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适应社会主义市场经济发展和城市管理重心下移的要求，进一步合理划分市与区财政收入范围，充分调动各级政府发展经济、培植财源、增加收入和加强城市管理的积极性；理顺税收征管关系，为企业改革发展和公平竞争创造良好环境，促进经济结构调整和持续稳定发展，建立市、区财源共生、利益共享、风险共担、共同发展的财政收入增长机制。
二、基本原则
（一）市对区的财政体制与中央对地方分税制改革以及省对市所得税收入分享改革相衔接。
（二）保持现行市对区分税制财政体制总体框架基本稳定。按财政收入属地原则，实行税收属地征管，按税种划分市与区财政收入范围。
（三）按照区级现行承担的事权，下划相应的财权，保持财权与事权相统一。
（四）规范统一，便于操作。统一市与各区固定收入税种和共享税税种划分、统一分享比例、统一属地征管、统一基期年核算；规范开发区财政管理。
（五）在保证既得利益的基础上，适应城市管理重心下移的要求，适当提高区级财力水平。
三、主要内容
（一）调整市级单列收入范围。除外地来肥建安企业、金融保险业、*卷烟厂和安徽移动通信有限责任公司共享税收入，以及储蓄存款利息个人所得税仍作为市级收入实行单列外，其余单列企业税收全部按属地下划各区。
（二）将省下划我市的中央企业和省属企业所得税按属地下划各区，列入市区共享范围。
（三）以2002年市区财政决算数为基础，考虑区划调整、企业纳税变更以及市级单列企业和中央、省属企业所得税下划因素，计算确定各区区级共享税收入基数和属地范围内共享税收入总数。
（四）统一各区共享税分成比例。四个城区和三个开发区分别实行统一的共享税分成比例。四个城区共享税统一按30%比例分成；三个开发区共享税统一按60%比例分成。
对各区因实行统一共享税分成比例与以2002年为基期年确定的各区区级共享税收入基数占属地范围内共享税收入总数的比例不同而造成对各区财力的影响，由市财政年终与各区办理结算。各区补助（或上交）数，按核定的基数以及各区当年共享税收入比上年的增减幅度作同比例增减，并以此作为下一年度补助（或上交）基数。
（五）省地税局直属分局在我市范围内属于我市收入范围的税收征管及收入缴库，按市对区分税制财政体制规定执行。属市、区固定收入的税种，分别解缴市、区财政金库；市、区共享税收入，按各区核定的共享税分成比例分别解缴市、区财政金库。同时，以2003年各区属地范围内实际征收缴入市级金库的区级固定收入数为基数，由各区定额上交市。
（六）逐步降低开发区共享税分成比例。从2005年起，三个开发区共享税分成比例每年降低5个百分点，到2010年实现城区与开发区统一共享税分成比例。2005-2010年期间，对三个开发区因降低共享税分成比例所减少的区级财力，由市财政年终结算返还给开发区，专项用于开发区偿还到期债务本息和建设性支出。
（七）改革城市维护建设税和城市教育费附加收入分配办法。城市维护建设税划作市、区共享税。2004年现行城市维护建设税收入缴库及各区城市维护费经费供给渠道暂维持不变；从2005年起，各区属地范围内征收的城市维护建设税（不含单列企业和行业随征的城市维护建设税）按核定的各区共享税分成比例分别解缴市、区财政金库。有关各区城市维护、管护、养护、建设及管理方面的收支基数，由市级各主管部门会同市财政局根据市、区城市管理事权划分情况以及财随事转、财随人走的原则，另行核定下达。市级城市教育费附加收入，按2002—2003年市实际下划各区的城市教育费附加支出数占市级城市教育费附加收入的比例，结合市与区教育管理方面事权划分情况，核定市对区城市教育费附加收入分配比例，具体比例另行下达。市对区按比例切块分配的资金，由市财政局配合市教育局按各区的在校学生数量比例切块下达给各区财政，由各区专项用于改善中小学办学条件和教育布局建设。
（八）重新核定各区所得税基数。各区所得税基数以2002年各区企业所得税和个人所得税实绩（全口径），乘以75%比例计算核定。从2004年起，各区实际入库所得税达到基数的，市按核定的所得税返还基数全额返还；达不到基数的，市相应扣减对区的所得税返还基数（企业所得税和个人所得税实行分别考核）。
（九）市区范围内耕地占用税和契税收入由市农税部门统一征收管理，收入全部作市级收入缴库。耕地占用税区级返还比例仍按原规定执行。各城区范围内征收的契税不予返还；三个开发区范围内征收的契税，按市财政已核定的基数，基数内收入全额返还，超基数部分按40%予以返还。政务文化新区范围内征收的契税暂比照开发区的政策，返还用于政务文化新区建设。
（十）取消各区体制递增上交，简化市、区财政结算。各区体制上交以2003年实际上交数为基数，实行定额上交，不再逐年递增。将市对区各项补助以及区对市各项上交进行合并相抵，核定各区定额上交（或补助）基数。
四、配套措施
（一）各级税务部门和人民银行*中心支行国库部门要配合财政管理体制改革工作，做好税收征管和金库管理的配套工作。税务部门要严格按照调整后的财政体制所规定的收入范围和分享比例，依法组织各项收入，分别解缴各级国库；同时，结合财政管理体制改革，进一步健全征管机制和手段，提高征管效率。人民银行*中心支行国库部门要及时调整收入入库程序，确保收入准确、及时入库。市财政和人民银行*中心支行国库部门要密切配合，加强资金调度，确保预算资金及时到位，保证各项重点支出需要。
（二）在本体制实施前，中央和省、市出台的税收优惠政策，按照“收入与支出（返还）相对应”的原则，收入归哪一级财政即由哪一级财政兑现；各区要对现行的税收优惠政策进行认真清理，凡优惠政策到期的，一律停止执行。实施新体制后出台的税收优惠政策，按“谁定政策谁负担”的原则兑现，重大项目需市、区共同负担的优惠政策，须经市政府研究确定。
（三）各区政府、开发区管委会要安排使用好市下划的财权，强化预算约束。要进一步强化预算管理，保证各项资金及时足额到位。各区政府要根据各自的实际情况，调整完善区对街道（乡镇）的财政管理体制。
（四）各有关部门要配合市对区财政管理体制改革，科学合理地分解细化市区两级的事权，并按财权与事权相统一、财随事转、财随人走的原则，合理确定下划各区的财力基数，进一步加快推进城市管理重心下移工作步伐。各职能部门要制定资金使用细则和监管办法，确保专项资金预算安排和及时到位，发挥资金的最大效益。
五、几项具体规定
（一）严禁利用税收先征后返政策进行“拉税”。从2004年起，严禁任何部门和单位对已在我市范围内进行生产经营的企业实行税收先征后返，要求（或吸引）企业跨区变更纳税登记。对违反规定的，一经查实，除给予通报批评外，市财政将按其对企业的税收先征后返还数额，相应扣减所在区财力。
（二）实行税收属地征管。所有独立核算企业，一律按属地原则办理纳税。对确因企业生产经营地点改变需跨区办理纳税变更的，对年地方收入超过30万元以上的企业，由市国税、地税部门按季将跨区变更纳税的企业名单以及企业前一年度分税种入库情况提供给市财政局，由市财政核实后相应调整有关区的财政体制基数。对年地方收入小于30万元的企业，不调整区级财政体制基数。非因企业生产经营地点改变，一律不得跨区办理纳税变更。
（三）关于市区范围内企业转移到3县进行生产经营的税收征管及收入分配。从2004年起，对原在市区范围内进行生产经营的企业转移到3县进行生产经营的，税收分配兼顾市与区、县利益。
对市区范围内的企业在3县设立非独立核算分支机构的，其税收征管和缴库级次不作改变，对企业的税收增量，按销售收入系数分配办法计算，市财政按30%比例补助给企业分支机构所在县，市与企业所在区按分成比例分别承担。
对市区范围内企业转移到3县进行生产经营，并实行独立核算的，其税收由所在县国税、地税部门征管，其中，增值税、营业税、企业所得税、个人所得税四个税种地方留成部分（以下简称“四税”）按7：3比例分别解缴市、县财政金库，其他税种全额解缴县级财政金库。对年税收收入规模（转移前一年度税收实绩之和，下同）在200万元以下的企业，市财政按企业年度实际缴纳“四税”收入地方留成部分的40%补助给企业所在县；对年税收收入规模超过200万元的企业市与县不另行结算。年终，市财政以转移企业实际缴入市级金库的“四税”收入数以及各区共享税分成比例对转移企业原所在区给予补助。
（四）规范开发区财政管理。从2005年起，3个开发区财政预算报经市政府常务会议审查后，报送市财政部门并表汇总，提交市人大审议批准后执行。年度预算执行情况实行审计报告制度。
六、实施时间
一、现行财政体制的基本情况
（一）市对区财政体制
2003年，市对城区调整和完善了财政管理体制（宜府发〔2002〕48号）。体制规定，从2003年起，实行属地纳税管理体制，对税收实行中央、省、市、区四级分享，其分享比例分别是：增值税：中央75%、省8%、市10.2%、区6.8%。营业税：省30%、市42%、区28%。企业所得税：中央60%、省15%、市15%、区10%。个人所得税：中央60%、省15%、市15%、区10%。城市维护建设税：市100%。城市教育费附加：市100%。其他七小税种：市60%，区40%。
在该体制下，2006-2008年，区级分得的一般预算收入的税收收入占税收总收入的比重分别是24.58%，15.91%，15.08%，平均比重为16%，区财政上划税收的贡献率为84%。
（二）区对乡财政体制
2006年，我区在乡镇综合配套改革后，调整和完善了乡镇财政管理体制，实行“收入区级统管，核定支出基数，新增收益共享”的财政体制。核定体制支出基数1406万元。
从运行三年的情况来看，一是规范了区对乡镇的财政管理模式，有多少钱，办多少事，可以按既得财力合理安排乡镇财政预算。二是有招商引资新增收益共享的激励机制，三年共有3个乡镇按体制政策分得补助收入87万元，占体制基数的6%，相对调动了乡镇招商引资的积极性。三是对重大政策性增资给予了单项结算补助470万元，占体制基数的33%。
二、现行财政体制运行中存在的困难和问题
现行财政体制对××乃至整个城区经济和社会事业的发展，带来了一些现实利益和发展的动力，但是，财政体制在一定条件下运行一定时期后，也会出现一些与经济社会发展不相适应的方面：
（一）对经济发展的激励机制有待完善，税收结构及分享比例不尽合理
由于税收结构及各税种的分配比例不尽合理，使我区财力严重匮乏。现行市对区财政体制规定，城建税、教育费附加100%归市级所有，增值税、营业税、所得税、及其他小税种我区分享比例分别为：6.8%、28%、10%和40%。我区增值税、营业税、所得税、及其他小税种占税收收入的比例分别是:43%、12%、30%、15%。我区第三产业发展落后，开发起步较晚，稍高分享比例的营业税收入少；工业经济政府扶持性投入较大，增值税等高税收收入分成却少。我们以新发展一个企业年提供1000万元的增值税为例，现行财政体制下，中央分享750万元，省分享80万元，市分享102万元，区级仅分享68万元。然而，招商引资过程的投入、征地搬迁的费用、三通一平的投资、税费减免优惠等一切前期成本，远不止于此。因此，市对城区实行分税政策，应充分考虑地方经济发展的能动性和可持续性，对教育费附加、城建税、水资源费、排污费和土地出让金等具有专门用途的收入项目，应按照事权与财权相对应的原则确定分成比例，而不能依靠行政权力强行决定。
（二）体制在城区之间基本公共服务均等化方面体现不够明显根据《市人民政府关于调整和完善县市区财政管理体制的决定》（宜府发[2002]48号）精神，全市城区执行统一的财政体制。但是，我区与其它城区相比，基本公共服务均等化方面体现的不够明显。
1、城市建设方面。
体制规定各区的城市维护建设税属市级收入。西陵、伍家、东山享受了主城区公共设施提供的服务。
我区地处江南，属于近郊城区，不能享受主城区的公共设施提供的服务。建区以来，市对××区投入不多，区底子薄，城市化进程任重道远，所需的建设资金严重缺乏。2008年，××区入库城市建设维护税446万元，按现行财政体制只分得45万元的财力，只占入库数的10%。
2、财政供给范围方面。
一是教育经费负担不一样。西陵、伍家、东山、猇亭的初级中学属市级管理，而我区要承担四所初级中学380名教师、3592名学生的经费，以及五个乡镇的农村义务教育经费保障机制改革区级配套的相关费用。目前，我区共有14所中小学988名教师，7998名中小学生，全年教育支出2897万元，占区直部门支出的51%。学校面貌与江北城区学校相比差别很大，学校基础设施建设任务十分繁重，同时，还有××一中迁建债务520余万元。2008年，我区入库教育费附加227万元，按现行财政体制只分得152万元的财力，占入库数的53%。
二是卫生事业经费负担不一样。
西陵、伍家、东山没有或少有几所自己负担的医院，只有社区卫生室。而我区要承担4个乡镇卫生院经费，和53个村（社区）卫生室的支出。
3、乡镇机构及人员负担方面。西陵、伍家、东山、猇亭4个区，只有西陵、伍家各一个乡，相应的财政负担人员少，财政支出压力小。而我区要负担5个乡镇（街办）395人和25个部门的经费，以及乡镇特有的农村社会事务、新农村建设、村级组织阵地建设、生态家园建设、农村安全饮水工程、森林防火、抗旱防汛排涝和农村低保、农村五保对象、民政优抚对象等支出压力。
4、村级负担方面。其它区乡镇少或没有乡镇，也就少有或没有村级组织负担。而我区有53个村（社区），村干部229人，在村干部较低工资水平下，每年仍需要180余万元的财政支出负担。
5、干部职工待遇方面从规范津补贴前的标准看，我区未落实或未全部落实的个人待遇有：小伙食补助月标准为90元，实际发放40元；生活补贴只执行了规定标准的一半；出勤误餐补助市标准为420元，我区在职行政事业单位干部职工发放200元，教师及离退休人员发放100元；一般干部电话费未得到落实；全区所有干部职工均未享受住房货币化政策；民政优抚对象补助标准应按自然增长率逐年调整，也因财力不足，已有三年未作调整；卫生系统的差额补助2003年以来未作调整，特别是基层卫生院从事防疫保健等公共卫生工作的投入从未增加。
从规范公务员津贴补贴以后的标准看，××区执行的标准是人均每年14900元，而同在城区的西陵区、伍家区、猇亭区的标准分别为17159元、17089元、16450元。我区比同城的三个区分别低2259元、2189元、1550元，而这个标准也很难保证执行。
（三）财政收入级次划分比例不尽合理，收支平衡难2008年，按现行财政体制计算，市区按6：4比例分享收入，××区一般预算收入为3282万元，只占财政总收入17730万元的18.5%。而且受历史原因的影响，全区收入总体规模小，既得财力少。如果，按省管县（市）管理体制计算，我区从实际完成的总收入17730万元中，可分得财力7588万元，占总收入的42.8%，多得财力4306万元。
由于现行分税制财政政策使区级分享财力太少，财政收支严重不平衡。特别是最近两年，由于国家政策规定区级必须配套的项目支出负担大、干部职工调资支出负担重、规范公务员津贴补贴支出压力大，基础设施建设、招商引资项目支出没有财力支撑。从总体上看，财权与事权不匹配的情况日益显现，特别是在教育、卫生、社保、城市建设等方面存在财权与事权明显不配套的情况。但是，为了确保干部队伍的稳定、建设发展之需要和上级考核项目达标，区级配套支出必须落实。到2008年底，我区累计财政挂帐赤字已达到6792万元，6年年均挂帐赤字1132万元。
(四)乡镇财政运行中存在的主要困难我区现行的乡镇财政体制实行“收入区级统管，核定支出基数，新增收益共享”的财政体制。这个体制实际上就是区域经济一体化下的财政体制，该体制在平衡乡镇间分配差距、统一规划、统一招商政策、降低征税成本、维护财经纪律方面起到了很大作用，但是随着社会事业的全面发展，该体制也存在了一些不适应乡镇经济社会发展需要的问题。一是每二年干部职工正常工资调档升级和因此调增住房公积金、医疗保险、养老保险等没有纳入重大政策性增支补助范围，增加了乡镇财政负担。二是新增收益共享政策因市区财政体制下区级分享比例低，乡镇所得利益相应不足，其激励政策的作用不明显。三是全区统一安排的大型活动没有配套相应经费，增加了乡镇支出压力。四是宜万铁路、三峡翻坝公路等重点工程拆迁和长江铝业污染等问题引发群体上访影响社会稳定，增加了乡镇支出。五是乡镇债务特别是基金会借款没有还款资金来源，加大了乡镇财政困难程度。
三、完善现行财政体制的建议
（一）争取上级支持，进一步完善财政收支体制财政收入基数和财政支出基数是构成财政体制的两大基本要素。财政收入基数和支出基数是相辅相承的关系，是准确匹配财权与事权关系的重要依据。因此，建议市财政局重新核定财政收入基数和财政支出基数。
1、核定收入基数。根据《省人民政府关于进一步调整和完善分税制财政管理体制的决定》（鄂政发〔2002〕29号），按照税收属地管理和分税制政策，划分税种，比例分享，确定收入基数。建议市财政局考虑历史原因，重新核定我区税收分享比例，扣出中央、省分享部分后，市区按2：8比例分成。
如划分分享比例实在无法综合平衡，可设置一个或两个共享税种。在条件允许的情况下，尽可能的采用共享税基的办法。税基共享制的最大优点，可以使市区两级财政都能建立随经济发展而自动稳定增长的良性循环的基础之上，使财政收入具有高度的可预见性。
2、核定支出基数。支出基数分为基本支出和项目支出两部分。建议根据现行政策重新核定支出基数。基本支出基数。按现行财政供养人员、供养系数、城区平均工资水平、城区平均公用经费水平和工资及公用经费的自然增长率等参数，给定控制财政供养系数核定财政供养人员，计算出来的支出基数就是基本支出基数。其公式为：基本支出基数=核定财政供养人员×〔平均工资水平（1+工资自然增长率）+平均公用经费水平×（1+公用经费自然增长率）〕。或者：基本支出基数=核定财政供养人员×（平均工资水平+平均公用经费水平）×基本支出水平的自然增长率。
项目支出基数。一是按规定标准核定农业、科技、农村义务教育保障经费等法定支出项目基数；二是按规定标准核定卫生、社会保障、计划生育、交通、环保、城市建设、文化旅游等省、市政府规定的项目支出基数。
收支基数核定后，收入基数大于支出基数的部分，根据其整体经济实力和建设任务，建议采用以下结算办法：一是实行定额上解；二是实行比例上解；三是实行比例递增上解。支出基数大于收入基数的部分，根据其财政困难程度，建议采用以下结算办法：一是定额补贴；二是定额补贴，比例递增；三是定额补贴，比例递减。
（二）大力调整和优化财政支出结构。
为优化财政支出结构,进一步规范财政资金供给范围。解决财政供养人口和对事业单位包揽过多、负担过重的问题,实行“三不原则。即不推、不包、不揽。一是加快事业单位改革步伐。根据事业单位的不同情况，分别采取三种办法。对经营性的事业单位实行推向市场，财政逐步停止供养资金；对具有经营性、公益性双重性质的事业单位，考虑其收入条件和能力，适当核减其补贴或上交；对靠财政拨款的事业单位，如学校等，其经费保证。二是财政逐步退出经营性、竞争性投资领域。除了基础设施、公益事业、事关全市经济社会发展的支出外，集中财力，保证政府机关的正常运转和干部职工工资的发放，保证教育、科技、扶贫等重点公益事业支出的需要。三是加大对建立社会保障体系的支持力度。一方面，通过多渠道筹集社会保障资金，加大社会保障支出占财政支出的比重，制定与经济发展水平及各方面承受能力相适应的社会保障标准，严格管好用好社会保障资金。另一方面坚决确保离退休人员、失地农民养老金和城镇、农村居民最低生活费的及时足额发放，维护社会稳定。
（三）积极探索区域经济一体化的财政体制，加快经济快速发展
我区作为城区的近郊，虽然具有广阔的土地、丰富的旅游源等，但由于行政区划的阻隔，无法承接市级及主城区资金、技术、人才项目等优势的辐射，经济发展潜力还远远没有得到应有的发挥。宜昌、××要想获得更大的发展，就必须打破行政区划的界限，积极探索宜昌区域经济一体化的财政体制，在坚持“财政统一，规划统一，市场统一”的原则下，市区两级在财政投资项目建设方面实行统一规划、统一管理，在土地、财政、税收等方面实行统一的政策，实现更高层面的融合。
实现“财政统一”
有利于推进公共财政框架的构建。由于经济发展水平与历史原因，市及各县市区财政运行呈明显的生产型特征，政府包揽过多，加大了财政运行的压力与风险。推行“财政统一”既是市区财政并轨对接的过程，也是市区财政活动“有所为，有所不为”的筛选过程，有利于公共财政框架的构建。实现“财政统一”
有利于净化投资环境。区域经济一体化的全面展开，为新一轮的招商引资和资产重组提供了广阔的平台。“财政统一”有利于加大政策的透明性和简化性，提高办事效率；有利于统一财税优惠政策，避免恶性竞争；有利于发挥财政监督职能，规范国企产权交易，遏制国有资产流失。
实现“财政统一”有利于公共服务均等化。“财政统一”的统一性其实也是一种公平性，它通过为全体社会成员提供一视同仁的服务，来营造一种公平的社会价值观和稳定的社会环境。应充分利用财政机制中的诸如转移支付“劫富济贫效应”，缩小区与区、县与区之间公共产品和公共服务的差距，这是“财政统一”的核心内容，也是“财政统一”的切入点，当然也是一体化的应有成本。
实现“财政统一”有利于对既定财税等优惠政策进行清理、检查。首先统一优惠政策口径，防止政出多门，各自为政。第二要定期检查既定优惠政策的落实情况。防止优惠政策到了不同层面有不同的解释，确保政策连贯性和统一性。可以尝试性地建立外来投资者满意程度的反馈机制，建立优惠政策兑现的复查制度，建立违反既定政策的惩戒制度。
（四）建议调整体制时，充分考虑××区沉重赤字包袱，以便××区轻装上阵，进入经济发展的快车道××区在现行财政体制下，收入总体规模小，区级税收分享更少，财力十分有限。在市政府和市财政局的大力关心和支持下，基本保障了干部工资发放、机关运转。为了使××区能够有一个更好的发展环境，建议市财政局在调整财政体制时，充分考虑××区沉重的财政赤字包袱这一实际困难，每年通过困难性转移支付方式解决一部分，我区从每年享受的激励性转移支付补助中解决一部分，通过3到5年时间逐步消化财政赤字。
（五）适时调整乡镇财政收支基数
在维持现行财政体制不变的前提下，对乡镇财政收支基数重新核定调整。根据乡镇所承担的事权对支出基数实行“零基预算”的方式重新核定。在争取市对区的财政体制调整后，加大对乡镇发展经济的激励政策的力度。
关键词：中央；地方；财政关系；集权；分权
一、中央与地方财政关系在我国的实践
自新中国成立以来，我国中央与地方的财政体制改革一直走在各项改革的前沿。中央与地方的财政关系可以分为三个阶段：
(一)第一阶段：1950～1978年
从建国伊始到1978年改革开放之前，我国大体上实行过两种类型的财政体制。一种是真正高度集中统一的财政管理体制，即国家财权、财力集中在中央，对地方基本上采取统收统支的办法。另一种是划分财政收支，适当下放财权的分级财政管理体制。在这段时期内，中央与地方关系的演变大体上画出了一条“两上两下”的轨迹：50年代初，中国建立的是高度集权的统收统支模式；1958年进行了第一次分权试验，但却以失败告终。随之而来的三年调整时期又重新强调集权，原本已下放到地方的权利被逐渐收回；1971～1973年是第二次财政分权的尝试。推行了“财政收支包干”体制；到1974～1975年，为了稳定中央财政，又试图重新收权，改行“收入按比例留成、超收另定分成比例、支出按指标包干”的办法。由此我们看到，虽然这段时期内财权有放有收，但总的趋势是朝着分权的方向变化。可以说，这一时期，我国对财政分权改革的探索已经迈出了第一步。
(二)第二阶段：1978～1994年
20世纪80年代以来，中央与地方的财政关系发生了重大的变化，在全国范围内普遍实行了各种形式的财政地方承包制，中央财政和地方财政开始“分灶吃饭”。具体来说，从改革开放到分税制实行之前，我国的中央与地方关系共发生过三次重大的变化。即1980～1984年的“划分收支、分级包干”体制；1985～1988年的“划分税种、核定收支、分级包干”；1989～1993年的“收人递增包干”体制。这三次财政管理体制改革的共同点是，在划分收支的基础上，分级包干，自求平衡，所以，一般在理论界被统称为分级包干体制，或称为“分灶吃饭”体制。
与集中的财政体制相比，财政包干增加了地方政府扩大收入的动力，大大调动地方政府理财的积极性，很大程度上促进了地方经济的发展，确实比原有的体制有很大进步，但在执行过程中，其弊端也是明显的。第一，伴随财政资源所有权的部分转移，产生了免费搭车问题。通过减少向中央政府的上缴，地方政府可以获得更快的经济增长。尽管法律并未赋予地方政府改变税率和税基的权利，但因为中央政府缺少严格的税收法律和由中央控制的税收管理体制，地方政府事实上控制着实际税率和税基。第二，助长地方政府肓目投资和重复建设。财政包干强化了地方的本位利益机制，促使地方不顾国家产业政策和市场的需求变化，把大量资金投向价高利大的烟厂、酒厂、纺织厂、家用电器厂等加工工业，导致了地区间产业结构趋同．造成不必要的重复生产和重复建设，恶化了资源配置，降低了经济效率。第三，加剧了地区封锁和经济割据。有些地区以实现本地财政利益为准则．对市场和商品流通进行不合理干预，或者是人为地阻碍本地资源向外地流动，或者是堵截外地产品进入本地市场，不利于全国统一市场的形成。
(三)第三阶段：1994年至今分税制模式
1 分税制主要内容
(1)中央与地方的支出划分。在支出划分方面，中央财政主要承担着国家安全、外交和中央国家机关运转所需要经费，协调地区经济发展，实施宏观调控所必需的开支以及由中央直接管理的事业发展支出。地方财政主要承担本地区政权机关运转所需要的支出以及本地区经济、事业发展所需要的支出。
(2)中央与地方的收人划分。在收入划分方面，依照事权与财权相结合的原则，按税种划分中央与地方的收入，将维护国家权益、实施宏观调控所必需的税种划为中央税；将适合地方征管的税种划为地方税，并充实地方税税种，增加地方税收入；将与经济发展密切相关的主要税种划为中央与地方共享税。
(3)中央财政对地方的税收返还。在分税制改革的初期，为了保持地方的既得利益逐步过渡到规范化的财政体制，还实行了税收返还制度。中央财政对地方税收返还的数额以1993年为基数年核定。按照1993年中央从地方净上划的收人数额(即消费税加75％的增值税减中央下划收入)，1993年全额返还给地方，以保证地方原有既得利益，并以此作为以后中央对地方的税收返还基数。1994年之后，税收返还额在1993年的基数上逐年递增，递增率按全国增值税和消费税的平均增长率的1：0.3系数确定，即上述两税全国平均每增长1％，中央财政对地方的税收返还增长0.3％。如果1994年以后中央净上划收入达不到1993年基数，则相应扣减税收返还的数额。
2 实行分税制取得的成效
(1)促进财政收入高速增长，充分调动了中央与地方“两个积极性”。1994～2003年，我国财政收入年均增长17.4％，其中，中央收入增长16.1％．地方收入增长19.3％，实现了中央与地方的“双赢”。我国财政收入占gdp的比重由1993年的12.6％提高到2003年的18.6％。随着财政实力的增强，社会保障、科技教育、农业、基础设施等社会公共领域的财政投入大幅度增加，有效地保障了各项重大经济体制改革的顺利进行。
(2)增强了中央政府的宏观调控能力，促进了国民经济和社会持续快速健康协调发展，保证了国家的长治久安。分税制改革前，中央财政收入很大程度上依赖地方上缴，改革后这种状况发生了根本变化。2003年，中央财政收入占全国财政收入的比重为54.6％，比1993年的39％提高了15.6个百分点。中央财政收入规模的壮大，增强了中央政府的宏观调控能力，促进了国民经济的持续稳定快速发展和国家的长治久安。
3 我国实行分税制中出现的问题
(1)中央与地方事权划分不清，这是分税制问题中最主要的。多年来，政府与市场的职能一直没有界定清楚，政府包揽太多的状况始终没有改变，中央与地方的事权也划分不清。分税制后，在财权越来越集中的同时，政府的基本事权却在下移，地方政府承担了许多本应由上级政府承担的职能，地方财政支出的总量不断上升。表现：一是本应由中央政府承担的收入再分配功能，转嫁给了地方政府。从国家财政对缩小地区差距的作用来看，2005年中央财政支援不发达地区的支出只占3.41％，地方财政则占到96.59％。中央政府对地区差距的宏观调控能力较弱，从具有很强收入再分配性质的抚恤和社会救济支出、社会保障补助支出及行政事业单位离退休经费来看，中央财政支出所占的比重分别为0.75％，13.02％和8.49％，地方政府承担了主要部分，分别为99.25％，86.98％。91.51％。而根据公共经济学的基本理论和国际惯例，具有再分配性质的社会保障和社会救济的支出几乎都应由中央政府提供。二是基层政府的支出责任尤其沉重。我国近70％的公共支出发生在省和省以下，其中，55％以上的支出发生在市、县、乡三级，尤其是县乡两级担负着沉重的支出负担。
(2)收入划分不规范。现行分税制在收入划分上既有按税种、税目划分，又有按行业、隶属关系划分。企业所得税按隶属关系分别划归中央和地方，导致地方政府为追逐税收利益而大搞重复建设，结果各地结构趋同现象严重。此外．中央与地方共享税采取收入分享制，税收分享只是给地方一定的财力，而税种、税率的确定权却在中央，这一方式尽管比较简单易行，但存在税收分享比例是“一刀切”的缺陷，因而不能区别各地方的财政能力，不利于达到缩小地区财力差别，实行资金再分配的目的。
(3)转移支付制度不完善。规范化的分税制能够通过财政转移支付实现各地区的均等化，缩小地区间的差距。到了2006年，我国人均财政收入最大值地区(上海8683.60元)是最小值地区(西藏518.17元)的16.76倍，人均财政支出最大值地区(上海9892.93元)是最小值地区(安徽1538.84元)的6.43倍。由于我国目前的税收返还以维持地方既得利益的基数法进行分配，体现了对收入能力强的地区的倾斜原则，这使得转移支付不仅没有实现地区收入均等化的目标．反而加大了地区间的收入差距。另外，均等化转移支付规模小，税收返还和专项转移支付规模偏大。
二、完善分税制的对策建议
1 转变政府职能，在此基础上，明晰各级政府的事权与财权。政府间事权和支出责任的合理有效划分是规范政府间财政关系、完善分税制的基础。事权的划分是最重要的，是财权划分的基础。只有事权与财权相一致，政府履行职能才有物质保证。因此，完善分税制，一是转变政府职能，明确政府与市场的职能。将那些政府部门不该管、管不了或管不好的微观经济活动及其相关事务，那些本来可由市场机制去解决的问题，逐步从财政的供给范围中剥离出去，并以此为依据重新界定国家财政的支出范围。二是从中央与地方政府的职能划分和公共产品的受益范围这两个层面，合理划分各级政府的事权，并把各级政府的事权用法律形式固定下来；然后，根据财权与事权相统一的原则，确定各级政府的支出与财权。属于全国性和跨省(自治区、直辖市)的事务，由中央管理，以保证国家法制统一、政令统一和市场统一。属于面向本行政区域的地方性事务，由地方管理，以提高工作效率、降低管理成本、增强行政活力。属于中央和地方共同管理的事务，要区别不同情况，明确各自的管理范围，分清主次责任。按照上述总体原则，省以下各级政府的支出责任也要进行合理划分。
2 完善税制，合理划分收入。在收入的划分上，除了要考虑中央的宏观调控外，还应考虑满足地方政府行使职能的需要，更重要的是要有利于全国统一市场的形成，有利于生产要素的合理流动和资源的合理配置。在完善现行税制的基础上重新合理划分收入，与此同时，还要稳妥推进税费改革，规范税费关系，把税收作为政府收入的主要来源；实现政府收入机制的规范化；依靠培植税源，加强征管，提高征收效率，实现收入的稳定增加。这样，中央和地方都将有较为稳定的财政收入来源来保证其履行职能的需要。
3 完善转移支付制度，推进各地区协调发展。(1)统一转移支付标准，以“因素法”代替“基数法”。并以此作为确定转移支付数额的尺度，减少自由裁量的转移支付，增加公式基础分配的转移支付，并加大中央对地方转移支付的规模和力度。(2)缩小税收返还和专项转移支付规模，扩大均等化转移支付规模。同时，应大幅度削减专项转移支付的配套要求，对于贫困地区。其资金配套率应低于其他地区。
【摘要】现行财政体制的诸多内容仍不能适应市场经济体制的要求,重要表现就是财政制度的内容与市场经济内在的公平竞争原则相悖。今后,产业政策、区域经济政策等宏观经济政策的制定,应充分考虑宏观经济政策对公平竞争所造成的危害,应充分考虑这些政策的实施是否能收到预期的收益及这些收益能否弥补因公平竞争原则受损而导致的社会福利损失。
【关键词】财政体制；财政政策；竞争；冲突；协调
【正文】
一九九四年财政体制改革的功效不容否定。但同样不容否定的是,现行财政体制还存在许多亟待解决的问题:如财政收入占GDP的比重过低;财力不足,预算外资金过多,管理不规范;政府采购制度与国际惯例相差较大;转移支付制度不规范、不科学;财政法制化程度不高,缺乏一个完整的法律体系。[1]针对如上缺陷,近几年学术界就如何完善财政体制进行了认真探讨:既有从宏观层面对财政体制改革的总思路如改革的指导思想、基本原则、目标和任务等进行勾勒的,也有从微观层面就单项财税制度如财政转移支付制度、所得税制度等进行具体而微设计的;既有对发达国家的财政体制进行研究,为我国财政体制改革提供借鉴经验的;也有从国际惯例、从“入世”角度对我国财政体制的完善提出具体对策的。本文拟从竞争法的角度对财政体制的缺陷作一反思与检讨,并以此为基础,就如何完善现行财政体制提出一管之见。
一竞争法是调整竞争关系与竞争管理关系的法律部门。竞争关系,即市场主体间在竞争过程中形成的社会关系,而竞争管理关系则指国家职能部门在依照职权监督、管理市场竞争过程中所形成的社会关系。财政体制是一国财政制度的总称,它由各项具体法制制度如税收法律制度、政府采购法律制度及转移支付制度等构成。从法律层面考察,这些制度属于财政法范畴。财政法属于宏观调控法,与作为市场规制法的竞争法没有必然联系。
但将财政法与竞争法置放于健全社会主义市场经济体制这样的历史背景考量,我们发现,两者间的联系客观存在。系统论认为,“什么事情都是一个系统,而且有一个结构。而这个结构之中存在着相互作用”。“处理一个问题,必须把这个问题有关的部分联系起来考虑”。[2]竞争法与财政法虽属于两个不同法律部门,但它们同属于经济法,同属于市场经济法律体系的组成部分。竞争法以排除、限制、禁止不正当竞争和垄断,保障优化资源配置所必需的公平竞争秩序不被任何强力破坏为己任,而财政法则以规范国家财政收入、支出及财政管理活动,确保国家财政收入分配功能、宏观调控功能、监督功能的实现为己任。两者相辅相成,共同为市场经济体制的建立与完善服务。但比较而言,竞争法在市场经济法律体系中更具有基础法地位,这是由竞争机制在市场经济中的地位与作用决定的。市场经济是竞争经济,市场对资源的优化配置只有通过竞争机制和价格机制的作用才能实现。如果竞争机制不完善,那么,市场经济就不可能真正建立起来,市场配置资源的功能优势也就无以发挥。竞争法的基础法地位,要求其他法律制度特别是保障政府干预的宏观调控法如金融法、财政法、产业法等不得含有严重违犯竞争法原则的内容。
二根据竞争法基本原则尤其是公平竞争原则,对现行财政法律制度的内容予以考察,不难发现,许多内容不符合公平竞争原则的要求。
第一,差别税率不符合公平竞争原则的要求。差别税率,即国家对同类纳税义务人设定不同的税率。我国税收法律制度的差别税率大致有四种:不同所有制企业的差别税率;内资企业与外商投资企业的差别税;不同地区企业的差别税率;不同行业或不同产业的差别税率。第一种差别税率在1994税制改革以前较普遍,税制改革后,随着内资企业所得税税率的统一,已基本消除。当前税制中的税率差别主要是后三种,其中又以内资企业与外商投资企业的税率差别和不同地区间企业的税率差别较常见。《外商投资和外国企业所得税法》(1991)对外商投资企业给予了许多税收优惠,如减半征收所得税、“二免三减”、再投资优惠等。这是外商投资企业与内资企业税率差别的主要例证。不同地区企业的税率差别,可从《国务院关于实施西部大开发若干政策措施的通知》(2000)中略见一斑。该《通知》规定,设在西部地区的企业可享受下列税收优惠政策:对国家鼓励类产业的内资企业和外商投资企业,在一定期限内,减按15%的税率征收企业所得税;民族自治地方的企业经省级人民政府批准,可以定期减征或免征企业所得税;新办交通、电力、水利、邮政、广播电视等企业,企业所得税实行两年免征,三年减半征收。税率差别有某些合理性,如给外商投资企业税收优惠可低成本、低风险吸引外资;对设在西部地区的企业给予税收优惠,可吸引投资者到西部投资,从而促进西部地区经济、社会与文化的发展,缩小东西部地区的差距;对不同行业或不同产业给予税收优惠,可以优化产业结构、提升产业国际竞争能力等等。然而差别税率的缺陷也非常明显。公平竞争原则要求一切市场竞争主体享有同样的权利,承担同等的义务。税收是企业承担的最主要义务,按公平竞争的要求,所有企业担负的纳税义务应该是平等的。体现在税率上,就是税率的统一。如果税率不统一,就违犯了公平竞争原则。
第二,建立在基数法基础上的过渡期财政转移支付制度,不利于异地间企业的公平竞争。财政转移支付制度是现代市场经济体制中用于处理中央与地方政府财政关系的基本制度,其主要功能是平衡中央与地方政府间、地方政府间的财政收支不平衡和发展差距。从本质上说,财政转移支付制度与公平竞争原则并不相悖,相反,它在一定程度上还具有促进企业公平竞争实现之功能。尽管这种功能并非由制度创制者刻意设计,但它客观存在。因为财政转移支付制度能促进欠发达地区交通条件、教育条件、医疗卫生条件的改善,促进政府公共服务水平的提升,从而使欠发达地区的企业能享有与发达地区的企业基本相同的生产经营环境和生产经营条件,使自然条件、历史条件等客观因素引致的欠发达地区与发达地区企业竞争不平等的现状得以改变。
现行财政转移支付制度是以基数法为基础的过渡期转移支付制度。这种制度非但没有促进地区之间的发展平衡,反而使地区差距不断扩大。原因在于:(1)税收返还的依据是以1993年度地区财政收入为基数,而不是采用世界各国通用的因素法(即根据经济发展水平和财政能力等因素确定),形成“富者多返还、贫者少返还,一省一率,一省一额”,加大了地区差距。(2)实施分税制后,消费税、增值税增量的大部分上缴中央,增量的30%留给地方,这一措施的目的在于要逐步增强中央财力,同时也鼓励地方开辟税源财力。问题的根源在于地方财政支出增长部分是否有相应潜在收入增长做依托。由于发达地区过去征税存在“藏富于地方”的普遍作法,其潜力之大自不成问题,而落后贫困地区则相反,其财政自给能力较低、财政缺口较大。在中央拿走增值税增量大头后,地方财政更是捉襟见肘。与原有包干制相比,地区自有财力相对下降。同时,随着时间的推移,中央财政对不同地区在财力上的倾斜和照顾呈递减趋势。[3]这使东西部地区的发展差距进一步扩大。
地区差距的拉大,导致生产要素尤其是人力资本和资金在地区间不均衡的流动,即导致人才和资金大量流向财政净受益较高的地区。这种情势将使不同地区的企业的产品在技术含量与生产成本等方面产生较大差异,使欠发达地区的企业在与发达地区企业的竞争中处于明显不利的地位。
第三,事权划分不清及按所有制性质与行政隶属关系划分收入的办法,导致财政直接投资于民间产品或行业,违犯了公平竞争原则。明确的事权划分是健全财政体制的基础。根据国家与市场关系的一般理论,市场经济条件下的国家,其事权范围应严格限于“市场失灵”领域,即限于提供公共物品、保护宏观经济稳定、使经济外部性内在化、限制垄断、调节收入和财富分配、弥补市场的不完全性和信息不对称性等方面,而不得投资于竞争性行业或产业,与民夺利。中国情况比较特殊,国家事权范围比市场经济发达国家要宽些。根据中央十四届三中全会的决定,中央政府管理经济的职能主要是:(1)制订和执行宏观调控政策;(2)搞好基础设施建设;(3)创造良好的经济发展环境;(4)培育市场体系、监督市场运行和维护平等竞争;(5)调节社会分配和组织社会保障;(6)控制人口增长;(7)保护自然资源和生态环境;(8)管理国有资产或监督国有资产经营。显然,投资于竞争性行业或产业,也不应是中国政府的职能。但因现行财政体制事权划分不清,结果该管的事情没有管理好,不该管的事情又管了很多。同时,当下实行按企业所有制性质和行政隶属关系划分中央与地方企业所得税收入的办法,这更加刺激了地方财政资金投资于竞争性行业或产业的积极性。政府投资于竞争性行业或产业与公平竞争原则是不相容的,因为在竞争性活动中,政府只能是竞争规则的制定者,竞争活动的裁判员,它是不能作为运动员参加比赛的。如果裁判员又充当运动员,就违反了游戏规则。
三财政制度严重违背公平竞争原则,必然会对一国经济产生某些消极影响。从经验层面考察,这种消极影响主要表现在两个方面:一是外商投资企业在中国市场上不断做强做大,内资企业严重亏损、甚至破产;二是导致地区封锁。
因内资企业与外商投资企业税负差别显著,因此内资企业在竞争中很难与外商投资企业处于同一起跑线上。两者竞争必须会产生如下结果:外商投资企业在中国市场上做强做大,在许多行业如化妆品、通讯器材、电脑等占据优势,甚至形成独占地位。而内资企业要么通过“寻租”渠道享受外商投资企业待遇,要么接受不平等的竞争条件,在残酷的市场竞争中走上破产或被兼并的道路。地区间差别税率的存在,使异地间企业不能展开公平竞争。以基数法为基础的财政转移支付制度导致地区差距扩大,恶化了欠发达地区的投资环境,降低了欠发达地区的投资吸引力,这些因素反过来进一步降低了欠发达地区财政收入和支出能力。按所有制性质和行政隶属关系划分企业所得税收入加强了地方财政投资于竞争性行业的激励。为了阻止本地资金、资源流向外地市场,为了阻止外地企业产品进入本地市场与本地企业竞争,确保本地财政收入,各地方政府采取了一种使令“亲者痛、仇者快”的手段———实行地区封锁。
现行财政制度之所以存在诸多与公平竞争相冲突的内容,并导致一些原初不曾希望发生的后果,原因有多方面。最关键的原因是财政制度的创制者缺乏公平竞争理念。前文已然指出:“市场经济是竞争经济,完善的竞争机制是市场经济优化资源配置赖以实现的前提条件;公平竞争是市场经济的基本原则,国家的各项法律制度不能违反这一基本原则。虽然不能强求国家的各项法律制度不得越“雷池”一步,虽然本文也承认国家出于履行优化产业结构、解决地区发展不平衡等职能的需要,不可避免地会制定一些与公平竞争相冲突的财政政策或制度。但笔者仍坚持以下主张:即使是为了优化产业结构或解决地区发展不平衡的需要,财政制度的制定和实施也不能将公平竞争原则完全置之不理。相反,立法机关在制订产业政策或区域经济政策时,应充分考虑这些政策对公平竞争所造成的危害,充分考虑这些政策的实施是否能收到预期的收益及这些收益能否弥补因公平竞争受损而导致的社会福利损失。唯有如此,才能使市场经济体制健康发展。
基于对公平竞争在市场经济中基础地位的认知,本文认为,中国的财政体制改革整体上应坚持公平竞争原则,各项具体财政制度的创建与完善,应有利于促进市场主体间包括政府间及企业间的公平竞争。
首先,税收法律制度的建立与完善应有利于市场主体间的公平竞争。公平原则是各国税收法律制度的基本原则之一,其内容包括社会公平与经济公平两方面,社会公平原指每个纳税人都应缴纳相同数额的税,即税额绝对公平。现代意义的社会公平指税负的相对公平,包括横向公平与纵向公平两个层面。横向公平指纳税能力相同的人应负担相同的税,纵向公平指纳税能力不同的人负担的税负不应相同。经济公平的内容也包括两个层面:首先,要求税收保持中性,即对所有从事经营活动的纳税人,要一视同仁,同等同待,以便为经营者创造一个合理的税收环境,促进经营者进行公平竞争;其次,对于客观上存在不公平的因素,如资源禀赋差异等,需要通过差别征税实施调节,以创造大体同等或者说大体公平的客观竞争环境。[4]通过对税收公平原则内容的剖析,我们了解到,公平竞争不仅是竞争法的基本原则,而且也是税收法律制度固有的原则。坚持公平竞争,不仅仅是竞争法对税收法律制度的基本要求,而且也是税收法律制度自身不断走向完善的内在需要。
其次,财政转移支付制度的建立与完善应有利于改善欠发达地区的竞争环境,有利于提升欠发达地区市场主体的竞争能力。分税制财政体制改革,调动了地方政府发展经济的积极性,同时也强化了地方政府的竞争意识,这正是财政体制改革所期望出现的。因为竞争可促使地方政府提高服务质量、改善投资环境,从而有利于生产要素在地区之间的流动,有利于资源的最优配置。但因自然条件、历史条件殊异,不同地区间经济、社会、文化发展状况各不相同,因此地方政府提供的公共服务水平也有差异,不同地区的投资环境也有差异。这两方面的差异使异地间企业的竞争条件天生就不平等。政府财政转移支付制度的目标是,通过一般转移支付与特殊转移支付手段,使地区间财政能力均等化,促进各地经济均衡发展,并最终达到社会公平。尽管财政转移支付制度并不担负维护竞争秩序之任务,但这种制度实施的结果客观上可以改变欠发达地区市场主体的竞争条件。如果我们在建立或完善转移支付制度时,也将改善欠发达地区的竞争环境,提升欠发达地区市场主体的竞争能力作为一项目标考虑,则可使原本作为“输血”机制的财政转移支付制度具有“造血”功能,并反过来促使转移支付之目标更容易实现。
最后,政府采购制度的建立与完善应体现公平竞争原则。政府采购是各级国家机关、实行预算管理的事业单位和社会团体,使用财政预算内资金和预算外资金等财政性资金,以购买、租赁、委托或雇用等形式获取货物、工程和服务的行为。对于政府采购行为,本来应由专门的政府采购法来调整,而不由竞争法调整。但现代社会政府采购数量大,具有“买方垄断”性。因此,各国或在政府采购中规定政府采购必须遵循公平竞争原则,或直接将政府采购纳入竞争法的调整范围。如德国就把政府采购作为《反限制竞争法》(1998)的重要组成部分。我国的政府采购已具有相当规模,而与之配套的法律制度却极不完善且十分零散。鉴于政府采购实践中存在许多问题,因此,学术界有许多学者建议尽快制定政府采购法,以完善政府采购制度。对此,应予充分肯定。本文要特别强调的是,中国的政府采购,必须贯彻公平竞争原则,因此,在政府采购立法时,要将公平竞争原则作为政府采购的基本原则写入政府采购法。
【注释】
[1]王健.现行财税体制存在的问题及其改革的政策取向[J].经济研究参考,2001,(19).
[2]吴世宦.法治系统工程学[M].湖南人民出版社,1988.3.
[关键词]民族自治地方；税收；自治权
税收关系着地方财政运行和经济发展。1994年的分税制改革，本质上是分税不分权，税权高度集中于中央而忽视了地方的税权需求。时至今日，学术界、实务界普遍认为应将适当的税权下放于地方，以实现制度资源的合理配置。不过，在进一步改革和完善分税制的过程中，民族自治地方处于何种位置?自治地方享有的税权范围是否无差别于其他的省、直辖市?等等，人们对这些问题还是罕有论及。笔者以为，在新一轮的税制改革中，应当充分考虑到民族区域自治这一基本政治制度的要求和民族自治地方的经济特性，税权配置要尊重和体现民族自治地方的自治权，使自治地方享有比其他省、直辖市更广泛、灵活的税收立法权和管辖权。简言之，民族自治地方应当享有较非自治地方更为内容丰富的税收自治权。
一、民族自治地方享有税收自治权的法理分析
(一)我国实行民族区域自治的基本政治制度，决定了民族自治地方应当享有适当的税收自治权
国际上通行的税权划分模式主要有三种：以美国为代表的分权型、以法国为代表的中央集权型和以日本为代表的分权与集权相结合型。采用哪一种模式，关键决定于一个国家的政治经济体制。
我国实行的是二级分税制，采纳了分权与集权相结合的税制模式，这在总体上与我国的政治制度是相适应的。不过我国的分税制也还有一些不完善的地方，未能充分反映民族区域自治制度的特点。民族区域自治是中国共产党运用马克思列宁主义解决我国民族问题的基本政策，是国家的一项基本政治制度。民族区域自治的核心是自治权。自治权是宪法赋予的地方性权力，该权力受到国家的领导和监督，是国家权力系统中的一个组成部分。各自治机关在自治权的落实过程中，自治权具有与其他国家权力同等的权威性，不可随意地更改。鉴于此，我国分税制应当与民族区域自治这一基本政治制度相适应，在税权划分上，应将部分具有地方特色、反映民族需求的税权授予民族自治地方，让民族自治地方拥有适当的税收自治权。
本质上，民族自治地方的税收自治权仍然是国家税权的一部分，是国家公共权力的一种具体表现。但是在权力的内容、特征上，它与一般地方政府享有的税权是有区别的。其原因在于，民族自治地方的自治机关与一般地方机关的行政职能存在一定差别。“我国民族自治地方的自治机关在中央的统一领导下，既行使同级一般地方国家机关的职权，同时还行使宪法、民族区域自治法和其他法律规定的自治权，所以自治机关享有财税自治权是与其法定职能密不可分的。”因此，与一般地方享有的税权相比，民族自治地方的税权具有自治权特性，其内涵与外延更为宽泛、丰富。
(二)民族自治地方拥有与社会经济状况相适应的税收自治权，符合分税制的要求
分税制其实是中央与地方之间的财政分权，主要任务之一就是要在政府间实现事权、财权、税权的统一，实现财政分配关系的规范化。按照公共产品理论，政府最主要的职能是提供公共产品，公共产品是分层次的，并非所有的公共产品都应当由一级政府统一提供，不同层次的公共物品应当由中央政府和地方政府分别提供。而政府提供公共产品的过程也就是财税承担支出责任的过程，只有在中央政府与地方政府之间实行财税分权，才能保证地方政府提供地方性公共产品的可能性与可行性。无论采用哪种税权划分模式，都必须充分考虑各级政府提供公共产品的范围及其财政能力，体现财权、事权相一致的原则。就我国而言，区域经济发展严重不均衡，各个地方对不同层次的公共物品存在着不同的偏好和需求，因此，在分税制的改革和完善中，必须根据地方的具体经济发展状况，合理划分税权。
1994年的分税制改革，在税权划分上采用“一刀切”的办法，在东部与西部、民族自治地方与非自治地方之间都实行无差别的税收制度。这种不区分经济差别、民族差别的做法，没有充分反映出民族自治地方的经济类型、发展需求、风俗习惯等社会情况，结果是导致民族自治地方的财税自给能力不足，财税调控能力疲软，财政赤字严重，不少地方陷入“吃饭财政”的困境。在这种财权与事权不匹配的情形下，自治地方根本就无力向社会提供数量足够、有质量保证的公共产品。如果说在当时是有利于国家税制统一的，那么时至今日，则必须进行相应调整。我们应当承认，与东部等非自治地方相比，主要位于西部的民族自治地方在经济、教育、社会保障等各方面都普遍落后，自治机关在公共产品的供应上严重不足，而且形成了社会发展落后——公共产品供应不足——社会发展落后的恶性循环。如果不能保障、落实民族自治地方的税收自治权，不在财税方面给予民族自治地方更大的制度空间，而仅仅是与其他地方一样承受无差别政策，那么是不能调动民族自治地方的积极性的，只会加剧民族地区与其他地区的社会差距，影响各民族共同繁荣、共同富裕目标的实现。因此，我们必须继续深化分税制改革，根据社会经济发展状况，赋予民族自治地方灵活、务实的税收自治权，从而实现事权、财权、税权的统一。
二、目前影响民族自治地方税收自治权的主要制度因素
1994年实施的分税制仍沿袭了计划经济体制的中央统一税政的税收征管体制，税权的纵向划分缺乏一个统一、稳定的规则，税权高度集中于中央。对此，普遍认为这种只分税不分权的分税制，并不是本质意义上的分税制，没能实现中央和地方政府“财权、税权、事权相一致原则”。民族自治地方在此背景下要求税收自治权，必定是障碍重重。究其原因，除了思想认识不到位、利益纠葛难断清外，从法律上说，还存在如下制度因素：
(一)民族自治地方没有与自治权相适应的地方税收立法权
实行分税制，要害不是分钱，而是分权。税权是根本，而税收立法权又是根本的根本。如果税收立法权分配得当，其他税权的配置就会相对容易。
上面已经谈到民族自治地方应当可以享有税收自治权，其中当然包括了税收立法权，因此自治地方可以在不同宪法、法律和行政法规相抵触的情况下制定地方性税收法规。但是，1993年《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》规定：“中央税、共享税以及地方税的立法权都要集中在中央”。《国务院批转国家税务总局工商税制改革实施方案的通知》规定：“中央税和全国统一实行的地方税立法权集中在中央”。按照这些规定的要求，几乎所有地方税种的税法、条例及其实施细则都是由中央制定与颁发的。换句话说，地方制定税收法规实际上是不允许的，地方税收立法权有名无实，这是在“合理分权”中要着重解决的问题。《民族区域自治法》第34条规定：民族自治地方的自治机关在执行国家税法的时候，除应由国家统一审批的减免税收项目外，对属于地方财政收入的某些需要从税收上加以照顾和鼓励的，可以减税和免税。依照此规定，民族自治地方只能够享有非常有限的税收减免权，而不是具有自治权性质的税收立法权。
从2000年西部大开发以来，国家连续颁发《关于西部大开发税收优惠政策问题的通知》、《关于落实西部大开发有关税收政策具体实施意见的通知》等文件，在民族自治地方实施了一系列税收优惠政策，并将一些税收管理权限下放给地方，如省级人民政府有权批准减免民族自治地方的内资企业的企业所得税等。但是这类规定离税收立法权的内容还相去甚远。(二)民族自治地方缺乏主体税种
分税制改革中对中央税与地方税进行了划分，但划分依据是多重的、随意的，包括税种标准、行业标准、企业隶属关系标准等。由于这种划分方式缺乏科学性，致使民族自治地方的税源大头都纳入了中央财政，留下的主要是一些收入不稳、税源分散、增收较难的小税种。比如不少民族自治地方以酒、糖、茶为其主要经济收入，但是酒、茶的消费税属于中央税，自治地方就无权参与收益分配。
有人认为，营业税和企业所得税已经成为当前地方税中最主要的两个税种。这种观点放在东部发达地区是正确的，但到了民族自治地方则未必，因为它没有考虑到各地的经济发展状况和经济政策的差异。我国幅员辽阔，各地经济发展都有各自的特点和特色，再加上改革开放以来经济政策倾向的不同，中部地区、东部地区和西部地区的经济状况已经形成了明显的差异，因而各地地方税收人来源的构成是不相同的。营业税是以第三产业为主要税源的，民族自治地方多位于经济落后地区，往往第三产业不发达，营业税税源极为有限，与充当主体税种的要求相差甚远。至于企业所得税，民族自治地方普遍市场发育不足，企业规模小、效益差，而且还要按隶属关系在各级政府间进行分配，实际上成了共享税，也无力担当主体税的能力。其实，民族自治地方具有比较优势的是农牧业以及资源的蕴藏较其他地区发达和丰富，但是现行资源税制度由于税率偏低、征税范围有限，以及资源产品价格管制等原因，不利于西部资源优势转化为经济优势和税收优势，资源税还成不了主体税种，所谓“东税西移”的立法意图也未能实现。
可见，现在自治地方基本还没有主体税种。由于缺乏科学的地方税体系和合理的主体税种作保障，致使不少自治地方陷入财政资金短缺的困局，甚至沦为“赤字财政”、“吃饭财政”。1999年民族自治地方的财政自给率为43.6％，大大低于全国其他地区。尽管这些年来，民族自治地方的财政收入逐年提升，但财政自给率仍然严重不足，很大程度上要依靠中央财政的扶持，这种情况既加重了中央财政的压力，也不利于地方税收人持续稳定地增长和地方政府公共职能的发挥。
(三)对民族自治地方来说，现行的税收基数返还办法不具有公平性
在1994年分税制体制改革中，采用“基数法”实现税收返还，即全国统一以1993年财政收入的实际入库数为基数，按照1:0.3的系数采取无地区差别的增量返还。2002年开始又实行所得税基数返还，具体办法是以2000年为基期，以2001年实际执行数为所得税划转基数，从而能使地方既得利益不受影响。
税收返还和所得税基数返还最明显的特征就是转移支付的数额和增长率均以来源地的增值税、消费税和所得税税额为依据，不考虑地区差别。这一做法的初衷是保证地方既得利益，以使改革能顺利推行下去。但这种做法体现了对收人能力强的地区倾斜的原则，对民族自治地方却是不利的。因为发达地区经济发展较快，财税收入高，根据税收返还基数所获得的返还量就大；而民族自治地方多为经济欠发达地区，税源有限，财税收入低，根据返还基数所获得的返还量就小。相关研究表明，“这种保证地方既得利益的转移支付办法没有起到均衡地区财力差异的作用，不能体现公平的原则”。我国分税制改革的一个主要目标是：通过调节地区间分配格局，促进地区经济和社会均衡发展，实现基本公共服务水平均等化。但从税收返还的实施效果来看，这个目标并没有实现。
(四)分税制对民族自治地方的特殊情况和特殊的开支因素考虑不足
过去历次财政体制改革，国家都充分考虑了民族地方的特殊情况，在财政体制方面给予了力所能及的优惠和照顾，促进了少数民族地区的发展。实行分税制后，原体制中对自治地方的各种照顾基本上都已收回，未能充分体现出民族照顾的政策。而财政转移支付中的专项转移支付、特殊转移支付，目前尚未制度化、规范化，随意性比较大。民族自治地方特殊开支因素很多，如果国家对这些特殊开支因素考虑不够，这些用于少数民族特殊需要的开支将难以坚持，势必严重影响少数民族各项社会职业的发展和正常的生产生活。
三、落实和完善税收自治权的法律建议
(一)赋予民族自治地方适当的税收立法权
税收立法权实质上是一种特殊的资源配置决策权。赋予自治地方一定的税收立法权，可以更好地发挥其在资源配置中的作用，提高供应公共产品的效率，同时可以充分发挥税收对经济的调节与控制作用。因此，中央有必要授予民族自治地方相应的税收立法权。对此应注意如下两个问题：
第一，哪一级民族自治地方可以享有税收立法权?有人认为，税收立法权事关国家法制统一和经济平衡，该权力只能配置到省、自治区、直辖市一级的人大和政府。对此笔者认为有待商榷。省、自治区、直辖市一级地方应当享有税收立法权，符合分税制的本来意义，无需怀疑。但需要考虑的是，我国民族自治地方包括自治区、自治州和自治县，那么自治州和自治县能否享有地方税收立法权呢?答案应该是肯定的。从权力配置来看，按照《宪法》和《民族区域自治法》的规定，自治州和自治县不同于一般的市、县，而是依法享有和行使自治权的，自治权的内容当然包括了财政自治和税收自治。从经济状况上看，自治州、自治县的经济特色、内在需求都会与普通市县差别甚远，地方税制的建设需要反映民族特色。因此，只要不违背税法的原则精神，应当允许自治州、自治县都能享有一定的地方税收立法权。在税收立法权的行使上，应该严格遵守《民族区域自治法》19条之规定，即只有民族自治地方的人民代表大会才有权制定有关税收的自治条例和单行条例，自治区的自治条例和单行条例需报全国人民代表大会常务委员会批准后生效，自治州、自治县的自治条例和单行条例报省、自治区、直辖市的人民代表大会常委委员会批准后方能生效。
第二，民族自治地方的税收立法权限应该有多大?很多人都认为，在地方税制体系的构建中，应当赋予省、自治区、直辖市一定的税收立法权。对此笔者表示部分赞同，因为一方面，省、直辖市也有其地方需求，而现在的税收立法权过度集中于中央，抑制了省、直辖市的积极性；但另一方面，自治区是具有自治权的，其税收立法权的权力范围显然应该大于其他的省、直辖市。从这个角度说，自治地方的税收立法权限应该是比较宽泛的。在具体的权限划分上，中央税、共享税和部分全国范围内普遍征收，涉及全国性经济调控的地方税的税收立法权应集中于中央，以保证中央政府的宏观调控能力和提供全国性公共产品的需要；除此之外，其余地方税种的税收立法权，均可下放给民族自治地方。
(二)确立民族自治地方的主体税种
目前人们谈论地方主体税种的构建时，多根据财政分权原则，从财税受益范围、税基的流动性、税源的稳定性、政府职能的优化等方面进行论证。笔者认为，这些观点都过分依赖分税和分权理论，没有根据目前地方税制度中存在和面临的最主要的问题来考虑选择地方税的主体税种。目前我国地方税制度中的各种问题都是围绕收入问题展开的，例如事权与财权的划分，是因地方政府的财政收入不足以满足其承担的公共事务的财政支出需要，而导致二者范围划分的不合理问题的加剧；还有导致体制外收费的泛滥和中央财政转移支付压力的不断加重都源于地方税收人规模偏小。因而，我国现行地方税面临的迫切问题是如何增加地方税收入。所以，在选择和设置地方税主体税种时不能拘泥于理论要求，应根据现实状况实事求是地将收人原则放在首要位置。由于各地经济发展状况和面临的主要问题不同，因此在主体税种的选择时，应根据实际情况实行有差别的主体税种设计，以加快各地经济优势和资源优势转化为税收优势的速度。
对民族自治地方来说，首先，要确立、巩固营业税主体税种的地位。营业税具有覆盖面广、反馈快等特点，可以引导资源流向、弥补市场缺陷、实现资源优化配置，对稳定财税收人、促进经济发展有着重要作用。营业税在整个税制结构中地位也非同寻常，一般其收入约占税收收入总额的15％，随着第三产业的快速发展和范围的拓展，以及合理地将银行、保险公司、铁道部门的营业收入完全归地方所有，营业税仍然会保持较高的收入水平。因此应将营业税确立为自治地方的一个主体税种。其次，应改革现行资源税，并将其培育为一个主体税种。民族自治地方的一个重大比较优势就是资源丰富，但是这些地区的资源优势并没有能够转化为税收优势，原因在于现行的资源税税率太低、征收范围太窄。因而应改革资源税，扩大征收范围，提高征税税额，以提高资源税成为资源丰富地区主体税种的可能性。而且资源税收入的增加也可以使地方政府有一定的财力改善由于资源的开采给当地造成的地质破坏、环境污染等问题，使资源税真正成为地方收益性的税种。
(三)改革现行“基数法”税收返还方式，进一步完善财政转移支付制度
【摘要】随着我国财政体制改革的深入,区域间税收竞争行为不断加剧,甚至进入混乱的“战国时期”,给我国整体经济的协调发展造成了极大的损害,本文借鉴一些国家在区域税收竞争上的规范性作法,提出一些规范我国区域税收竞争行为的设想。
2005年3月513,在总理的政府工作报告中,“区域协调发展”被提到一个史无前例的高度,成为备受关注的焦点。如何才能实现我国区域协调发展呢?我认为其中之一是不能忽视现实中存在的区域税收竞争行为。我国从上个世纪8O年代财政体制改革后,各地区之间为争取有利的发展条件和优势地位,提升地区经济水平,在要素资源、产业项目、产品贸易、政策环境、区域形象,特别是税收领域展开了直接或间接的角逐、争夺,造成了盲目进行税收竞争的局面。探讨如何规范区域间税收竞争对于我国经济保持健康协调发展,特别是实现总理“区域协调发展”的要求具有十分重要的现实性和紧迫性。
1 我国区域税收竞争行为的出现及现状
上个世纪80年代我国财政“分灶吃饭”、“拨改贷”和1994年分税制实施后,我国各地除了跨地区重大基础设施建设项目由国家投资以外,各地区经济发展所需资金已不再来自中央财政预算,地区发展把注意力更多地瞄准外商或外地的直接投资,从而引发了地区间的竞争。作为目前区域竞争中重要的鼓励性措施——税收减免,近年在各地越演越烈,整个税收竞争出现三个特点。
1.1税收竞争无序化为了吸引更多的投资,争取更多的税源,各地在税收优惠政策上各行其是。如一个地区实行“两免三减半”(企业获利前两年免征所得税,三年减按50%征收).另一地区则实行“三免两减半”,甚至“五免”(即获利前5年免缴地方所得税)。还有的将企业增值税地方留成部分(按分税制,当地征收的增值税分给地方25%)部份或全部返还企业(先征后返)。在税收工具的运用上存在地方越权减免等违规现象,可以说在税收竞争白热化的同时,伴随着税收竞争的无序化。
1.2税收优惠手段越来越隐蔽按照我国现行税法,除中央政府有明确授权的减免之外,各级地方政府均无权制定“土政策”。而现实情况是:为了吸引外资,除了以上的变本加厉的税收优惠外,还采取了一些更加隐蔽的做法。此类竞争形式隐蔽且多样,性质上也存在较大差别,既有合理、合法的竞争,又有不合理甚至非法的竞争。当前具有代表性的税收竞争的形式可归纳为以下8种:擅自减免税、有意放松税收征管力度、包税、买税、税收“先征后返”、税收奖励、减免费、开设自立经济园区或各类市场并对区内企业和个人制定整套税费优惠政策。
激烈的税收竞争引发了税收的大量流失据一些研究报告估计,仅税法中规定的对外资的区域性税收优惠政策造成的税收收入流失就达l300亿元(1996年数据,包括企业所得税和关税)。1997年关税流失约1100亿元,约占当年GDP的1.5%一2%。若将各地自行制定的税收优惠减免,如“先征后返”、“税收奖励”、“财政补贴”等造成的税收收入流失包括在内,这一数字将更大。
2 规范我国区域税收竞争行为的必要性
我国区域税收竞争是在地方分权改革后,地区权益得以确立、谋求加快自身发展的历史背景下形成的,既带来增强地区活力等积极效应,也产生了资源低效配置等负面问题。
关于税收竞争的经济效益问题,最早提出税收竞争理论的蒂布Tiebout在他1956年的论文《地方支出纯理论》中指出:在假定存在数量众多的提供不同政府收支组合(即不同的税收和公共服务组合)的辖区,个人可以根据自己的偏好,选择最适合自己居住的地方;个人如果对某一地的政府收支组合不满意,他可以选择离开,迁移到适合自己居住的辖区,通过“用脚投票”迫使各地政府最大限度地提高财政收支效率,在课征尽可能少的税收条件下提供最优的公共服¨。这种情况下,地区间税收竞争是促进政府效率提高的。但是如果一味地引入税收竞争,就会现奥茨Oates指出的税收竞争带来的负面效应。即:各地政府为了吸引资本,竞相降低相应的税收,使得地方支出处于边际收益等于边际成本的最优水平之下,从而政府无法为最优的公共服务产出筹集足够的资金。特别是那些对当地经济无法提供直接收益的项目上更是如此。迄今为止,我国的区域税收竞争可以概括为“让利竞争”模式,即:地区间竞相出让好处或利益给投资商的竞争方式。
这种竞争与企业的削价竞争相似,是一种初级的、低层次的竞争模式,虽然可以使地区短期内获得外资、就业增长、少量地方税收等好处,但毋庸讳言,这种低层次的无序竞争也带来了问题,一定程度上抵消了税收竞争的正面效应。概括而言,恶性税收竞争的负面影响有以下几方面:
2.1税法的刚性被削弱国内税收竞争基本上是地方政府出于自身利益最大化违反国家税法的有关规定进行的,属制度外税收竞争。这种以违背国家税法为前提的竞争不仅严重损害了税法的严肃性与统一性,而且会破坏国家宏观经济计划的整体性,影响统一的宏观产业政策及地区均衡发展政策的贯彻,干扰了正常的经济秩序。
2.2有悖税收公平原则国内税收竞争是地方政府出于本地的利益驱动来进行的,对于在较高税负地区内又不愿或无法迁移的纳税人来说客观上比积极迁移的纳税人承担更高的税负,在某种意义上为有逃避税倾向的纳税人提供了便利。同时,由于税负对于富人的压力远大于穷人,富人比穷人更具有迁移倾向,富人迁往低税负区域,以求负担更少的税赋,进一步促成“马太效应”,违背了“量能课征”原则。
2-3违背了税收效率的原则征税本身就会给资源配置带来扭曲,进一步的税收竞争相应地会使得资本和要素的流动发生双重扭曲,从而干扰市场在资源配置中的基础作用。而与直接的税收减免等优惠措施相比,不规范的税收竞争如财政返还等手段引发的结果还要更糟。原因在于不规范的税收竞争行为仅仅取决于行政决策,失去了税法的约束和监督,效率可能更低。
2,4诱发了大量偷逃避税行为的发生“盲目引资、滥用优惠”的现象诱导大量企业利用政策的不完善和法制的不严密进行偷逃避税。使税收征管面临更加复杂的局而,增加了反逃避税的难度,提高了征税成本。
2.5加剧了地方财政的困难参与竞争的政府普遍认为尽管税收优惠给当地财政带来一些损失,但只要吸引来投资,就可以给当地财政多少带来些收入,还可以解决当地的就业。而实际上,越是财政困难的地方,越希望通过税收竞争吸引到投资,越是采取最优惠的政策,也就越是降低了招商引资的效果。同时,为了吸引资本,各地竞相参与减税竞争,对流动性强的经济活动只能 征到很少的税。如果不通过减少财政支出来弥补上述原因造成的财政损失的话,为了保证财政收入的稳定和发展,只能转向流动性弱或不可流动的要素上增加税负,如土地、劳动、消费。而其直接结果是减少就业,降低消费,进一步减少了地方可支配财力,加剧当地财政的窘迫。
3 世界各国在规范区域税收竞争行为方面的一些做法
地区间的差异是每个国家都存在的,地区间的竞争也是必然的。世界各国在地区差异较大的情况下,对税收竞争采取的方法可以粗略地归纳如下:
3.1地区间规范统一,尽量减少不规范的税收竞争,西方国家各种税收竞争的安排都被限制在一个相对有序的范围中,这个特点在联邦制的国家尤其明显,多数国家通过宪法和法律对其做出了有关限定。如欧盟就在统一的前提下,先规定不能违反统一的规范,然后又对个别地区注明特别的政策。
3.2以公共财政制度。约束不规范的税收竞争所谓的公共财政,就是面向公众的、体现公众利益的财政体制,也就是民主财政制度。辖区的居民根据政府的事权确定其支权、根据支出权确定收入权,以支定。目前西方主要发达国家多采用此种财政制度,中央和地方政府的预算和预算执行情况是公开的,纳税人可以随时查询,监督并提m质问。
3_3赋予地方政府适当的税收立法权和发债权。中央和全国性地方税的立法权集中在中央,同时适当放权,将一些小税种的立法权下放,或由中央确定一些地方主要税种的税基和税率幅度。并允许地方政府举借公债筹资,从而减少通过税收竞争来争取财源的行为。如德国的市镇可以自行确定地方营业税和土地税的加征税率。
3.4实行“因素法”分税制,依靠转移支付增强地方财力,减少地方政府财政压力如德国通过共享税分配使财政弱州达到各州平均财力的92%;通过税款转移使穷州人均财政收入达到全国人均的95%;把财政支m的20%用于补贴低于各州平均水平的穷州。美国联邦政府通常把财政支出的1O%左右用于补助州和地方政府,其中大部分拨给落后地区。日本政府直接用财政转移支付和税收调节来提高落后地区的财政能力。1989年高收入的东京地区财政能力指数为1.527,低收入的四国地区为O.25。实行财政转移支付后。东京地区财政能力指数仍为1.527,四国地区则提高到1.032,前者只相当于后者的1.5倍,两者的差距大大缩小。
3.5对落后地区实行倾斜政策意大利政府5O年代至70年代中期,规定对到南方投资办厂者除实行贷款和利率优惠外,还实行税收照顾和经济资助,包括免征所得税1O年,厂房建设经费由政府补贴25%,机器设备购置由政府补贴l0%;国家参与制企业须将其工业投资总额的40%和新建企业投资的60%投向南方。巴西政府为鼓励到落后地区投资,曾在北部亚马逊地区的玛瑙斯建立起自由贸易区,规定在特区内设厂的私人企业lO年内免缴所得税,用于扩大再生产的进口商品免交进口税,从国内其他地区购入的消费品和材料免交商品流通税。美国利用私人融资手段,建立政策性担保机构,鼓励私人资本流向中西部地。
4 规范我国区域税收竞争行为的几点设想
在我国要达到地区间均衡发展的目标,应该按照杨志勇所分析的那样,对待我国的税收竞争应以疏导为主,将税收竞争纳入正轨,消除无序的、恶性的税收竞争,建议可采取以下措施:
第一.严格限制区域问恶性税收竞争行为,特别是制度外的税收竞争这种对国家整体税收法制具有破坏性的恶性竞争。对现有地方政府违反国家政策法令的税收竞争措施进行清理,以维护税法的统一性和权威性。
第二,完善现有的财政体制。首先,应继续推行财政体制改革,逐步建:公共财政,按照事权和支出责任的划分,建立合理规范的政府间收入分配制度。二是合理划分税权,把严格的分税制财政关系写入宪法或财政基本法。适当放权,让地方政府拥有一定的税权。三是给予地方政府适当的发债权。在我国,尽管目前不允许地方政府发行债券,但有的地方已经尝试通过负债融资来加速发展本地基础设施和城市建设,如上海的“市政建设债券”,厦门的“高集海峡大桥债券”。
第三,改革官员考绩制度。理论上讲,区域税收竞争不等同于辖区政府问竞争或地方政府竞争,但是在我国税收竞争的始作俑者是地方政府,而地方政府之所以可以不惜一切代价进行税收竞争,原因与中国现行的地方政治格局有关。我国官员的选录、考绩、升迁是由上级说了算,“招商引资”是一条重要的考核因素。因此,才会出现不顾一切,牺牲各种利益去吸引投资的税收竞争。要使税收竞争趋于理性化,必须对税收竞争行为加强监督,在地方推行有限政治体制改革,使官员的选录、考绩、升迁由地方人民决定,使地方政府的财税选择行为真正体现地方公民的偏好。
一、宏观税负偏高,挤压居民收入增长,制约消费需求扩大
宏观税负是指一个国家的总体税负水平,一般通过一个国家一定时期政府取得的收入总量占同期GDP的比重来反映。基本上有三种统计口径:一是小口径的宏观税负,即税收收入占GDP的比重;二是中口径的宏观税负,即财政收入占GDP的比重,包括税收在内的纳入财政预算管理的收入;三是大口径的宏观税负,即政府全部收入占GDP的比重,包括税收收入、预算内收费、预算外收入、制度外收入等各级政府及其部门以各种形式取得的收入的总和。采用不同的指标,运用不同的方法,对中国宏观税负高低判断的结论相去甚远。从相关资料可以判断:
(一)中国大口径宏观税负高达30%以上,比中小口径的宏观税负高出10个百分点以上
2008年全国税收收入54219.62亿元,国内生产总值300670亿元,小口径宏观税负,即全国税收收入占GDP的比重为18.03%。2008年包括税收在内的纳入财政预算管理的全国财政收入61316.90亿元,中口径宏观税负,即全国财政收入占GDP的比重为20.4%,比小口径宏观税负高出2.36个百分点。2008年全国土地出让收入9600亿元(比2007年13000亿元有较大缩水),占当年GDP的3.19%;全国社保基金总收入13808亿元,占当年GDP的4.59%;中央和地方预算外资金收入7000亿元(该项收入2007年为6820.32亿元,2008年数据尚未公布,暂按与2007年大致相当的数计),占当年GDP的2.33%,包括此三项在内的大口径宏观税负,即政府全部收入占GDP的比重高达30.51%,比中口径宏观税负高10.11个百分点,比小口径宏观税负高12.47个百分点。此外,由于制度外财政收入一般是以费的形式缴纳,如果把各种打着政府名义的乱收费、乱罚款、乱摊派和一些政府部门接受企业和个人“捐赠”以及各级政府部门屡禁不止、名目繁多的“小金库”等收入都计算进入政府收入,则全部政府收入占GDP的比重甚至会高达40%左右。
(二)从分税制开始,财政收入增长迅速,宏观税负快速提高
2003—2008年,国内生产总值年均增长10.1%,财政收入年均增长19.6%,财政收入增长速度远快于国内生产总值的增长速度,财政收入占GDP的比重迅速从1994年的10.8%提高到2008年的20.4%,增长了1.9倍。与此相对应,城镇居民人均实际可支配收入年均增长8.1%,农村居民人均纯收入年均增长5.5%,既慢于GDP增长,更慢于财政收入增长。财政收入增速是城镇居民增速的2.4倍,是农民收入增速的3.6倍。
(三)中国宏观税负高于中等发达国家,与发达国家水平相当,与所处的发展阶段极不相称
世界上发达国家的宏观税负平均在30—35%之间,上中等收入国家的宏观税负平均在20—30%之间,发展中国家的宏观税负平均在16—20%之间。尽管中国按中小口径计算的宏观税负刚进入上中等收入国家的门槛,与人均GDP水平大致相当,但反映真实负担的大口径宏观税负则在发达国家的水平,这与所处的发展阶段和经济社会发展水平极不相称。
(四)与发达国家实行“高税负、高福利”政策相反,中国是在低福利水平上实行高税负,税负明显偏高
高税负国家往往是高福利国家,社会保障在这些国家占有非常突出的地位。OECD国家中,社会保障税收入都是税收收入中的头号税种。从社会保障支出比较视角,更能反映出问题的实质,2008年中国全国财政支出中用于社会保障和就业支出、医疗卫生支出的费用9492.47亿元,仅占当年GDP的3.157%,而发达国家的国家社会保障支出一般要占到GDP的10%左右。
宏观税负过高,政府在国民收入分配中切取的蛋糕过大,必然挤占企业收入和居民收入,加重企业负担和居民负担,不仅不利于提高企业竞争力和发展后劲,更不利于居民收入的提高。消费增长是收入增长的函数,居民收入增长缓慢,必然带来消费增长缓慢,因此,宏观税负过高,政府所得比重过大,必然影响内需特别是居民消费需求的扩大,造成长期以来居民消费率一路下滑,使得扩大内需特别是消费需求的战略方针难以取得成效。
二、财力与事权不匹配,迫使地方政府不计代价地扩大财源
我国1994年的分税制改革,在重点规范中央和地方间收入划分的同时,对中央和地方的事权和支出责任并没有进行大的调整,逐渐形成了收入重在中央、支出重在地方的收支格局,或通俗的“财权上移、事权下移”,现象,各级政府事权财权配置存在明显的不匹配。
(一)财力快速上移
分税制改革后,中央财政收入占国内生产总值比重和占全部财政收入比重迅速提高。1993年,中央财政占比22%,地方财政占比78%。1994年实行分税制改革,当年中央财政占比迅速提高到55.7%,地方财政占比下降到44.3%。此后的1995—2006年的12年间,中央财政收入占国家财政总收入的比例平均为52%,地方财政收入占国家财政总收入的比例平均为48%。到2008年,中央财政所占的比重进一步提升到53.3%,地方财政所占的比重进一步降至46.7%。
(二)事权下移
由于事权配置重心偏低、各级政府的事权责任与其收入和行政能力不对称。中央政府承担的事权尤其是直接支出责任相对不足,地方政府尤其是基层地方政府承担了过多的实际支出责任。尽管中央政府在收入分配中占54%以上,但在财政支出构成中的比例并不高。1993年,中央财政支出占比28.3%,地方财政支出占比71.1%。1994年分税制改革后,当年中央财政支出占比并没有随着收入占比的明显提高而提高,仅为30.3%,而地方财政支出占比仍高达69.7%。此后的1995—2006年的12年间,中央财政支出占国家财政总支出的比例平均为29%,地方财政支出占国家财政总支出的比例平均为71%。到2008年,中央财政支出所占的比重进一步降低到21.4%,地方财政支出所占的比重仍高达78.6%。
(三)“中央请客、地方埋单”
由于中央与地方政府之间职责范围界定不够明确,含糊不清的支出大多被分配给下级政府,有些事务虽然明确归中央或省级地方,但在实际执行中中央和省级政府的责任部分却下放给了基层。更由于上下级政府之间事权范围配置的随意性很大,在垂直体制下,一些上级的法定事权往往成为下级的当然事权,往往通过所谓的政绩考核、一票否决等将本级责任分解成下级的责任,使“上级请客、下级埋单”的状况十分风行。通常,下级政府掌握的财源越少,负担也就越重。目前我国县乡两级财政收入占全国财政总收入的比重只占20%左右,却承担了近80%的义务教育支出和55—60%左右的公共卫生支出。
中央与地方的财政收入明确划定,但提供公共服务方面的事权模糊,地方政府在财力被上收而事权不变的困境下,为履行好事权,必须千方百计地扩大财源。途径之一,是做大蛋糕,尽可能多地分享25%增值税的总量,这必然激发地方政府加大招商引资、加大投资上项目的力度以加速经济发展,片面追求GDP增长以增加财政收入的冲动。途径之二,是扩大地方可独享的收入来源,如城镇土地使用税、房产税、耕地占用税、土地增值税、国有土地有偿使用收入等,这些收入大部分与土地有关,导致地方政府在工业化城市化和“经营城市”等口号下,大量征用集体土地和进行旧城改造拆迁,不断扩张城市建设用地规模,发展城市建筑业和房地产业,大量违法圈地,以土地生财;与房地产开发商共同推高房价,从建筑业和房地产业发展中开辟高增长税收。许多地方政府的土地收入占财政收入的70%,土地收入成了名符其实的第一财政。
三、税制结构不合理,导致粗放型增长方式难以转变
(一)主体税种结构失衡
虽然经过1994年的税制改革,我国建立了流转税(间接税)和所得税(直接税)并重的双主体税制结构模式,但从目前运行情况看,实际上仍是以流转税(间接税)为主体的单主体税制结构。1994年以来,在税收总量中,所得税收入占比虽然有所上升,从1994年的17%提高到2007年的26%;流转税收入占比虽然有所下降,从1994年的74.2%降至2007年的61.8%;但现行税制结构中,流转税(间接税)比重过高,所得税(直接税)比重过低。由于流转税(间接税)是直接对企业经营活动过程征税而非对经营效果(所得)征税,难以起到所得税(直接税)的作用,因此,从向企业生产经营过程征收流转税(直接税)逐步转变为向企业经营所得或个人所得征收所得税(直接税)是一种历史趋势,目前大多数发达国家均采用以直接税为主体的税制,如OECD国家,是以所得税和社会保障税为主体税种、流转税为辅助税种的税制结构,其所得税占税收收入的比重平均在50%左右,流转税比重往往不到40%。由于我国流转税所占比重过大,所得税比重过小,所谓“双主体”的税制结构模式实际上并未真正形成,既不利于主体税种的相互配合,更不利于发挥所得税在实现公平原则方面的调控作用。
(二)税种结构不合理
一是以增值税、营业税为主要税种的流转税,是直接对企业经营活动过程征税而非对经营效果征税,既缺乏科学性,也是导致政府收入在初次分配中所占比例过高的重要原因。
二是在现有税种结构中,缺乏物业税、遗产税和赠与税等针对不动产保有环节的财产性税种,缺乏针对与提供公共服务密切相关的社会保障税、教育税等税种,使得再分配环节难以对收入分配不公进行有效校正。
三是个人所得税起征点没有随着人均GDP快速提高而作出同步调整,并且未实行综合计征,而是采用传统的分项计征模式,税率和费用扣除方法不尽合理,难以全面衡量纳税人的真实纳税能力,不能体现“多得多征、公平税负”的原则,实践中也容易造成所得来源多、综合收入高的人少纳税的情况。
四是消费税征收范围没有随居民消费情况的变化而调整,一些高档次的奢侈性消费品及行为没有纳入征税范围,一些与群众生活关系密切的已课征消费税的消费品没有从消费税应税税目中取消,致使消费税调节力度弱化,难以适应快速发展的经济形势。
五是现行资源税制度存在着计税依据缺乏收入弹性、资源开采地税收收入偏低、对节约开采和有效利用资源的调节力度不够等问题,特别是长期以来实行从量定额征收,单纯根据销售量依据固定税额征收,这种从量而非从价计征以及以销售量而非开采量为依据的计征模式,无法抑制企业和地方政府伴随资源价格的增长而对资源大量开采,不利于资源节约开采利用。此外,资源有偿使用制度和生态环境补偿机制的建立也没有迈出实质性步伐。
(三)地方政府缺乏稳定的主体税种作为财力保障
现行分税制体制下,税收立法权被高度集中于中央,地方政府没有税收立法权,加之主体税种实行向中央集中的“共享税”模式,地方政府特别是基层政府没有稳定、合法的地方税收作为稳定的财力保障和调节手段。特别是在全国范围内彻底取消农业税后,基层财政的主体税种更加缺失,县乡财政本级收入进一步降低,基层政府运行更加困难。
出口退税政策存在结构性缺陷,强化了低成本的出口导向模式,影响了出口结构的升级和外贸增长方式的转变。物业税等财产税收的缺失,使城镇政府缺乏稳定的、能随人口增加而增长的财政资金渠道,使地方政府只关心“土地城镇化”而忽视“人口城镇化”,导致大量进城农民工落户难。
四、财政支出结构不合理,导致经济社会发展严重失衡
(一)行政管理费增速太快、所占比重太高
有关统计表明,从改革开放初的1978年至2003年,25年间我国行政管理费用增长了87倍,行政管理支出占国家财政支出的比重从4.71%上升到2003年的19.03%。其中,行政管理支出从1986年的220亿元增长到2005年的6512亿元,20年间增长30倍,年均增长率19.5%;同期财政支出增长15倍,年均增长率15.4%;行政管理支出占财政支出的比重,从9.98%上升至19.19%,提高了近10个百分点。相应地,我国人均负担的年度行政管理费用从1986年的20.5元,增加到2005年的498元,增长23倍,而同期GDP增长为14.6倍。
按照国际货币基金组织的标准,一国的行政管理支出占财政总支出的比重不超过15.6%。通常发达国家这一比重更低,日本为2.38%、英国4.19%、韩国5.06%、法国的6.5%、加拿大的7.1%、美国的9.9%。尽管近几年我国行政管理支出占财政总支出的比重有所下降,但2006年仍高达18.73%,这一比重,不仅比国际货币基金组织的标准高出3.13个百分点,更比上述发达国家分别高出16.35、14.54、13.67、12.23、11.63和8.83个百分点。
此外,预算外行政管理费更是大幅度上升。有关统计数据显示,1998年我国行政事业费支出占预算外收入的比重为54.42%,2005年则达72.01%,7年间近增了近18个百分点。庞大的行政管理费支出,消耗了相当大的财政收入,加大了公共财政的负担。
(二)社会性支出比重偏低
与OECD国家社会支出占财政总支出40—60%的比重截然相反,我国财政支出结构中用于社会性支出的比重一直偏低,尽管社会文教支出比重从1985年的20.38%上升到2006年的26.83%,提高了6个百分点,但这一比重甚至低于1998—2001年的水平,仅相当于10年前的1997年的水平。
由于社会性支出增长缓慢,使我国财政用于教育支出的水平明显偏低。1995年公共教育经费占GDP的比重世界平均为5.2%,发达国家为5.5%,发展中国家为4.6%,最不发达国家为3.6%,而我国当年的财政性教育经费占GDP的比重仅为2.41%,此后的10年间,这一比重一直徘徊在3%以下,不仅远远低于发达国家和世界平均水平,甚至还低于最不发达国家的水平。近几年来,财政性教育经费快速增长,2007年其占GDP比重达到了3.32%,无论从国际比较来看,还是从我国教育法规定的财政性教育经费占国内生产总值的比例达到4%的要求来看,财政用于教育支出的水平都明显偏低。
由于社会性支出增长缓慢,使我国财政用于社会保障的支出水平明显偏低。尽管我国财政对社会保障的投入逐年增加,2007年用于社会保障和就业的支出达到了5447.16亿元,但占当年国家财政总支出的比重仅为10.94%,占当年国内生产总值的比重仅为2.12%,与日本社保总费用占GDP的13.7%,美国的16.81%,瑞典的32.14%,英国的22.8%,德国的29.07%,法国的29.72%相比较,差距高达数倍乃至20来倍,较低的社会保障支出,使我国人民的基本保障受到极大的约束。
(三)经济性支出比重仍然偏高
从1985—2006年,经济建设支出占财政总支出的比重下降了近30个百分点,下降幅度不可谓不大,但在财政支出结构中的比重仍占26%以上,而国际经合组织(OECD)国家经济建设支出占财政总支出的比重为5—8%,我国用于经济建设的财政支出仍然偏大。
政府的财政收入过多地用于经济建设和行政管理费用增长,必然挤占本应用于支持医疗、教育、社保等民生领域的公共财政开支,造成公共财政的“越位”和“缺位”现象并存,一方面致使政府过多地干预市场主体的活动,另一方面使政府在公共服务和社会管理方面职责严重缺位,阻碍着政府职能向现代服务型政府的转型。更为重要的是,公共服务领域投入的严重不足,是导致社会保障覆盖面窄、统筹层次低、保障水平不高的直接根源,不仅影响着社会和谐稳定,而且越来越成为影响居民消费预期、提高即期消费水平的最重要因素,进而制约着经济发展中需求结构的转型和增长方式的转变。
五、转移支付制度不完善,难以促进区域协调发展
(一)转移支付结构不合理
分税制改革后,我国的财政转移支付形式十分复杂,既保留了原财政包干体制下的一些体制补助、专项补助、结算补助等形式,又在实行分税制后增加了税收返还和过渡期转移支付等形式,形式类别很多。这种形式多样的转移支付制度,很容易导致管理分散和效率降低,对地区间财力的均等化作用不明显。在现行中央转移支付项目和类别中,中央对地方的转移支付包括财力性转移支付、专项转移支付和中央对地方税收返还、原体制补助等多种方式。如果将税收返还、财力性转移支付和专项转移支付进行比较,可发现用于均衡地区间财政能力的财力性转移支付所占比重偏低。2007年,财力性转移支付所占比重仅为39.16%,而税收返还和专项转移支付所占比重达60.84%。并且在财力性转移支付中,均等化作用较强的一般性转移支付仅占财力性转移支付的35.3%,在中央财政转移支付中的比重仅仅为13.7%。这种转移支付设计很不科学,很难充分发挥中央财政转移支付调节地区间财力差距的作用。
(二)转移支付资金分配方式不合理
在分税制改革过程中,我国在处理中央与地方间的财政关系上偏向于“增量调节”,从而延续了原体制下的分配格局,并把原体制中形成的非均衡状况带入了新的体制。具体表现在资金分配上,现行转移支付主要通过“税收返还”和专项转移支付进行,既不合理又不规范。就“税收返还”而言,不仅保留了1993年前经济发达地区和欠发达地区在中央对地方增值税和消费税返还方面的差距,而且对增量返还按1:0.3的系数确定,致使其在中央对地方转移支付总额中所占比较过高(2005年所占比重达36%以上)。由于“税收返还”数额的确定建立在往年基数基础上,不仅不能对地区间财力分配的既定格局作调整,反而会进一步拉大地区间财力的差距,导致“贫者越贫,富者越富”的分配格局。就专项转移支付而言,由于资金分配过程不透明、分配标准和依据不明确、分配方式不规范,主观随意性很大,地方政府与中央的关系密切程度,以及地方政府的讨价还价能力等对中央专项转移支付资金的分配有很大影响。并且专项转移支付项目往往需要地方政府资金作配套,有资金配套能力的经济发达地区往往比缺乏资金配套能力的欠发达地区更容易获得更多的专项转移支付拨款。由此可见,专项转移支付对均衡地区间财力的作用十分有限,甚至还会扩大地区间公共服务发展水平的原有差距。
(三)专项转移支付项目设置不合理
【关键词】财政体制；财政政策；竞争；冲突；协调
【正文】
一九九四年财政体制改革的功效不容否定。但同样不容否定的是,现行财政体制还存在许多亟待解决的问题:如财政收入占gdp的比重过低;财力不足,预算外资金过多,管理不规范;政府采购制度与国际惯例相差较大;转移支付制度不规范、不科学;财政法制化程度不高,缺乏一个完整的法律体系。[1]针对如上缺陷,近几年学术界就如何完善财政体制进行了认真探讨:既有从宏观层面对财政体制改革的总思路如改革的指导思想、基本原则、目标和任务等进行勾勒的,也有从微观层面就单项财税制度如财政转移支付制度、所得税制度等进行具体而微设计的;既有对发达国家的财政体制进行研究,为我国财政体制改革提供借鉴经验的;也有从国际惯例、从“入世”角度对我国财政体制的完善提出具体对策的。本文拟从竞争法的角度对财政体制的缺陷作一反思与检讨,并以此为基础,就如何完善现行财政体制提出一管之见。
一
竞争法是调整竞争关系与竞争管理关系的法律部门。竞争关系,即市场主体间在竞争过程中形成的社会关系,而竞争管理关系则指国家职能部门在依照职权监督、管理市场竞争过程中所形成的社会关系。财政体制是一国财政制度的总称,它由各项具体法制制度如税收法律制度、政府采购法律制度及转移支付制度等构成。从法律层面考察,这些制度属于财政法范畴。财政法属于宏观调控法,与作为市场规制法的竞争法没有必然联系。
但将财政法与竞争法置放于健全社会主义市场经济体制这样的历史背景考量,我们发现,两者间的联系客观存在。系统论认为,“什么事情都是一个系统,而且有一个结构。而这个结构之中存在着相互作用”。“处理一个问题,必须把这个问题有关的部分联系起来考虑”。[2]竞争法与财政法虽属于两个不同法律部门,但它们同属于经济法,同属于市场经济法律体系的组成部分。竞争法以排除、限制、禁止不正当竞争和垄断,保障优化资源配置所必需的公平竞争秩序不被任何强力破坏为己任,而财政法则以规范国家财政收入、支出及财政管理活动,确保国家财政收入分配功能、宏观调控功能、监督功能的实现为己任。两者相辅相成,共同为市场经济体制的建立与完善服务。但比较而言,竞争法在市场经济法律体系中更具有基础法地位,这是由竞争机制在市场经济中的地位与作用决定的。市场经济是竞争经济,市场对资源的优化配置只有通过竞争机制和价格机制的作用才能实现。如果竞争机制不完善,那么,市场经济就不可能真正建立起来,市场配置资源的功能优势也就无以发挥。竞争法的基础法地位,要求其他法律制度特别是保障政府干预的宏观调控法如金融法、财政法、产业法等不得含有严重违犯竞争法原则的内容。
二 根据竞争法基本原则尤其是公平竞争原则,对现行财政法律制度的内容予以考察,不难发现,许多内容不符合公平竞争原则的要求。
第一,差别税率不符合公平竞争原则的要求。差别税率,即国家对同类纳税义务人设定不同的税率。我国税收法律制度的差别税率大致有四种:不同所有制企业的差别税率;内资企业与外商投资企业的差别税;不同地区企业的差别税率;不同行业或不同产业的差别税率。第一种差别税率在1994税制改革以前较普遍,税制改革后,随着内资企业所得税税率的统一,已基本消除。当前税制中的税率差别主要是后三种,其中又以内资企业与外商投资企业的税率差别和不同地区间企业的税率差别较常见。《外商投资和外国企业所得税法》(1991)对外商投资企业给予了许多税收优惠,如减半征收所得税、“二免三减”、再投资优惠等。这是外商投资企业与内资企业税率差别的主要例证。不同地区企业的税率差别,可从《国务院关于实施西部大开发若干政策措施的通知》(2000)中略见一斑。该《通知》规定,设在西部地区的企业可享受下列税收优惠政策:对国家鼓励类产业的内资企业和外商投资企业,在一定期限内,减按15%的税率征收企业所得税;民族自治地方的企业经省级人民政府批准,可以定期减征或免征企业所得税;新办交通、电力、水利、邮政、广播电视等企业,企业所得税实行两年免征,三年减半征收。税率差别有某些合理性,如给外商投资企业税收优惠可低成本、低风险吸引外资;对设在西部地区的企业给予税收优惠,可吸引投资者到西部投资,从而促进西部地区经济、社会与文化的发展,缩小东西部地区的差距;对不同行业或不同产业给予税收优惠,可以优化产业结构、提升产业国际竞争能力等等。然而差别税率的缺陷也非常明显。公平竞争原则要求一切市场竞争主体享有同样的权利,承担同等的义务。税收是企业承担的最主要义务,按公平竞争的要求,所有企业担负的纳税义务应该是平等的。体现在税率上,就是税率的统一。如果税率不统一,就违犯了公平竞争原则。
第二,建立在基数法基础上的过渡期财政转移支付制度,不利于异地间企业的公平竞争。财政转移支付制度是现代市场经济体制中用于处理中央与地方政府财政关系的基本制度,其主要功能是平衡中央与地方政府间、地方政府间的财政收支不平衡和发展差距。从本质上说,财政转移支付制度与公平竞争原则并不相悖,相反,它在一定程度上还具有促进企业公平竞争实现之功能。尽管这种功能并非由制度创制者刻意设计,但它客观存在。因为财政转移支付制度能促进欠发达地区交通条件、教育条件、医疗卫生条件的改善,促进政府公共服务水平的提升,从而使欠发达地区的企业能享有与发达地区的企业基本相同的生产经营环境和生产经营条件,使自然条件、历史条件等客观因素引致的欠发达地区与发达地区企业竞争不平等的现状得以改变。
现行财政转移支付制度是以基数法为基础的过渡期转移支付制度。这种制度非但没有促进地区之间的发展平衡,反而使地区差距不断扩大。原因在于:(1)税收返还的依据是以1993年度地区财政收入为基数,而不是采用世界各国通用的因素法(即根据经济发展水平和财政能力等因素确定),形成“富者多返还、贫者少返还,一省一率,一省一额”,加大了地区差距。(2)实施分税制后,消费税、增值税增量的大部分上缴中央,增量的30%留给地方,这一措施的目的在于要逐步增强中央财力,同时也鼓励地方开辟税源财力。问题的根源在于地方财政支出增长部分是否有相应潜在收入增长做依托。由于发达地区过去征税存在“藏富于地方”的普遍作法,其潜力之大自不成问题,而落后贫困地区则相反,其财政自给能力较低、财政缺口较大。在中央拿走增值税增量大头后,地方财政更是捉襟见肘。与原有包干制相比,地区自有财力相对下降。同时,随着时间的推移,中央财政对不同地区在财力上的倾斜和照顾呈递减趋势。[3]这使东西部地区的发展差距进一步扩大。
地区差距的拉大,导致生产要素尤其是人力资本和资金在地区间不均衡的流动,即导致人才和资金大量流向财政净受益较高的地区。这种情势将使不同地区的企业的产品在技术含量与生产成本等方面产生较大差异,使欠发达地区的企业在与发达地区企业的竞争中处于明显不利的地位。
第三,事权划分不清及按所有制性质与行政隶属关系划分收入的办法,导致财政直接投资于民间产品或行业,违犯了公平竞争原则。明确的事权划分是健全财政体制的基础。根据国家与市场关系的一般理论,市场经济条件下的国家,其事权范围应严格限于“市场失灵”领域,即限于提供公共物品、保护宏观经济稳定、使经济外部性内在化、限制垄断、调节收入和财富分配、弥补市场的不完全性和信息不对称性等方面,而不得投资于竞争性行业或产业,与民夺利。中国情况比较特殊,国家事权范围比市场经济发达国家要宽些。根据中央十四届三中全会的决定,中央政府管理经济的职能主要是:(1)制订和执行宏观调控政策;(2)搞好基础设施建设;(3)创造良好的经济发展环境;(4)培育市场体系、监督市场运行和维护平等竞争;(5)调节社会分配和组织社会保障;(6)控制人口增长;(7)保护自然资源和生态环境;(8)管理国有资产或监督国有资产经营。显然,投资于竞争性行业或产业,也不应是中国政府的职能。但因现行财政体制事权划分不清,结果该管的事情没有管理好,不该管的事情又管了很多。同时,当下实行按企业所有制性质和行政隶属关系划分中央与地方企业所得税收入的办法,这更加刺激了地方财政资金投资于竞争性行业或产业的积极性。政府投资于竞争性行业或产业与公平竞争原则是不相容的,因为在竞争性活动中,政府只能是竞争规则的制定者,竞争活动的裁判员,它是不能作为运动员参加比赛的。如果裁判员又充当运动员,就违反了游戏规则。
三
财政制度严重违背公平竞争原则,必然会对一国经济产生某些消极影响。从经验层面考察,这种消极影响主要表现在两个方面:一是外商投资企业在中国市场上不断做强做大,内资企业严重亏损、甚至破产;二是导致地区封锁。
因内资企业与外商投资企业税负差别显著,因此内资企业在竞争中很难与外商投资企业处于同一起跑线上。两者竞争必须会产生如下结果:外商投资企业在中国市场上做强做大,在许多行业如化妆品、通讯器材、电脑等占据优势,甚至形成独占地位。而内资企业要么通过“寻租”渠道享受外商投资企业待遇,要么接受不平等的竞争条件,在残酷的市场竞争中走上破产或被兼并的道路。地区间差别税率的存在,使异地间企业不能展开公平竞争。以基数法为基础的财政转移支付制度导致地区差距扩大,恶化了欠发达地区的投资环境,降低了欠发达地区的投资吸引力,这些因素反过来进一步降低了欠发达地区财政收入和支出能力。按所有制性质和行政隶属关系划分企业所得税收入加强了地方财政投资于竞争性行业的激励。为了阻止本地资金、资源流向外地市场,为了阻止外地企业产品进入本地市场与本地企业竞争,确保本地财政收入,各地方政府采取了一种使令“亲者痛、仇者快”的手段———实行地区封锁。
现行财政制度之所以存在诸多与公平竞争相冲突的内容,并导致一些原初不曾希望发生的后果,原因有多方面。最关键的原因是财政制度的创制者缺乏公平竞争理念。前文已然指出:“市场经济是竞争经济,完善的竞争机制是市场经济优化资源配置赖以实现的前提条件;公平竞争是市场经济的基本原则,国家的各项法律制度不能违反这一基本原则。虽然不能强求国家的各项法律制度不得越“雷池”一步,虽然本文也承认国家出于履行优化产业结构、解决地区发展不平衡等职能的需要,不可避免地会制定一些与公平竞争相冲突的财政政策或制度。但笔者仍坚持以下主张:即使是为了优化产业结构或解决地区发展不平衡的需要,财政制度的制定和实施也不能将公平竞争原则完全置之不理。相反,立法机关在制订产业政策或区域经济政策时,应充分考虑这些政策对公平竞争所造成的危害,充分考虑这些政策的实施是否能收到预期的收益及这些收益能否弥补因公平竞争受损而导致的社会福利损失。唯有如此,才能使市场经济体制健康发展。
基于对公平竞争在市场经济中基础地位的认知,本文认为,中国的财政体制改革整体上应坚持公平竞争原则,各项具体财政制度的创建与完善,应有利于促进市场主体间包括政府间及企业间的公平竞争。
首先,税收法律制度的建立与完善应有利于市场主体间的公平竞争。公平原则是各国税收法律制度的基本原则之一,其内容包括社会公平与经济公平两方面,社会公平原指每个纳税人都应缴纳相同数额的税,即税额绝对公平。现代意义的社会公平指税负的相对公平,包括横向公平与纵向公平两个层面。横向公平指纳税能力相同的人应负担相同的税,纵向公平指纳税能力不同的人负担的税负不应相同。经济公平的内容也包括两个层面:首先,要求税收保持中性,即对所有从事经营活动的纳税人,要一视同仁,同等同待,以便为经营者创造一个合理的税收环境,促进经营者进行公平竞争;其次,对于客观上存在不公平的因素,如资源禀赋差异等,需要通过差别征税实施调节,以创造大体同等或者说大体公平的客观竞争环境。[4]通过对税收公平原则内容的剖析,我们了解到,公平竞争不仅是竞争法的基本原则,而且也是税收法律制度固有的原则。坚持公平竞争,不仅仅是竞争法对税收法律制度的基本要求,而且也是税收法律制度自身不断走向完善的内在需要。
其次,财政转移支付制度的建立与完善应有利于改善欠发达地区的竞争环境,有利于提升欠发达地区市场主体的竞争能力。分税制财政体制改革,调动了地方政府发展经济的积极性,同时也强化了地方政府的竞争意识,这正是财政体制改革所期望出现的。因为竞争可促使地方政府提高服务质量、改善投资环境,从而有利于生产要素在地区之间的流动,有利于资源的最优配置。但因自然条件、历史条件殊异,不同地区间经济、社会、文化发展状况各不相同,因此地方政府提供的公共服务水平也有差异,不同地区的投资环境也有差异。这两方面的差异使异地间企业的竞争条件天生就不平等。政府财政转移支付制度的目标是,通过一般转移支付与特殊转移支付手段,使地区间财政能力均等化,促进各地经济均衡发展,并最终达到社会公平。尽管财政转移支付制度并不担负维护竞争秩序之任务,但这种制度实施的结果客观上可以改变欠发达地区市场主体的竞争条件。如果我们在建立或完善转移支付制度时,也将改善欠发达地区的竞争环境,提升欠发达地区市场主体的竞争能力作为一项目标考虑,则可使原本作为“输血”机制的财政转移支付制度具有“造血”功能,并反过来促使转移支付之目标更容易实现。
最后,政府采购制度的建立与完善应体现公平竞争原则。政府采购是各级国家机关、实行预算管理的事业单位和社会团体,使用财政预算内资金和预算外资金等财政性资金,以购买、租赁、委托或雇用等形式获取货物、工程和服务的行为。对于政府采购行为,本来应由专门的政府采购法来调整,而不由竞争法调整。但现代社会政府采购数量大,具有“买方垄断”性。因此,各国或在政府采购中规定政府采购必须遵循公平竞争原则,或直接将政府采购纳入竞争法的调整范围。如德国就把政府采购作为《反限制竞争法》(1998)的重要组成部分。我国的政府采购已具有相当规模,而与之配套的法律制度却极不完善且十分零散。鉴于政府采购实践中存在许多问题,因此,学术界有许多学者建议尽快制定政府采购法,以完善政府采购制度。对此,应予充分肯定。本文要特别强调的是,中国的政府采购,必须贯彻公平竞争原则,因此,在政府采购立法时,要将公平竞争原则作为政府采购的基本原则写入政府采购法。
【注释】
[1]王健.现行财税体制存在的问题及其改革的政策取向[j].经济研究参考,2001,(19).
[2]吴世宦.法治系统工程学[m].湖南人民出版社,1988.3.
一、引言
按照受益范围的大小，公共产品可分为全国性的公共产品和区域性的公共产品。全国性公共产品的受益范围覆盖整个国家，每个区域的居民都能同等消费，因而代表区域居民利益的地方政府不会自愿提供，只能由代表整个国家居民利益的中央政府提供。相反，区域性公共产品的受益仅局限在一定区域范围内，因而其他区域的地方政府不会提供，只能由代表该地区居民利益的地方政府提供。税收是政府提供公共产品的价值补偿，因而税收收入和税收权限的划分也应当与公共产品的提供相对应。为提供全国性公共产品而在全国范围内普遍征收的税种，其税收收入和税收权限应归属于中央政府；为提供区域性公共产品而选择在区域范围内征收的税种，其税收收入和税收权限应归属于地方政府。
作为地方支出项目的资金来源，财产税在世界各国地方财政中占有重要地位①。然而，目前各国学者对财产税是否属于受益税的争论尚未停止，一些学者也在试图寻找能够替代财产税为地方政府筹集资金的其他税种（oates，2001）。财产税税负最终由谁负担？用于何处？能否采用其他收入予以替代？通过研究财产税归宿找到上述问题的答案，有利于明确财产税的经济效应和在地方财政中所应发挥的作用，从而合理制定财产税政策，改善地方财政状况。
从研究方法上看，税收归宿可以分为绝对税收归宿、平衡预算归宿和差别税收归宿。绝对税收归宿考察当其他税和政府支出不变时某种税收的经济影响，是最基本的税收归宿分析方法。平衡预算归宿考察的是税收与政府支出计划相结合所产生的分配效果。也就是既分析税收的归宿，又考虑通过税收取得的政府支出的用途。差别税收归宿考察的是政府预算保持不变时，以一种税替代另一种税的归宿差异。本文从的财产税绝对税收归宿入手，对平衡预算归宿和差别税收归宿进行一次全面的考察。
二、绝对税收归宿：谁负担了财产税
传统观点在分析中采用局部均衡方法，并将财产税划分为对土地课税和对建筑物课税两部分，认为财产税是对土地和建筑物课征的一种货物税，税收归宿取决于相关的供给和需求曲线。对于土地而言，只要数量无法改变，其供给就是完全无弹性的，因而全部税负由土地所有者承担。如果土地的供给不是固定的（例如城市土地供给可以扩展至毗邻农用土地的市郊地区；同样，通过填埋改造也可以增加土地的数量），那么税负则由土地所有者和土地使用者分担，比例取决于供给和需求的弹性。对于建筑物而言，由于建筑业在长期内可以按市场价格取得所需资本，因而建筑物的供给曲线是完全水平的。如果资本无法在建筑部门取得预期收益，就将转移至其他部门。因此，对建筑物征收的财产税能够向前转嫁给消费者。对于财产税的收入分配效应，传统观点指出，对土地部分课征的财产税，取决于来自于土地所有权的收入是否随着收入的增加而提高。同样，对建筑物课税的累进性取决于随着收入的增长，用于住房部分的收入是提高还是下降②。
与传统观点相反，miesezkowski（1972）采用harberger的税收归宿一般均衡模型（两个生产部门、全国范围内固定的资本存量以及一定的政府服务水平）分析地方财产税的归宿。后来人们将miesezkowski，zodrow，wilson等人的观点合称“新观点”。miesezkowski指出，传统的局部均衡分析没有考虑整个经济中所有地区广泛征收财产税时的一般均衡效应。他在模型中假设全国的资本供给完全无弹性，因此资本所有者作为一个群体承担全国范围内的财产税。
miesezkowskiki将这一效应称为财产税归宿中的利润税部分。由于资本所得在富有阶层收入中所占比重更大，因而财产税归宿中的利润税部分具有较高的累进性。该结论与上述传统观点截然相反。此外，在税收相对较高的地区，财产税使资本从该地区流出，降低了该地区生产要素（土地和劳动力）的生产能力和要素回报率。资本流入税收相对较低的地区，这些地区的工资和土地价格提高而住房和商品价格下降。miesezkowski将其称为财产税归宿中的货物税效应，并指出，货物税效应扭曲了经济中的资本配置，使资本从高税收地区转移至低税收地区，直至所有地区资本的税后收益相等。
可见，采用局部均衡分析与采用一般均衡分析的假设前提与结论的差异是显著的。笔者认为，这种差异的产生，主要源于对问题分析的角度不同。传统观点想要解释的是某一特定地区的财产税归宿，而一般均衡方法着重考察一个国家整体的财产税归宿。当考察问题的角度发生变化时，结论产生某些差异就不足为奇了。况且，两种观点并非完全对立。当某一地区的财产税相对于全国的平均税率而言较高时，该地区的消费者就将以更高的商品购买价格承担这种货物税效应。这时，财产税归宿的传统观点就可以视为一般均衡观点的一种特例。实际上，财产税是一种地方税，地方政府在讨论征收财产税所产生的效应时，似乎并不关心其他地区的资本收益和房屋的消费者，它们只考虑本地区居民所负担的税收以及对本地区经济所造成的扭曲。地区税收负担的增加，主要是通过货物税效应产生影响，利润税效应作用很小，因而总体效应是累退的。其他地区的利润税效应将被货物税效应的收益所抵消，从而将所有税收负担留给课税地区。课税地区的税收归宿不仅是累退的，而且该地区承受所有的税收负担。从整个国家的财产税体系上看，财产税的税收负担则包含累进性因素，但地方居民则视财产税为累退的。由于财产税主要是作为一种地方税发挥作用，因此后一角度显得更为重要，即货物税效应是问题的主要方面。
三、平衡预算归宿：受益观点与新观点之争
由于财产税是地方财政支出的重要来源，因此在分析财产税归宿时，考虑财产税的用途显然是必要的。对于财产税的平衡预算归宿问题，同样存在着两种观点。第一种观点被称为“受益”观点。该观点基于tiebout（1956）的分析框架，假设消费者具有“用脚投票”的完全流动性，地方政府间存在竞争。这使得各地区的公共服务相对于个人需求而言具有同质性，因此在该框架下地方公共服务的提供总能保持在有效的水平上。受益观点最先由hamilton（1975）提出，他将财产税作为地方最重要的筹资手段纳入tiebout模型，并从四个方面对模型加以扩展：假设地方公共服务提供的是满足私人需求的产品，因而公共服务的人均成本是固定的，地区规模与公共服务的有效性无关；通过居住用财产税为地区服务筹资；房屋市场模式明确，有足够的地区可以满足住房和公共服务需求，换言之，与理想的税收及支出对应的住房供给是完全有弹性的；地方政府制定了严密的地区法规，能够确定地区内住房的最低价格。在上述情况下，个人不会因财产税的征收或提高调整其房屋消费，个人按照对住房和公共服务的偏好选择居住地区，正如在最初的tiebout模型中，配置到公共部门的资源是有效的，因为财产税作为一次性总付税，相当于支付地方公共服务的成本。此外，用于住房的资本配置是有效的，各家庭间不产生收入的分配效应。换言之，具有严格地区法规、能够保证同质住房以及财产税的完全资本化在房屋价格上体现出差异的居住用财产课税体系，相当于不具有扭曲效应的使用费。fischel和white将这一方法扩展至对工业资本征收的财产税，假定企业在地区间具有较高的流动性。同样，在适当的地区法规下，工业财产税相当于为政府公共服务支付的费用（george r.zodrow，2001）。
另一种观点即“新观点”。以miesezkowski的一般均衡分析为基础，zodrow-miesezkowski （1986）在考虑财产税用途的前提下，对原有模型进行了修改，主要体现在四个方面：假设政府在模型中按照coumot-nash方式竞争（认为其他地区的财政政策和资本收益不变），因此地方税收和公共支出是内生的；模型考虑地方公共服务对个人效用水平的影响，个人效用函数包括地方服务，允许个人对地方服务具有不同的需求；按照tiebout和受益观点所强调的个人对地方公共服务需求不同，允许个人在地区间流动，每个地区中的个体在其对公共服务的需求方面是同质的；模型包括一种简单的土地使用范围形式。分析的结果表明，引入tiebout特征后，一般均衡分析的基本结论并未改变。只要资本随着地区间财产税的差异而在地区间流动，且资本供给在全国范围内固定，财产税归宿中就将包含利润税和货物税两方面的内容。
这说明，尽管受益观点和新观点的前提和结论存在差异，但在二者的分析中，某一地区的地方支出都与财产税负担紧密相连。实际上，由于地方土地所有者（尤其是房屋所有者）居住在课税地区，消费者价格的提高局限于地区生产和消费的商品，因此新观点中明显具有受益观点的特征；换言之，通过提高地方财产税筹集地方政府支出而增加的负担完全由地方居民负担。
新观点的受益特征与实际的受益观点之间的主要区别在于前者得到结论的过程与后者不同：按照新观点，地方要素和消费者的税收负担产生于因课税而导致的资本流出。对于受益观点和新观点的争论，一直以来从未停止。笔者认为，既然财产税是一种地方税，那么在考虑地方财政支出时将其视为一种受益税显然更符合财政联邦制的概念——各级次的政府在其范围内提供公共服务，并自行为之付费③。然而，这种受益税是相对意义上的，或者说是地区间或各政府级次间受益税，而不是绝对意义上的个人间受益税。在绝对的受益税情况下，税收实际上成为一种使用者收费，即公共服务的价格，因而不产生超额负担，对资本市场没有扭曲效应，研究其归宿问题就显得毫无意义。而事实上财产税是一种相对意义上的受益税——从全国范围上看是累进的，从地区角度看则是累退的。
四、差别预算归宿：财产税的替代性收入来源
由于地方政府提供的主要是地区受益的公共产品和服务，因此有必要掌握自身的收入来源。作为地区性公共产品的价值补偿，财产税一直在地方政府收入中占有重要比重。然而，在实践中，财产税的估价容易导致征纳双方的争执矛盾，按季或年度征收且由纳税人直接缴纳又经常使纳税人感到税收负担格外沉重，因此地方居民往往向地方政府施加压力，要求减轻财产税负担④。在这种情况下，各国开始寻找替代性的收入来源。对地方政府而言，财产税的替代性收入来源主要包括销售税（或增值税）、所得税、使用者收费，以及来自更高级次政府的转移支付。在上述收入中，使用者收费对于地方政府而言是一种不断增长的、颇受欢迎的收入来源。使用者收费被广泛地用于为卫生服务、开发许可、公用事业、文化景点等筹集资金。但是，作为一种为公共产品和服务筹资的收入来源，使用者收费局限于具有排他性的服务。因此，对于地方政府有义务提供的很多产品和服务（如贫困救济、基础教育、治安等）而言，使用者收费是不合适的。
除使用者收费外，销售税（或增值税）和所得税也是地方政府考虑的主要对象。与地方财产税相比，地方所得税和销售税确实具有一些优点。由于更高级次的政府（中央政府或州、省级政府）通常也征收这两种税，因此，由更高级次的政府代为征收和管理，能够节省遵从和管理成本。此外，这两种税收的弹性都要好于财产税，并且在大部分情况下可以自行申报。相比之下，财产税的税基需由税务管理部门进行估测，所费时间较长，而且通常被纳税人认为是武断和不合理的，税收收入与经济增长之间的关系也不大。将销售税和所得税作为地方收入主要来源的问题是，一方面，由于更高级次的政府同时征收销售税和所得税，因此，如果地方政府将其作为主要的收入来源，那么边际税率将会非常高。另一方面，销售税和所得税的税基要比财产税税基具有更大的流动性。个人完全可以通过在邻近的地区购物或工作，以避免缴纳地方销售税和所得税。
更高级次政府的补贴是地方政府的又一收入来源。事实上，几乎所有地方政府的财政资金中都包含着自身收入和上级补助，但二者所占比重各地差异较大。一种极端的形式是tiebout-hamilton-fischel模式，地方政府提供广泛的公共服务体系，家庭选择适当的居住地区，以享有其希望得到的公共产品。在该模式中，地方财政具有市场化的特征：家庭在选择居住地区时“用脚投票”，有效地“购买”希望得到的公共服务，税收如同市场决定的价格一样发挥作用。另一种极端形式则在地方财政体系中强调地方服务的平等性，地方政府应发挥基本的再分配作用。在该模式中，地方收入中很大一部分依赖于转移支付，中央政府通过征收全国性的税收在筹集收入中发挥基础性作用，中央分配大量的补助给地方政府，用于地方公共支出。支持后一种模式的人认为，主要依靠中央政府收入的财政体系更有效率，也更为公平。因为更高级次的政府可以更为有效地使用累进税，这一方面提高了税制的公平性，另一方面也使人们无法通过在各地区间迁徙而避税，减少了扭曲性地区决策引起的超额负担。此外，在集权财政体制下，可以采用平均的方式将资金分配给地方政府，从而使各地区间的财政机会更为平等。尽管这些观点指出了更高级次政府补贴的优越性，但笔者认为，该模式的最大缺陷在于忽视了税收与政府支出决策之间的联系。实际上，地方政府想要作出正确的财政决策，就必须权衡公共支出的成本与收益——理想的结果是将支出调整至边际收益等于边际成本的点上。如果资金来源于其他地方，这一联系就被割断：公共支出项目的边际收益不再等于其边际成本。有关地方公共服务范围和水平的决策很可能变成地方与更高级次政府间关于地方公共项目补贴规模和形式的谈判结果。因此，决定在边际上扩大还是缩小地方公共项目时，地方税收必须发挥主要作用，以使这些决策的成本和收益在复杂的决策中成为主要的决定力量。
五、中国财产税改革：税收归宿理论的引申
改革开放后，中国对财政体制进行了渐进性的改革，并于1994年建立了以分税制为基础的财政体制。分税制财政体制实施后，中央政府收入由之前的20％左右提高至50％以上，并且至今一直保持着这一水平（国家统计局，2004）。然而，在地方政府的收入份额大大降低的同时，其支出任务并未相应减少，70％的公共支出仍由地方政府负担，其中超过55％的部分落在县、乡政府肩上（world bank，2002）。中央政府财政收入的集权化和原有地方支出责任的保留使地方财政捉襟见肘。为了满足地方居民对公共产品和服务的需求，地方政府不得不寻找替代性的收入来源。在众多可选择的渠道中，不纳入财政预算管理的预算外收入和没有纳入预算外管理的非预算收入不在中央政府的预算控制范围之内，成为地方政府弥补财政收支差额的两种最为常用方法⑤。世界银行（2002）估计中国目前的预算外收入和非预算收入占gdp的20％，其中2/3由地方政府支配。wong（1998）估计1994年中国的预算外资金高达2100亿元，占gdp的4.7％。gang（1998）的案例分析结果表明，中国乡镇政府的大部分公共支出是通过非预算资金筹集的。例如，广东省某镇1993—1994年90％的基础教育支出成本通过非预算资金弥补；浙江省温州地区某镇94％的道路建筑资金和50％的政府行政支出来源于非预算资金。按照他的估计，中国南方城市的政府收入中，1/3来源于预算收入，其余部分由预算外和非预算收入弥补。
预算外收入和非预算收入的使用反映了中国从中央计划经济到市场经济转轨过程中的一种进步和改良，因为二者体现了地方纳税人对地方公共产品的偏好与满足这些偏好的资金之间存在更为紧密的联系，从而使财政资源的配置更有效率。尽管具有上述优点，但二者的负面效应更加明显：首先，由于各地方政府征集预算外资金和非预算资金的能力不同，因而地区间差距进一步扩大。实践表明，经济发达地区比不发达地区更容易从地方经济中取得资金，结果是不发达地区处于更为不利的地位。由于预算外资金和非预算资金的征集会减少中央财政的收入规模，因而中央政府采用转移支付以减轻地区差异的能力同样降低，欠发达地区的财政状况面临着进一步恶化的风险。其次，由于非预算资金完全由地方政府自由支配，不受中央政府监督，因而地方政府往往以降低其税收负担为条件要求企业为地方公共基础设施和社会服务投入资金。换言之，相对于预算资金而言，地方政府更加倾向于可以自行支配的预算外或非预算资金。这无疑将削弱中央政府的宏观调控能力，不利于达到稳定经济的政策目标。最后，预算外资金和非预算资金的取得大部分是无规则的。这种不透明的制度安排也为地方官员的腐败敞开方便之门。
在这种情况下，如何规范地方财政体制，减少通过预算外资金和非预算资金筹资的负面效应已经成为下一步财政体制改革的关键问题。笔者认为，加快财产税的改革将是解决该问题的一剂良药。该结论的得出主要基于以下三个方面的原因。第一，中国的税制改革已经到了必须处理省级以下财政关系的阶段。虽然分税制改革确立了中央与省级政府之间的收入分配关系，但并未明确省级以下财政关系。实际上，与中央——省级政府收入——支出不配比一样，省级以下政府也存在这一问题。尽管大多数公共支出发生在县乡级次上，但收入分配却并未与支出模式相符。因此各级地方政府间也应建立规范的财政关系。财产税属地方税，如果下一步的改革集中于地方财政体制，那么财产税必然成为主要的改革对象。第二，加快财产税改革也符合中央政府希望地方政府减少使用预算外资金和非预算资金的愿望。实践表明，每当中央政府试图抓紧对地方财政的控制，省级以下政府通常都采用非正式的预算安排予以应对。可以说，忽略省级以下政府作用的改革方式必然无法削弱预算外资金和非预算资金的使用。因而，在未来的改革中，中央政府必须对地方财政予以重视。财产税的改革不仅不会使中央利益受损，还将有利于帮助其实现建立以税收为基础的财政体系和地方政府减少使用预算外资金和非预算资金的目标。允许地方政府拥有财产税的管理权将有助于激励预算外资金和非预算资金向正式的预算体系转化，从而更加便于中央政府监控。第三，推进财产税的改革还将有助于防止地区差距的进一步扩大。财产税不仅征收了地理位置租金，而且要求公共基础设施和社会服务的主要受益者支付成本。用财产税替代预算外资金和非预算资金，无疑有助于消除非正式预算筹资方法所导致的负面激励效应，实现中央政府所提出的区域经济协调发展的战略目标。
注释：
①bird，richard m.和enid slack（2002）的研究结果表明，1990年代，发展中国家的财产税占地方政府税收收入的40％。发达国家的比例为35％（10年前为30％）。转轨国家比例相对较低，但也达到了12％。
②hanrey s.rosen（1995）指出，问题的答案取决于对收入标准的选择。采用当期（年度）收入的研究结果表明，随着收入的增长，用于住房部分的收入比例下降，表明财产税具有累退性。另一些学者则认为，采用永久性（或长期）收入研究财产税的累进程度似乎更为理想，因为某一家庭的某一年度的收入是高是低对该家庭的住房消费影响不大，决定这一问题的是该家庭的长期收入预期，而不是某一年度的波动。采用永久性（或长期）收入的研究结果表明，住房消费大体上与永久性收入成比例。换言之，对建筑物部分的课税既不是累进的，也不是累退的。
关键词：财政体制改革 省直管县 株洲
2010年，湖南省在全省推行“省直管县”改革，此次改革是继1994年分税制改革后又一次体制重建，株洲市醴陵市、攸县、株洲县、茶陵县、炎陵县5县均列入其中。改革实施以来，效果如何，对各级财政收支、经济造成哪些影响，存在哪些问题，株洲国库展开了专题调研。
一、“省直管县”基本情况及主要措施
（一）基本情况
此次，株洲市纳入改革的5个县，2009年，人口总量282.59万人，GDP总量502.41亿元、财政总收入34.14亿元，分别占株洲市人口、GDP、财政收入总量的73.82%、49.06%、31%，人均GDP、人均财政收入低于株洲市平均水平8972元、1669元。5县中株洲县、茶陵县、炎陵县GDP总量在全省122个县(市)区 (不含长株潭城市群“两型社会”建设五大示范区)中分别位列66位、70位、112位，属落后贫困县。
（二）改革的主要措施
此次改革的核心内容包括“省直管县”财税体制改革和收入分享改革两个方面。
1、“省直管县”财税体制改革。与浙江、湖北、吉林等各省相似，即对财政体制的制定、转移支付和专款的分配、财政结算、收入报解、资金调度、债务管理等财政管理的各个方面，全部实行省对县直接对接，地级市与县(市)在财政管理体制上相互独立,同时保留了市对县市财政业务指导、工作衔接和监督管理等职能。
2、收入分享改革。包括分享税种及基数核定。分享税种可以概括为“两分两调两放”6个字。“两分”即分享增值税、营业税。将除湖南中烟公司和华菱集团的增值税继续作为省级收入以外，其他行业增值税地方25%部分，改为省与市县按25：75分享；将除高速公路和铁路建安营业税及属于省级的铁路运营营业税继续作为省级收入外，其他省属企业营业税与原属市县营业税，改为省与市县25：75分享；“两调”，即调整所得税、资源税分享范围。将原属省级的省电力公司、省经济建设投资公司、财信控股等企业所得税地方40%部分下划市县，按省与市县30：70比例分享，并改变跨市县企业所得税分配办法，实行总分支机构按比例缴纳。将资源税原省与市州按50：50比例分享调整为省与市县按25：75；“两放”，即下放土地增值税和城镇土地使用税。将原省市县按50：50比例分享土地增值税和城镇土地使用税下放市县，增量部分省财政不参与分享。二是核定基数。以2009年1-10月的实际完成数加后两个月推算数，作为增值税、营业税、资源税、土地增值税、城镇土地使用税以及新下放的企业所得税等税收基数。
二、改革取得成效
（一）省与县对接，财政资金运转效率提高
改革前，除了大部分一般性转移支付和少数专项转移支付直接分配到县市，其余都需要通过市级财政再分配，使得一些上级往来资金不能及时拨付到县。改革后，县财政的资金调度由省财政直接划拨到县，减少了划拨资金的中间环节，各种财力性转移支付资金基本能够按时间进度划拨到位。5-7月，改革5县共计接收上级往来资金8.1亿元，同比增长11.42%，若剔除“两税”返还数，实际增长244.68%。上级转移资金到位及时，县财政对公共领域投入明显增强，对支持新农村建设，提高农民保障起到了积极作用。5-7月，改革5县办理财政支出13.69亿元，增长36.92%，占到1-7月支出总额的45.08%，其中：交通运输、科学技术、公共安全、农村环境保护、医疗卫生、城乡社区事务同比增长均在50%以上。2010年二季度，5县农民人均收入3970元，同比增长15.7%，较2009年同期上升5.9个百分点，增收538元。
（二）部分税种下放，县级一般预算收入增加
改革后，市不再参与县税收分成，省将土地增值税、城镇土地使用税全额下放给县（市），同时把原省与县五五分成的资源税再下放25%给县市，株洲市县级一般预算收入增长。5-7月，县级一般预算收入17.94亿元，同比增长51.52%，月平均入库5.98亿元，较改革前月平均多收1.88亿元，增长45.85%。1-7月，县级一般预算收入34.42亿元，同比增长30.87%(见表1)，其中：土地增值税、城镇土地使用税、资源税同比分别增长83.89%、44.89%、72.39%。
(三)省级财力壮大，省级财政调控能力增强
此次改革，将增值税地方25%部分，地方营业税改为省与市县25：75共享，虽然在已实行改革的省份中最低，但依然大幅度提高了湖南省省级收入份额。1-7月，株洲市共计上划省级收入5.55亿元，同比增加3.26亿元，增长70.15%(见表1)，较2009年同期上升68个百分点。其中，5-7月，省级增值税、营业税分别入库0.65亿元、1.45亿元，同比分别增长550%、752.94%，共计增收1.83亿元，占到1-7月省级增收额的56.13%。省级财力增加，按照改革精神，省将把增量资金更多投入到欠发达县市，这将对实现我省公共服务均等化、城乡区域协调发展起到很强的促进作用。
(四)省、市双指导，县级财政管理水平提升
改革后，省里的很多会议、培训班直接开到县级，使县里了解各种财政信息更及时、更全面，对各种财政政策的理解和掌握更加到位；同时保留了区市对县市财政业务指导、工作衔接和监督管理等职能，市里的重要会议、重大改革县级财政也都参与。省与市双重领导与帮助，大大提高了县级财政管理人员业务素质和工作水平，对提升5县财政管理水平起到了积极作用。
三、目前改革存在的问题
（一）市县收入质量下降，产业结构调整压力大
此次改革省将土地增值税、土地使用税下放给县市，将增值税地方25%部分、营业税作为省与县(市)共享收入，这种“分享主体税种，下放土地管理税种”方式，导致地方政府更加注重契税征管、非税收入的挖潜、土地交易市场的盘活等，使地方收入质量进一步下滑，同时更加依赖于房地产市场发展，产业结构调整压力加大。1-7月，株洲市地方税收收入24.05亿元，占全市地方财政总收入的45.36%，较2009年同期下降4.2个百分点，其中：市、县级增值税、营业税12.21亿元，占地方财政总收入比重的23.03%，较2009年同期下降4.3个百分点。土地增值税、城镇土地使用税、契税、国有土地使用权出让金收入7.7亿元，占地方财政总收入的14.52%，较2009年同期上升10个百分点，多增6亿元。二季度，5县市全社会固定资产投资额123.78亿元，增长60.2%，较2009年同期上升8个百分点，而高新技术产品增加值2.3亿元，同比仅增7.8%。
（二）部分县市财力减弱，改革促经济发展作用不明显
省直管改革，减少了管理层次，目的是增加县级财力，扩大县级管理权限，从而推动县域经济发展。但从目前情况来看，部分县市财力不增反降，改革促经济发展作用不明显。截止7月末，5县中株洲县、茶陵县、攸县财政库存余额同比分别下降51.6%、19.62%、13.88%，共计减少1.3亿元。2010年二季度，5县（市）实现地区生产总值248.53亿元，同比增长14.8%，总量占全市生产总值的47.56%，较2009年同期下降2个百分点，增幅较株洲市总水平低0.7个百分点，较2009年同期下降0.8个百分点(见表2)。
1、部分改革配套措施未实施，省对县扶持有限。改革后，省级财政管理单元由原来的14个增加至93个，管理幅度是改革前的6.42倍，管理单位剧增，管理事务增加，加上改革涉及面广，很多改革配套管理措施目前尚未落实，部分县可自主支配财力减少。一是全省“两税”返还暂停。仅此一项5县共计较2009年减收5900万元，下降39.33%；二是按新体制核算1-4月县级600万净调入资金8月仍未到位；三是省对县支持并没有发生实质性改变。改革后，省直拨资金效率提高，但转移资金绝大部分是专项的转移支付，只是在原来设区市应得的大蛋糕里，由省里直接拨付给县，并没有把蛋糕加大。
2、市帮扶县积极性削减，贫困县获上级扶持减弱。改革后，虽然省明确提出鼓励市级继续对县市给予支持和补助，株洲市政府也表示将继续按照2009年标准给予县支持，但从实际情况来看，在各项改革配套方案不明朗时，市对县支持进度有所放缓。如，2009年，株洲市政府提出“农民用水，政府买单”农村水费改革，当年市财政对5县补助农村水费改革支出1020万元。改革后，截止7月底，市财政对县农村水费改革补助支出为0。
3、收入基数重新核对，部分县市收益受损。“省直管县”改革一个重要的工作环节是核定收入基数，是以2009年前10个月的实际完成数加后两个月收入数(后两个月收入测算数按前10个月月平均收入的1.24倍计算)确定改革后的收入依据和省财政转移支付的拨付指数。这一方案显然不利于2009年基数较低县市。如，茶陵县属于老少边穷县, 以采掘、建材、冶炼、铸造为四大支柱产业。在前两年，茶陵县受冰灾、金融危机、落实环保等政策因素的影响,关、停了一些冶炼、造纸企业，再加上落实各项优惠政策办理退库，增值税等主体税种连年减少,2009年增值税减收35.48%，尤其港澳和外商企业和私营企业减少幅度较大，分别达44.15%和56.56%。以2009年增值税减收35.48%的基数核定改革后的增值税收入数，增量部分则进行调整，基数核定后，茶陵将减少收入900万元。
(三)市级调控能力减弱，市本级财政收支矛盾突出
近年来，为加快“两型”社会建设步伐，株洲市加快了城市基础设施建设，政府债务规模大幅扩大，偿债压力明显加大，2010年市本级需偿还政府债务规模达33.35亿元。旧体制下，市本级不但掌控了自身财力，同时库存中还包含着中央、省对县转移支付资金的一部分及县上缴收入，市财政可调剂资金较充裕。改革后，省直接对县拨付资金，县不再向市上缴收入，部分税种分享比例变化，市财政掌控资金减少，资金调剂能力明显减弱，收支矛盾突出。截止7月末，市本级一般预算收入12.01亿元，同比增长8.75%，较2009年同期下滑5个百分点，一般预算支出28.75亿元，增长81.7%，较2009年同期上升60个百分点，市本级库存余额6.1亿元，同比下降47.27%，较年初减少9.8亿元。
四、相关建议
（一）加快“省直管县”体制建设步伐
一是建立健全省、市、县财政网络体系建设。以做到省、市、县既实现数据共享，确保工作联系和沟通顺畅，又降低行政成本，提高工作效率；二是尽快完善改革配套政策。财政体制变化、收入分享改变，各项原有制度已不适应新体制要求，必须尽快完善、出台新的配套政策方案，以保证改革顺利进行；三是优化支出结构，落实对困难地区的扶持政策，提高一般性转移支付比重，增加基层财政的可支配财力，解决县乡财力不足问题；四是完善市、县、区激励机制，安排一部分资金，把资金与地级市管理省直管县的工作成绩结合起来，安排一部分资金，把奖金与省直管县自力更生、落实各项省级政策结合起来，通过激励制度的设计，鼓励地级市与改革县(市)建立利益联结关系，帮助县（市）级政府发展经济，鼓励县（市）级自力更生、自我发展，促进县域经济的迅速发展；五是逐步实现完全“省直管县”。建立完全的省直管县体制，既包括财政方面的省直管县，也包括社会事务和干部人事方面的省直管县，因为只有把事权划分清楚了，才能调整和规范省与县的收支关系，建立健全与事权相匹配的财税体制，从根本上保证省直管县的持续健康有序运行，避免由于财权、事权不统一，而造成的内部运转的不协调。
(二)以改革为契机，做大做强县级财力
一是县财政积极对上衔接，全力争取支持。“省直管县”改革中明确提出要加大对困难地区的支持力度。县级政府要把握这一利好政策，积极争取上级资金和项目支持，增加地方财政力。在省直管扁平化管理体制下，省级管理幅度过宽可能产生辐射递减以及在体制改革过渡可能产生衔接不畅等问题，地方政府应超前计划，积极研究省委、政府已经出台和即将出台的各项扶持政策，把握上级动向，通过多种途径主动加强对上衔接，积极推介县域特色资源和产业，努力引入省级资金和优质项目，以此拉动县域经济发展，促进地方税收增长；二是强化税收征管。加大财税征管工作力度，坚持大税小税一起抓，正常收入和清理欠税一起抓，税收、基金一起抓，实施全方位监管，确保实现的财政收入全部清缴入库；三是加大招商引资力度。新体制，将原属省级的电力、石化、冶金、有色四大行业增值税，重点工程营业税、金融保险税以及其他省属企业营业税下划。地方政府要抓住这一重点，优化投资环境，集中全力引进一批骨干税源企业，同时加快金融业发展，在良性互动中，以获取更多税收。
(三)紧密市区联系，促进市区财源建设
改革后，各市区要重新定位设区市功能，要突出“经济区域”原则，打破市区界限，切实做好区域经济发展规划，共同促进市区财源建设。一是大力培植区级财源，形成多层次、多产业、多所有制、多区域的稳定的财政收入增长点，以保证区级财政正常运转和城乡社会事业协调发展，同时区经济要主动融入市经济发展圈范围，不搞重复建设，优化区域经济布局；二是市要充分发挥龙头作用，以中心城市的辐射力和吸引力来带动城乡经济一体化的发展，通过城乡结合，条块结合，内外结合来组织开展各地经济活动，特别是在交通网络建设方面，要注意城乡统筹兼顾，形成辐射市区以外乡村的交通网架，为推进城乡一体化发展打下基础，从而促进区域经济发展；三是依托长株潭经济一体化发展，利用三市合力，引进新型产业，壮大特色产业，加快地方财源建设。
参考文献：
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[2]傅光明，2007，《湖北的省直管县－－中部地区财政体制改革的探索与创新》，
关键词： 地方财政 财产税 地方分权经验启示
一、引言
本文试图从财产税的特点及地方政府需要稳定的财政来源两者之间的契合点说明财产税对地方政府提供公共产品的重要作用，并由此提出中国财税改革可以得到的启示。由于财产税在美国有很长时间的历史，征税体制完善规范，税制设计简单，因此本文提到的国外经验将以美国为主。财产课税历史悠远，它伴随着私有财产制度和国家的起源而产生，是统治者最先采用的税收形式，曾经在奴隶制和封建制国家的财政制度中担当重要角色。随着商品经济的发展，财产税的地位有所下降，但是其一直是大部分国家地方税制中的重要组成部分。中国自1994年分税制改革后，地方税种大多是比较零散分散和不易征收的，地方财政收入不能得到保障，这种情况与社会、居民、企业对地方公共服务日益增长的需求相矛盾，因此中国的地方政府只得通过预算外、制度外方式筹集政府收入，而国家法律对地方政府财政收入的监督又很薄弱，导致地方政府行为逐渐扭曲，产生了政府私利，税收体系混乱，公共产品的数量和质量都存在比较严重的问题。随着对地方政府地位以及物权法的讨论和2004年的修宪，财产税逐渐受到注意。因此，对财产税的理论和现实研究有助于中国的财税改革从中总结经验、获得启示。
二、财产税的涵义
（一）财产税的含义
财产课税的对象是财产,财产税即对纳税人拥有或支配的财产课征的一类税的总称。财产税是对财产本身而不是财产带来的收益征税，并且财产税并不是一个单一的税种，而是针对财产的一系列税种的总称，其有不同的收税方式、具体课税对象以及税收名称。总的说来，财产税包括一般财产税和个别财产税，一般财产税是将土地、房屋等不动产和其他各种财产合并在一起，就纳税人某一时点的所有财产课征；个别财产税是相对于一般财产税而言的，它不是将所有的财产捆绑在一起综合课征，而是按不同财产分别课征，包括土地、房屋、净值税、机动车辆税等等。据统计，全世界有130多个国家课征各种形式的财产税，因此可以说，财产税是一个相当普遍的税收体系。在美国，除个别州外，其针对不动产的课税只设置了单一的税种，属于一般财产税，下文讨论的财产税一般是指这种针对不动产财产的税收，因为地方公共服务的改善表现最明显的就是土地或者房屋价格。
（二）普遍的财产税存在的理论根据
地方政府向区域内的居民提供公共产品需要一定收入，根据受益原则，即谁受益谁支付的原则，居民需要通过一定的方式向政府支付一定的费用，这也就是政府的收入筹集方式―――税制。由于政府提供的公共产品可以通过土地或者房地产的价格比较完全地反映出来，比如该区域内有良好的治安和教育等，区域内的房价就比较高，不动产价格是对地方公共产品水平比较全面和准确的表达，而基本上该区域内的常住居民都会享受地方政府提供的公共产品，在区域内拥有财产尤其是不动产的居民基本上可以界定为享受地方公共产品的人群，在这个意义上说，财产税类似于某种带有受益性质的对资产征收的人头税。
（三）关于财产税的理论分歧
关于财产税主要形成了两种对立的观点：一种被称为“收益论”，其是由著名的蒂伯特模型延伸而来的，其首先由Hamilton，Fischel和White提出；另一种观点被称为财产税的新论，是由Mieszkowski提出并由Zodrow和Mieszkowski拓展。本文的出发点是财产税已经作为世界上大多数国家地方税收体系的主体这一现实，关于财产税的理论分歧并不能作为财产税应不应该存在的根据，而只能说明财产税在不同的条件下可能会产生截然相反的效果，因此中国在借鉴财产税的经验时就更要注重与中国的现实国情相结合。
三、财产税对地方政府的重要意义
世界上大多数国家都采取了财产税这种传统的征税方式，只是随着征税项目的增多，许多国家由分散的个别财产税向统一的一般财产税转变，美国就是这样一个例子。财产税在大部分国家都是由地方政府征收，是地方税制中的重要组成部分，这是由地方政府提供公共产品的需要和财产税自身的特征决定的。在美国，财产税收入规模占全国税收收入的比重为10.44%,但在地方级税收收入中的比重高达75.43％，是地方政府的主要收入来源。
（一）地方财政形成的原因
20世纪中后期开始，世界开始出现了全球化、区域化和分权化三大发展趋势，这三大发展趋势自身有着紧密的关系：全球化使资源在世界范围内进行配置，区域化指地理临近或者有相同利益诉求的经济主体之间共同发展，协调参与全球化进程。而这种更加深远的经济联系在地方层次上也有突出的作用，经济活动越活跃，地方经济主体的参与性就越高，经济活动在更小的地理区域内的作用也就越大。也就是说，经济的发展给予了地方作为一级经济主体参与区域性甚至全球性的交易活动、资源配置活动以及国际分工的可能性。在各国国内的经济发展中，国家的经济活力也逐渐体现在基层经济主体身上。与地方日益提高的经济地位相一致，地方的政治地位也逐渐提高，地方分权成为了与全球化、区域化并列的世界性的发展趋势之一。另一方面，随着地方经济的发展和居民生活水平的提高，需要地方政府提供更加完善和优质的地方公共产品，这在客观上要求改变传统的公共部门管理方式，产生了地方分权改革的浪潮。地方分权最主要的是地方财政的建立，因为财政是地方政府各项活动的根本支持，因此地方分权也就要求确立地方政府在国家税收体系中的合理地位，形成具有一定规模和一定实力的地方财政。可以说，在地方分权的运动中地方财政既是这场运动的根本目的，又是其得以进行的必要支持，地方分权的趋势本质上也就是财政分权的要求。
（二）地方财政的两种主要来源
要形成地方财政无非有两种来源：一是上级地方政府的转移支付，即拨款；二是独立的地方税收体系。完全依赖于上级政府转移支付的地方政府独立性很低：其无法完全控制自己的预算，并按照区域内的实际情况提供公共产品；地方政府为了获取更多的上级政府拨款，不得不花费更多的成本与上级政府博弈，形成了全社会的无谓损失；并且即使上级政府怀着良好的愿望，想要了解每个地方对每种公共产品的需求结构和数量也是件极为困难的事情。另一方面，如果地方财政完全由地方税收构成也会产生许多问题：不同地区之间无法协调，形成不同的地方利益；地方政府由于手中掌握巨大的权力又缺乏监督可能形成政府私利。因此，一般的地方财政都由这两部分共同组成，由地方税收体系筹集地方收入，有利于提高地方公共产品的效率，而由上级政府拨款的地方财政有利于各个地方的统筹协调发展。因此，选择合适的税收体系和主要的税种则是地方财政乃至地方分权的关键。
（三）财产税对地方政府的重要意义
选择什么样的税种这个问题可以从两个角度来看，首先是从地方政府这一主体来看，确定怎么样的税制既符合区域征收的特性又比较稳定而且便于征收；其次就是从税制本身出发，考察哪些税收具有符合提供地方税种的特点。进而从两个角度的切合点中确定主要的地方税种。目前，世界上许多国家已经把财产税作为地方税收体系中的主要税种，因此本文就不再分析其成为地方主要税种的原因，而是从另一个角度分析其特点及对地方政府的重要意义。
财产税尤其是一般财产税具有很强的区域性，因为房地产和土地的价格以及其综合的货币体现基本上可以反映区域各方面的发展水平，地方政府对任何区域内的公共产品的改善都可以直接或间接的在不动产上表现出来，居民支付的财产税和其享受到的地方公共产品的改善基本上是对等的，因此财产税也是有效率的。而财产税与区域的高度相关性使其很难作为联邦政府或者州政府征收的税种，主客观两方面使得财产税具备了成为地方主要税种的条件；财产税有良好的筹资功能，不动产具有相当的稳定性和保值增值性，并且基本属于生活的必需品，因此以不动产资本本身作为课税对象的财产税具有稳定的税基和税源；尽管财产税还有理论分歧，但是基本上可以起到调节区域公平的作用。
财产税作为地方税收体系中的主要税种，对于区域的发展有重要意义：首先，财产税具有稳定的税基，可以形成地方政府稳定的财政收入；其次，虽然不动产具有相当的稳定性，但地方政府提供公共产品的数量、结构与质量以及税率的高低会影响新进入居民的决策，并且居民也会以出租或者出售住宅的形式来表达其对地方政府的偏好，即我们常说的“以足投票”。再次，财产税的课税对象―――不动产具有很强的区域指标特性，政府提供良好的公共产品和服务就会吸引高收入群体入住，提升区域品质，有助于解决许多社会问题；最后，居民所支付的成本及其获得的受益是显性相关的，因此财产税与其它税种相比更加贴近区域内居民的生活。
四、财产税对中国地方税制的启示
（一）中国财产税的现状
1994年工商税制改革以来，我国在房地产（主要包括土地和建筑物）分配活动中初步形成了以房地产的取得、保有、交易、转移为征税点的房地产课税体系，主要税种和相关税种有14个。尽管确定了房地产税，但是财产税非常的分散，在地方税种中并没有占据主要位置，并且中国的财产税在制度设计及其他方面都存在着许多缺陷和问题：首先，中国的财产税税制设计非常混乱，既没有按不同财产的类别征收个别财产税，又没有对整个不动产捆绑征收一般财产税，其次，法律体系不完善，立法层次低。对财产课税的条件之一就是完善的保护产权的法律和制度，而我国在公有制基础上形成了个人拥有的财产基本上只限于生活资料的财产分布格局，劳动者的住房主要由单位提供。相对应的法律和制度中缺失对公民财产的规定更加没有对财产税征收的详细规范；第三，地方在中央地方关系中实力很弱，即使是地方税种，其税基税率都由中央统一决定。目前，我国的房地产税是国家统一规定的固定税率，地方无权变动。这种体制没有达到地方财政应该实现的独立以及区域性的目标，税制很可能产生与地区特征不匹配的情况；最后，征收财产税所必须的财产评估等制度不完善，尚不足以支撑财产税的推广。
（二）中国已经具备了财产税改革的基本条件
虽然中国目前实施的财产税存在许多的问题，但经过二十多年的经济体制改革、法制建设，我国已经初步具备了实施财产税改革的基本条件：首先，随着经济体制改革的深化和国民经济的迅速发展，国家非常坚定地将市场作为资源配置的根本力量，这就承认了产权产生的根源。居民收入和生活水平都有所提高，并且住宅商品市场以及房地产三级市场逐步建立和完善，买房成为大部分城市居民的主要消费内容，与之相关的银行房贷、住房公积金、房屋中介等配套体系也逐步建立，这就为财产税提供了客观的征税对象；其次，法律体系有所完善，最重要的就是2004年修改宪法，承认了公民合法的私有财产，这就进一步为财产税奠定了合法性基础。并且最近开始讨论的《物权法》问题，也为财产税创造了很好的条件；再次，公民纳税观念的转变，居民开始对地方公共产品和服务有了更高的需求，这也使其对地方有了一定的归属感，接受了所谓的“受益原则”，接受了通过纳税来享受公共产品和服务的原则；最后，财政分权趋势的发展，财政在传统体制下是统收统支的，1994年分税制改革后，地方才逐渐有了比较正式的税收主体地位。随着全球化、区域化、分权化趋势的影响，地方财政分权由于节约信息成本与组织成本、经济效率等要求而成为财政改革以及中央地方关系改革的趋势。总之，中国社会目前已经具备了建立以财产税为地方主要税种的财税体系的基本条件。
（三）财产税对中国地方税制的启示
财产税对于中国这样的处于转型期的发展中国家来说，更重要的意义是作为“促进经济转轨的推动器”。在我国的社会转型期，最重要的制度和法律缺失，因此经济领域里需要建立完善的市场机制，法制领域需要进一步完善对产权的界定和保护。而财产税的改革连接经济制度和法律体系的改革，其可以作为推动社会转型的重要契机。财产课税还可以用来调控经济运行中的各种矛盾，开放竞争性产权交易市场、抑制地价波动和土地投机，建立财产估价、定级、登记制度，建立以整套适合本国国情的财产管理法律、法规制度体系、相应的组织管理机构以及最终确定市场经济的运行机制。因此，中国应该把握财产税改革这一契机，深化地方税收制度的建立，并且以财产税的改革带动经济体制和法律制度的转型和完善。
针对财产税在中国的现状及问题，应该在财产税的改革中注意以下几点：首先，要明确我国财产税的具体课税对象，可以合并的合并，应该取消的取消，并明确税费之间的差别，明确财产税作为地方税收的主要税种的地位；其次，要加快立法的进程，使财产税拥有合法地位，并且明确法律保护产权；再次，建立财产评估等制度，包括行业法规、专业技术机构以及政府的监管部门等，以作为建立财产税的必要技术层面的支撑。当然，在中国推行财产税改革必然是一项复杂的系统工程，虽然财产税的改革本身就是转型的“推动器”，但其自身也要受这些制度环境的制约，因此，财产税改革必然是社会整个经济实力、制度环境、中央地方关系变革以及社会观念发展到一定程度的结果，不能割裂的实行，否则并不能取得真正的成功。
五、结语
财产税是最古老的税收类别之一，目前还被世界上大部分国家采用，其是一系列不同形式税收的总称，始终在税收制度中占据重要地位。尽管对于财产税的作用和实行后果还有许多理论上的分歧，但是总的来说财产税兼顾了区域发展的效率与公平，遵循了“收益性原则”，是最受地方公共产品或服务综合影响，也最能反映区域整体水平的税收种类，具有良好的筹资功能，非常适合作为地方税收的主体税种。我国自1994年税制改革后，也实行了房地产税，但与成熟的财产税还有很大差距。但同时我国经过二十多年的社会全面转型，已经具备了经济发展水平、法制以及社会观念等实行财产税的基本条件，在地方分税这一发展趋势的作用下，财产税的改革有了一定的实行基础。财产税的实行不仅对地方政府筹集收入有巨大的作用，并且对规范财政收入体制、推动经济和社会的全面转型都可以起到重要的带动作用，当然财产税的改革也必须在以政府为主导的社会全面改革中进行才有可能取得真正的成效。
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社会是一个十分复杂的系统,由此也决定了和谐社会内涵的复杂性和广泛性。不同学者对和谐社会的理解也不尽一致。有的认为,和谐社会最根本的特征是和谐的利益关系;有的认为,构建和谐社会就是建立一个与社会主义市场经济体制相配套的社会利益均衡机制,从而形成全体人民各尽所能、各得其所而又和谐相处的社会;还有的认为,和谐社会是指“民主法制、公平正义、诚信友爱、充满活力、安定有序、人与自然和谐相处”的社会。以上观点从不同的侧面阐述了和谐社会的内涵。综上所述,和谐社会是指社会内部本身以及社会与其自身相关的事物之间保持的一种协调状态。社会主义和谐社会既强调人与人的和谐,人与社会的和谐,又要达到人与自然的和谐。
构建社会主义和谐社会是一个长期的系统工程,需要社会各子系统之间良性运行和协调发展,需要财税、收入分配、社会保障制度等与之相配套。应积极运用财政政策使每个公民都能享受到经济增长给其带来的实惠,使其自身得到全面发展,从而增强社会认同感,避免各种不和谐现象的发生。与构建和谐社会相适应的是和谐财政政策。所谓和谐财政政策,是指既能有效支撑和促进社会主义和谐社会的构建与发展,又能保证财政体系自身和谐循环的财政方针、准则和措施的总称。与以往的财政政策相比,和谐财政政策应更加注重公共产品配置的公平,实现公共产品均等化;更加注重财力分配的基本均衡,缩小地区间因经济发展水平不同造成的财力差异;更加注重财政政策的公平公正,为各种市场经济主体提供平等的财政条件。
二、财政政策对构建和谐社会制约的主要表现
改革开放以来,我国经济建设取得了举世瞩目的成就。但由于各项制度建设滞后,难免产生各种不和谐因素。诸如居民收入分配差距问题;地区、城乡差别问题;生态环境持续恶化等。以上不和谐因素的产生固然是多种因素综合作用的结果,但与财政政策不完善也有很大关系,突出表现在以下几个方面。
1.不同地区居民享受的公共产品和服务不均等从公平角度讲,同一个国家居民应该享受到大致相同的公共产品和服务,不因居住地区不同而有较大差别。全国性公共产品由中央政府提供,各地不会有太大差异。地方性公共产品由各地方政府提供,在现行的财政政策框架下,地方性公共产品的多少与当地政府财力有直接联系,而政府财力又是与当地经济发展水平密切相关的。不同省区之间,特别是东部地区与中西部地区之间,人均财力差距非常明显。2003年人均财政支出,最大与最小的省份差达8.58倍;并且同一省区内财力差距也较大,如广东省珠江三角洲地区2004年人均可支配财力分别是东西两翼和粤北等山区的7.7倍和6.6倍。财力差异造成各地方政府提供公共产品和服务的能力不同,不同地区居民享受的公共产品和服务不均等。
2.“二元”财政结构彰显城乡差别从构建和谐社会的需要出发,政府财政应有助于缩小城乡差别。相反,由于我国“二元”财政结构的存在进一步拉大了城乡差别。一是政府对于同一种公共产品,在城乡之间的提供方式不一样。如在教育、道路等方面,城市居民基本上可低价甚至免费使用,其成本主要由政府承担;而在农村则主要是通过名目繁多的非税方式由农民自己承担,财政只给予少量或根本不给补贴。二是社会保障制度不完善,广大农村居民尚未纳入社会保障的范围。近年来,我国政府逐步加强了社会保障制度建设,扩大了社保对象范围,但农村社会保障体系建设滞后。在占全国人口60%的农村人口中,社会保障仅限于在小部分城镇劳动者中实施,使得城乡社保覆盖率之比高达22∶1。
3.居民收入分配差距持续拉大,财政调节乏力在市场经济条件下,财政的一个重要职能是调节收入分配,避免贫富差距过大,维持相对公平。当前,收入分配差距在不同地区、不同行业、不同单位,甚至同一单位不同岗位之间都呈现持续拉大的态势。从整体上看,我国的基尼系数已经接近0.5,早已超过0.4的国际警戒线标准,如果不采取措施予以解决,很可能引发社会动乱等不稳定因素。现行财政调节功能存在明显不足,主要体现在税收调节作用未能充分发挥。一是不同收入阶层税负不均衡,从税负公平角度而言,税负应与纳税能力相适应。而我国事实上却出现了中低收入者税负相对过重,富人税负轻的“逆向调节”现象。由于当前个人所得税起征点过低,税率过高,又缺乏合理的减免和退税制度,造成中低收入者税负过重。据统计,2004年我国个人所得税收入的65%来源于工资、薪金所得,且中低收入者占了绝大多数。二是税制体系不完善,财产税相对缺失。根据国际经验,个人所得税调节作用的充分发挥必须要有与之相配套的财产税。由于我国遗产税、赠予税等税种的缺失,使税收难以发挥对高收入群体的“削峰”作用。
4.财政宏观调控乏力,影响了人与自然的和谐相处
由于长期以来我国采取粗放式经济增长模式,导致自然资源大量消耗,环境质量严重下降,生态环境遭到破坏,资源短缺、国土沙化、饮用水源的污染等因素对我国经济发展构成很大制约。然而,财政宏观调控在推动经济结构调整、保护生态环境等方面作用发挥不够,粗放式的经济增长方式没有得到根本性转变,在一定程度上影响了人与自然的和谐相处。
三、构建和谐财政的设想
公共财政应通过完善各种政策、制度,构建“和谐财政”,为建设和谐社会做出应有的贡献。
1.完善财政转移支付制度,为公共服务均等化奠定基础
实现地区间公共服务均等化是构建和谐社会的要求。公共服务均等化是指消除地方差异和主体差异,各地方政府能够按照全国一般标准和居民的生存需求,提供基本的公共产品和公共服务。应建立公共服务均等化的保障机制,重点是完善财政转移支付制度。一是变基数法为因素法。按照因素法合理确定中央政府对地方政府的转移支付额,将地区经济发展水平、税负高低、城市化程度、人口、教育状况等因素作为转移支付的主要依据,通过对各种因素综合分析确定支付规模,提高转移支付的科学合理程度;二是采取灵活多样的转移支付形式。要把一般性补助、平级补助、专项补助、特别补助等形式有效结合;三是调整转移支付结构。现行转移支付很大一块是通过税收返还形式进行的,经济发达地区税收返还所占份额最大,反而加剧了地区间财力不均衡。由于税收返还的状况短期内难以改变,为抵消其不利影响,应调整转移支付的地区分配结构,重点向中西部贫穷地区倾斜。
2.加大解决“三农”问题的财力支持力度,促进城乡协调发展
针对目前我国城乡之间差距过大的现实,应发挥财政政策导向作用,使财政收入分配适度向“三农”倾斜,缩小城乡差距,促进城乡协调发展。一是财政投资重点由城市转向农村。新增财政支出和固定资产投资向“三农”倾斜,逐步建立稳定的农业投入增长机制,大力加强农村基础设施建设,增强农业发展后劲。二是调整优化财政支出结构,大力支持农村公益事业发展,新增教育、文化、卫生等财政支出应主要用于农村,进一步改善农村中小学办学条件,推进新型农村合作医疗试点,完善农村医疗救助制度,逐步实现公共产品的城乡“一体化”供给。三是完善税费减免和财政补贴政策。建立防止农民负担反弹的长效机制,维护农民的正当利益。四是增加农民就业培训支出。对农民进行职业技能培训,增强农民的就业能力,有利于转移农村剩余劳动力,增加农民收入。
