收征管的投入水平由相对税收成本决定,具体指标包括:
税收成本收入率=一定时期税收总成本/一定时期税收收入×100%。
税收成本由征税成本和纳税成本构成,由此可以派生出以下两项指标:
征税成本收入率=一定时期征税成本/一定时期税收收入×100%;
纳税成本收入率=一定时期纳税成本/一定时期税收收入×100%。
征税成本和纳税成本可以进一步细分,如按税种不同,可以分为增值税、营业税、所得税等征(纳)税成本;按成本项目不同,征税成本可以分为人员经费和公用经费,纳税成本可以分为货币成本、时间成本、精神成本等。
2 税收征管产出指标。税收征管的产出是税收征管的有效性,具体指标包括:
(1)衡量税收征管有效性的最终指标。税收征管的最终目标,就是保证纳税人依法纳税、提高纳税遵从度和税收征收率,所以衡量税收征管有效性的最终指标就是纳税遵从度和税收征收率。国际货币基金组织(imf)用“纳税人不遵从系数”来表示纳税遵从度,其计算方法是:纳税人不遵从系数=税收缺口(tax gap)/依法应征税额×100%,其中税收缺口为依法应征税额与实征税额的差额,它包含了逃税、欠税、由于纳税人误解税收法律造成的少缴税款以及其他任何形式的不遵从行为造成的少缴税款。而税收征收率指标一般是指实征税额占依法应征税额的比重,与其相对应的是税收流失率指标,它是指税收流失额占依法应征税额的比重,其中税收流失额包括地上经济的税收流失额与地下经济的税收流失额。不难看出,imf的纳税人不遵从系数指标的内涵与税收流失率的内涵是基本一致的,纳税遵从度和税收征收率的内涵同样也是基本一致的。所以,衡量税收征管有效性的最终指标就是纳税遵从度或税收征收率,二者只是表述方式上的不同,即:
纳税遵从度(税收征收率)=一定时期实征税收/一定时期依法应征税收×100%
(2)衡量税收征管有效性的中间指标。作为衡量税收征管有效性最终指标的纳税遵从度或税收征收率指标,虽然在理论上具有合理性,但其测算具有较高的难度和较强的主观随意性。因此,需要建立衡量税收征管有效性的中间指标,通过对中间指标的观测间接推断税收征管的有效性。为了推断纳税遵从度,应当对纳税人不遵从行为进行分析。加拿大税务局(cra)认为纳税人不遵从行为表现为:不申报或不进行gst(goods and services tax,商品及服务税)/hst(harmonized sales tax,统一销售税)登记;错误地报告收入和成本;不缴纳税款。从我国来看,纳税人不遵从行为的表现有四种形式:一是不登记,即应当办理税务登记而未办理税务登记形成的税务机关漏征漏管户,包括已办理工商登记而未办理税务登记,或者不需办理工商登记但应当办理税务登记而未办理税务登记形成的地上经济的漏征漏管户,也包括既未按 规定办理工商登记也未按规定办理税务登记形成的地下经济的漏征漏管户;二是不申报,即纳税人虽然办理了税务登记,但是未按照税收法律规定及时办理纳税申报;三是申报不实,即纳税人虽然按期办理了纳税申报,但因申报不准确,造成少缴或多缴税款;四是不缴纳入库,即纳税人虽然按期、准确办理了纳税申报,但未按照税收法律规定及时办理税款缴纳入库,从而形成欠缴税款。针对纳税人不遵从的四种表现,可以设计相应的衡量税收征管有效性的中间指标:
指标1:税务登记率=实际办理税务登记户数/应办理税务登记户数×100%。
由于未办理税务登记的纳税人包含了地上经济和地下经济两部分,而事实上地下经济的纳税人全部没有纳入税务机关的税收管理,所以应当对地上经济的税务登记率单独进行考核,即:地上经济税务登记率=实际办理税务登记户数/(领取营业执照应办理税务登记户数+其他不需领取营业执照但应办理税务登记的户数)×100%。
指标2:纳税申报率=按期申报户数/应申报户数×100%。
指标3:申报准确率=纳税人申报的纳税数额/(纳税人申报的纳税数额+税务机关查补的同期税额)×100%。
指标4:税款入库率=当期申报实际征收入库的税款/当期申报应缴纳税款×100%。
3 税收征管效率的评价指标——税收征管效率指数。衡量税收征管效率,必须将税收征管投入指标和产出指标结合起来进行分析。在纳税遵从度(税收征收率)一定的条件下,税收成本收入率越低,税收征管效率越高;或者在税收成本收入率一定的条件下,纳税遵从度(税收征收率)越高,税收征管效率也就越高。但是,这种方法对具有不同纳税遵从度(税收征收率)和税收成本收入率的国家的税收征管效率无法进行比较。要解决这一问题,必须基于层次分析法(analytical hierarchy process,简称ahp)设计税收征管效率的评价指标——税收征管效率指数。如图1所示,税收征管效率高体现在“税收成本低”和“纳税遵从度高”两个方面,假定人们分别对其赋予w1和w2的权重(w1+w2=1),可以根据a、b两国的税收成本收入率计算出各自在“税收成本低”这一目标上的相对得分ma和mb(ma+mb=1),根据a、b两国的纳税遵从度计算出各自在“纳税遵从度高”这一目标上的相对得分na和nb(na+nb=1),则a国的税收征管效率指数可以表示为:ea=ma×w1+na×w1,b国的税收征管效率指数为:eb=mb×w1+nb×w2,利用ea和eb可以比较两国税收征管效率的高低。
如意大利的增值税征收成本率只有0.5%,但漏税率为30%;而葡萄牙的增值税征收成本率虽然为1%,但漏税率仅为10%,显然无法直接比较两国的税收征管效率高低。根据ahp层次分析法(见表1),意大利在“税收成本低”目标上的得分ma=1%/(0.5%+1%)=2/3,葡萄牙在“税收成本低”目标上的得分mb=0.5%/(0.5%+1%)=1/3;意大利在“纳税遵从度高”目标上的得分na=70%/(70%+90%)=7/16,葡萄牙在“纳税遵从度高”目标上的得分nb=90%/(70%+90%)=9/16。假定人们对于“税收成本低”和“纳税遵从度高”两个目标分别赋予w.=0.2、w,=0.8的权重,则意大利的税收征管效率指数为ea=2/3×0.2+7/16×0.8:0.483,而葡萄牙的税收征管效率指数为eb=1/3×0.2+9/16×0.8=0.517,可以得出意大利的增值税税收征管效率低于葡萄牙的结论。
但是,税收征管效率指数的应用必须受到严格的限制,因为对税收征管效率的评价实际上具有相当的主观性,表现在对“税收成本低”和“纳税遵从度高”各自赋予的权重上,在很大程度上取决于一定时期内一国的政策目标取向。如果一国认为提高纳税遵从度比降低税收成本更为重要,则在衡量税收征管效率时,会赋予提高纳税遵从度目标以较高的权重(w2较高),而赋予降低税收成本目标以较低的权重(w1较低),表现为不惜以较高的税收成本为代价来提高纳税遵从度;相反,如果一国认为降低税收成本比提高纳税遵从度更为重要,则在衡量税收征管效率时,会赋予降低税收成本目标以较高的权重(w1较高),而赋予提高纳税遵从度目标以较低的权重(w2较低),表现为不惜以较低的纳税遵从度为代价来降低税收成本。实际上,不同国家的政策目标可能不同,其w1和w2也不相同,或者,即使是同一个国家在不同的时期,其w1和w2随着国家政策目标的调整也在不断变化。因此,从理论上说,税收征管效率指数这一指标有简单化之嫌,但作为对税收征管效率进行比较的参照指标,还是具有一定实用价值的。税收征管效率评价指标体系如图2所示。
(三)税收征管效率的影响因素
税收征管效率的影响因素可以从经济、税制和征管三个方面来进行分析。
1 经济税源因素。经济决定税源,从而影响税收征管效率。一是经济发展水平。经济发展水平越高,税源总量越大,越容易带来税收征管的规模效应,从而降低单位税额的税收成本,提高征管效率。二是经济结构的复杂性。经济结构越复杂,税收征管难度越大,要求税收征管方式和手段具有区别性和针对性,要求税务人员具有与之相适应的知识结构和管理能力,这无疑将增加税收成本,降低征管效率。三是税源分布的集中程度。税源分布集中,征管成本相应减少,征管效率也就比较高。相反,税源分布分散,征管成本相应增加,征管效率必然降低。四是经济组织的规范化程度。主要是指财务核算体系的完善程度以及经济组织在理财活动中遵守相关法律制度的自觉程度。当税务机关面对的是会计核算规范、财务活动严格遵守相关的法律制度、自动申报及时正确的经济组织时,其征管成本较低,征管效率较高。
【关键词】税收成本 税收效率 税收征管
随着我国经济的发展和经济体制改革的深入，作为国家财政收入主要来源的税收收入不断增长，但其在GNP中的比重却呈下降趋势，在很大程度上是因为税收成本过高而导致税收实际增长下降。因此，在我国，提高税收征管效率、降低税收成本是一个重要课题，有十分重要的意义。
二、我国税收成本现状
我国税收成本偏高，且呈逐年上升趋势。根据税务机关公布的数据，1994年分税制改革以前，我国征税成本占税收收入的比重约为3.12%，到1996年这一比重上升至4.73%。在历史同期，发达国家和地区的征收成本率平均在2%以下，而我国的平均征收成本率维持在5%-8%，显得过高。
税收成本结构不合理。我国的税收成本在既有的征税成本的庞大总额下还存在着成本结构不合理的问题。如人员支出水平较高，据审计署的调研报告称，2006年在调查的18个省（市）税务局中，部门人员人均支出为5.83万元，招待费、会议费、培训费和出国费支出高达10.55亿元。
税源分散，不同地区之间税收效率差距大。由于生产力水平的制约，产业结构比较低，同时幅员广大，导致我国税源不集中，征收难度大，征管成本自然高。从地理环境分析，人均税收收入差距大，且西部税收效率明显低于东部，按成本与效率的内在关系，税收效率高，税收成本相对就低。数据显示，东部及沿海地区如广东的征收成本率为4.7%，而西部欠发达地区如贵州为11%。
三、我国税收成本过高的原因分析
两套税务机构的分设，增加税收成本。1994年税制改革后，两套税务机构的分设，无论从人员机构、办公场所，到交易工具、业务经费等都必须增加投入，继而导致税收成本的都是要增加。由《中国税务年鉴2011》和《中国统计年鉴2011》数据显示，在分税制的体制下，国地税未分设的上海税务机关（虽表面上上海有财政局、国税局及地税局，但却是一套人马）的人均征税额是全国国税的5.36倍、全国地税9.61倍、全国税务系统的6.78及广东国税的3.69倍。可见，两套机构的设置带来了税收成本的增加。
现行税制存在的缺陷，使税收成本加大。现行税制中，除了企业所得税法、个人所得税法和税收征管法是以法律形式颁布，其余都是国务院的授权立法或者行政法规，以暂行条例的形式颁布。由于这些税法的法律地位不高，有许多问题还没有规定或者规定不清，税收政策变化频繁，具体操作复杂，大大增加了税收征管难度，使税收成本加大。如“营改增”的税改过渡期，企业需要同时接受国税与地税两个税务机关的管理与稽查，造成了社会资源的大量浪费。
征管模式不完善带来的高成本。1996年以来的税收征管模式为“以纳税申报和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收、重点稽查、强化管理”。然而，我国的税收征管模式忽略了管理的重要性，过分强调了稽查。并且，各级税务机关在征管机制设计上，出发点往往是最大限度地组织税收收入，而不是力求以最小的税收成本业换取最大的收益。
税务人员素质，纳税人纳税意识影响税收成本。税收征管和正常纳税秩序的维护，要依靠广大税务人员。我国税务人员的综合素质不是很高，受教育程度低，缺乏既精通税收又掌握现代化科技的税务人才。资料显示：国税系统税务人员研究生学历以上仅占0.08%，大学文化程度占4%。
另外，在市场化进程中，许多新办企业、新兴业户对税收的本质功能仍缺乏应有认识，千方百计地逃避纳税义务，甚至抗拒、敌视税务执法行为，这必然会为税务机关依法治税带来难度，导致征税成本的增加。
四、降低我国税收成本、提高征税效率对的有效途径
完善税法和税收政策，加强税收法制建设。按照简税制、宽税基、低税率、严征管的原则，稳步推进税收制度改革。尽快制定税收的基本法，使得税收立法更为规范，减少目前税法修改频繁的现状。同时，还要完善税收司法制度，加强法制建设，解决税收法制和税收执法存在的问题，依法治税，依率计征，严格执法。
进一步深化税收征管体制改革，建立科学现代化的征管模式。进一步深化征管体制改革是节约财政支出、降低征税成本以及提高税收征管效率的重要举措。其根本的解决途径就是实现国地税合并，中央和地方的税收分配关系，依靠完善转移支付制度来实现。同时，必须建立科学、现代化的征管模式，充分利用现代化的征管手段，统一开发征管软件，统一规范征管业务流程，使办税程序公开、简化，通过计算机网络，实现数据共享，有效进行现代化的严密税源监控、征管。
优化税收成本结构，提高税务人员整体素质。鉴于我国目前征收成本高并且税收成本结构不合理的现状，我们应该严格控制现有在人员、业务招待、会议以及车辆购置等方面的费用，提高公用经费的支出总额与增长比例。例如，加大人员素质和专业技能培训的投入，加大信息化技术应用的软件投入，提高税务人员的综合素质。
更新税收宣传理念，提升纳税人的税收遵从。要完善宣传普及税法知识的方式、渠道、手段，注意培养全体公民的协税纳税护税意识。要从源头做起，要特别重视对青年的税法教育，如在初高中阶段就进行税法知识的宣讲，在大学阶段要普遍开设税法课程等。
参考文献：
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关键词：美国；电子商务；税收征收实践；启示
美国的电子商务税收征管实践曾历经三个阶段，每一个阶段的发展实际上就是一个延续与摒弃的过程，而且与当时的电子商务发展特征息息相关。在综合考虑了电子商务卖家与实体店卖家的利益关系、州际与州内贸易的平衡点、行政干涉与司法判断等的制衡力等诸多因素，最终使美国电子商务税收征管实践走上了一条健康科学的发展道路。在现行的电子商务税收征管制度下，小小电商的创新与创造能力得到了保护，大电商的贸易行为也进一步规范化了，甚至还大大提高了政府的税收进账。美国电子商务税收征管的发展实践活动给我国税收制度的发展有着极大的借鉴与警醒作用。充分吸取了美国电子税收征管的理论精华与实践经验之后，结合我国的基本国情与实际情况，相关部门将更好地发展与完善我国的电子商务税收征管制度。
1 美国电子商务税收征管时代的开始
从2000年开始，美国电子商务与各州的税收系统所产生的矛盾一发不可收拾，主要表现为网商代收、代缴消费税这一问题。当时，网商与美明尼苏达州州政府诉讼后败诉，最终企业破产。这一著名事件的发生意味着美国电子商务税收征管时代的正式启动，电商不再免税了。
（一）美国普通交易税的征收流程
在美国，消费者在实体店购买东西时要缴纳一定的州销售税。这一笔税收款项由商店代收并统一交由州政府。当然，每个州对销售税有不同的规定，还制定了各自不同的免销售税的法律规定。
（二）美国电子商务承担税负后出现的征管困境
网购或邮购某个商品时，承担销售税的个人根本不存在，州政府几乎不要求它们纳税。这种情况使得远程卖家与个人把纳税也视为是一件可有可无的事情。久而久之就会出现这样的结果：在某个州有实体店的电子商务卖家必须代收消费税，但在其他州却并没有这项规定。
（三）电子商务飞速发展后出现的税收流失问题
由于消费者对网络购物的热衷，美国州政府损失了大量的销售税。销售税本身是州与地方税收最大的一笔财政收入，几乎占了所有税收的三分之一之多。对于网购造成州政府损失的税收增多这一问题开始出现较大的争议。比如全美州长协会与各州政府表示，因为互联网购物的增加，2003年政府损失了200多亿美元的税收。对此，不少经济学家表示了怀疑，并指出若是强制征税根本无法抵消因迫使消费者或零售商遵守纳税法律而造成的问题与成本。
2 美国电子商务税收征管实践对我国的启示
美国电子商务税收征管的情况与我国国情不符，不能完全借鉴过来，但在征税的趋势与相关细节上还是有可取之处的。
（一）电子商务税收征收应牢牢记住其目标：鼓励电子商务的发展
在互联网的推动下，电子商务势必产生并积极促进经济的发展与改造。以互联网为平台，电子商务出现了B2B、B2C、C2C等形式，原先没有参与到经济活动中的消费者也开始积极参与到电子商务活动中，由消费者转变为商人。比如，很多人通过互联网开始创业，这种新的创业形式与就业模式需要国家通过积极的法律政策来鼓励。然而，电子商务的发展还处于初级阶段，互联网技术本身也在发生变革，这对社会生活乃至我们的行为模式都将产生极大的影响，可见互联网对商务的影响也还不够成熟，国家势必要鼓励这样的商务模式不断地进行自主创新，为经济发展或转型提供新思路。
（二）实施电子商务税收征收的同时不忘对中西部不发达地区的扶持
我国东部为经济发达地区，中西部则是发展中地区。电子商务税收征管上也得借鉴美国法律规定，禁止地方政府对未达到一定规模、在本地区实体机构或者与本地区没有密切联系的其他地方电子商务征收税务。当然，考虑到我国东部地区的电子商务行业明显多于西部地区，税收征管办法要在扶持中西部地区的同时抑制东部地区的“反输血”现象。
（三）建立个人申报制度与代收、代缴制度
2010年我国颁布了《网络商品交易及有关服务行为管理暂行办法》，这项管理办法的颁布将网上虚拟卖家与实体组织、个人进行了一一的对应。网络交易主体也实行了实名制，这使得个人的纳税主体申报变成了现实。就C2C网络交易形式来说，个人纳税主体申报制度使得对个人电商进行合理征税变成了现实。税务机关为个人注册的电商建立了纳税主体申报档案，由个人电商申报上缴税务。
美国电子商务税收征管实践得到了巨大的发展，无论是在理论研讨还是具体运用上，甚至在司法与行政权力制衡上，都取得了较大的成果。这对于我国电子商务盛行一时的今日而言具有重要的意义。我国完全可以将其借鉴过来，结合我国的实际情况，制定了科学合理的电子商务税收征管办法，促进了电子商务的发展，也推动了地方的和谐发展，更令地方税收增收变得更加合理。当然，对电商实施合理的税收征管也是促进电子商务发展的重要途径。
参考文献：
[1]刘斌.我国电子商务税收征管中的问题及对策[J].决策与信息（财经观察），2008，（5）.
一、中国税收超高速增长的可持续性
中国税收超高速增长可持续性主要取决于三个方面：一是未来中国经济增长的速度，二是税收负担率的限制，三是引起税收超高速增长特殊因素的变化。
1．中长期中国经济增长速度的预测。
根据20__年经济普查数据对国内生产总值（GDP）历史数据的修订，中国1979年～20__年GDP年均增长率为9.6，20__年GDP增长率为9.9。根据国务院发展研究中心的一些研究报告对中长期中国经济增长率的预测：“十一五”期间年均经济增长速度将保持在8左右；20__年～2020年间，年均经济增长速度将保持在7左右。中长期经济增长速度相对于以前年度将呈现有所放慢的趋势。另一份报告的分析认为：目前我国经济的潜在增长率为9.1，20__年～20__年GDP的潜在增长率将呈逐年下降态势，潜在增长率将维持在8.3左右。GDP增速有可能从20__年的10.1深度回落到20__年的8左右。上述报告的结论基本相同。结论是从中长期看，中国经济的增长速度将呈现放缓的趋势。
2．税收负担率的限制。
税收负担率（年度税收总收入占GDP比重，即宏观税负）从1995年的9.8提高到20__年的16.9，共提高了7.1个百分点，年均提高0.71个百分点。从“十五”期间看，税收负担率从20__年的13.8提高到20__年的16.9，税负率提高了3.1个百分点，年均提高0.62个百[:请记住我站域名/]分点。按照“十五”期间税收负担率的提高幅度，预计在“十一五”末期，我国的税负率将达到20左右。税收负担率的提高是近些年中国税收超高速增长的直接结果。或者说，税收的超高速增长是宏观税负提高的直接条件。
值得说明的是，税收负担率仅是财政收入占GDP比重中的主要部分，尽管我国税收收入占全部财政预算内收入的90多，但是从企业来考察，其负担的政府收入还包括社会保障缴费、非税的政府收入以及收费等。一些专家的计算是：20__年我国的预算收入占GDP的比重已经超过19，加上社会保障收入，我国政府收入占GDP比重将近23。也有专家估计，在这种计算的口径上，再加上预算外收入，政府收入占GDP的比重达到27左右。
税收负担率达到一个什么样的水平是比较合理的？目前尚没有明确和肯定的数量标准。笔者看到的一份对深圳市企业税收负担的测算报告，其按照一定时期的企业应纳税额占企业同期增加值的比例作为企业税收负担率，这种税收负担率是名义税负。计算的结果是，全市增值税一般纳税人的平均总体税负为22.48，而全市平均的企业税前的主营业务利润率是12.86。这篇报告的结论是，我国增值税一般纳税人目前的税收负担已超过最优水平。笔者认为，这个结论尽管有它的局限性，但可以初步得出的判断是，中国目前的企业名义税负是比较高的，它可能已经超过了企业的利润水平，如果企业的实际税负接近这个名义税负，可能会对企业的经营造成损害。
3．特殊因素的变化。
近些年税收超高速增长的特殊因素，主要包括三个：一是税收征管的加强。税收征管的信息化、科学化、精细化管理，使得税收征管质量和效率不断提高，从税收流失严重到税收征收率不断提高，强化征管成为税收超高速增长的重要原因之一。但是从长期看，不能将强化税收征管作为支撑税收增长的手段，当税收征管手段得到完善后，这一特殊因素将渐渐消失。二是外贸依存的提高与进口的增长，随着我国进出口贸易的高速增长，进口环节的税收在近些年的增长速度年均达到30以上（除20__年外），在税收超高速增长中的权重很大。但是这一特殊因素也是不可能持久的，20__年来自进口的税收增长已经明显下降。三是费改税因素，这是依靠将收费方式改为税收而产生的税收增加。从政府总收入来看，应该变化不大，所以它只能作为税收增长偶然和特殊因素。
通过上述分析，笔者的结论是：中国税收的超高速增长是一个特殊阶段，这个特殊阶段主要依赖于这个阶段经济的高速增长，强化税收征管，税收负担率恢复性的提高。但是由于受到经济增长趋缓和税收负担率的限制，从长期看，税收的超高速增长是不可能持续的。在“十一五”期末，税收的超高速增长将进入与GDP增长基本同步、略高于GDP增长率的高速增长阶段。从长期来看，在税收征管体制改革基本完成、税收征管效率和水平大体稳定之后，税收增长率会基本与经济增长水平相一致，税收的增长状况也应该相对稳定，税收负担率将基本稳定在20左右（不包括社会保障收入）。
二、按照科学发展观要求，保持税收与经济协调发展的若干建议
1．按照科学发展观要求，树立税收适度增长理念。
从实际工作和政府财政支出的需求角度，很容易形成不断追求税收高增长的倾向。从政治家的需要来看，容易产生的偏好是税收增长越快越好，税收收入越多越好。正因为如此，我们更应该提早说明税收的高速增长是有限度的。理论的分析和科学发展观的要求都说明，税收的增长从根本上讲应该与经济增长相适应，中国目前的税收超高速增长只是一个特殊的阶段，不能作为长期追求和保持的目标。我们的目标应该是在税收制度和征管体制基本完善后，税收增长应基本稳定在一个适度的水平上，大体是与GDP增长同步，并略高4个～5个百分点左右。理由是，中国的增值税是我国税制中最主要的税种，其收入占全部税收的比重在40以上。这一税种直接与工商业增加值有关，在20世纪90年代中期前后，工业增加值增长率与GDP增长率之间，每年大体相差2个百分点左右。由于统计方法和口径的调整，近些年二者之间的差距扩大到了6个百分点左右。由于增值税的增加大体在正常情况下，占全部税收增长权重的50甚至更高，再加上
物价因素，所以税收增长率在正常的与GDP增长同步情况下，会高于GDP增长4个～5个百分点。
2．加强研究税收负担率提高对经济的影响。
在目前难以科学、准确地定位宏观上的合理税收负担率的情况下，需要经常跟踪研究税收负担率的提高对经济的影响。目前在实际中，情况是非常复杂的。确实既存在着税收负担率不断提高的情况，也存在着税收负担率的名义增长与实际增长不一致的问题。即在税收负担率不断提高的表象下，由于存在大量的税收优惠政策，税收先征后返情况，以及地方政府财政补贴支出等情况，在宏观税收负担率提高的同时，企业的实际税负水平究竟是否提高，需要进行更加精细的研究。
由于税收连续多年的超高速增长和税收负担率的逐步提高，关于税收负担问题也成为经济学界的热点话题。笔者认为，提出这个问题以及担忧是无可非议的，但是能够有道理地说明和作出科学的判断确实十分难。所以更应该加强这方面的调查研究。
［论文摘要］ 本文回顾了我国税收征管模式的变迁，归纳分析了现行税收征管模式存在的“缝隙”，进而运用“无缝隙组织”理论，提出以数据应用为支撑，填补征管缝隙、优化征管模式的具体思路。
一、我国税收征管模式及其变迁
税收征管模式是税收征管的基础性框架，它是指税务机关为了实现税收征管职能，在税收征管行为中对相互联系、相互制约的税收征管要素进行有机组合而形成的规范关系。建立合理的税收征管模式是税制与征管相互协调统一的内在要求，是税制目标能否在实际税收征管中得以实现的关键所在。评价征管模式是否合理、有效，关键看其内在的运行机制能否形成良性循环，模式中各构成要素和各环节是否协调，是否有利于促进征收率提高，实现税制设计目标。我国税收征管模式经历了几次重大改革，主要包括专户管理模式与“征、管、查”分离模式。
1. 专户管理模式。专户管理模式是我国在建国后很长的一段时间内实行的税收征管模式。这一模式的主要特征是“一员进厂、统管各税”，由专管员包揽从税务登记、税种鉴定、纳税申报、税款征收、纳税检查到违章处理的全部征管事项。由于在当时的历史条件下，经济成分单一，纳税户数量较少，税制简单，专管员对所管纳税户的生产经营情况较为熟悉，管理任务易于落实到人，所以责任明确，征收得力。而对于专户管理模式下征管权力过分集中可能导致的专管员“寻租”问题，在当时的政治经济条件下是不多见的，也不会影响整个模式的运作。所以，专户管理模式是当时条件下的合理选择。
2. “征、管、查”分离模式。我国进入全面改革开放时期后，经济体制由计划经济向社会主义市场经济转变，经济成分日趋复杂，税制也由简单向复合转变，纳税户数和经济总量不断攀升。为适应外部环境的变化，我国税收征管模式也从传统的全能型专户管理向现代的专业化分工管理转变，逐步建立起“征、管、查三分离”或“征管与检查两分离”的新型征管模式。按照新兴古典经济学理论，将以往由专管员承担的征收、检查职能予以剥离，实行恰当水平的征管职能专业化分工，可使税务机关履行各项征管业务的效率提高，成本降低，更加符合现代管理的潮流趋势。但是专业化分工也使管理缝隙加大，协调成本与成本上升。
二、现行税收征管模式的缝隙
“无缝隙组织”理论是由美国学者拉塞尔·m·林登在通用电气公司总裁杰克·韦尔奇所提出的“无界限组织”基础上，于20世纪90年代进一步加工提炼得出的。所谓“无缝隙组织”，就是以市场为导向，行动快速并且能够提供品种繁多和个性化的产品与服务，从而最大限度地使市场满意的组织。无缝隙组织有几个突出特点：以通才取代专才；加强内外部沟通，推倒部门间“柏林墙”，填补组织缝隙；从专注规范各个管理环节内部行为向注重外部整体效应转变。正因如此，“无缝隙组织”能向市场提供更加全面、周到、快捷的产品和服务。企业界的这种变革对政府管理产生了深刻影响，一些国外政府接受了这种理念，逐步把政府机构建成“无缝隙组织”。
反观我国的税收征管模式，尽管“征、管、查”分离与专户管理相比更适应新税制及外部经济条件的要求，但是由于这种模式在实施中委托层级增多，组织结构复杂，资源配置不尽合理，导致各工作部门、人员之间出现一定的推诿扯皮、相互脱节、管理缺位的现象。如同一个存在裂缝的容器总是难以装满水一样，这种广泛存在于征、管、查内部及之间的缝隙，不利于税收征管水平的持续提高，难以达到应收尽收的理想状态。
主要表现如下：
1. 在征收与管理，管理与稽查之间，缺乏有效手段填补前一环节的“后续管理真空”。部分税务机关将大量资源配置在征收环节，耗资建立征收大厅，只顾接受申报，成了“坐等上门”税务机关，而对如何核实纳税人是否如实申报的方法缺乏研究，难以切实解决纳税人准确申报的问题；纳税评估与稽查选案衔接不协调，税务稽查准确性不高，“无功而返”与“漏征漏管”现象并存；征收、管理、稽查部门间还存在着资源不共享、信息传递滞后、部门间壁垒等问题，这些问题的存在导致产生大量的管理缝隙。
2. “征、管、查”3个环节与相关的外部部门存在管理缝隙。由于税务部门与金融、财政、工商、技监、海关、外汇管理、公安和司法等部门之间缺乏现代的涉税信息交换系统，导致各环节在开展各自工作时信息不足，力不从心，出现大量管理缝隙。例如，工商登记和税务登记脱节，无法实现税务登记环节与工商部门之间的信息互换，由此产生了大量的漏征、漏管户；管理环节与金融、海关、外汇管理等部门信息交流不畅，使税务管理人员由于缺乏纳税人交易信息而无法获知纳税人申报是否属实；等等，不胜枚举。
3. 税务人员的业务技能和工作激励机制均不能适应“无缝隙组织”的需求。目前税务人员的知识、技能比较单一，长期局限于某一特定工作任务，无法胜任综合性工作。税务机构各部门间或各工作人员之间缺少互相提供支持的激励机制，而在只有约束而没有激励的条件下，人们往往不主动采取行动，跨越分工界限解决实际征管问题，只是被动地等待行政指令开展某项工作，这使组织资源难以得到迅速有效整合，也就无法全面高效地对纳税人实施监管。
三、开展数据应用，构建无缝隙“征、管、查”模式
依法征税是税务部门的重要职能，但从以上的分析可以看出，由于我国税收征管中存在大量的缝隙，致使征收率达不到理想水平，导致名义税负与实际税负存在差异，影响财政收入，有违纳税公平。因此，有必要在现有基础上对我国税收征管模式进行优化，建立无缝隙的征、管、查管理模式。从国外经验看，“无缝隙组织”的建设同该组织的信息化水平有着密切联系。这是由于计算机网络将原先联系松散的、信息互补相通的机构、人员连接起来，使这些机构和人员可以即时沟通，在短时间内收集或者传递有价值信息、进行远程处理，在辅以相关激励约束制度的条件下，各个管理环节之间达到长久的协调统一，管理缝隙逐步得到弥合，整体管理绩效由此提高。具体到我国税收征管模式存在的管理缝隙，过去税务机关普遍采取临时性的征管措施加以弥补，难以使实际征收率持久达到合理水平。要从根本上解决这一问题，必须突破现有税务信息化建设重系统而轻数据应用的局限，将宝贵的数据资源利用起来，建立以计算机网络为依托、数据应用为支撑的税收征管“无缝隙组织”，将临时性措施固化为永久性工作，使征收率始终保持在高位运行。具体思路如下：
1. 整合内外部信息资源，为建设无缝隙税收征管提供信息基础。要弥补各个环节的缝隙，首先必须获取有效信息资源。2005年以来，全国各地的税务机关纷纷开展了省级“数据大集中”工作，将以前零散存在于地市局或区县局的税收信息整合起来，集中到省局内部信息库，通过网络平台构建上下级税务机关之间的信息通道，有助于填补上级机关对下级机关的监管缝隙。 除了内部信息整合以外，应尽可能地拓展网络触角，有计划、分步骤实现与金融、财政、国库、工商、海关等部门的信息联网，获取有价值的涉税数据信息，以便为各项征管职能提供有效资源。
2. 加强研究，构建科学的指标体系。通过指标体系的构建，可以廓清征、管、查职能的界限和范围，明确各个环节工作要求。就当前而言，应重点借鉴国外发达国家在税收数据统计、计量经济分析上的先进经验，结合我国税制和经济结构特点，形成基于我国数据信息资源的纳税评估和稽查选案的综合指标体系。在此基础上，广泛培训，使各级各地区税务机关都能掌握指标含义，以科学的指标评议为工作突破口，全面提高征管水平。
3. 应用税收数据，实施税源监控。在完成征收职能的基础上，应利用好相关信息资源，在后续的管理环节着重开展税源监控工作。从理论上讲，由于纳税人和税务机关之间存在信息不对称，纳税人是否选择依法纳税，在很大程度上取决于税务机关对其生产经营、资金运用、财务会计核算的真实信息以及第三方信息的监控能力。因此，税源监控能力在很大程度上是保证税收征管机制良性循环的重要基础。在税源监控的基础上依托数据开展纳税评估，即通过对纳税人多种涉税信息进行加工整理，运用科学手段进行综合分析，进而对其申报真实性做出的判断和估价，发现异常申报，及时纠正违法行为，并为税务稽查提供有价值的线索。同时，通过纳税评估，建立和完善纳税信誉等级制度，促使纳税人自觉遵从税法。
4. 依靠数据支撑，通过科学选案，实施重点稽查。由于目前税务稽查软件的实用性比较差，加之纳税人历史资料不完整，依托计算机选案目前还难以实现。因此应尽快利用已整合的海量数据资源，完善税务稽查软件，结合税源监控、群众举报，形成人机结合的稽查选案机制，弥补管理和稽查间的缝隙，尽可能地堵塞偷税漏洞。
5. 应用税收数据，建立激励约束机制。通过数据的处理分析，构建上级机关对一线管理人员工作成绩的显示机制，将部分征管环节中的工作情况变为可观测的，并以此形成对税务人员的激励约束机制，促进管理人员主动采取措施弥补缝隙，促使基层税务机关将以前的突击性、临时性征管措施（例如，欠税清理、税负调查、“征管六率”考核）转化为制度化、日常化的管理工作，持久提高征收率。
主要参考文献
[1] 拉塞尔·m·林登. 无缝隙政府——公共部门再造指南[m]. 汪大海,吴群芳等译. 北京:中国人民大学出版社,2002.
一、我国税收征管改革的简要回顾
自二十世纪80年代起，我国税收征管改革经历了三次大的变革：一是推行“三分离”税收征管模式的变革。从1988年实行税务机关内部征管、检查二分离到分税制前税务机关实行征、管、查内部三分离，初步实现了计划经济时代税收征管“粗放型”的管理模式到市场经济条件下的“精细型”管理模式的转变；二是推行“以纳税申报和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查”模式的变革。1995年，国家税务总局提出了“以纳税申报和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查”的新模式，1997年全国税务系统全面推行了这一新模式，它历史地实现了由传统的“管户制”向“管事制”征管模式的转型；三是目前仍在进行中的以税收信息化为支撑的税收征管改革。以2000年底召开的全国税务工作会议为重要标志，我国税收征管改革进入了一个新的历史时期。全国各地以大力推进信息化建设为支撑，积极开展了新一轮以信息化加专业化为主要内容的税收征管改革。随后，国家税务总局又提出要建设全国统一的税收征管信息系统，以实现信息化为基础，建立以专业化为主、综合性为辅，流程化、标准化、分工合理、联系紧密、相互制约的征管工作新格局。目前，新一轮征管改革在有些地方已经初步到位，取得了阶段性成效。
十多年来我国税收征管改革在不断探索、逐步发展和完善过程中，取得了显著成绩：
（一）征管改革和税收收入增长同步前行，互相促进
我国的征管改革不但实现了与税收收入增长同步前行，而且在一个较长时期内实现了收入高速增长，尤其是在1994-1998年间，我国工商税收每年平均增收近1000亿元，年均增长27.53％，年均递增18.91％。收入的持续增长又为征管改革提供了较为宽松的环境，使之能不断地深化和完善。征管改革同收入增长之间互相促进，形成一种良性循环。?
（二）税收征管方式实现了根本性转变。
主要表现在：变专管员管户制为管事制，变“保姆式”上门征税为纳税人自觉申报纳税，变全职能的粗放式管理为专业化的集约式管理，变传统手工操作为计算机处理，税收征管在信息化、专业化、现代化建设上取得了显著成就。
（三）税收征管手段日益现代化。
伴随着征管改革的不断深化，计算机在税收征管领域的应用和推广已有10多个年头。计算机在征收管理中的广泛应用，冲击了传统的税务专管员制度，形成了一个崭新的税收征管运行机制。目前全国已有60%以上的县级税务机关、75%以上的纳税人、75%的税款纳入计算机网络管理，金税工程进展顺利，整个国税系统的四级网络开通，增值税交叉稽核、发票协查、防伪税控开票系统正常运转。税收征管手段质的变化，使税收征管进入了一个新阶段，税收工作的效率得到显著提高。
（四）税务稽查打击力度得到了加强。
税务稽查机构普遍建立，稽查人员素质不断增强，各项稽查制度日臻完善，选案、检查、审理、执行相互分离、相互制约的工作机制逐步形成，税务稽查的打击力度不断加大。
（五）征管质量和效率有了明显提高。
集中征收的格局初步形成，多元化申报方式逐步推广，税收政策更加透明公开，纳税服务进一步规范优化。全国税务系统逐步建立起了征管质量考核体系，初步实现了从单纯考核收入任务向收入任务与征管质量双重考核的转变。
二、当前税收征收管理中存在的主要问题
我国的税收征管改革虽然取得了显著的成效和突破性进展，但由于受到我国生产力还比较落后、法制化程度还比较低、整个社会和国民经济的管理水平还不够高等客观条件的制约，再加上有些地方急于求成，对税收征管改革缺乏有力的宏观指导和组织协调，或者过分强调征管改革的模式化，或者片面理解新税收征管模式的涵义等主观原因，新建立的税收征管机制在实际运行中还存在着一些矛盾和问题，特别是“疏于管理、淡化责任”的问题在某些地区还比较突出。主要表现为：
（一）计算机的依托作用不能有效发挥。现行征管模式依托计算机进行税收管理，而计算机的运用是以信息准确、全面为基础的，涉税信息资料的采集和分析应是整个征管活动的基础。近年来，各地的信息化建设虽然步子大、速度快，但仍存在很多问题：一是各地使用的应用软件不统一，如我省虽使用全省统一的征管软件，但网上申报应用软件却由各省辖市局自行开发，不符合一体化建设的总体要求，造成运行成本居高不下；二是综合利用信息化技术的能力还不够强，应用水平还不够高，信息化很大程度上仍模拟手工操作，信息以纸质传输为主，造成征管各环节信息不畅；三是与工商、银行、海关、财政、统计等部门还没有实现网络连接和信息共享，涉税信息的采集不充分、不及时，体现不出现代信息技术的优势。
（二）税收征管的业务组合衔接不畅。机构关系尚未完全理顺，税收管理权被分散在各个职能部门，机构间职责范围难以划分清楚，机构重叠、职能交叉，工作分配环节多，无增值的管理环节多，造成信息传导不畅，信息衰减和失真；征收、管理、稽查三个系列之间界限明显，信息相对封闭，协调配合能力弱，衔接不畅。
（三）税源监控管理乏力。新的征管模式最大的特征是由管户变为管事。集中征收后，并未根据信息化要求，采取现代化的税源管理措施。在这种情况下，基层征收人员与纳税户之间的直接接触大大减少，基本上处于被动受理的状态，税收信息来源渠道窄，且对有限的税源信息利用不够，致使税务部门对纳税户数、纳税人基本情况、税源结构及变化趋势底数不清，情况不明，税源监控管理乏力，弱化了税收征管基础。
(四)税收的服务功效有所削弱。现行税收征管机制运行中既有缺乏管理力度、税源不清的问题，也存在对纳税人服务不到位的问题。税务机关的优质服务一定程度上停留在表面的微笑迎送上，没有从实质上方便纳税人办理涉税事项，简化办税流程，提高办事效率，提供优质服务。最突出的就是纳税人到税务部门办理涉税事项环节过多，程序复杂，要多头跑、多次跑，重复报送资料，呈单点对多点的状态；税务部门需要调查核实的事项分散在不同的部门和岗位，要多头找、多次找，呈多点对单点的状态。
（五）税收征管流程缺乏制约化管理。现行征管流程，存在制约不够、监督不力的问题，未能有效地对征管流程进行全面的质量控制，征管模式在运行中往往会出现偏差。主要原因是，基层分局虽已把征收和稽查分离出来，但仍然是综合管理，专业化分工深度不够；对管理环节的制约仍然靠层级审批，没有形成过程控制。
（六）重点稽查达不到预期效果。新的征管模式强调重点稽查、以查促管，实际的效果却不尽如人意。原因主要有三：一是由于管理缺位，征、管、查协调不力，至使对纳税人情况不能全面掌握，税务稽查部门仅靠报表的表面数据和举报提供的情况，很难抓住重点，查案的针对性和准确性都相对降低。二是目前各种管理措施不到位，纳税人违法风险成本低，再加上纳税人对税法的自觉遵从度还较低，造成偷税面很广，稽查工作往往顾此失彼，处于被动局面，达不到稽查的威慑作用。三是稽查体系内部的“选案、检查、审理、执行”四环节存在相互扯皮问题也在一定程度上影响了稽查的工作效率。
（七）征管质量考核还不能真实反映征管水平。有些征管考核指标标准制定过高，超越了税收工作的实际，科学的征管质量考核体系还未真正建立起来。基层征管部门在考核中处于被动应付状态，为取得好的考核成绩，对列入考核的工作内容较为重视，没有列入考核的则不问不管，表面性工作做得多，加上受税收任务压力大等原因的影响，很难从真正意义上做到全面提高税收征管质量。
上述问题的存在，严重制约着新征管模式效用的充分发挥，影响着征管质量和效率的全面提高，亟待采取切实有效的措施加以解决。在征管改革没有完全到位，新的征管运行机制尚未有效运转起来的情况下，需要继续深化税收征管改革，进一步提高新征管机制的运行质量和效率，确保税收征管改革整体目标的全面实现。
三、进一步深化税收征管改革的思考
税收征管改革是一项复杂的系统工程，实践中出现一些矛盾和问题是符合事物发展规律的。我们只有在深化税收征管改革中不断认识问题，解决问题，尊重税收征管的客观规律，才能探索出一条由繁到简，提高征管效率的新路，才能尽早实现改革的目标。
（一）以信息化建设为重点，提高税收征管的科技含量
1、进一步实现征管信息的集中处理。集中征收是征收场所相对集中和信息高度集中的有机统一，而信息的集中处理是税收信息化建设的核心所在。只有实现信息的集中处理，才能把分散、孤立的各类信息变成网络化信息资源，拓展信息数据应用广度和深度，满足管理、决策层的需要；只有税收征管的信息高度集中，征收与检查的职能才会从分局或所调整、集中到县局或市局，基层单位才会不再承担征收与稽查的职能，而是专司管理。这样，职能和责任也才会更为明确。当前，要把握好两个重点：一方面依托信息技术和网络传输，加快建立以网上申报为主体的多元化申报方式，使纳税人足不出户，就可以实现跨区域的纳税申报，从根本上解决纳税人多次跑、重复跑的问题；另一方面进一步提高征管软件应用准确度，在以县（市）为单位实现征管数据集中处理的基础上，努力向横向拓展，逐步过渡到以市为单位的集中处理，实现征管信息的上下畅通。
2、全面提高税收征管信息的管理和应用水平。一是要采取严密措施，防止涉税信息失去真实性和时效性。要提高信息资源的安全性，建立和完善税收信息采集、处理、传递、应用等方面的安全管理制度和技术措施，防止系统网络遭受计算机病毒、黑客的侵犯和机密信息的泄露；二是在运用计算机自动控制征管业务流程的基础上，加快计算机辅助决策系统的开发，充分运用网络实时传输的优势，加强对经济税源的监控、预测，提高信息数据和网络资源的使用效益。
3、逐步规范软件的开发与应用。随着金税工程与CTAIS征管软件的整合，国际互联网的广泛普及、电子商务的蓬勃发展以及国民经济信息化、政府公众信息网进程的加快，税收信息化应用的广度和深度必将进一步提高。因此，软件的开发应用要牢固树立“一盘棋”的思想，加快推广应用全国统一征管软件的步伐，最终达到全国使用统一标准的，覆盖征收、管理、稽查各环节的，集征收、监控、考核、决策于一体的税收信息管理系统，实现软件功能的全面、规范和兼容。各地在一定时期内需要自行开发特殊软件的，也要与全国统一软件匹配、共享。只有逐步统一和整合各个税收信息处理系统，才能发挥出税收信息化管理的综合效益。
（二）运用现代管理科学理念，优化税收征管组织形式
税收征管组织是否科学、合理，是否适应信息化建设的要求，直接决定着税收征管的质量和效率。优化税收征管组织形式是税收征管信息化的客观要求，也是税收信息化建设的基本内容之一，没有税收征管组织的现代化，信息化的优势就无法充分发挥。因此，进一步深化征管改革，应在充分考虑信息技术支撑的条件下，按照信息流相对集中和职责明确的原则，对基层征管机构进行全面整合，减少执法主体的数量和审批环节，归并一些职责交叉、业务单一的部门，将有限的人力资源用于专业化管理和基层征管一线，建立起扁平式的组织管理结构。研究表明，扁平式的组织管理结构，可以减少税收管理的纵向层次，加大管理的横向宽度，拉近管理的距离，实现平面的专业化分工，从而增强税务机关的应变能力，使税务机关对外界的反应时间缩短至最小，对纳税人的反应效果最大化。建立新型征管组织机构，从方便纳税人角度讲，就是要增大纳税人与税务机关的接触面，减少接触点，凡是纳税人找税务机关办理涉税的事宜均在一个大厅办结，凡是税务机关找纳税人的涉税事宜皆由一个部门负责。因此，应在确定新型税收征管业务流程的基础上，按照建立“扁平式征管组织结构”的思路，重新整合现行征收、管理、稽查三类机构，调整职能分工。
1、虚拟化征收机构。随着信息化建设的加速推进，计算机的广泛应用与联网，纳税人不上办税服务厅同样可以办理申报纳税事项，这是税收征管现代化发展的必然趋势。以电子申报、银行网点申报为主体的多元化申报纳税方式的全面推行及环境条件的逐渐成熟，将给予纳税人在申报纳税的时间和空间上最大的灵活度，传统的办税服务厅的征收功能将逐步弱化。因此，应按照专业化分工的思路虚拟化征收机构的职能，将征收权从征管分局剥离出来集中到市、县级局，建立市、县级局数据处理中心，由其对数据信息进行集中处理，统一进行计、会、统分析。
2、理顺管理职能。为适应信息化建设和集中征收的需要，应加快调整多层级征管机构并存的格局，根据我国地域辽阔，纳税人素质参差不齐，地域间纳税人规模和数量分布还很不均匀的客观现状，地级局征管机构的设置应本着因地制宜、属地管辖、有利于监控税源的原则科学分布和设置，并辅以管理责任区制度、巡查制度--定期或不定期地组织抽查等传统的管理方式，实行征纳紧密型管理，摒弃“管事”就是不要“管户”的片面认识，在坚持专业化管事方向的前提下，吸收管户制的合理内核，实行“管事”与“管户”双管齐下、互为补充，切实提高管理效能，增强对税户、税源的监控能力，防止漏征漏管。在收缩、减少管理层次的同时，以业务流程为导向把管理职能分为从纳税人到税务机关、从税务机关到纳税人、以及税务机关与纳税人互动三大块内容，设立相应的内设机构和单独的纳税评估机构。
3、完善一级稽查。对稽查机构进行重组，在地级市设立一个专业稽查局，负责市区范围内的一级稽查和对所属各县范围内的稽查管理和重点稽查；在县级局设立一个专业稽查局，负责全县范围内的一级稽查。随着征管改革的进一步深化和信息化程度的不断提高，逐步过渡到一个市（含县）只设立一个稽查局，实行全市范围内的统一稽查，在大环境下统一政策、统一管理，形成专业化的大稽查格局，从机制上形成稽查活力。同时，明确稽查局专司偷税、逃税、逃避追缴欠税、骗税、以及抗税案件的查处，使稽查职能实现由“收入堵漏型”向“执法保障型”的转变，对纳税人有重点地实施稽查，不断加大处罚力度，提高稽查的针对性和准确性，发挥稽查部门查处税务违法行为的“威慑”作用。
（三）以重在治权为核心，建立监督制约机制。
完善的征管质量控制体系、健全的监督制约机制，是税收征管流程得以安全运行的基本保证。作为税收征管主体的各部门、各环节、各岗位只有在制度的框架下从事征管活动，行为才能得到规范，工作才能更有效率，现代征管模式才能得以协调高效的运行。
1、建立严密的征管过程监控体系。对内，一是通过流程环节的自我控制，对容易产生腐败的关键业务活动，通过部门分权形成横向制约；二是上级通过计算机对各环节执法情况进行随机检查，并对重点岗位、重点环节通过执法检查进行柔性控制，形成纵向制约；三是通过计算机设定程序，流程自动记录、超时自动催办，减少过程中人为因素影响，实现计算机对过程自动控制。对外，一方面通过对流程的重点环节进行监控，发挥巡查调查、纳税评估、检查的功能，形成流程的关联控制；另一方面通过建立监控指标体系，实时跟踪、筛选、比对、分析纳税人涉税数据信息，科学评估涉税指标，防止偷、逃纳税行为的发生，形成信息化的防范机制。
2、设计完备的征管质量考核体系。根据再造后的流程设计考核办法，优化考核指标，改进考核手段，建立新的考核体系，实现由部门考核向流程考核转变，由集中考核向日常考核转变，由手工考核向计算机考核转变，由定性考核向定量考核转变；提高考核频率，实行动态考核，采取定期考核和随机抽查相结合的方式，定期对征管质量和征管全过程进行考核、监控，通过考核寻找征管的薄弱环节，随时暴露问题、及时加以解决；建立征管质量考核网络，形成市局--县(区)局--基层分局(科、股、所)的三级征管质量考核监控体系，切实加强对执法过程的考核。同时，将考核结果与岗位、能级联系，与收入分配、评先创优、干部使用等方面利益挂钩，形成科学合理的考核评价机制和竞争激励机制。
（四）树立“以纳税人为中心”的理念，构建税收服务体系
就税务机关而言，税务机关就是国家为纳税人提供的涉税服务组织，纳税人就是税务机关的“顾客”。在市场经济条件下，面临更多、更复杂的纳税人群体，税务机关应在法律、法规的前提下，树立“以纳税人为中心”的理念，建立一个高效的税收服务体系。
[关键词]征管模式；征管目标；纳税服务；人员素质
一、我国税收征管模式的内容与现状
我国现行的征管模式为“以纳税申报和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中服务，重点稽查，强化管理。这种模式。从纳税人自觉申报纳税为基础，通过税务机关和中介组织的双层服务，使得所有纳税人都能够实现自选申报；通过计算机对纳税申报的集约化处理、分析，找出未申报或中止申报的纳税人，进行催报催缴，同时将异常申报加以筛选，监控纳税人按期申报；再通过稽查，纠正并处罚不真实的纳税申报，引导纳税人如实申报纳税。其主要内容包括以下几个方面：
(一)纳税人自行申报纳税系统
1.确立科学简便的申报纳税程序。有三种方式：(1)在法定的纳税申报期内，由纳税人自行计算，自行填写缴款书并向银行(国库经收处)缴纳税款，然后持纳税申报表和有关资料并附盖经收讫印戳的缴款书报查联，向税务机关办理申报。(2)纳税人在税务机关指定的银行开设“税款预储账户”，提前储入当期应纳税款，并在法定的申报纳税期内向税务机关报送纳税申报表和有关资料，由税务机关通知指定银行划款入库。(3)在法定的申报纳税期内，纳税人持纳税申报表和有关资料并附上税款等额支票，报送税务机关：税款的入库由税务机关归集报缴数字清单、支票，统一交由作为同城票据交换单位的国库办理清算。
2.规范纳税表格。这既要考虑纳税人填写使用的方便，又要顾及应用计算机处理的便捷，为此，规范表格分两步进行：(1)统一分税种的纳税申报表、税款缴款书格式，并规范其内容；(2)简化、合并有关表格，包括相关税种纳税申报表的合并和表列内容的合理化；并将纳税申报表和缴款书一体化。
3.统一申报方式。纳税申报可以采取以下三种方式：(1)直接申报，即由纳税人到税务机关报送纳税申报表及有关资料。(2)邮寄申报，即由纳税人将纳税申报表及有关资料装入专用信封寄达税务机关。(3)电子申报，在有条件的地方，纳税人可以通过计算机网络将纳税申报表所列有关信息及资料传输给税务机关。
(二)建立税务机关和社会中介组织相结合的纳税服务系统
1.建立税法公告制度。国家税务总局应通过有效的形式及时颁布税务行政规章和其他规范性文件，省以下各级税务机关要定期向纳税人提供全部现行有效的税法资料，以及介绍税款计算、申报表填写等纳税知识的纳税指南等，确保纳税人及时、准确地了解税法信息。
2.建立办税服务厅、室。在城市和县城以及其他交通便利、纳税人较为集中的地方，一般要以区、县局(分局)为单位建立办税服务厅，以集中、公开的形式为纳税人提供税前、税中、税后的全方位服务。
3.积极、稳妥地发展税务服务。鉴于部分纳税人受到时间、地点等因素的局限或者出于自身的需要，税务机关应当鼓励和提倡其依照税收法规，寻求社会中介服务组织进行税务。
(三)建立以计算机为依托的管理监控系统
1.建立统一的纳税人识别号。这是依托计算机监控管理的前提，是归集、处理、交换、查询税务信息的先决条件。
2.开发、完善高水平的征管监控应用系统。把从税务登记的建立、纳税申报的处理、税款的收缴与核销、中止申报的催报、滞纳款项的催缴、检查对象的筛选，到综合税收信息的统计分析，税收会计核算与监督，以及纳税信息的查询等全面纳入计算机管理，依托计算机对税收管理的全过程实施监控。
3.抓住重点，加强监控。在整个监控系统的建立过程中，必须正确处理常规管理与重点监控的关系，抓住增值税、出口产品退税、个人所得税等为社会所广泛关注的征管重点、难点、热点问题加以突破。
4.建立四级计算机监控网络。力争建成中央、省、市、县四级计算机网络，使税收的监控管理在技术手段、信息处理和管理水平等方面的监控能力有一个质的飞跃。
(四)建立人机结合的稽查系统
1.建立分类稽查制度。根据税务稽查工作的特点，应将稽查分为日常稽查、专项稽查、专案稽查三类。
2.建立科学的稽查规程。新的稽查方式将主要借助于依托计算机建立的监控系统，有的放矢地进行。因此，必须明确流程。规范操作。具体流程为：选案，制定计划，实施检查，案件审理，执行，稽查结果分析。
(五)建立以征管功能为主，设置机构，划分职能的组织系统
1.机构设置。税务局或税务分局征管机构设置坚持“精简高效”的原则，以承担税收征管工作的全部任务。
2.职能划分。征管机构的职能划分为管理服务、征收监控、税务稽查、政策法规四个系列，分工如下：(1)管理服务系列，负责税务登记、发票管理、纳税咨询，受理各项税务申请，应纳税额核定，外部信息采集等。(2)征收监控系列，负责受理纳税申报，税款征收及各项违章处罚款项的收纳；逾期未申报的催报。滞纳税款和逾期未缴款项的催缴，逾期不执行税务处理决定的强制执行；税收计划，会计、统计、报表以及票证管理。(3)税务稽查系列，负责选案，制定稽查计划，案件查处，案件结果分析。(4)政策法制系列，负责税法宣传，执法监督检查，税收政策课题调研反馈，税务行政复议，行政诉讼案的应诉。
3.人力分配。基层税务机关的人力，应当根据机构设置的形式、职能划分，从实际出发合理地加以分配。
(六)建立税收征管信息系统
税收征管信息系统是税收征管系统中的一个重要子系统。它的目的在于将信息科学的基本思想和方法运用于税收征管，特别是将税收征管过程作为一个信息处理过程来对待。把税收征管的有关活动抽象为一个信息交换、传输和使用过程：通过信息的正常流动，特别是征管反馈信息的存在，使税收征管规范不断完善，税收征管效率不断提高，税收征管法制不断健全。
随着税收征管改革的深入和加强，我国现行税收征管模式的优势逐渐凸现。第一，各级税务机关加强了税源管理，征管质量和效率也不断提高。第二，税收管理信息化逐步推进。实施金税工程，以申报纳税“一窗式”管理为突破口，基本实现了增值税管理中防伪税控开票系统、认证系统、交叉稽核系统、协查系统、申报纳税系统和发票、会计、统计、评估管理系统之间的信息共享。第三。税务系统的社会形象明显改现。集中、公开式服务广为普及，依法治税、文明服务、高效办事的税务新形象逐步在社会上树立起来。
虽然税收征管体系改革取得了巨大的突破，但不可否认现行税收征管模式也存在着诸多问题和不完善之处，需要我们在理论
上探讨和实践中改进。
二、新的征管模式运行过程中遇到的一些突出问题
(一)征管目标认识存在误区
对于税收征管目标，长期以来存在两种认识上的误区：一是把取得财政收入作为税收征管的目标；二是把促进经济发展作为税收征管的目标。由于目标导向性错误，往往在税收征管实践中出现各种弊端：税务机关为完成任务，在任务轻时“藏富于民”，人为地降低税收水平；在任务重时“寅吃卯粮”，不适当地提高税收水平；或者为了所谓扶持企业发展而越权减、免、缓征税，造成税收制度的扭曲，破坏税收法治，违背了税收的适度、公平和效率原则。由于征管目标认识上的错误，造成重收入、轻法治。
(二)机构设置不合理
一是分税制后，机构分设人员剧增、机构设置不合理，使税收成本加大；二是国、地税缺乏相互协调和联系机制，造成纳税人在办理涉税事项时，既要办理国税管理方面的事务，同时也要办理地税管理的事务；国、地税又没有统一的征管信息系统，征管信息不能共享，形成各自为政，给纳税人带来诸多不便和可乘之机。
(三)税收征管信息化滞后
新的征管模式以计算机网络为依托，即税收征管要以信息化建设为基础，逐步实现税收征管的现代化。但从当前情况看，税务部门在计算机开发应用上还存在一些突出问题：一是计算机的配置与征管过程全方位的应用滞后。计算机的开发应用难以满足管事制征管工作的要求，硬件的投入与软件的开发反差较大，成为深化征管改革的瓶颈。二是计算机的功能和作用应用效率不高。只注重了计算机的核算功能，计算机对征收管理全过程实施监控的功能没有体现。另外，利用计算机提供的税收数据、信息进行综合分析，为制定政策和科学决策提供参考的作用也没有发挥，技术浪费较大。
(四)税源监控乏力
一是信息来源渠道单一。现行税收管理中纳税人的信息来源主要建立在纳税人申报纳税所提供的信息基础上。实行集中征收后，随着税务人员和办公地点的相对集中。一些零星分散的税源、个体工商户及边缘山区，税务机关无法掌握税源情况，出现了不少漏征漏管户。传统的管户制、管片制取消后，没有从制度上拓展纳税人信息来源渠道。纳税人信息包括纳税人的纳税申报、税务机关对纳税人的信息调查和第三方信息三个方面。目前，后两方面的信息系统建设严重滞后，纳税人的相关信息分散在工商、银行、海关等部门。而税务部门不能共享这些信息资源。二是纳税人信息的传递、利用效率不高。机构之间缺乏日常的信息交换、传递工作联系制度。各部门从部门职责出发要求纳税人重复提供信息。而许多必要的信息又难以收集。
(五)纳税服务体系建设不到位
一是为纳税人服务的观念不到位。认为为纳税人服务就是解决税务干部的工作态度问题。为纳税人服务往往停留在笑脸相迎、礼貌待客等礼节。重视改善办税服务大厅的硬件设施，而忽视了实质的内容。二是服务形式陈旧。在税法告知服务上，纳税人了解税法的主要途径是到办税服务大厅看公告、询问窗口工作人员。随着电子申报等多种申报方式的推行。纳税人去办税大厅的机会少了。原有的税法告知服务方式已不适应新的税收征管方式。三是服务过程缺乏系统性，服务渠道不畅，在纳税服务时间上，基本只限于八个小时工作日内。不能满足工作时间以外纳税人的服务需要。在服务过程中，只重视对纳税人的事中服务，忽视对纳税人的事前、事后服务，在事前，了解纳税人的生产经营情况，为纳税人提供纳税帮助方面做得不够；在事后，如何帮助纳税人建立健全纳税管理制度方面的服务指导工作做得不够。在服务联系制度上，基本停留在面对面服务形式，没有建立多元化、多功能、社会化的税收服务体系。四是有偿服务与无偿服务的界限划分不清。税收征管法只对纳税咨询服务为无偿服务做了明确规定，而对税收管理中发生的与纳税人直接有关的费用没有明确规定，如纳税人纳税申报的电话费、网络维护费、新税制宣传培训费、纳税申报表等是否应该向纳税人收取费用，值得探讨。
(六)税务人员综合素质的现状难以适应征管手段现代化要求
经济和科技发展对税务人员的综合素质提出了更高的要求，未来的税收工作需要一批思想素质高、业务能力强、精通微机操作和网络知识的复合型税收人才。现在的税务人员离复合型税收人才的要求还有一段不小的差距。不少税务人员对基本的财务会计知识了解不深，业务水平不高，查账技能欠缺，在对企业的纳税检查中难以查深、查透，无法保证税收执法检查的效果，削弱了依法治税的力度；大多数税务人员缺少计算机和网络方面的基础知识，使得现代化的税收征管技术和征管手段得不到有效的推广和应用。
(七)外部环境不完善
首先，纳税人的依法纳税意识不强。纳税人税收法制观念不强，纳税申报率偏低，偷逃税现象普遍。近年来，全国每年查出偷逃税款都接近500亿元，尤其是个体和私营业主税款流失非常严重。第二，部分企业核算水平太低。特别是一部分小型集体企业的财务会计核算问题较多，在历年税收检查中发现有问题的高达60％以上。加之目前我国未建立起法定注册税务师审查报表制度，致使一些问题很难在税前消除。第三，地方行政干预扰乱税收正常秩序。一些地方由于政企不分，地方政府出于当地自身经济利益的考虑，自觉不自觉地干扰税收政策的贯彻执行，或者乱开减免税口子，或者有税不收，致使税法失去严肃性。
三、对完善现行税收征管模式的几点思考
(一)转变观念，深化对征管改革的认识
转变观念、提高认识是深化征管改革的前提。从当前情况看。要突出强化以下四种观念：一是要强化改革观念。充分认识深化征管改革对提高税收管理水平、防止税款流失、堵塞税收漏洞、增加税收收入的重要作用，消除对深化征管改革的等待观望思想、畏难发愁情绪，进一步提高税收征管改革工作的积极性和主动性。二是要强化依法治税观念。改变传统的保姆式的管理方式，按新的征管模式履行职责，按章办事，依法征收，体现执法公正。三是要强化服务观念。增强为纳税人服务的意识，深化纳税人对征管改革的理解，积极争取社会各界对改革的配合支持。四是要强化全局观念。自觉服从、服务于改革。
(二)统一机构设置，提高行政组织效率
各级税务机关，应以提高征管效率为原则。精简市、县局机关的内设科室，不强调上下对口，推行综合管理。具体讲，只需设三个办公室，即税收业务办公室，取消现在调协的税政股、征管股、计会股、涉外股等，设政务办公室和人事监察办公室，取消现在设立的人事股、监察室、教育股等。这样可以大大减少交叉管理、重复管理、人浮于事等，将多余的人员充实到基层分局和稽查局。
(三)适应信息化要求，全面实行计算机监督和管理
一是要加大对计算机设备的投入和开发运用的投入，大量采用先进的信息处理和传输技术设备，提高计算机在税收工作中运用的深度和广度，特别是对发票的管理、重点税源的监控、重大案
件的稽查和处理等事项一定要运用计算机来实施，以提高各事项的准确性和质量；二是要全面提高系统干部职工的计算机水平和能力，要求人人达到懂计算机并能运用计算机。同时，要更新适合税收特点的税务管理软件，提高计算机的使用效率。实现税收管理网络化、数据处理电算化。
(四)强化税收管理，建立有效的税源监控体系
税收管理是税收征管的基础环节，是一切工作的出发点。只有夯实了税收管理工作，对纳税企业税源变化情况进行严密、有效的监控，才能保证税收征收和稽查工作的效果。
1.加强税源户籍管理的部门协作。重点是加强税务与工商、银行之间的协作，实行税务、工商登记的信息传递和联网协作管理，建立部门之间的定期通报制度，提高税务登记户籍监管的质量和效率。
2.保留税务联系员制度，对重点税源分户管理，零星税源分片管理，实现人机的有机结合，强化日常管理。税务联系员不再采用传统的“保姆式”管理方式，而是掌握户籍管理和纳税人的经营动态，负责税款催报催缴，但不管税款征收、税务稽查和执法处罚。
3.对纳税人实行分类分级管理。根据纳税人的经营规模、纳税信用记录、财务会计是否健全等要素将纳税人分为A、B、c三类，在纳税申报、税款入库、发票供应、纳税检查等方面实行不同的管理方式。提高监管效率。
4.运用纳税评估提高税源监控质量。根据纳税人报送的纳税申报资料、财务信息和日常收集的征管资料，用比较分析、指标测算等科学方法，对纳税人纳税申报的真实性、准确性、合理性进行审核评价。对发现的疑点问题转入相应管理程序。
5.利用税控装置控制税源。在发票管理、加油器出租车计程器、收银机等领域推广应用。税源监控不仅要掌握已实现的税源，而且要掌握税源变化的发展趋势，实现税源监控的动态管理。也可以借鉴一些发达国家的做法与经验，普遍实行源泉预扣制度，充分运用第三方信息，最大限度地控制现金交易，从根本上转变监控管理的思路。
(五)优化纳税服务体系
纳税服务体系包括两个方面：一方面是税务机关的专业服务体系，另一方面是社会中介服务体系。税务专业服务体系应采取在办税服务厅设立“税法咨询窗口”、开通公开咨询电话、建立定期信息会制度等形式，传达辅导税收政策。以畅通纳税人了解税法的渠道，引导纳税人如实申报纳税；依托税收信息化，对办税服务中心职能进行重新界定，把纳税人需要到税务机关办理的所有涉税事项，包括税务登记、延期申报缴纳税款、税务资格认定，减免税申请受理、政策咨询等曾由管理分局承担的职责分离出来，归纳到办税服务中心，实行“一窗式”办税服务，把多岗、多环节、多人做一件为一岗、一环节、一人做多件事，形成前台对外、后台对内、相互支持、协调配合的运行机制。社会中介机构服务体系是税务机关专业服务体系的重要补充，是纳税服务体系的重要组成部分，其表现分为三个方面，即业务、鉴证业务和咨询顾问业务，目前来看，要规范和完善税务制度，扩大税务的规模，激励和培养一支有中国特色的税务人员队伍，为纳税人提供一个良好的依法履行纳税义务的社会环境。
(六)以人为本，建设一支高素质的税收执法队伍
一是要适应知识和业务技能不断更新的税务工作需要。建立相应的人才培养机制。就目前税务干部队伍的现状来看，应着重努力造就一批精通税收业务、熟悉财务会计、掌握计算机操作的专业人才。二是建立和健全一套与人事制度相配套的竞争奖励机制，三是实施一套与综合目标管理绩效相统一的考核奖惩制度。四是建立行之有效的干部轮岗制度。
1.危害税收征管犯罪发案率高，大要案突出
最近几年，一些不法分子和企业为了追逐暴利，借国家进行税制改革时期各项制度尚未健全之机，大肆进行偷税、骗取出口退税和虚开增值税专用发票等犯罪活动，致使危害税收征管犯罪案件数量急剧增长，且呈居高不下之势。与此同时，危害税收征管犯罪的数额亦愈来愈大，大要案比例增大。例如笔者单位江苏省徐州市中级人民法院1999年以前受理一审增值税专用发票案件为零，19四年受理1件，虚开增值税专用发票230份，税款合计1624216.06元，2000年受理2件，虚开增值税专用发票326份，抵扣税款合计5462962.3元；2001年上半年受理3件，虚开增值税专用发票420份，抵扣税款达1600万元。在南方地区，此类案件涉案数额更大。据国家税务总局不完全统计，1999年仅虚开增值税专用发票一项，全国36个省，自治区、直辖市和计划单列市共发案3千余件，税款达数百亿元。
2.危害税收征管犯罪中单位犯罪现象十分严重
从80年代末开始，以偷税、骗税为主要形式的单位涉税犯罪另人瞩目。据某地1988年税务局稽查大队检查情况看，稽查查及了196个国有大中型企业，结果偷税面达100％。近年来，由于经济体制改革的深入，许多不适应市场经济环境的企业纷纷陷入困境，于是许多单位竞利用国家有关部门在增值税发票管理上的漏洞，干起了虚开增值税发票的勾当。例如，笔者办理的徐州市贾汪区某商店虚开增值税专用发票案，该商店虚开增值税发票提取的“开票费”竞占其总收入的60％以上，也就是说虚开增值税专用发票竞成了其赖以生存的手段。单位实施的危害税收征管犯罪往往是由单位决策机构，如董事会、理事会、办公会决定，为单位谋取不法利益。其与自然人相比，具有更大的危害性。同时，单位实施的犯罪往往打着为国家、为集体的幌子，以责任分散为借口，具有一定的欺骗性。单位大量地参与危害税收征管犯罪，也使此类犯罪的危害程度大大增加。
3.危害税收征管犯罪的类型、手段随税制变化出现较大变动的特点明显
从危害税收征管犯罪类型上看，80年代的犯罪主要是偷税、抗税。但随着国家税收制度的改革，针对新税制的犯罪活动随之滋生，出现不少新的犯罪形式，其中尤以骗取出口退税和利用增值税专用发票偷税、逃税和骗税为突出。在80年代末和90年代初，骗取出口退税罪急剧增加。一些不法分子钻外贸体制改革的空子，与海关、税务部门的腐败分子相勾结，组成骗税团伙，采取无货交易，以少报多、以低报高、重复出口以及通过境外勾结、炒卖外汇等手段骗取出口退税。1994年实行新税制后，利用增值税专用发票犯罪猖撅。仅实行新税制当年，全国增值税就损失61.7亿元。
4.危害税收征管犯罪手段趋于多样化、智能化
随着税种的变化和增加，危害税收征管犯罪手段也向多样化发展。仅以偷税罪为例，犯罪手段由原来的十几种增加到近百种。典型的有：设置真假两套帐；利用资金往来帐户转移或隐匿收入，虚增成本，乱摊费用；现金交易“空中飞”；异地经营不申报；借用他人营业执照；假破产逃脱纳税义务：“白条子”入帐，冲减应税利润；非法使用增值税专用发票，擅自扩大抵扣范围；利用税收优惠政策减免税款等等。随着科学技术的发展，危害税收征管犯罪亦向智能化方向发展。有的犯罪分子采用高科技手段伪造增值税专用发票、制造假税收缴款书和出口退税手续退税、骗税，还有的不法分子钻税务机关监管不严的空子，利用电脑收款、核算作弊进行偷税、漏税。从伪造发票的情况看，伪造技术日益改进，初期伪造增值税专用发票纸张粗糙，水印模糊，易于辨认，但近期发现伪造的新版专用发票无论在纸张上还是在印刷技术上都与真票非常接近，难以直接辨认。而且，为了增加发票的欺骗性，不法分子一般伪造真企业的财物专用章盖在假发票上，配套使用。
5.危害税收征管犯罪向组织化、集团化方向发展
随着税收执法力度和涉税犯罪打击力度的加大，危害税收征管犯罪也在不断变换其犯罪方式，以逃避法律的制裁。其中一个值得注意的动向就是犯罪的环节增加，共同犯罪呈上升趋势。在危害税收征管犯罪中，犯罪分子相互勾结，组成团伙，有组织、有预谋地实施犯罪活动。在骗取国家出口退税款、利用增值税专用发票骗取国家抵扣税款犯罪方面，共同犯罪现象尤为突出。在骗取出口退税方面，多个单位、个人勾结在一起，精心策划，分工合作，如有的负责将外汇打入国外帐户，有的负责购买、伪造生产厂家的发票，有的负责打通关节办理海关手续，以联手闯数关（生产企业、税务机关、海关和中国银行），获取退税所必须的“两票两单”，即产品发票、完税发票、报关单和完税单，进而完成犯罪。在虚开增值税专用发票犯罪方面，往往形成中介人、开票人、售票人、接受人“数位一体”的共同犯罪形式；有的还专门注册成立公司，其唯一业务就是从税务机关领购增值税专用发票或购买假增值税专用发票为他人虚开。如2M0年轰动全国的厦门远华走私大案中，赖昌星一伙为销售走私物品而形成了一整套虚开增值税专用发票体系，成为其走私犯罪中不可或缺的一环。而广东汕头的涉税大案中，据信虚开增值税专用发票犯罪组织化、集团化程度更高，危害结果更是令人膛目。
6.危害税收征管犯罪流动性大，跨地域作案现象突出
危害税收征管犯罪无论是在经济发达地区还是在经济发展相对落后的地区都大量存在，而且在不同的区域，往往有不同的分布，如在沿海的重要口岸城市，骗取国家出口退税款的犯罪活动比较密集。近年来，危害税收征管犯罪流动性十分突出，而且逐渐由沿海向内地蔓延。特别是在骗取国家出口退税和虚开增值税专用发票案件中，犯罪分子大多采取跨地区、跨省区的作案方式。他们利用税务机关电子联网稽核系统尚不完善，人工审核稽查效率低、信息反馈慢的现状，打时间差，逃避执法机关的检查。他们大多行踪不定，边走边开边卖，接受专用发票者也遍布全国各地，有的案件甚至涉及全国数十个省、市、自治区的几百家单位。犯罪分子这种“游击战术”一方面可以保持相对安全，另一方面也为作案得逞后迅速携款潜逃争取时间，进而逃避法律制裁，给案件侦破带来极大困难。1997年以来，在我国大陆除西藏外，几乎所有的省、市、自治区、直辖市都有骗税案件发生；深圳、广州、汕头等东南沿海开放口岸更成为骗取出口退税的据点和枢纽。又如在金华税案中，受票单位遍及全国36各省（区、市），有218户企业发生虚开发票行为。
（一）《公约》建立了跨境税收追索协助机制，提高了国际合作的深度和广度《公约》规定，在请求国要求下，被请求国要像完成本国的税收业务一样处理国外提出的税款征缴要求，对待存在争议的案件或者没有最终结论的案件，要为被请求国追缴税款采取保全措施。并且，即使欠缴税款的纳税人不是被请求国的居民，只要该居民在其境内拥有财产、银行账户或分支机构，被请求国就应当依照《公约》有关规定向请求国提供税务行政协助。《公约》不以居民身份为限定条件，说明其建立的国际税务协助机制的实际效力影响范围相当广泛。这在很大程度上克服了目前建立在双边税收协定基础上的国际税务协助机制适用效力范围的局限性。
（二）《公约》对跨境文书送达提供法律支持随着跨境交易事项的不断增多，纳税人的收入、资产以及机构所在地有可能分布在不同的国家和地区，向境外纳税人传递税务文书成为跨境税收管理的一项内容。《公约》明确了协议签署国之间文书送达的协助义务，搭建了与境外纳税人进行联络的桥梁。文书送达的协助义务不仅方便各国税务机关对税款的追缴，也是对纳税人的服务手段，通过事先的送达通知，通知境外纳税人尚未履行的纳税义务，避免对那些因疏忽或不了解税收政策的纳税人采取税收保全或强制执行措施的不良影响。
二、《公约》对我国税收法律制度提出了更高要求
《公约》确定的情报交换、税收追索协助、文书送达法律义务，需要我国国内法律制度的支持。我国应当以《公约》签署为契机，适时完善和修订相关法律法规，进一步提高我国税收征管水平。
（一）情报交换法律制度我国开展情报交换工作的法律基础包括税收协定情报交换条款、税收情报交换专项协定，以及涉及情报交换的国内其他法律制度，如《税收征管法》、《企业所得税法》、《个人所得税法》以及金融行业的一些政策法规等。经过30年的情报交换工作实践，我国情报交换相关制度逐渐规范，2012年我国顺利通过全球税收论坛税收透明度和情报交换同行审议，说明我国在情报交换方面的法律法规体系已经得到国际组织的认可。尽管如此，《公约》的签署将使我国在情报交换的领域进一步扩大、情报交换内容更加丰富，也对我国目前的法律制度提出了更高的要求。如按照情报交换条款的规定，应签约方请求搜集相关信息时，如我国掌握的税收资料不能满足情报交换请求，我国应当采取一切必要措施，提供对方所要求提供的情报。但按照我国《税收征管法》的规定，税务机关对信息的搜集仅限于纳税申报期间以及立案调查期间取得的纳税人信息。无法为情报交换需要要求纳税人或其他组织提供相关信息。此外，尽管在情报交换协议以及《公约》中都明确规定，签约方不能因为情报由银行、其他金融机构所持有而拒绝提供情报，但在国内法的执行中没有规定金融机构向税务机关报送纳税人涉税信息的义务，税务机关很难从银行等金融机构取得纳税人的金融资产、资金往来等方面信息，完成自动情报交换、专项情报请求的执行成本较高。
（二）跨境税收追缴协助的法律制度跨境税收追缴协助首先要明确的基本问题是追缴业务在我国是否存在类似的政策规定。在存在类似政策规定情况下比较容易执行，如涉及企业所得税税款的追缴。但是，如果涉及我国没有的税种或者我国的政策规定与要求追缴国的政策具有明显差异的情况下，如何实施税收追缴就比较复杂了。从我国目前的税收政策体系来看，有些政策规定与其他国家还存在较大差异，如个人所得税制度，目前国际上大多数国家都采用综合税制或综合与分类相结合的税制，主要通过纳税申报实现征收。而我国实行的则是分类税制，按照个人所得的性质分项目征收所得税，并且基本是通过代扣代缴方法征收的。因此，对境内外居民个人所得的追缴将涉及较高的执行成本。实施跨境税收追缴还应当考虑我国税收征管制度是否予以支持的问题。《公约》对跨境税收追缴协助有一些限制性规定，如税收主张是否存在争议、税收主张的执行期限、税收主张的中断执行、税收保全措施等事项。而我国《税收征管法》中并未对境外所得协助征收做出专门规定，税款征收、保全等措施都是针对在我国具有纳税义务的实体以及来源于我国境内的所得。在具体实践中所涉及的文书、征管流程以及征管系统也都是针对我国纳税事项。因此，对于跨境税款追缴事项，首先需要我国《税收征管法》或有关法律文件中明确税收追缴协助的法律程序，包括适用的法律文书、追缴措施、追缴时限、税款的支付等内容。对于我国向境外要求协助追缴的事项时，也应当明确相关执行程序，使其为我国的税收征管服务。
（三）文书送达的法律制度很多国家都明确规定了文书送达的法律制度，如文书送达的方式、签收的格式、时间要求等，并且也明确规定，如果纳税人居住境外或无法知晓纳税人的地址等原因无法送达税务文书，仍然会追缴税款。因此，文书是否能够送达并不构成执法的障碍，仍然可以要求对方国家协助征缴税款。尽管如此，加入“文书送达”规定实际上是给予纳税人额外的保护，可能会提高税款的征缴效率，纳税人有可能按照文书的要求缴纳税款，不需要征缴协助程序。通常来说，文书送达最简单的方式是通过直接向境外纳税人邮寄文书。但是很多国家不允许这种送达方式，认为这是对国家的一种侵犯。我国签署《关于向国外送达民事或商事司法文书和司法外文书的公约》(即《海牙送达公约》)时，出于维护我国国家的考量，对于直接邮寄送达文书提出了保留，外国的司法文书不能够直接邮寄送达给身在我国境内的当事人。因此，如何实现送达还需要通过国内法律制度予以明确。从我国现行的法律制度来看，除《刑法》对境内外协助送达文书具有相应的规定外，税收方面的法律法规并未对此加以明确，因此，一旦承担文书送达义务，我国在国内法律方面将会遇到障碍。
三、以《公约》签署为契机，进一步完善我国税收法律制度，提高我国税收征管水平
（一）加快修订《税收征管法》，赋予税务机关更多的信息获取渠道与更强的税收征管手段《税收征管法》的修订，不仅要立足于完善国内信息的搜集管理，更要站在国际视角，加强对跨国公司、“走出去”企业的信息管理。应要求纳税人对境内外收入、资产等进行全面申报；加强对银行信息的披露要求，明确税务机关对银行账户的监管权利，尤其是对离岸账户信息的监管权利。建立银行、外汇管理局等金融部门与税务机关的信息交换制度，提高对纳税人收入、资产、往来等信息的监控。建立纳税人信息档案库，对于存在不遵从行为的纳税人从适用优惠政策、协定待遇等方面予以限制。
（二）完善税收政策体系，以《公约》为桥梁，实现对跨国税源的有效监管修改完善个人所得税政策，建立以家庭为单位的个人所得税制度。合理定义中国居民个人标准，结合税收协定的内容，增加以重要利益中心的居民标准。完善对来源境外所得的政策规定，增设特别纳税调整条款，减少通过居民个人进行税收筹划的避税空间。完善反避税制度。加强对受控外国企业管理、一般反避税调查、成本分摊协议的修改。
（三）完善《公约》执行法律制度，保证《公约》的顺利实施1．按照《公约》要求完善情报交换法律制度。修订《情报交换工作规程》，对专项情报请求、自报交换、境外税务检查的内容以及具体流程、文书等进行细化，有效利用情报交换手段，助推国内的税收基层实践。《税收情报交换工作规程》中的许多内容与《公约》中信息交换的内容具有一致性，但也有一些内容没有满足《公约》执行的要求，如关于情报交换涉及的税种范围、境外税务检查的执行方式与程序、自报交换的内容、专项情报交换的条件等，需要进一步明确。2．完善文书送达的法律制度。我国法律明确规定，行政机关送达行政执法文书，必须以法定程序和方式进行。境外文书能否按照《公约》要求依法送达，不仅是履行法定义务，同时也是我国税收征管工作效率水平的体现。我国在税收征管稽查程序以及刑法的执行程序中都有关于文书送达的法律规定，但是针对境外文书的送达，有其特殊的方面，如对境外送达文书内容的审核、境外文书的送达方式、文书的语言、送达时间等，应当通过专门的法律制度予以明确。
四、为《公约》有效实施搭建技术平台，有效提高我国税收征管现代化水平
（一）《公约》对我国税收征管手段提出更高要求《公约》的签订预示着我国在税收征管与国际社会接轨征程上又前进了一大步。《公约》涉及的领域非常广泛，所涵盖的税种除了通常的所得税与资本利得税之外，还扩充到所有可能征收的税种范围。自动情报交换批量数据信息的定期传递，多国情报请求信息的及时处理，大量文书送达要求等，对我国的征管水平、信息处理技术提出了更高的要求，信息技术的应用成为必然选择。随着《公约》的实施，国际间自动化信息交流将成为各国提高税收征管效率的有效手段。欧盟国家之间已经同意建立情报交换的信息网络。这一系统将允许欧盟区域内，进口货物的贸易方通过电话直接验证对方的增值税验证码。系统要求欧盟成员国即时更新的增值税登记信息要通过计算机信息网络在成员国之间共享，并且跨境之间要定期交换信息。这一在线系统对于欧盟成员国之间的增值税管理是一个重要突破。①从世界范围来看，如果能够广泛建立这种信息沟通机制，将为各国的国际税收征管节约大量成本并且有效提高征管水平。从我国目前来看，尽管我国开发了税收征收管理信息系统，但仍然存在很多局限性。其中最突出的问题是信息来源有限。缺乏第三方信息的支持，信息化技术水平有限，对税收信息的分析、处理和应用水平较低。税收征管国际化的发展趋势，使我们面临着数据来源增多，需要对多渠道信息进行分析整合的能力。因此，我们不仅要在国内实现多种渠道信息的整合分析，包括对税收申报信息、各税种的征管信息、第三方信息等综合运用，国际上也应当实现信息的沟通和自动交换机制，建立与各国税收征管系统的有机联系。
关键词：电子商务；税收征管；互联网；信息化
中图分类号：F810.4 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）04-000-02
2012年11月，党的十报告中明确提出“改进网络建设”和“加强财税改革”。2013年3月7日，国家税务总局正式公布《网络发票管理办法》，这在我国电子商务税收征管理论研究上迈出了关键一步。
一、电子商务涉税特点及发展现状
电子商务是通过互联网构拟的空间和媒体，以数字的形式表达各种信息而进行的商务活动。主要分为企业与企业之间的电子商务、企业与消费者之间的电子商务、消费者与消费者之间的电子商务三种形式。具体有以下特点：第一，交易虚拟化。传统交易中，税务机关依靠税务登记制度对纳税人进行管理，未经登记不得从事经营业务，这是国家加强税源监控的一个举措。而电子商务的交易虚拟化、无店铺经营化使税务登记的效力大大减弱。第二，零售扩大化。我国是以流转税为主的国家，在征收上采用“以票控税”的管理办法，而网络交易中，生产商可以直接零售给最终消费者，消费者基于自身利益，为了得到更多优惠而不索取发票，这样就瓦解了现有征管体制的计税依据，成为偷漏税的根源。第三，产品无形化。当下的消费者利用网络不单单是购买有形产品，更多的已转向电子读物、信息服务、软件、音乐等无形商品，这种方式下对于税种的甄别带来很大困扰。第四，支付电子化。电子商务中，电子货币支付脱离了银行的监控，财税部门更是很难获取纳税人资金流信息，从而助长了企业偷漏税的气焰，导致税务机关对企业资金流监控的缺位。第五，资源信息化。电子商务是基于信息技术的贸易活动，是通过计算机网络系统来实现贸易全球化的，它不仅对传统的税收征管带来冲击和挑战，也对全面提高税收征收管理和纳税服务水平带来了发展机遇，推动了税收征管的信息化建设。
我国电子商务始于1997年，随着电子商务的应用与发展，传统企业开始大规模入住网络市场，网络消费者也已经成为我国网民新的主体。
从数据看，我国互联网应用整体显现出网络消费快速发展的显著趋势，根据商务部的《电子商务十二五规划》，到十二五期末，我国网购规模有望达到三万亿元，约占零售市场总额的10%。从国际角度看，2012年中国网购比例与美国、德国、法国相近，美国电子商务渗透率从1.3%提高至4.3%用了十年时间，而中国从1.2%上升至4.2%只用了短短四年时间。可见，我国电子商务具有很大的发展潜力和增长空间。与此同时，与电子商务配套的税收法律的制定则相对滞后，这个巨大的交易市场还未纳入国家税收征管体系，出现了税收管理的缺失，导致经济发展与税收发展极度不协调，网络交易税收严重流失。电子商务犹如一把双刃剑，给人类经济社会带来的革命是全方位的，如何对它有效监管，使其健康有序地发展，促进国际贸易间的交流，已成为亟待解决的重要课题。
二、我国电子商务税收征管存在的问题
（一）电子商务税收法律制度缺失
1.税收要素难以确定。首先，常设机构不清晰。按照国际惯例，企业只有在某个国家设立常设机构，并取得属于该常设机构的所得，才可以认定为从该国取得的所得，从而由该国对此企业进行征税管理。电子贸易超越了地域界限，其交易主体的虚拟性使得纳税主体不够清晰，并且邮件地址、网址与产品供应商未存在必然联系，难以根据地域管辖权进行判定。其次，交易发生地不确定。我国现行税法规定，销售货物所得，按照交易活动发生地确定，由于网络交易具有不受或很少受到地域空间限制的特点，致使交易发生地的确定产生困难。最后，课税对象不明确。我国现行税制是以有形交易为基础，对实体商品的劳务收入、销售收入、特许权使用费收入等均规定了不同的税种。而网络交易通过互联网将交易信息以数字形式传递，省略许多传统贸易中的纸质凭证和单据，使得有形商品和服务的界限变得愈加模糊。
2.税收管辖权模糊。税收管辖权大体分为以下三种方式：居民税收管辖权、地域税收管辖权和居民税收管辖权与地域税收管辖权相结合的方式。网络贸易使跨国经营收入征税问题不单单局限于国际税收管辖权的划分，更多的集中到对交易所在地难以辨别的问题上，容易使各个国家在税收管辖权上发生争议。
（二）电子商务税收执行困难
1.传统税收管理难以执行。首先，税务登记与之不相适应。网络贸易中，众多企业为了寻求自身利益最大化，推办或不办税务登记证，造成税源管理的缺失，导致整项税收工作的失控；其次，计税依据难以确定。传统的税收征管是以有形的各类报表、凭证、账簿为基础，由于因特网的广泛应用，使得传统税收工作所依赖的纸质文件销声匿迹，原有的审计方法无所适从，导致传统的税收征管失去了直接的依据；最后，传统对外贸易税制不适用。在我国，进口货物需要报关查验客户身份及商品详细信息，出口企业可以享受出口免、抵、退税优惠政策。如若按传统方式对电子商务进行税务管理，极易造成逃避进口关税，骗取出口退税的违法行为。
2.传统税务稽查难以实施。按我国现行税收政策，税收的征收管理是以纳税人的真实有效地合同、票据、账簿、单证等为计税依据，但是网络交易为传统的税收征管带来难题：首先，收入难以界定。纳税人缴纳的税款需要通过发票、账务、会计凭证来计算，而在电子交易中，买卖双方是以电子数据形式填制，而这些数据可以修改，给税收征管工作带来很大难度，造成大量税款的流失。其次，随着电子银行支付手段的出现，一种非记账的电子货币可以在税务机关毫无察觉的情况下，完成纳税人的付款业务。无纸化的交易没有有形载体，导致本应征收的各类税种均无从下手。再加上计算机加密技术的发展，纳税人可以利用超级密码来隐藏所有信息，这使税务部门搜集信息更加困难。
（三）国际避税问题严重
互联网以其便捷性、高流动性的特点为跨国公司操纵利润、规避税收提供了便利，使得对跨国公司内部价格转移的监控变得更加困难。跨国公司通过因特网可任意选择在低税国或避税港设立服务器站点，进行销售定价，将其在高税区的利润转嫁到低税国和免税国进而达到避税的目的。同时，随着银行网络化、电子货币及加密技术的广泛应用，跨国公司内部网络给税务部门确定某项交易的内容和性质增加了很大难度，使得税务机关更加难以判断一项跨国网络贸易的真面目。
三、国际电子商务税收征管的经验借鉴
电子商务引发的税收问题已引起全球广泛关注，世界各国和各种国际组织对电子商务涉税问题都展开激烈的讨论，并出台了各自政策。
（一）欧盟电子商务税收征管经验
欧盟认为税收体系应具备法律确定性，为了保持税收的中性原则和避免不公平竞争，不应承担附加税收，应不断完善现有税收征管系统，促进电子商务与税收征管协调发展。
（二）美国电子商务税收征管经验
美国对电子商务实行了极为宽泛的税收优惠政策。其发展可分为三个阶段：
（三）新加坡电子商务税收征管经验
新加坡明确对电子商务货物劳务税和所得税方面的主张。只要是在新加坡境内运营的企业或个人均应缴纳所得税；无论其销售方式是何种形态，只要销售者是货物登记的经营人员，均应征税；凡在本国登记的经营者，除了提供零税率的劳务外，一律按3%的税率缴纳货物劳务税。
总体来看，随着经济全球一体化，各个国家、组织或多或少地在这种开放性经济结构中获益，但由于各区域间、国家间的经济发展差距过大，即使在同一个税收政策原则下对各国也会产生不同影响。因此各国基于本国国情，对原有税收分配结构做出适当调整。发达国家作为技术产品的主要输出国也出现了不同态度，主要分歧就在于是否应该对电子商务进行征税。但是，发达国家在此问题上也达成一些共识：保持税收中性原则；加强国际间沟通交流；避免多重课税，促进电子商务的健康有序发展等。
四、完善我国电子商务税收征管的对策和建议
（一）完善我国电子商务税收法律制度
在我国，对电子商务税收问题的研究正处于起步阶段，尚未构建起法律框架。因此，要尽快完善电子商务的法律体系。首先，建立电子商务税收基本法。相关部门应在改革和完善我国现行税法条文基础上，加快电子商务税收基本法的立法工作，形成以宪法为根本，以税收基本法为基础，以各项税收实体法、程序法为主体的税收法律体系。其次，完善适应电子商务的税收征收管理办法。对税法中涉及电子商务的概念需要重新界定，对网络环境下电子税务登记进行明确规定，建立科学有效地纳税申报方式。再次，制定电子商务交易实施细则。对“电子货币”、“电子账簿”、“电子发票”等网络经营方式有明确规定，为网络贸易的交易行为提供法律保障。最后，加强国际合作，协调与国际贸易有关的法律制定，防止发达国家利用经济优势制定不平等条约，构建全球电子商务税收和谐发展的新环境。
（二）坚持税收中性和效率原则，适当给予税收优惠政策
税收中性原则要求传统贸易和电子商务间应遵循公平原则。税收效率原则要求税收的征收和缴纳应尽可能的便利、节约和高效，尽可能避免额外负担。因此，在兼顾税收中性和效率原则基础上，可以针对企业通过网络提品销售、货物劳务、服务等单独核算的业务，制定一些税收优惠政策，比如：提高增值税纳税起征点、降低企业所得税税率、加大出口退税优惠政策等，促进其健康有序发展。
（三）加快税务系统信息化建设
随着电子商务的迅速发展，传统税收已无法适应电子商务时代的需要，电子税务作为税务系统信息化建设的重要环节，是应对纳税人会计电算化和管理电子化的有效手段，是税务机关创新征收手段的必然选择。第一，实现信息化发展步伐的统一。大力加强税收征管方面的信息化建设投入，实现工商、财政、税务、国库、海关、银行等部门的横向联网，先进、可靠的部门间信息交换系统，进一步增强涉税信息采集的准确性、及时性和连续性。第二，统一税收征管流程。实现相对合署办税，建立国、地税之间业务沟通协作的长效机制。第三，尽快研发出与电子商务管理相关的技术平台，完善电子税收系统，加快税收管理电子化进程，提高税收管理能力和效率。
（四）培养“网络时代”复合型税务管理人才
首先，构筑科学的人才整体配置体系。根据人力资源评估和不同岗位需要的工作量，从全局观念出发，注重整体利益和各层次功能的有机配合，使其类型互补、才能互补、知识互补、性格互补、年龄互补，充分拓展人才的使用效能。其次，拓宽用人渠道，增添队伍活力。在挖掘现有人力资源潜力下，积极探索聘用制、雇员制、合同制运行的经验和作法，为创新人力资源管理提供思路，并有效缓解税务系统高层次人才紧缺的压力。再次，建立完善的考核激励机制。在提高税务人员业务素质的同时，加强计算机知识和操作方面的能力培养。使组织目标和个人目标趋同一致，让干部职工能看到自身价值和责任，提高工作积极性。最后，建立人才培养的长效机制，制定人才培养的长远规划，做到只能让人等工作，不能让工作等人。总之，税务部门应依托互联网时代，加大现代化科技投入，培养既熟悉税收专业知识又精通计算机网络、外语及电子商务管理知识的复合型高素质人才，将我国税收事业带入崭新的“电子时代”。
参考文献
[1]许国柱.电子商务实务[M].北京：清华大学出版社，2010.
伴随着跨入新千年、进入新世纪的脚步，经济全球化和信息社会化已成为当今世界经济发展的大趋势，也为与之密切相关的税收征收管理提出了新课题。尤其是我国即将加入wto为税收征管改革提供了新的契机。目前，税务系统基层征管机构收缩、撤并后，集征收、管理、稽查于一体的全职能基层征管机构仍然偏多；税收执法随意性的现象还较为普遍；税收信息化进程缓慢，税源监控乏力；征管工作中“疏于管理、淡化责任”的问题还比较突出。国家税务总局在总结征管改革经验的基础上，提出了关于加速信息化建设、推进征管改革的意见，要求各级税务机关建立信息化支持下、专业化的征收、管理、稽查新格局。
深化征管改革的方向是：各市区、县城及其周边地区的全职能税务征管机构逐步转化为专业化征管机构，基层征管机构进一步收缩；实施纳税信息高度集中，积极构建先进的计算机广域网络，有步骤地推广ctais征管软件；建立强有力的、监督机制健全的一级税务稽查体系；税收征管质量和效率逐步提高。这样，一个市县级税务局仅设立一个直属征收局、一个直属稽查局，再根据需要设立若干管理分局，建立“集中征收、分类管理、一级稽查”税收征管新格局。要实现上述改革目标，必须正确处理和解决好以下几个矛盾。
一、征管改革与科技人才的矛盾
深化征管改革是以推进信息化建设为支点，而信息化建设主要是建立覆盖税务系统的计算机网络，建立包括以“一个网络、一个平台、四个系统”为主要内容的，功能齐全、协调高效、信息共享、监控严密、安全稳定的税务管理信息系统。要实现上述目标，一方面，要求有一批懂计算机技术的专业人才研究、开发、维护税务信息管理系统；另一方面，要求税务人员会操作、使用税务信息管理系统。然而，目前税务人员素质与这一要求尚有一定的差距。尽管近几年我们已经认识到税务人员素质与科技发展不相适应的问题，大力开展计算机知识培训，优化人员素质结构，全系统整体素质有了一定的提高。但其素质的提高赶不上科技发展的速度，地、市、县税务机关计算机专业人员仍然相当缺乏，越到基层人才越缺，有的县税务机关竟无计算机专业本科毕业生，仅靠一般专业人员维持工作。全系统税务人员的计算机应用水平也不太高，仍有少部分人员不会操作计算机，另有一部分人员虽会操作也大多是打字、拟文，真正有较高的计算机应用水平的人员不多。在一些发达国家，税务人员的计算机应用水平很高。如澳大利亚维多利亚州税务局人均拥有一台计算机，通过应用大量的管理软件，如税款征收管理业务软件、办公自动化管理软件、纳税服务管理软件等，所有工作基本上都能在网上完成。
我们应该借鉴发达国家的经验，处理和解决好征管改革与科技人才的矛盾，尽快提高税务人员的计算机应用水平。一是充实专业人才。每年有计划地招收计算机专业毕业生，以本科毕业生为主，尽可能招收硕士毕业生，以提高人才层次。二是深造专业人才。有计划地选送一批有发展前途的专业人员到高等院校深造，提高其专业水平。三是培训专业人才。充分利用各税务学校的师资、硬件等，多办计算机知识培训班，对专业人员和税务人员分层次培训，时间可长可短，内容上分为普及班、强化班、专业班。四是鼓励自学成才。鼓励税务人员边干边学，自学成才，不断提高计算机操作、应用水平。同时，定期进行计算机知识等级考试，并将考核成绩与上岗、报酬等挂钩，以激发税务人员努力提高科技素质的积极性。
二、征管改革与内部管理的矛盾
目前在税务机关内部管理中还存在一些问题，如征收、管理、稽查之间的工作衔接不够，资料信息传递不顺等。建立信息化支持下、专业化的“集中征收、分类管理、一级稽查”税收征管新格局后，一个市县级税务局仅设立一个直属征收局、一个直属稽查局，均为相对独立的专业机构，并根据需要设立若干管理分局。在实际工作中，征收局如何根据管理局的纳税评估和稽查局的稽查结论征收税款，以及收缴滞纳金和罚款，其征收情况如何通知主管管理局、稽查局；管理局如何根据征收局的征收情况和稽查局的稽查情况实施管理，其管理情况如何告知征收局：稽查局；稽查局如何根据征收局的征收情况和管理局的管理情况选案稽查，其稽查结果如何通报主管管理局、征收局；征收局、主管管理局、稽查局之间的资料如何传递等，不仅直接影响税收征管工作，而且影响税收收入。有些人担心，收缩基层征税网点，设立征收、管理、稽查专业机构，难以协调税收征管，将会导致税收流失。笔者认为，这种担心是没有必要的。因为这次征管改革是建立在信息化支持下的全方位的改革，只要采取有效的措施，就可以妥善解决好这些问题。据悉，一些发达国家目前采取高度集中征收的模式，美国是世界信息化程度最高的国家，全国的税务信息处理中心只有4个；菲律宾作为发展中国家，全国的税务信息处理中心也只有5个；新加坡和新西兰地域较小，各自只有1个征税网点。我国浙江省和江苏省南京市进行了深化税收征管改革试点，浙江省国税系统征收单位由600多个撤并为130多个；南京市国税、地税系统各自只设了一个数据处理中心（征收中心），反响较好。由此可见，无论是发达国家的经验，还是我国部分地方试点的实践，都证明了进一步集中征收是可行的，可以有效改善目前全国范围内的4万多个征收点对税收政策理解各异、各行其是、肢解税法的局面，税收流失也将得到有效控制。
我们应坚定征管改革的信心，采取积极的态度，消除各种疑虑，针对上述可能出现的问题，注意处理和解决好征管改革与内部管理的矛盾。首先，应充分利用税务管理信息系统解决好工作衔接、资料传递问题。该系统可以实现征收、管理、稽查3个专业机构之间信息共享、监控严密的要求，只要某一专业机构的操作人员将其资料录入计算机，其信息即可送达另两个专业机构的计算机，实现信息共享。税务管理信息系统尤其是ctais征管系统，在研制开发中，既要考虑适应实际工作的需要，更要考虑到各个工作环节的一些细节问题；在应用过程中，注意发现问题，及时改进，不断完善。其次，应科学地制定征收、管理、稽查的内部岗位职责，并在调查研究的基础上，制定3个专业机构之间的工作流程，提出严格的要求，确保工作密切衔接，资料及时传送。再次，制定和实施征管责任制和追究制，对未按工作流程和要求办事、影响工作衔接和资料传送的人员，追究其责任，给予必要的行政处分和经济处罚，解决“疏于管理、淡化责任”的问题。
三、征管改革与优质服务的矛盾
深化税收征管改革，实行集中征收、分类管理，意味着同一城市或同一县域的纳税人将集中到直属征收局办理纳税事宜；分别到有限的若干个主管管理局办理涉税事宜。在我国目前城市交通拥挤、农村交通不便的状况下，会给纳税人办理纳税、涉税事宜带来不便。如何解决这些问题，处理好征管改革与优质服务的矛盾，是税务机关应当重视并予解决的难点。
提倡为纳税人服务是税务机关工作的重点，近几年来，各级税务机关不断加强社会主义精神文明建设，创建文明单位，实施文明办税、优质服务工程，密切了税务机关与纳税人的关系、塑造了良好的税务形象。提倡为纳税人服务也是当今国际潮流，1998年9月在北京召开的亚洲税收管理研究组织（sgatar）第28届年会和1999年5月在萨尔瓦多召开的美洲国家税收管理中心（ciat）第33届理事会，均专题研究了“税务机关如何为纳税人服务”的问题。我国加入wto后，税务机关在税务管理中更应注意与国际惯例接轨，重视如何为纳税人服务的问题。
处理好征管改革与优质服务的矛盾，应在以下方面下功夫：一是树立为纳税人服务的观念。尽管我国的税收征管经历了与1994年税制改革同步进行的第一次改革和1996年以征管查分离为主要内容的第二次改革，但目前有的税务机关领导和少数税务人员尚未完成从管理者为主到服务者为主的角色转换，“门难进、脸难看、事难办”的现象仍程度不同地存在。在这次以信息化建设为主要内容的第三次征管改革中，应牢固树立为纳税人服务的观念，尊重纳税人，以优质服务回报纳税人，把为纳税人服务贯穿到税收征管具体工作中去。二是大力推进相关的征管改革措施，为纳税人提供便利服务。针对集中征收后纳税人申报、纳税不便的状况，改革申报、纳税方式，实行电子申报、邮寄申报、电话申报等多元化申报方式和电子缴税、邮税联网缴税、银税联网缴税等多渠道纳税方式并重。据悉，加拿大全面实行纳税电子化，税务申报软件成了2000年加拿大最畅销的软件之一，对大多数纳税人来说，有了税务申报软件，他们不必再依赖懂税法的专业人士，自己就可以方便地完成纳税事宜。我们应借鉴国外的先进经验，因地制宜，区别对待。如增值税一般纳税人，可在“金税工程”中开发增值税申报纳税子系统，以便采取电子申报、电子缴税的方式。随着电子化的发展，其他有条件的纳税人也可以通过因特网采取电子申报、电子缴税的方式；城区的其他纳税人可利用所在地银行、邮电网点多的优势，选择电话申报或邮寄申报、邮税联网缴税或银税联网缴税的方式。三是采取各种行之有效的措施，深入开展形式多样的优质服务活动。新西兰政府于2000年9月正式启用了税务机关开发的税收服务电子网络（rob），其内容是在线申报和网上纳税，可供纳税人在线提供资料或对税法质疑，以及税务机关的税法答复和案件公布等。新西兰政府称，此举旨在更好地为纳税人服务，也有利于税务机关加强税收征管。我们可以借鉴新西兰的经验，尽快开发、使用税收服务电子网络，接受纳税人网上申报和纳税，宣传税法和税收政策，解答纳税人的提问，进行税收执法公示，公布税务案件查处情况等，为纳税人提供快捷、方便的服务。
