时间：2023-07-14 17:35:26
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇经济责任审计分类，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
（辽宁师范大学计财处，辽宁大连116029）
摘要：实施高校经济责任审计有助于发挥审计的预警和防范作用，最大限度地减少领导干部决策失误或管理不善造成的损失，特别是对于完善管理控制、约束经济行为、强化责任监督具有重要的现实意义。本文从审计评价角度出发，结合审计实践过程中评价指标的运用，对绩效审计模式下经济责任审计评价指标体系的构建和应用进行了初步探讨。
关键词 ：高校；经济责任审计；评价指标；绩效审计
DOI：10.16083/j.cnki.22-1296/g4.2015.03.003
中图分类号：G647文献标识码：A文章编号：1671—1580（2015）03—0006—02
收稿日期：2014—10—20
作者简介：靳海燕（1970— ），女，辽宁法库人。辽宁师范大学计财处，高级会计师，研究方向：高校财务，审计实务。
随着党的十报告中“深化教育领域综合改革，着力提高教育质量”目标的提出，作为绩效审计的重要内容之一，如何构建全面、规范、有效的高校经济责任审计评价体系，已成为审计工作的研究重点和突破内容。
一、构建高校经济责任审计评价体系的基本思路
构建高校经济责任审计评价体系时，除考虑经济行为的合规性外，其经济性、效率性和效果性指标可作如下表述：（1）经济性。考虑在确保质量的前提下如何实现资源消耗的最小化。（2）效率性。考虑在取得同等教育质量的前提下如何实现教育资源的最大化利用。（3）效果性。考虑达到什么样的效果，或者进行到什么程度，反映期望值与实际值之间的不同。［1］
（一）高校经济责任审计评价指标的设置原则
1.全面性原则。审计部门评价领导干部承担的经济责任，要以单位或部门的全部经济活动为主线，沿着高校经济活动（投入、过程、产出、结果）的全过程，在评价经济活动的真实合规性的同时，注重经济活动的绩效性，使经济责任审计评价更加全面、客观，符合实际。
2.定量与定性相结合原则。高校经济活动包含管理效益、科研效益、社会效益和人才培养效益等多重目标，这些目标有的可以用量化指标评价，有的难以或者不能用量化指标评价，需要将定量与定性评价有机结合起来，增强评价结果的直观性、科学性。
3.差异性原则。高校经济活动涵盖广泛，每项工作都有自身的经济活动特点、资金运行规律以及不同的绩效表现形式，在实践中很难用统一的标准来衡量。因此，必须兼顾各类经费之间的差异性。
4.代表性原则。反映高校经济活动的绩效指标类别广泛，在选取时不能单纯堆砌数据，要选择能够突出反映经费使用绩效的具有代表性的指标，以提高审计评价效果。
（二）高校经济责任审计评价指标的设置步骤及方法运用
1.设置评价指标。根据不同经费的特征和评价要求确定评价目标，并从合规性、绩效性（经济性、效率性、效果性）出发，确定不同的评价指标。［2］
2.科学划分指标类别。从高校普遍关注的资金运行情况来看，绩效审计指标包括投入、过程、产出和结果指标，需将其归集到合规性、经济性、效率性和效果性四类中，并对定性和定量指标赋予一定权重。
3.确定各项评价指标的标准分值。（1）以预先制定的目标、计划和预算限额等数据作为评价标准。（2）以行业或法规的相关指标数据为样本，运用统计方法计算出评价标准。（3）由专家学者根据高校经济活动发展规律和实践经验，经过分析研究后得出评价标准。
4.计算并评分。运用审计抽样、统计分析等方法，得出各定量指标分值，并参照标准分值对指标结果进行评分，运用调查、内容分析等方法对定性指标进行综合评价。
5.对数据进行分析评价。汇总各类指标的评价分值，通过比较分析得出高校经济活动的整体水平。
二、高校经济责任审计评价指标的主要内容
根据高校绩效审计的目标，高校绩效审计评价指标体系可以区分为经费指标、管理指标、效果性指标、资源利用效率指标等具体指标。［3］结合高校经济活动特点和规律，在绩效审计评价指标体系下区分审计对象履行经济责任的不同层次，构建经济责任审计评价指标体系的基本框架。［4］指标体系分为四层：第一层为总目标层，是对审计对象履行经济责任的总体评价；第二层为一级目标层，分为合规性评价、绩效性评价两个一级指标，是审计对象在经济决策的真实合法程度、经济管理的绩效水平的分项评价；第三层为二级目标层，是对一级目标的进一步分解，依据审计目标不同，划分为集体理财、财力调控、经济性、效率性、效果性等十个方面的具体目标；第四层为初级指标层，设计经费预算完成率、行政消耗性费用超限额率等41项指标，其中定性指标13个、定量指标28个。
三、高校经济责任审计评价体系的应用与分析
现以某高校领导干部经济责任审计为例，分析评价指标体系的应用。表1所示为经济责任审计合规性评价。
合规性指标得分为90分，反映了某高校领导干部的合规性评价等级为好。其中，重点项目投入率指标为7分，主要原因是在个别科研课题和校园环境改建上投入不足。资产购置合规率指标为7分，主要原因是部分纳入采购目录的物资未实行集中采购。此外，有偿服务报批率指标为8分，主要原因是部分校企合作项目超出本级权限未向上级报批。由此分析，该高校领导干部需要在基础设施建设、资产购置和自筹经费等方面进一步改进和提高。
四、结论
从高校普遍关注的资金运行情况看，通过绩效审计指标（投入、过程、产出、结果），可以对高校资金运行的经济性、效率性和效果性进行监督、检查、评价，帮助其找出管理漏洞，防止资源浪费，挖掘工作潜力，从而实现教育资源的高效利用。但由于高校经济活动的多元性、复杂性和多样性，很难从单一角度对领导干部履行经济责任的整体情况进行审计评价。在绩效审计模式下构建高校经济责任审计评价体系，需要将一般目标与具体目标结合起来，并对定性和定量指标的权重以及评价方法做出相应的规定。同时，要根据被审计单位所承担的任务和阶段目标的变化、项目本身的性质、管理活动的特点等情况，及时做出调整，如此才能对领导干部履行经济责任的情况做出符合实际的评价。
［
参考文献］
［1］王学龙，郭江波，汪旭.经济责任审计评价指标体系构建探讨——基于平衡计分卡的视角［J］.财会通讯，2010（7）.
［2］吴明芳，吴华萍.高校绩效审计评价指标体系的构建与应用［J］.审计月刊，2011（1）.
［3］冯勋荣.关于高校开展绩效审计的思考［J］.工业审计与会计，2006（5）.
本文作者：吴玲工作单位：四川省消防总队
注重效益分析的原则消防部队具有政府公共服务部门的性质，和人民生活息息相关，如何有效使用财政资金，是否有力保障人民生命财产安全，越来越受到党和政府以及人民群众的关注。如何抓住消防部队的黄金发展机遇，回应人民群众的新期待新要求，这需要在军事经济效益方面向党和政府、人民群众交出更满意的答卷。在经济责任审计中引入效益性评价指标将会对此作出极大地促进。分类评价原则要区分不同类型的领导干部对评价指标进行设置。消防部队负有经济责任的团职以上干部包括单位领导干部、机关领导干部、负责专项经济工作领导干部、有偿服务单位和保障性企业领导干部。所以评价指标的构建要针对不同的被审计对象承担经济责任的职责范围和特点。
平衡计分法原理平衡计分卡是一种绩效评价体系，用来平衡财务指标与非财务指标、结果指标与驱动指标、长期指标与短期指标、内部指标与外部指标。但随着不断的理论发展和实践认可，平衡计分卡受到普遍的重视，并从单纯的绩效评价工具转化为战略实施的工具，从财务、客户、内部运营、学习与成长4个维度，将组织的战略落实为可操作的衡量指标和目标值。评价指标内容在遵循以上原则的基础上，消防部队领导干部经济责任审计评价指标体系构建可以引入平衡计分卡的绩效评价模式，以军政主官经济责任审计评价指标为例，借鉴平衡积分卡的4个维度，将经济责任分解为财务状况、服务对象、流程管理、发展创新4个维度，并下设一级指标和二级指标，逐项评价打分后按照一定的权重计算出审计对象的总分(详见表1)。(1)财务状况维度(权重20%)。主要反映单位后勤管理效能，评价指标从预算管理状况、财务安全管理状况、资产管理状况、增长和效益状况等4个一级指标构成。该维度主要从结果方面考察后勤管理情况，综合评价其后勤管理水平。预算管理状况以5个二级指标构成，主要反映预算编制结构科学性和预算执行力;财务安全管理状况包含3个定性和2个定量二级指标，主要反映资金、经费安全和债务风险情况;资产管理状况的4个指标从定性和定量两个角度反映物资采购，基本建设、资产增长等资产管理水平;增长和效益状况含5个评价指标，主要反映经费增长能力和后勤管理保障成本和效能。
服务对象维度(权重20%)。该维度设7个二级指标，通过任期内年终考核排名、当地政府(公安机关)考核排名、下级单位人员满意度、纪检举报量、行政复议率、火灾统计增减变动率、抢险救援增减变动率等从上级、下级、地方政府和社会服务等4个层面反映其事业任务完成情况及满意度。(3)流程管理层面(权重50%)。以经济决策、经济管理、法规执行等3个一级指标构成。主要从过程控制的角度反映经济决策、管理、法规制度执行等状况。经济决策情况包含8个二级指标，考核决策依据是否充分，决策程序是否科学民主;经济管理情况包含12个二级指标，从军政主官职责层面考察其在预算管理、资金安全、资产管理、经费收支和物资采购管理等方面是否管理到位;法规执行情况包含5个二级指标，反映遵纪守法和建立完善和执行内部控制制度的情况。(4)发展创新层面(权重10%)。以创新力度和人力资源2个一级指标构成。创新力度包含管理创新、技术革新2个二级指标，反映创新改造的措施及成效;人力资源包含人才结构、人才培养、人事调配、绩效管理等4个二级指标方面的情况。评价标准设定定量指标的评分，根据不同的目标值区间设定不同的得分值(以100分制计算)，目标值根据单位历史平均数据计算得出;定性指标的评分，根据事先设定的不同定性程度设定得分值(以100分制计算)。每一维度的所有二级评价指标实际得分总数按指标数量平均，其平均值再按各维度所占权重加权计算得出总分。60分以下综合评价为“差”、60～75分综合评价为“一般”、75～90分以下综合评价为“较好”、90分以上综合评价为“好”。将平衡计分卡引入消防部队领导干部经济责任审计评价指标体系构建是吸收西方先进理论经验，进行管理创新的一种新思路，其理论架构还需要根据消防部队经济责任审计的特点进行研究和取舍，并按实际情况在实践应用中不断探索完善，使指标体系的构建具有更广泛的可操作性和适应性。
数据采集之后，审计人员要做的工作就是数据分析。数据分析要根据被审计单位的不同情况，采取不同的方式方法进行。在领导干部经济责任审计中，对财务数据的分析应根据被审计单位的性质确定数据审计分析的重点。如行政事业单位财务数据分析的重点是预算执行和其它财政财务收支总体状况和收支结构；预算执行和其它财政财务收支的真实性；有关违法违规问题等情况。具体做法是：通过分析预算文本、资产负债表及总账、明细账等财务数据，核对被审计单位各项收入是否相符、是否真实，有无隐瞒收入、乱收费等情况；通过分析经费支出等财务数据，审查被审计单位支出是否真实、合规，有无挤占、挪用专项资金的现象；通过分析被审计单位固定资产及固定资产台账财务数据，审查被审计单位是否建立资产管理制度，固定资产帐、实是否相符，登记是否完整，国有资产管理是否安全等；通过分析被审计单位往来账财务数据，审查被审计单位的往来帐是否及时清理，是否有收入挂往来现象等。
对财务数据分析之后，要对相关的非财务数据进行数据分析。非财务数据主要分析以下几个方面：
（一）通过对被审计单位年度工作计划、总结等数据资料的分析，了解被审计单位整体工作思路、工作重点、工作安排和工作成绩，分析被审计单位存在问题，关注重要的投资、债务重组、内控制度的设置及变更等情况，掌握被审计单位经济发展情况。
（二）通过对被审计单位重要决策的会议记录、纪要等数据的分析，了解被审计单位有关经济决策情况，检查决策的正当性、合法合规性等情况。
（三）通过对被审计单位业务数据的分析，审查被审计单位在各项业务流程中可能会出现的违规违纪问题。例如我们在某商业银行进行审计时，对采集的关联企业贷款数据进行了较为全面的分析，从贷款企业信用等级、表内外欠息贷款、“五级分类”正确性、重点贷款的合法性四个方面入手，产生了信用等级不良贷款表、表内外欠息借新还旧贷款表、“四级不良五级正常”贷款表、金融机构贷款表等15张关联企业贷款疑点数据，为领导干部经济责任审计明确了重点范围。通过进一步核实，发现了部分企业采用提供虚假会计报表等手段获取银行贷款；部分支行将不良贷款在正常贷款中反映，未真实反映该行的信贷资产质量；部分支行违反有关规定发放违规贷款；违规办理商票贴现业务等问题。
分析财务数据和非财务数据可利用EXCEL表格和AO系统提供的审计软件，也可利用成熟的数据库软件（例如SQLSERVER）进行分析。这些分析数据方法，即使计算机技术掌握不太熟练的审计人员也可轻松做到。对于复杂数据的分析，如审计人员计算机水平不高，无法达到预期审计效果，可以请具备相关知识的人员参与数据分析。审计人员要将数据分析期望达到的目的，表述给数据分析人员，由其设计出达到数据分析目的的SQL语句，得出需要的审计结果，完成数据分析任务，顺利进行审计取证。
准确汇总数据取证
通过数据分析，进行数据取证工作结束后，要利用AO审计系统进行数据取证汇总，以便使同一性质的多个数据取证汇总成一个问题，编写一份审计工作底稿，为写出高质量的审计报告提供依据。
汇总数据取证时，首先，要对已获取的数据取证进行分类。领导干部经济责任审计，多为跨年度项目，有时，发现的共性问题会在不同的年份重复出现，按照年份进行的数据分析，获取的各个年份的数据取证，最终要形成一份汇总数据取证，编写一个审计工作底稿。如往来帐未及时清理、结余资金未纳入年度预算等问题，可以将不同年度的数据取证，在AO审计系统中，进行数据取证汇总，然后引入编写的审计工作底稿中，作为一个问题在审计报告中反映。另外，还有同一性质不同问题的数据取证，也要把它们放在一起定性反映，如收入未上缴财政问题，不同的收入要分别进行数据取证，最后进行数据取证汇总，编写一份审计工作底稿。因此，审计人员要对已经落实的数据取证问题，在AO审计系统中认真进行分类、汇总，尽量不要出现同一性质的问题在审计报告中分别反映的现象。
【关键词】审计署；审计结果公告；审计整改报告
2010年9月，审计署颁布了新修订的《国家审计准则》，新准则增加了“审计结果公布”章节，明确规定“审计机关依法实行公告制度。审计机关的审计结果、审计调查结果依法向社会公布。”《审计署十二五审计工作发展规划》中也提出，“要坚持和完善审计结果公告制度，逐步规范公告的形式、内容和程序，把对审计发现问题的整改情况作为审计结果公告的重要内容。”基于此，本文对2003～2012年我国审计署网站公布的审计结果公告进行统计分析与研究。数据统计主要围绕三个方面：近十年来审计结果公告的数量变化趋势、审计公告类型分布及变化情况，以及审计整改结果报告的明细情况。以体现我国审计署审计结果公告的现状及发展趋势，在此基础上分析其利弊，发现问题，并针对问题提出切实可行的建议。
一、审计结果公告总体情况
（一）审计结果公告数量总体增加
自2003年至2012年，审计署的审计结果公告呈逐年递增的趋势，2003年当年了第1份审计结果公告，此后，2004年共7份，2005年4份，2006年7份，2007年6份，2008年9份，2009年16份，2010年23份，2011年38份，2012年37份。
从上图我们可以看出，近10年来，审计结果公告数目呈递增趋势，尤其以2008年为转折点，从2009年起呈直线上升趋势，而总体上涨略有波动，2004年和2011年两年较相近几年略高。基于此趋势，我国审计署会进一步加大公告力度，增加公布审计结果的数目。
（二）审计结果公告类型增多
审计署《“十二五”审计工作发展规划》中按照公告的目的和内容将审计公告分为：财政审计、金融审计、企业审计、资源环境审计、涉外审计和经济责任审计六大类型。
由上表可以看出，财政审计一直为审计机关审计的主体，在内容上包括：中央财政管理审计、中央部门预算执行审计、中央转移支付审计、税收征管审计、中央企业国有资本经营预算审计、地方财政收支审计、固定资产投资审计、农业资金审计、社会保障资金审计、重大突发性公共事项审计和专项资金审计。2003-2005年3年期间只有财政审计公告类型，随后逐步扩展到其它领域，财政审计公告在数量上呈逐年递增的趋势，占同期审计公告总量的比重减小，到目前是六类审计结果公告类型。关于其他审计公告类型，审计署审计结果公告2006年第4号：“中国农业银行2004年度资产负债损益审计结果”为第一份金融审计公告，2006年第2号：“青藏铁路环境保护资金使用情况审计调查结果”是首次公布的资源环境审计公告，“印度洋海啸中国政府对外紧急救灾援助专项审计结果”第一次公告涉外审计。2010年开始公告企业审计结果和经济责任审计结果。
（三）审计报告的整改情况
审计署“十二五”规划明确指出：“把对审计发现问题的整改情况作为审计结果公告的重要内容”。审计机关针对审计发现的问题，追踪披露被审计单位的整改情况，几乎每个审计结果公告或多或少地体现了其落实情况。除了审计公告中提及的整改情况，审计署也会专门公告“整改结果报告”。对2003-2012年审计结果公告的统计分析发现，2008年以前并未公布审计整改报告，2009年有3份整改报告，2010年没有公告，2011年2份，2012年1份。这6份整改报告中，4份为“中央预算执行和其他财政收支审计查出问题的整改结果”，另两份为2009年第11号：“10省区市财政支农资金审计调查发现违规问题整改结果”和2011年第38号：“20个省有关企业节能减排审计调查整改结果”。
由表2，通过横向、纵向对比数据可以发现，审计查处的力度不断加强，整改项目不断完整，落实情况不断改善。对2007-2010年度中央预算执行和其他财政收支审计结果整改所涉及的资金总额从267.73亿元、26.34亿元（2009年审计）增加到1782亿元（2011年审计）和1201.69亿元（2012年审计）。对审计发现问题制定和完善的规章制度也从增加到上千条。处理处罚的相关责任人员数目增多且惩罚力度加大。
二、我国审计结果公告存在的问题
由于我国采用行政型的审计模式，审计报告向政府提交，审计机关作为执行机关的组成部门去监督执行机关本身，具有浓厚的内部审计色彩，独立性不强，因此审计结果的透明度较低。
1.审计结果公告数量偏少、范围狭窄
从目前公告的数量和范围来看，审计结果公告并没有反映审计工作的实际情况。由审计署审计公告的数量来可知，我国仅就少量的审计项目结果进行了公告，公开的审计结果公告低于全部审计项目的10%。《国家审计准则》规定，除涉及国家秘密、商业秘密的信息以及依照法律法规的规定不予公开的其他信息，其他都应公开，而其范围远未达到社会所期望的水平。此外，审计公告主要是对政府相关部门或企业的预算执行和财政收支审计，与民生相关内容较少，社会公众对此关注不多，也不能完全了解政府的运营情况。
2.审计结果公告类型单一且发展不平衡
审计结果公告的主体为财政审计，对于其他审计公告类型的涉及时间较晚、数量较少，如审计署于2010年才开始公布，但随后企业审计公告发展迅猛。除了财政审计和企业审计，其余四项审计公告类型所占比例较小，近十年来，金融审计、资源环境审计、涉外审计和经济责任审计总量分别占审计公告总数的6%、6%、5%和4%，四项总和只占审计公告总数的21%。同时，审计项目公告缺乏连续性，如资源环境审计在2006年首次公告后，于2009年才继续公告。审计结果公告的分类并不完整、恰当。如2009年第6号：“41户中央企业节能减排情况审计调查结果”既属于企业审计又涉及资源环境审计；2005年第4号：“16家会计师事务所审计业务质量检查结果”这是业务指导层面的行业检查，将其归为上述六类似乎有失偏颇。
3.审计结果公告不能很好地起到“公而告之”的作用
《国家审计准则》第一百五十七条规定：“审计机关的审计结果、审计调查结果依法向社会公布。”国家在于人民，国家财产也是“取之于民，用之于民”，社会公众作为独立的第三方，监督审计公告能够起到良好的监督作用。然而，由于审计报告专业性较强且社会公众中具有审计基本知识的人比例较少，若不加解释直接传递给大众，往往无法达到公告效果，甚至会被不法人士恶意曲解传播不良信息。在审计署公布的一百多份审计结果公告中，大部分公告使用专业术语且无任何解释，同时缺乏图表、对比等形象化表达。在对各层级社会人士进行的问卷调查也显示，68%的人无法准确理解审计结果公告传达的信息含义。
4.审计整改报告数量和内容偏少
审计结果公告制度的目的在于将政府政务公布于众，以接受公众评议和监督。更本质的是将被审计单位的情况暴露于社会舆论监督中，从而对其产生威慑力和约束，使其出于自身利益的考虑而自觉纠正错误，接受审计意见并落实审计决定。审计公告的内容中基本都包含“审计发现问题的整改情况”段落，但该段内容较少，只是对总体情况进行了概括，并未详细说明整改的具体内容和落实情况。近十年来，审计署公布的审计整改报告总共6份，占审计结果公告总数的4%，数量较少，且内容多为文字表达，缺乏客观数据资料，审计整改具体内容的针对性较弱。同时，审计整改报告主要针对中央预算执行和其他财政收支审计查出问题的整改结果，涉及其他审计公告的类型较少。
三、对我国审计结果公告的建议
众所周知，信息传递的三个基本环节是“信源、信道、信宿”，缺少任何一个方面都无法有效传递信息，审计结果公告也是如此。在信源上，审计机关公布审计和审计调查结果需报经审计机关主要负责人批准，因此审计结果公告的真实性、代表性和有效性均取决于审计机关对公告的重视度；在信道上，需保证审计结果公告的传播途径的针对性和有效性，由于审计结果公告是面向社会大众的，因此信道也应便于受众的接收。在信宿上，审计结果公告应能转化为信宿所能理解的语言，便于信宿的利用。同时，为了使信息充分发挥其价值，信息的反馈同样重要。审计公告的目的便在于警示和整改，公众应充分利用审计结果对被审单位形成舆论监督，而被审单位也应据此进行整改。
1.扩大审计结果公告范围
2010年2月新修订的《审计法实施条例》公布后，取消了原条例对仅公布“本级政府和上级审计机关要求公布的、社会公众关注的、法律法规要求公布的”这些范围限制，这充分体现了扩大审计结果公告范围的必然趋势。其次，审计公告应更多地向民生和社会公众关注的方向发展，这一方面有利于加强社会公众对政府事务的关注度，另一方面有利于扩大审计结果公告的影响力。
2.丰富审计结果公告类型
审计结果公告的类型分布体现出审计项目的安排，既表明国家审计作为政府的“免疫系统”对国家政务起到的监督职能，另一方面也说明审计机关对审计事项重视程度的区别。因此审计机关对审计项目的公告应充分兼顾“公平和效率”。此外，应进一步规范审计结果公告的类型，使审计结果公告成为一项系统、规范的审计档案文件。
3.拓宽审计公告传播渠道，增强内容可接受性
《审计机关公布审计结果准则》第四条规定：“审计机关可以通过下列形式公布审计结果：（1）广播、电视；（2）报纸、杂志等出版物；（3）互联网；（4）新闻会；（5）公报、公告；（6）其他形式。”然而现实中多为互联网、报纸和杂志，其他方面较少涉及。鉴于我国民众的信息渠道习惯和专业知识水平，应拓宽审计结果的公告方式，如采取电视和广播，并设立专业解说频道，向社会大众客观、公正而专业地传播公告信息。与此同时，应注重增强审计结果公告的可读性和通俗性，例如多用数据、形象化的图表来代替单纯文字描述。
4.增加审计整改情况的报告
审计整改报告作为审计建议和决定的后续监督检查，有利于促进被审单位对审计事项的落实情况，并起到充分利用审计结果的作用。因此，应加大公布审计整改结果力度，增加审计整改报告的数量，审计整改报告涉及项目应尽可能完整，同时扩大审计整改报告的范围，形成强有力的社会舆论监督。
参考文献：
[1]梁小平.国家审计结果公告制度浅议[J].西部财会，2012（04）：65-68.
关键词：内部审计；基本概况；做法；思考
中图分类号：F239 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）05-0-02
内部审计是一种独立、客观的保证和咨询活动，其目的在于为所在单位增加价值并提高资金的运作效率和制度的执行力，它采取系统化和规范化的方法，对单位风险管理控制和治理程序进行评估和定性，从而帮助单位领导实施决策。1999年实施天保工程以来，我太白局的内部审计工作是以经济责任审计为中心，把经常性财务收支审计与经济责任审计相结合，以企业资产负债损益的真实性审计为基础，以检查企业资产质量和会计质量为重点，全面客观的评价内部单位领导者的业绩，及时审查有效审计资料，提出审计意见和建议，确保资金安全运行，为领导决策提供可靠依据。审计结果受到了局领导的高度重视和相关部门的充分认可，堵塞了生产，经营管理过程中的漏洞，使审计工作逐步向经济效益型过渡。下面就我局开展内部审计的一些做法和体会。
一、审计的基本概况
内部审计工作在上级主管部门的指导下，在局领导的高度重实下，内部审计工作得到了很大发展，在局经济监督领域发挥了重要作用。一是有效地加强了内部控制制度建设。检查内控制度，查找管理的“失控点”、“薄弱点”，协助建立健全合力有效的内控制度，是我局内部审计工作的重要任务。二是切实地为企业提高经济效益服务。我局内部审计工作始终置身于经济建设之中，既能有效地监督局属各单位遵纪守法情况，又能查找影响单位经济效益问题的症结所在，为基层单位改善经营管理、提高经济效益出谋划策。三是自觉维护大局的合法权益。审计的目的与我局的管理目标是一致的，在内部审计过程中能正确运用法律维护太白林业局的合法权益，敢于较真、敢于碰硬、精心算账、据理争，力争太白林业局挽回经济损失。四是有效地促进了廉政建设。廉洁自律，加强内部监督是审计部门的重要职责。在审计工作中，要着重解决挤占、挪用、截留、账外账、违规收费等问题以及领导干部贪污、受贿、违反财经纪律等问题。
二、审计的具体做法
（一）做好审前及准备工作，为审计工作打下坚实的基础
对基层进行审计，对长期从事财务审计的人员来说是一种挑战。我们不仅要了解基层单位的管理情况，而且要掌握基层单位的经验管理及有关生产工艺流程等。因此，审计项目确定后，审计组应立即开展审前准备工作：向财务部、森林经营部、产业开发部等专业管理部门调查了解各基层单位生产任务、财务计划、生产工艺流程等有关情况，收集基层单位生产报表、生产过程总结、成本费用对比分析表等相关资料，并进行认真的分析研究。我们在获得一定感性认识的基础上，由针对性地制定出审计实施方案，确定审计的重点内容，通过审前调查，熟悉情况，为开展审计工作打下坚实基础。
（二）广泛宣传动员，为审计工作创造有利的条件
为消除长期以来，人们对审计工作的错误认识：认为审计仅仅是查账，有的人甚至还不知道审计是什么。因此，审计组进行审计后，以座谈会等形式反复向基层单位领导以及财务人员宣传审计工作的目的，解释审计的目的不是给单位挑毛病，追究责任，而是为了帮助基层单位找出管理上的薄弱环节和理顺管理程序，促进基层单位加强管理。在向基层单位管理人员及职工谈话了解情况前，审计组的同志总是不厌其烦地向其宣讲审计工作目的，做好解释工作，取得基层单位对审计工作的理解、支持和配合，变消极应付为主动配合，使审计组得以顺利开展工作，为审计工作创造了良好的环境和条件。
（三）根据单位性质，分门别类，注重点，细剖析，查深查透
针对天保工程实际，太白局对机构进行了调整，将基层单位分为天保工程单位，经营性项目单位、社政单位，为了更好地搞好审计工作，我们在逐步了解掌握基层单位性质的基础上，结合审计组成员自身知识结构的特点，我们将审计的重点确定在基层管理上，即侧重于揭示管理上存在的薄弱环节。按照审计实施方案的重点内容，审计组从不同角度对所掌握的资料进行全面的审计分析调查，认真剖析，查出问题的症结，并提出整改意见和合理化建议。
对天保单位的审计，我们工作的重点是根据上级主管部门的要求，做好天保工程资金的稽核工作，确保工程资金专款专用，对专项拨款利息进行监督管理，严防公款私存，利息他用现象发生。严格审计各项开支渠道，使天保经费合法化，有效地提高资金运转效能，结合行政监察工作我们对天保工程重大事项的四个方面进行了监督：A、工程招标、工程建设、种苗基础设施建设。B、大型设备的采购。C、工程建设苗木的市场调查、定价及质量验收。D、栽植质量、栽植面积及成活率的验收、核实。
对经营性项目单位的审计，我们主要事通过主管部门下的生产任务和计划财务部下达的收支计划与实际情况进行对比审核，从生产管理的各工艺流程入手，把增效节支的思想贯穿于每一个管理环节中，在管理上找问题，杜绝漏洞，尽力消除账外账运作。
对社政单位的审计，我们主要根据《会计法》的要求，严格审核会计凭证、账簿、会计报表逐步核对，查看凭证，报表数字是否一致。业务是否真实，核算是否合理、清晰，经济活动分析报告是否切实可行，从而评价该单位的会计质量，会计人员素质，提出合理化意见和建议。
在对上述单位审计过程中，要尽量做到：
1.详细审计原始记录台账及账表，查处疑点及线索。
审计组详细审核了各单位的所有经济业务往来，对单位的原始凭证、记账凭证、账簿、财务报表作对比分析，发现数据差异疑点，找出问题的线索。
2.运用实地观察与监盘相结合的方法，对库存物资进行实地盘点，确保账实相符，以保护国有资产安全、完整。
3.积极走访相关专业管理部门，查清落实问题。
审计组对审计过程中发现的问题疑点，并不急于下结论，通过走访相关专业管理部门和管理人员进一步核实，掌握专业管，程序，扩大调查取证范围，找出存在问题的症结，该处理的处理。
该落实责任的落实责任，该澄清事的实予以澄清。
（四）充分利用审计结果，全面落实整改。
对审计发现的问题，审计组积极与基层单位和相关专业管理部门联系，反复沟通，反复交换意见，以取得基层及相关部门的认可。在大家统一认识的基础上，分别就专业管理和基层管理，提出审计意见或建议，并向该单位及相关部门同时发出审计意见书，为使整改达到预期目的，我们做了以下工作：
1.积极跟踪，确保审计工作落到实处。
对于出现问题严重的单位，我们根据审计意见书的要求，进行后续审计，检查审计意见书的执行情况，整改办法及效果，使审计工作落到实处。
2.协调有关部门，制定相关制度。
为利用审计成果，使整改达到最佳目的，审计科主动牵头，组织财务部，森经部、开发部等有关部门负责人共同研究，统一思想认识，共同商议整改措施。
3.以点带面，推动全面整改。
审计组通过审计，对全部审计资料进行分析、总结。对基层单位好的做法、经验予以坚持并宣传推广。对存在的问题我们根据问题的特点，对一些局部性问题和个别性问题，要进行局部整改，个别解决。对一些我们认为普遍性的问题，在全局范围内予以通报，抓点带面，推动全局，在内控制度上进行完善，推进全局的各项工作健康发展。
三、做好审计工作应处理好三个关系：
1.处理好常规审计与专题审计的关系。
2.处理好审计数量和质量的关系，审计数量是审计质量的保证，但审计数量过大又影响审计质量，审计质量是审计的生命。审计质量取决于审计建议是否有针对性，是否具有建设性，能否引起领导的重视、得到采纳。
3.处理好监督与接受监督的关系。
四、内部审计工作的几点思考：
（一）明确内部审计工作思路，改进内部审计工作方式。现代企业内部审计的重点在于评价企业经济活动的有效性，它的根本目的是改善企业经营管理，提高经济效益。因此，内部审计应从本单位的实际出发，把审计的重点放在内部控制制度和经济效益上，为企业取得最佳经济效益出谋划策。另外，在审计方式上，变传统的事后审计为事前、事中审计，做到事前科学预测与决策，事中、事后跟踪监督，对企业的经营活动做出全面、科学、准确的评价。将审计结果与单位领导的决策系在一起。内部审计人员通过对当前的风险分析，确保其审计计划与经营计划相一致，使用风险管理原则改变审核过程，以适应现代企业制度下内部审计的需求。
（二）上下联动，加强调研，为开展效益审计工作打下坚实的理论基础。基层审计部门要及时向上级审计主管部门汇报在实践中遇到的问题和困难，提供丰富的第一手实践材料，并提出自己的看法和见解；上级审计部门要及时汇总并分析实践中遇到的困难和问题，听取和征求多方的意见，集思广益，提出解决问题的思路和方法，制定出台有关开展效益审计工作的措施和办法，以指导下级审计部门按照统一规范要求开展效益审计工作。
（三）加强培训、提高素质，逐步培养一支适应新形势发展需要的多学科、复合型的审计人才。一方面要加强对现有审计人员的业务员培训，另一方面要积极引进高科技产品使审计信息化、智能化，为更好地开展效益审计提供保证。
［关键词］ 企业；社会责任会计；信息披露；路径
doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 07. 005
［中图分类号］ F234.3 ［文献标识码］ A ［文章编号］ 1673 - 0194（2012）07- 0010- 03
企业社会责任会计的出现极大地推动了企业从微观利益目标向宏观利益目标转移，这对于经济社会的可持续发展具有重要的战略意义，其产生的根本目的是为了解决企业单纯追逐自身利润最大化而给社会带来的负面影响的问题。近几年，政府对于企业社会责任会计信息披露给予高度关注。我国2005年10月修订的《公司法》第五条规定，“公司从事经营活动，必须遵守法律、行政法规，遵守社会公德、商业道德，诚实守信，接受政府和社会公众的监督，承担社会责任”，这表明了其地位的提高；2008年1月，国务院国资委了《关于中央企业履行社会责任的指导意见》，要求有条件的企业要定期披露企业社会责任会计信息；2008年12月10日，上海证券交易所上市部向各上市公司发出《关于做好上市公司2008年履行社会责任的报告及内部控制自我评估报告披露工作的通知》，要求所有纳入到“上证公司治理板块”的样本公司、发行境外上市外资股的公司及金融类公司在2009年必须披露社会责任信息，做强制披露社会责任信息的试点；深圳证券交易所也做出了相应的行动，要求所有纳入“深圳100指数”的上市公司在2009年必须披露社会责任信息。可见，将企业的社会责任会计信息纳入会计核算和考核体系已经成了未来会计学发展不可阻挡的趋势。然而目前，我国对企业社会责任会计信息的披露尚存在一些问题。
1 我国企业社会责任会计信息披露的现状
1．1 多数企业只是披露对社会所作的贡献
现在我国企业所披露的企业社会责任会计信息，不能向所有的利益相关者提供他们想要的信息。大部分企业所披露的社会责任基本都是对社会所作的贡献，慈善成为信息披露中浓墨重彩的一笔，而给社会带来的损失却基本未提。尽管他们没有披露明显的正面评价和所获荣誉，对社区活动和公益捐赠披露的措辞也还算客观，但在几乎没有披露不利信息的情况下，其整体的均衡性大打折扣。例如中石油，无论是集团公司还是股份公司的2006年度社会责任报告，都未提及2005年底发生的吉林石化双苯厂发生的爆炸事故以及后续事项，却对在2005年开始的北京奥运合作计划进行了详细的描述。
1．2 以非会计基础型披露为主
会计基础型，是指用会计特有的术语、方法、程序等来反映企业履行社会责任的情况，对于定量的财务信息一般采用会计基础型。而非会计基础型则以文字描述为主，较多采用非货币化信息。目前我国企业社会责任信息披露多采用非会计基础型的披露模式。例如柯达讯飞在2008年度所披露的企业社会责任中写道：“逐步完善了薪酬体系，根据公司的人才战略，制定了有竞争力的公司薪酬水平，并提高福利及保障水平”，至于怎样完善，何谓“有竞争力”，提高到怎样的水平，没有具体的说明，也没有相关的数据支持；华能国际在2005 年披露的“回馈社会”信息的全部内容是：“2005 年，本公司及公司员工分别进行了献爱心捐款捐物、扶贫帮困捐款捐物、希望工程捐款捐物，公司还组织员工进行义务植树、扶贫帮困及希望工程的结对帮活动，尽自身的力量与义务帮助中国贫困落后地区的人民”。这种只是进行单纯的描述，而没有任何佐证数据的披露形式很难满足信息使用者的信息需求， 尤其是在进行定量分析时更是如此。
1.3 未单列企业社会责任会计项目
当前很多企业在实际工作中履行了相关的社会责任，但在具体披露时却未进行单独列示，而是将其纳入常规的会计事项中进行反映。例如，企业因没有履行相关企业社会责任而受到有关部门的罚款、对社会福利事业的赞助和捐赠等一般均列入“营业外支出”科目予以披露；企业向环保部门缴纳的排污费等列入“管理费用”予以披露；将相关污水处理设备列入“固定资产”中披露；环境保护方面的在建工程直接列入“在建工程”项目等。这不利于社会责任会计的发展，也不利于社会责任会计信息使用者对相关信息的使用。
1.4 披露的企业社会责任信息未经独立第三方的审核或者验证
和财务报告一样，社会责任报告的诚信程度要受到社会的监督。财务报告目前发展比较成熟，通过具有独立性的第三方注册会计师以其客观性和专业性进行审计，出具审计意见，从而保证财务报告的公信力。然而，目前大多数企业所披露的社会责任信息在审验和认证方面还存在明显的不足和缺陷。无论是中国公司，还是大型跨国公司，其披露的社会责任信息普遍缺少独立的第三方的验证意见，有的即便包含第三方意见，但对于第三方出具的审计意见是否具有公信力还存在异议。因为，什么样的第三方具备审核验证企业所披露社会责任信息的资格也无统一的标准。
2 我国企业社会责任会计信息披露中存在的问题
2.1 我国的社会责任会计理论体系尚不完善
至今，我国对于企业社会会计的研究时间尚短，社会责任会计理论还很薄弱， 没有设立专门的研究机构， 社会责任会计方面的文献专著也很少。造成这种现象的原因是多方面的，笔者认为主要有以下3个方面的原因：①社会责任会计从产生到现在还不到40 年， 而我国研究起步就更晚；②社会责任会计中出现了许多用传统会计方法不能解决的新问题， 如内容的广泛性和复杂性、计量的多样性和不确定性， 导致编制统一的社会责任会计报告相当困难；③社会责任会计与其他许多学科的发展联系密切， 而我国在这些交叉或边缘学科理论方面的研究还远远不够， 这些都阻碍了我国社会责任会计理论的发展。
2.2 缺乏规定，与西方发达国家有较大差距
由于诸多方面的原因，我国还没有建立比较完备、可供企业方便操作的社会责任信息的披露制度，仅有个别部门针对某些具体问题的规定。尽管我国个别部门出台了一些关于社会责任披露的指导意见，但对于社会责任报告的编制仍然缺少一定的规则，很多企业提供的社会责任信息往往被主观地度量和报告，不同企业提供的社会责任信息缺少可比性。企业是否要披露有关的社会责任信息，如果披露，何时披露、披露哪些内容等，这些问题还没有相关的规定可以遵循。制度缺陷造成企业对社会责任的相关信息披露较少，而且又很不规范。虽然有一些公司对社会责任履行情况进行了反映，但数量较少，几乎没有一家公司对与自己相关的社会责任会计信息进行全面披露。因此，加强对企业社会责任报告规范的研究以指导企业社会责任信息披露迫在眉睫。与此相对照，西方发达国家对企业社会责任特别重视，例如，1975 年法国就建议各公司每年要公布社会资产负债表；1977 年法国政府就此问题正式颁布了相关的法律，要求员工超过250人的企业必须编报年度社会资产负债表，包括职工福利等相关内容。英国近年来也规定，具有一定规模的公司必须披露有关员工状况、社会捐赠等方面的信息。
2.3 大多数企业尚未设立专门的社会责任管理机构
由中国欧盟小项目便捷基金资助，中国科学院企业社会责任项目组对中国3 000多家企业社会责任状况进行的调查数据显示，在所调查的企业中只有7％的企业设有企业社会责任部，8％设有可持续发展部，14％设有环境管理部，39％设有公共关系部。中国大多数企业还没有设置专门的企业社会责任管理机构，也就是说，还没有把企业社会责任纳入企业的发展战略中，作为企业的一项专门工作来对待。
2.4 我国企业高级管理人员对于社会责任信息披露认识不足
缺乏政府方面的压力，企业管理者重点关注对利润的追求，忽视了企业对社会的责任，使得社会责任信息披露流于形式，企业专拣有利的信息披露，对社会造成的损失和对环境的破坏披露得很少或基本不涉及，且不注重在社会责任信息披露方面的实践和改进，而且现阶段一些中国企业只能将可持续发展作为原则性的立场，而未能将其整合到实践中去。然而，报告的真正价值在于推进实践，不是陈述原则。只有原则没有实践的报告会让人觉得空洞无物。
3 改进企业社会责任会计信息披露的几点建议
3.1 转变企业社会责任会计信息的披露方式
主要可以从以下两方面进行转变：
（1）会计基础型与非会计基础型并举，并尽可能地使用会计方法进行披露。与企业社会责任相关的会计数据有其特定的含义，比如已经在社会责任方面的投入，已实现效益和潜在效益，对这样的数据加以综合的统计和分析，可以得出很多富有价值的信息，而这些信息是综合性信息不能单独体现的。所以，对于企业社会责任中可以用具体的数据进行计量的项目，我们应优先考虑会计基础型的计量方法。但是，企业社会责任本身的特点决定了有些社会责任项目是无法进行可靠计量的，而这些信息又是十分重要的，所以对于实在无法以数据计量的内容，我们仍需采用文字的方式进行披露。
（2）社会责任科目尽量单列。只有当科目被单列出来，才能将非社会责任会计信息与社会责任会计信息相区别；同时，信息使用者要求社会责任会计信息清晰、明了，将社会责任科目单列，符合信息使用者的要求。比如，在“固定资产”科目下相应地设置“社会责任固定资产”、“环境固定资产”、“职工责任固定资产”、“消费者责任固定资产”等科目，并从披露的角度进行相关的数据归整，既可以满足传统的会计实务操作，又能提供反映企业社会责任的会计信息。
3.2 制定社会责任会计准则和制度
由于会计准则和制度对会计信息的披露具有重要作用， 因此， 同一般性会计工作一样， 社会责任会计也应建立一定的准则和制度， 这是对社会责任会计实施有效管理的重要措施。我们应借鉴西方会计界、企业界的理论成果与实践经验， 结合我国的具体情况， 参照目前制定企业会计准则与行业会计制度的基本程序， 研究制定社会责任会计准则及制度。财政界、会计界、企业界以及环保、劳动、工会、消费者协会等有关部门单位人士应当携起手来，借鉴西方企业社会责任会计研究成果和实践经验，结合我国国情，研究制定我国企业社会责任会计准则，建立社会责任会计的核算体系及其信息披露机制。考虑到这样的事项在我国是一项前所未有的工作，而在理论和方法上也还不成熟，因此，我们热切希望广大实务界、理论界的同仁们能够充分认识这一涉及子孙后代的大事，积极献计献策，将这件事情做好。
3.3 增加第三方审验，确保企业社会责任报告的可信度
在我国，审计制度主要侧重于财务报告的审计，还没有专门的社会责任方面的审计，这不利于对企业社会责任履行情况进行监管。同时，由于对社会责任报告审计的研究起步较晚，而企业经济责任审计已有了丰富的理论基础及实践经验。因此，笔者认为，可以先将社会责任审计融入到经济责任审计中，对企业社会责任报告的可信度和公信力进行验证。
3.4 完善公司治理结构，在企业内部设立专门社会责任管理部门
如果没有相关治理的强大有效支持，社会责任只是一句口号，没有真正的社会实践，就谈不上社会责任报告。社会责任报告的编制涉及企业的各个部门，应设立专门的社会责任管理部门，将履行社会责任与企业的日常经营管理相结合，使之成为企业持之以恒、贯穿始终的重要工作，使履行社会责任转化为企业持续健康发展的动力。该部门主要负责企业社会责任的实施，为下年企业社会责任的实践做好计划，还要通过与企业各部门的沟通，编制企业社会责任报告并定时，同时对突发事件进行处理。
3.5 加大对企业社会责任的宣传，增强企业人员以及社会公众的社会责任意识
首先，加强对企业社会责任的培训，让政府管理部门的官员和企业经营者、管理者理解企业社会责任对企业成长、经济发展和社会进步的意义，使企业从价值观、企业战略、企业文化等各个方面落实企业社会责任的理念和要求，把履行社会责任放在公司战略管理的高度，将社会责任融于企业使命。其次，充分发挥新闻媒体以及消费者协会、环保组织、工会等社会团体的作用加大对企业社会责任的宣传，营造推进企业履行社会责任的社会氛围，让全社会都来关注企业社会责任的履行情况。最后，在我国各大高校企业管理人才教育中，应开设包含社会责任及其报告内容的课程。因为，这些人毕业后大部分会陆续成为公司的管理人员，对于未来企业社会责任的履行和社会责任报告的形成将发挥重大作用。
主要参考文献
［1］殷格非，李伟阳． 如何编制企业社会责任报告［M］.北京：企业管理出版社，2008．
［2］臧慧萍．我国企业社会责任信息披露研究［J］．经济论坛，2009（1）．
［3］卡哈日曼・艾买提． 我国社会责任会计信息披露的现状及对策分析［J］．生产力研究，2009（15）．
［4］刘，耿建新． 企业社会责任会计及其信息披露研究［J］．财会学习，2008（10）．
【Keywords】rural credit cooperatives； audit； measures
【中图分类号】F832.35 【文献标志码】A 【文章编号】1673-1069（2017）05-0065-02
1 农村信用社内部审计信息化所面临的问题以及发展现状
1.1 内部审计信息化受重视程度不够并且起步晚
内蒙古农村信用社现在11个盟市设有区域审计中心，如内蒙古农村信用社呼和浩特审计中心。最早自治区联社成立稽查大队，各盟市成立稽查中队，2011年取消稽查大队和中队设立驻盟市稽查办事处，2016年改为区域审计中心。采用省管县模式，没有市级联社和办事处。现在内蒙古农信社较为落后，金融不发达。目前正在建设审计信息系统。其中内部审计发展信息化相对滞后、内部审计人员缺失、审计手段落后。但是从总体来看，还是各领导不够重视审计工作的信息化，对这方面认识欠缺，还有一部分领导认识信息化的程度还处于经营管理与业务应用的水平，没有真正从根本上意识到农村信用社审计信息化的重要性与必要性。
1.2 欠缺复合型计算机审计人才，信息化的发展能动力不够
通过几年以来的不懈努力，信用社内部审计人员也在不断增加，但是其内部审计工作的人员仍然来源于财会人员，这些人员对于风险管理、法律知识、信息技术以及行业背景方面知识都存在着一定程度的缺失，从而影响了信息化的进一步发展。信用社审计人员最为基本的素质就是要掌握科技和业务相互融合的基本技能，该类人员应是既要懂得计算机技术，又要懂得审计知识和银行业务的复合型人才。
1.3 信息系统关注度和业务水平不够、审计价值不高
当前农村信用社内部审计的工作仍仅限于经济责任审计、案件线索处理和事后审计等方面，审计工作的目标也仅局限于合规性、真实性的基础工作，审计的方法通常也都是围绕着规章制度、账簿以及财务报表开展，内容陈旧，审计的方式单一，对于信息系统以及业务风险的关注度不够，并且审计工作中能够发挥的作用有限，从而导致整体审计的价值很难提高[1]。
1.4 审计信息化建设基础薄弱，缺乏适合自身的审计平台或审计软件
就目前来讲，部分农村信用社中的信息化水平仍保持在初级阶段，缺乏良好的平台并且不能很好的应用软件，这也就使得这种强大的作用力不能在该工作当中充分体现，主要表现为：
①集中全省数据，在省联社信息科技部进行统一存放，在采集数据时都要通过省联社的服务器进行采集，这也给县级联社的采集和审计数据增加了难度。
②农村信用社内部审计的工作中缺乏适当的审计软件或者平台来完成审计的分析查询、远程数据检测以及在线作业的程序化审计系统。
1.5 信息化安全保障体系尚不健全
当前，信用社信息化的管理还存在着很多风险：银行的数据传输网络存在着很大脆弱性；信息系统软件本身也存在着比较大的局限性；审计人员在目前信息化的大环境下，对审计工作的开展缺乏一定的专业标准。
2 加快农村信用社审计信息化建设的建议
2.1 提升内部审计人员的信息化水平
第一，对内审人员加大银行的业务与审计、科技专业知识的综合培训，进而培养出一种复合型的信息化内审人才；
第二，在信用社中大力引进信息化人才，并使之和同业的工作人员加强沟通与交流，共同学习，进而提升自身的业务水平；
第三，利用目前自身已有的审计方法，去不断探索在信息化的大环境下，如何去全面推动信息化的建设。
2.2 提升一线业务人员的信息化水平
在当前的信用社中，信息技术贯穿于整个业务的操作系统当中，每年都会有新的业务数据需要录入到资料库中，所以，员工对信息技术能否熟练运用会直接影响到整体数据的质量。针对这一现象，相关部门一定要首先加强一线业务人员的计算机技术水平，只有先确保了一线业务人员的水平，才能有效带动全体信用社人员的水平，使每位工作人员对业务的操作都能非常熟练，进而提升柜员的综合业务处理能力。
2.3 开发或者引进合适的软件或者审计平台，关注信息系统的审计以及风险审计
2.3.1 建立审计分析查证系统，进一步提升审计水平和效率
通常来讲，使用固定的审计方式，缩小审计范围，从而使审计工作更加富有针对性，这样可以全面地使在以往传统的审计工作中一些较为难发现的风险被揭示。
2.3.2 建立实时监控系统，提升实时的风险监控能力
首先就是要保障通过专业检测的系统对相关单位以及风险疑点施行定位，从而更好地对相关联企业的多头贷款和信贷风险进行控制，进而使信贷的风险性有所降低。
2.4 建立客户信用档案资料
对于信息系统中存有的数据集中优势要做到充分利用，依据其建立的金融信息库，进而挖掘对数据的分析和处理，建立每位客户信用资料档案，为决策信贷管理提供科学而又现实的依据。
2.5 建立配套的信息化安全保障体系
农村信用社当中，目前重要并且急迫解决的问题就是要加强审计工作的信息化、系统化，想要更好地确保这一问题，首先就是要根据其核算方法、组织结构、管理理念、规模以及其自身特点这些设计的相关因素改进适合本单位特点的信息管理系统和业务应用系统。其次，制定出一个全面的安全技术规范和技术标准，从而确保所创建出的系统应用平台更为可靠，不断加强报警系统建设、入侵实施的检测系统、漏洞扫描计算机中的病毒以及对整个系统进行扫描，加以防范，从而更好地完成管理网络资源和系统资源自动化的工作，确保计算机系统更加稳定，确保持续运行并且系统安全；最后还要确保一个完整的操作规范，要确保在完整的信息化条件下，建立一个辅助计算机审计工作的操作规范以及基本流程，最终保障在目前信息化的大背景下，开展内部审计工作能更加有序，更加严格。
一、XX年财务审计工作的简要回顾
（一）财务方面的工作
1、切实加强财务管理
根据集团公司规范财务管理、优化财务审核程序、提升财务服务质量和发挥职能部门更好地参与企业管理的要求，财务审计部将财务集权管理调整为财务人员试行委派制，并采用按“统一管理，分级负责”的原则进行管理。财务审计部主要具体负责集团公司各类资产的财务监督、财务分析及财务报告和各分、子公司的财务管理和财务内部会计凭证的稽核等业务，充分发挥财务审计部的职能作用。
2、强力整顿财经秩序
根据市局（公司）财经秩序专项整顿工作的安排和财务收支自查工作方案，集团公司围绕市局“规范行业经营行为，促进烟草行业的健康发展，为国家创造和积累更多的财富”的工作思路，以“摸清家底、揭示隐患、促进规范、推动发展”为指导思想，严格按照市局（公司）的自查要求，认真开展财务自查工作。财务审计部从严从细，自上而下对“帐外帐”、“小金库”和虚列（乱列）成本费用、收入分配失真和会计核算失真等问题进行了自查，并实施强化经济责任审计与加强财经秩序整顿相结合，按照“边整边改”的原则，将查出来的问题根据时间、性质等分门别类，从中查找经营和管理上的漏洞，并有针对性地指定整改措施，限期整改到位。通过此次的自查，切实加强了国有资产的监管力度。
3、加强资金管理的作用
为了规范**集团经济运行秩序，加强各分、子公司的资金管理，降低和杜绝资金的使用风险，提高资金使用效率，促进集团健康发展。集团公司从XX年8月份起将集团公司资金管理中心纳入市局（公司）结算中心统一管理。我们为了保证集团资金管理中心能顺利、及时进入市局（公司）结算中心，按照市局（公司）结算中心要求，对各分、子公司的年度和月度资金收支预算、管理费用预算、经营费用及财务费用进行了认真严格的审核和汇编。与此同时，为确保各项工作有条不紊的开展，强调各分、子公司要加大催收货款力度，保证集团公司正常的经济运行。
4、增强财务服务意识
XX年，我们一如既往地按“科学、严格、规范、透明、效益”的原则，加强财务管理，优化资源配置，提高资金使用效益，把为集团公司的各项工作服好务作为我部的一项重要工作。
为了适应新形势下的发展，财务审计部建立健全和完善落实了各项财务规章制度。由于公司的性质发生改变，要求公司的财务规章制度要进行重新修订和完善。根据市局（公司）的财务制度，结合集团公司的实际情况，组织汇编了**集团的财务制度。
为了更好的发挥财务职能，我们加强了对会计基础工作的规范力度，提高会计信息质量，保证会计信息的真实、准确、完整；强化财务的预测、分析及筹资功能，加强对重大投资资金的管理，为领导决策提供有效的、及时的数据与技术支持。
5、预算管理得到稳步推进
一是细化预算内容。根据各分、子公司XX年及XX年明细账详细分析了收入、成本与期间费用的执行情况，按科目进行了分类统计，为各分、子公司的XX年全面预算奠定基础；二是提高预算透明度。预算方案根据各分、子公司反馈回来的意见适当调整后，经总经理审议通过后形成正式文件下发至各分、子公司，使各单位对本公司的预算有一个全面的了解，增强了预算的透明度；三是增加预算的刚性。我们注重了预算执行中存在的问题和有关情况，不定期的向预算委员会反馈情况，对于超预算等问题严格审批程序，对申请调整的事项，需经过专门的论证分析后，按规定的程序批准后执行。一年以来，预算的总体执行情况良好，各分、子公司的预算观念也较以前有大大的提高和增强，为做好XX年全面预算工作积累了经验。
6、充分利用税收政策
充分利用国家对企业的各项税收优惠政策，我部积极办理了**物流公司、**运输公司的税收减、免、缓工作，并由此取得了市国家税务局准予**物流公司、**运输公司减免XX年度企业所得税合计177.29万元、营业税29.48万元的税收优惠政策的批复以及XX年度**物流公司、**运输公司所得税减免的批复，为集团公司取得了实质性的经济收益。
（二）审计方面的工作
1、全面迎接国家审计
为了迎接国家审计署的全面检查，根据市局（公司）审计重点，我部门对XX年至XX年12月31日的财务收支进行了复查，并结合内审工作实际，紧紧围绕集团公司的热点、重点、难点问题开展工作，充分发挥财务的监督和服务职能，及时为集团公司领导提供决策依据，并对审计将涉及财务方面的工作进行了具体的安排和布置。
2、财务的审计、监督岗位
我们为加强集团公司财务工作的审计和监督职能，今年面向社会招聘了四位从事财务工作多年，经验丰富的财务人员，充实加强财务的审计、审核及财务管理工作岗位。明确了四位同志的工作职责和范畴，要求尽快修订完善本部门各个财务岗位责任制及考核办法，为提高财务工作的质量和效率打下坚实的基础。共3页,当前第1页1
3、制定并学习了《财务审计部岗位责任制考核办法》
为了更好地履行总经理赋予的职责，加强（集团）公司财务管理和稽核检查力度，规范集团财经秩序和调动广大财务人员的工作积极性和责任感，财务审计部特制定了《财务审计部岗位责任制考核办法》，通过大家认真地学习和讨论，积极思考，并赞同严格按照目标考核办法认真履行自己的工作职责。
4、根据市局财务审计工作会议精神，对财务审计部工作的提出要求
（1）继续巩固推行财务管理模块，加强财务人员的管理意识和责任心，充分发挥财务管理的职能作用。在全面实施信息化管理的同时，要求我们财务人员要利用更多的时间和精力参与企业管理，每周必须下各核算的公司了解业务运行情况，发挥主观能动性，多为经营者提供有参考价值的信息和建议，这一要求作为XX年目标考核的主要指标来考核。
（2）全员树立财务管理是企业管理的核心思想，增强危机感、紧迫感和责任感，加强学习，努
力提高自身素质，适应新形势下财务工作的要求。
（3）加强内部审计工作力度，发挥专项审计工作的作用，从而降低经营风险。随着集团公司快速发展，企业的资产越来越大，效益和权益的积累也越来越多，内控也越来越重要。作为会计不能只抓核算，更重要在管理，内部管理失控，就会造成企业资产浪费，严格遵守国家和集团的规章制度，确保国有资产的保值和不流失；通过加强内部管理，降低成本费用，提高资产运行质量，从资产监管中要效益，实现集团内涵式、集约化发展。
二、存在的问题
XX年，我部财会审计工作在许多方面均有了明显的进步，但仍然存在着较为突出的问题，主要表现在：
一、是需要加大制度建设的力度；
二、是加强对分、子公司的财务管理；
三、是财会人员的整体业务水平仍有待提高；
四、是财会人员政治素质和工作作风尚需改进。
三、XX年财务审计部工作的初步思路
XX年年是我司的关键年，如何提高企业财务管理，提升经济运行质量，对我司的长远发展至关重要。从财务审计部角度，我们认为主要从以下几个方面开展工作：
（一）增强服务。一是加强对各分、子公司的服务。我司下辖分、子公司行业跨度大，员工众多，对财务要求既有统一性，又有独特性，作为财务审计部，我们将针对不同需要，开展个性化服务，逐步实现财务管理个性化。二是加强对集团公司领导服务。**集团公司作为现代企业，财务审计部必然成为企业管理的核心部门，为集团公司领导服好务，发挥财务板块的重要作用，提供及时的、真实的财务审计信息，为领导决策作好保障。三是加强对上级主管部门的服务。按照上级主观部门的要求，及时准确提供财务管理信息，为上级部门掌握我司财务运行状况作好必要的服务。四是加强对相关职能部门的服务。收集真实信息，合理利用资源，在保护公司利益的前提下，对相关部门。特别是业务部门提供及时可靠的信息。
（二）加强管理。
一是加强制度建设、总公司制定基本制度、分子公司根据其特殊性制度相关制度，报总公司财务部审批，加强制度执行情况的检查。
二是加强对资金管理。作为市场经济条件下的现代企业，必须保证对资金的有效管理，财务审计部首先就是要切实履行职责，管理好各个环节，并坚持灵活运用原则，确保在规范的前提下，充分发挥资金时间价值。
三是加强财产管理。坚持每季度清查一次，清查结果报公司总经理审阅，对财产的购置、用途、维修和报废，统一由综合管理部门管理。实现财务审计部与综合管理部门各有一套完整的帐目，确保国有财产的不流失。
四是加强对委派会计的管理。针对委派会计在实际工作中遇到的一些历史遗留下来的核算、管理等方面的问题，财务审计部应积极与受到委派会计分析解决存在的问题迷失委派会计能够抛开思想包袱、明确任务、全身心地投入到工作中去。
（三）有效监督。加强制度执行的监督，加强对预算的执行的监督，加强资金使用的监督。随着各分子公司财务人员分散到相应的公司进行办公后，集团公司财务部应对其进行的经济业务活动进行监督，确保经济运行有效、安全。首先必须制定相关的财务制度。与其他规章制度一样，一旦指定，就要确保得到严格执行，确保各项制度落实到位，逐步形成以制度化管理，用制度管理取代以人管理，实现财务制度化。二是通过外部审计，定期对各分子公司财务进行审核，保证财务数据的真实、合法。
（四）加强控制。加强对费用的控制，控制重大生产经营方向的调整；控制对外投资和筹资；控制分配制度；加强税收筹划，利用集团优势减少税负。
（五）开拓创新。XX年年我司股本结构将发生较大的变化，公司财务管理制度也将随时作出相应的调整，在成本管理、资金预算、费用管理等也将遇见许多新的要求和新的矛盾，财务审计部将在公司领导的正确领导下，充分发挥全部员工的主观能动性，不断转变工作作风，调整工作思路，根据实际，开创工作，为公司财务管理服好务。共3页,当前第2页2
在这即将过去的一年中，经过全部门同志的共同努力，虽然我们取得了一定经济效益和社会效益，财务审计部的工作也是受到领导的认可和支持，取得了单位同事的信任。但是随着改革的纵深推进，我们将面临许多问题：财务审计制度有待进一步完善，财务审计方法需要进一步改进，财务审计力度需要进一步加强。面对这些挑战，在以后的工作中，我们将在市局（公司）的指导下，按照公司领导的总体部署，结合公司实际，开创性工作，努力使财务审计工作再上新台阶。
关键词：构建；中国；审计文化；思考
中图分类号：F239.0文献标志码：A文章编号：1673-291X（2008）011-0102-02
一、审计文化的内涵
文化，作为一种“软实力”，对于大到国家民族，小到部门单位，既是一种象征性标识，又是一种精神纽带和精神支柱。文化一词本身，很难进行精确定义。1952年，美国的人类文化学专家克罗伯和克拉克洪在《文化：概念和定义的批评考察》一书中给文化下了一个综合定义。在这个定义中，文化包括了两个部分，一是内在的价值观，二是外显的和内隐的行为和思维模式。
通过建立完善、有机的审计文化，能够提高审计效率，节约审计资源，降低审计风险，理顺审计关系。因为“审计文化具有弥补，可以弥补审计法制式刚性管理的不足，可以通过价值观、信念、审计追求、社会责任感等所构成的柔性管理来激励、引导审计行为，从而达到审计目标，它能起到一般审计管理所起不到的作用。”（陈正兴、周生春，2004）
二、审计文化的层次
审计文化是审计发展的灵魂。审计文化分为三个层次――符号层、制度/行为层和观念层。
（一）观念层
观念层是审计人员共同遵守的基本信念、价值标准、职业道德及精神风貌。观念层是审计文化的核心，是形成符号层和制度/行为层的基础和原因。
（二）制度/行为层
制度/行为层是审计文化的中间层次，主要是指对审计组织和企业员工的行为产生规范性、约束性影响的部分。它包括审计规范、政府审计机构组织方式等，是审计物质文化和精神文化的中介，集中体现了审计文化的符号层和观念层对审计人员和审计组织行为的要求。
（三）符号层
符号层是审计文化的表层部分，它是组织创造的物质文化，是形成组织文化观念层和制度/行为层的条件。符号层包括审计工作、审计环境、审计条件等，它外显审计文化的发达程度。
审计文化的三个层次是紧密联系的：符号层是审计文化的外在表现和载体，是制度/行为层和观念层的物质基础；制度/行为层则约束和规范着符号层和观念层的建设，没有严格的技术、行为规范，审计文化建设也无从谈起；观念层是形成符号层和制度/行为层的思想基础，也是企业文化的核心和灵魂。
三、审计文化的内容
审计文化属于一种“组织文化”，同时也是一种管理理论或管理思想。由于管理者在审计组织中所处的特殊地位，使得审计文化形成以审计组织管理主体意识为主导的、追求和力争实现一定审计目标的一种文化形态。
（一）审计价值观
审计价值观是审计组织对所期求的目标做出的价值选择，对自身存在的意义的认识，确定审计组织行为合理性原则以及指导审计组织健康发展的价值取向等。从某种意义上讲，就是审计组织的最高理想、信念和最高目标。它是审计精神的基础，是审计发展的精神驱动因素。因此，审计价值观在审计文化中居于核心地位。对于我国，新时期的审计价值观表现为：独立、谨慎、依法、公正、公共责任、以人为本、可持续发展、崇尚理性与证据、主张证明与公开、建设性等。
（二）审计精神
审计精神是指审计组织在为实现自己的价值体系和社会责任所进行的审计活动的基础上形成的，并为广大审计人员所认同的一种正向心理定式、价值取向和主导意识。审计精神是审计文化的一个重要内容，是审计文化的灵魂。审计精神反映审计群体意识，是群体意识中主导意识的凝聚和表现。审计精神具有继承性和稳定性，它是内在的战略思想、价值观念、信念宗旨和外在的道德规范、行为准则和思想风貌的高度统一，是形式和内容的完美结合。审计组织只有明朗、清晰的职业精神才能形成强烈的凝聚力，从而激发审计人员的工作热情，形成促进审计组织发展的强大推动力。
（三）审计心理
审计心理，是审计实践中审计主、客体心理活动的总称。审计心理从其性质和功能的角度可分为审计认识过程、审计情感过程和审计意志过程。审计认识过程是人们对审计本质、审计职能以及审计工作由表及里、从现象到本质的感觉、知觉、记忆和想象。审计情感过程是人们在审计实践活动中所产生的一种主观体验性的心理活动。审计意志过程是人们在审计职业理想的激励下，克服审计实践中遇到的各种干扰，实现审计目标的心理意识的能动表现。如果说审计精神强调的是人的主观能动性，那么审计心理则强调的是人对外在客观的反映。审计心理对审计组织和审计人员、审计客体、审计目标等都有重要的影响，如能对此展开深入研究，找出其中的规律，并在审计实践中加以运用，自然有利于高质量地完成审计工作。
（四）审计道德
审计道德，是以善恶为评价标准的道德原则、道德规范和道德活动的总和。它包括审计组织道德和审计职业道德两方面：审计组织道德是审计组织与其他社会单位发生联系时所遵循的思想、心理和情感依据的总和。审计职业道德一般指审计人员与其他审计人员以及审计组织外的社会群众发生业务关系时所遵循的道德思想。它是针对职业行为的道德原则和规范，并通过审计人员的职业活动、职业关系、职业态度、职业作风及其社会效果表现出来。加强审计道德教育，有利于审计文化的建设和审计部门精神文明的建设，提高审计效率和质量。
四、关于中国审计文化建设的几点思考
（一）审计文化的传承和创新
继承和发展是相互依存的，不讲继承，审计精神就会成为无源之水，无本之木；不强调发展，继承也就失去了意义。中华民族五千年文明，曾孕育和创造了灿烂辉煌的中华文化。像中庸和谐，诚实守信，勤勉自重，知人善任等思想，都是我们国家和民族宝贵的文化财产。
中国优秀的传统文化，是审计文化建设的源泉。同时，必须结合审计工作者的业务实践，才能创造具有时代感和实用性的现代审计文化，传承和发展同样重要。在传统的精神文化基础上创造新型的审计物质文化和制度文化，二者相互补充，互相带动，不断地给审计文化的创新提供动力和源泉。
（二）关于制度层面的审计文化建设
制度层面的审计文化是审计文化精神在审计组织制度上的体现，是一定精神文化的产物。它要求与审计精神、价值观等意识形态相适应的制度和组织机构。制度层面的审计文化强调“规范性”，是一种来自组织及其成员以外的带有强制性的约束，它规范着组织及其成员的活动。制度建设主要包括两个方面的内容：一是审计规范建设，要求建立和完善审计法律、法规、规章、准则体系和职业道德规范体系；一是审计组织体系的建设，本着独立、高效、权责分明的原则，构建我国社会的审计监督网络，为市场经济体制的良性发展提供保障。
我国现代审计制度的建立和发展还只有二十个年头的历程，无论是审计理念、审计思维、还是运作模式、管理方式以及有关的规则、准则与国际上通行的还存在较大的差距。在制度层面的审计文化建设中，应具备世界的眼光、包容的精神，注重借鉴和吸收先进国家制度建设中的优秀成果。同时借鉴中要结合本土文化的主体意识和独立性，根据审计组织具体的环境条件，注意西方的优秀制度与本土的优秀文化的相互匹配，辩证取舍，择善从之。必须指出，良好的审计制度体制必须是以良好的政治体制条件为前提的。
（三）不同的审计主体的核心文化理念
无论审计文化形式是显性的还是隐性的，是内在的还是外在的，是精神层面、制度层面的还是物质层面，作为一个审计组织只能根据自身条件和需求创立带有自我个性的文化系统。从宏观的角度看，不同的审计主体形式有其带有共性的文化核心理念。
政府审计的“公”。政府审计的特点是单向独立，通过自己的职业活动，执行国家和公众所赋予的任务。政府审计人员应当树立起公仆意识和为公众服务的理念，具有高度的责任感和民主意识。时刻保持客观公正，建立公开、透明和清正廉洁的审计价值观，“依法审计”、“秉公审计”、“依程序审计”。
民间审计的“信”。 人以诚信为本，因此，人的会计行为必须以诚信为指导，并借以获得合理的价值运行导向。诚信是现代会计职业的道德支柱。《孟子・万章》记载：“孔子尝为委吏矣，曰：‘会计当而已矣’。” 孔子根据亲身的经验体会，提出了财务伦理原则――“当”。“当”的伦理内涵深刻而丰富，会计”当“的内涵之一就是喻意关系人之间的和谐，从理论上阐述钱粮保管、会计和主管会计等所有相关关系人之间的关系，以达到关系人共生共荣和谐与和睦的状态。注册会计师应当把诚信作为行业的立足之本、立业之本。
内部审计的“忠”。服务的内向性和相对的独立性决定了内部审计机构的审计结果不具有对外的证明作用。但即便如此，内部审计分别作为整个审计体系和内部控制机构的组成部分具有内控和外部审计监督不具备的特殊优势。随着社会经济的发展和政府智能的转变以及内部审计职业化管理的需要，内审的文化建设也应适应这种外在的变化。内部审计的“忠”要求内审机构和内审人员忠于法律，做好内部监督工作；忠于管理当局，做好内部控制工作；忠于股东和董事会，做好经济责任审计、任期目标审计和离任审计等。“忠诚”就是要坚持原则，尊重科学，讲求效率，它是提高管理水平，降低经营风险，强化内部控制的关键。
人们在审计实践中创造着审计文化，审计文化又能动的促进审计事业的发展。在新的经济发展形势下，努力树立高尚的审计风气和审计精神，建立完善的法律制度和职业道德规范，形成正确的审计价值观，不仅决定着审计文化的理论和实践，更是决定审计事业成败关键因素。
参考文献：
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[6] 张德,潘文君.企业文化[M].北京:清华大学出版社,2007.
摘 要 近年来，随着农村经济的发展，农村村级财务的科学管理更是成为了基层民众和基层干部所关注的焦点，本文中笔者根据自身的工作经验对加强农村财务管理提出个人的见解。
关键词 农村 财务管理 规范化
近年来，随着农村经济的发展，农村村级财务管理对于农村集体经济发展的意义越来越重要，对于基层的管理工作来说，农村村级财务的科学管理更是成为了基层民众和基层干部所关注的焦点，总的说来，农村村级财务的科学管理会对农村集体经济的发展产生直接的影响，还会关系到农村基层干部群众之间的和谐关系，在这种背景下，我们更要认真学习科学发展观精神，加强对村级财务的监督管理，为推进农村基层财务管理的变革贡献自己的力量。
一、当前农村财务管理存在的问题
这些年来，随着农村基层党风廉政建设活动的进行，农村财务管理工作不断地完善和进步，账务公开、民主理财等财务管理理念深入人心，农村基层干部徇私枉法的行为越发的减少，目前财务管理是帐户已全部由镇农村集体“三资”委托服务中心人员代管，支票由镇代管人员填写，村里留一个印章，由村里提供发票，根据发票金额报销发票，实现报帐制，在当前农村财务管理取得的这些成就面前，我们也应该看到这其中所凸显的问题，具体表现在下面几个方面：
1.农村财务管理体制不健全
在实际的基层工作中，我们可以看到很多村子中的财务收支审批大权往往是掌握在村支书或主任一个人手中，大权独揽就很容易出现寻租的现象，加上村里对于村支书或村主任没有有力的监督，容易直接致使村干部，牟取私利，村级干部财务管理思想不足，凭面子，凭想象，凭领导打招呼，对财务不理解，就进行财务支取。
2.农村财务管理公开化、透明化程度较低
目前我们是代管村级帐务，由村报发票，我们代付款，要求村级公开 这个流程来的，我们负责审核发票及付款，由村主任＼书记签字后，监督小组盖章后，由镇分管领导签字后才能入帐，分月或分季公开这个流程.虽然说整个流程非常的科学合理，但实在实际工作中，村级财务管理公开质量不高，部分信息公开是偶尔的行为，而不是通过定期这种方式来加强对自身的监督，并且信息公开的内容具有选择性，对于涉及敏感地带的信息往往是选择睁一只眼闭一只眼，有的村甚至出现了村级财务假公开的现象。信息的不公开也为村级群众与村干部之间的矛盾埋下了导火索。
3.财务管理中执行力不够
在农村的基层，随着基层老百姓的法制观念不断加强，对于涉及财务管理的违法乱纪案件，很多是由村民爆料出来的，之所以，这些涉及财务管理的违法乱纪案件层出不穷，一个很重要的原因就是对于既定的财务管理制度执行力不够，常常形成了“制度一套，领导一套”，这就使得财务管理制度的约束力大打折扣，很多村干部还存在着现金坐收坐支，而村会计则成了财务秘书，负责账目的记载以及相应票据的收集，而且，很多村子里面还存在着打白条的陋习，还有一些村干部在选用财务人员的时候往往用人唯亲，而不是用人唯才，让许多自己信得过但是没有业务能力的人担任财务人员。
4.会计核算不规范，基础工作不扎实
在基层的工作中，笔者发现很多会计档案不够健全，同时账目之间混淆不清，相应的资金去向复杂，在资产和负债方面，对于一些工程的结算资料、相关的单据没有进行很好的归集，同时也没有按照财务管理制度的要求，设置总账、明细账，会计科目的设置也不够科学和统一，自己内部的财务收支混乱，不同村之间的呆账、坏账比例很大，会计处理过程中存在着诸多的不规范之处，比如有的资产已被处理，但是账面上没有相应的会计分录，目前仅时存在发票不规范，招待费大，白条多，手续不规范，没有正规发票，工程没有合同没有预算，。
5.农村的财务监管不力
从管理的角度来看，村级财务的监督者主要是镇农村集体“三资”委托服务中心，但是由于镇农村集体“三资”委托服务中心的约束有限，所以很难起到对村级财务的监督作用，不少基层都没有审计机构、监管机构、也没有专门的审计人员，就村民而言，大部分村民由于专业水平的限制，也无法对村级的财务进行监督。
6.财务人员业务能力有限
农村的农村集体“三资”委托服务中心没有费用预算，是一个新生的事物队伍人员少，会计事物多，人手不够用，人员都是兼职，不是专职人员，没有费用，服务中心人员有没有接受培训，有时不能正常开展工作，农村大部门财务会计人员都是“半路出家”，没有经过系统的财务专业方面的知识学习和相关岗位培训，他们大多只能记记简单的流水账，很难满足农村财务管理规范化的要求。不能正常审计及监督村务公开。
二、村级财务管理的改进措施
1.加强村级财会人员队伍建设是基础
村级财务管理既是一项带有很强政策性的工作，又是一项相当专业的工作，所以财会人员既需要有过硬的业务素质，还要有较强的政治观念和较高的职业道德水平。加强财会人员队伍建设，提高财会人员素质需要做到以下几点：一是在选拔财会人员时，要坚决杜绝“任人唯亲”的行为；二是要定期或不定期地对财会人员进行业务考核，对考核成绩不佳者要进行批评教育，切实提高其业务水平。
2.建立健全财务管理制度是关键
（1）建立健全村务公开制度
长期工作在基层，笔者深刻的体会到村级财务问题一直都是广大基层百姓的关注焦点，对于村民的知情权、监督权的保障问题如何进行保障对于村级财务制度的改进大有裨益，笔者认为要建立健全的村务公开制度，首先，公开的内容要全面，不能是经过村干部的授意筛选，具体公开内容要严格按照《村集体经济组织财务公开暂行规定》来执行，其次，内容的公开要及时合理，至少要每个季度公开一次，对于多数村民或民主理财小组要求公开的专项财务活动应及时公开，所有财务活动应逐笔公开。再次，公开的方式要进一步多元化，当然还是以公开栏为主，对于一些比较重要的内容应该通过村民大会以及广播、资料进行发放，最后，公开的程序要合理科学，在进行村级财务公开之前，可以组织监督小组参加，在条件允许的情况下，可以对账目进行一次查账，确保信息的真实性。
（2）是健全村财民理镇代管制度
目前财务管理是帐户已全部由镇农村集体“三资”委托服务中心人员代管，支票由镇代管人员填写，村里留一个印章，由村里提供发票，根据发票金额报销发票，实现报帐制，镇里代管，已实现电算化，但是服务中心没有费用预算，是一个新生的事物，队伍人员少，会计事物多，人手不够用，人员都是兼职，不是专职人员，没有费用，服务中心人员有没有经常接受培训，有时不能正常开展工作，不能正常审计及监督。
（3）是建立健全财务审计制度
建立起外部的监督机制，对于会计工作来说，审计工作是必不可少的，
我们要将每年的定期审计工作落实到实处，村级财务每年都要主动接受镇审计小组对本村财务账目的常规审计，由镇审计小组书写审计报告，最好可以是不同村之间进行账目的交叉审计，同时在村级干部任期结束后，也要进行一次任期经济责任审计，这样也可以及时发现问题，引入审计中介机构，聘请专业会计师进入农村开展独立审计，有利于完善村级财务监管体系。
3.加强党风廉政建设是保障
（1）加强法制观念的宣传
在实际工作中，我们要加大对基层财务人员的法制观念的灌输，可以定期的进行法律知识的学习，也要提高村干部的综合素质，强化依法办事的观念，还要进行基层的党风廉政教育，积极引导党员干部发扬实事求是，不断创新的优良作风。
（2）建立并落实质询和责任追究制度
村民作为集体经济的主要参与者，对于基层的财务账目具有监督权，可以就不明白、不透明的地方提出质疑，要严格落实责任追究制度，未经村民会议讨论决定，任何组织或个人擅自以集体名义借贷、以集体资产为其他单位或个人提供担保等担保行为都是无效的，对于构成刑事犯罪的行为要依法追求刑事责任。
参考文献：
【关键词】研究性教学《审计学》课程有机契合
【中图分类号】G847；F239
一、引言
随着经济社会的迅速发展、企业规模的日益扩大、资本市场的逐渐完善，社会对高层次审计人才的需求数量倍增及需求标准不断提高。而现有以知识灌输为主的审计学教学模式，忽视了对学生主动学习的激发，越来越不适应当今社会对审计学创新性人才的需求，促使我们进行《审计学》课程教学方式改革。教育部（2005）在《关于进一步加强高等学校本科教学工作的若干意见》中提出“积极推动研究性教学，提高大学生创新能力。”2010年7月，教育部颁布了《国家中长期教育改革和发展规划刚要（2010～2020）》明确提出建设创新性国家，需要培养具备创新精神和解决实际问题能力的创新性人才。党的十进一步明确提出，“全面实施素质教育，深化教育领域综合改革，着力提高教育质量，培养学生创新精神。”可见，培养社会主义创新性人才成为高校改革的目标取向，而研究性教学成为高校课程教学改革的发展方向。所谓研究性教学是以建构主义和人文主义理论为基础，由教师创设一种类似科学研究的情境，引导学生以类似科学研究的方式获取和应用知识，从而培养学生创新能力的一种教学方式。研究性教学强调学生的主体地位，发挥教师的引导作用，致力于学生自主学习能力的培养和发现问题、分析问题以及解决问题能力的提高（李冰等，2014），以具备更好的研究创新能力来适应社会对创新性审计人才的需求。目前，研究性教学模式在理工类课程中应用得较为广泛，而在人文社科类课程中尚缺乏足够的研究和应用。为满足国家对创新型审计人才的需求，在《审计学》课程的教学实践中，积极探索和应用研究性教学方式成为审计学教师在推动教学改革时亟待研究的一项现实课题。
二、研究性教学的发展历程
研究性教学思想，在中国最早可追溯至两千年前孔子倡导的“启发式教学”，在西方最早可追溯至雅典苏格拉底推行的‘助产术’式教学。在19世纪初期，德国教育家亚历山大？洪堡（Alexander vonHumboldt）就提出“教、学与研究三者相统一”的观点，认为大学教师的任务不是原来意义上的“教”，而是将科学融入其中，指导学生从事研究。美国教育学家梅滋（1965）指出，大学不仅传授知识，而且还教授研究。要求教师以教学引导科研，以科研促进教学，实现教学与科研的协同发展。美国教育家Ernerst Boyer（2000）提出研究性教学，在博耶委员会（Boyer）的推动下得以快速发展。与传统的“灌输式”教学方法相比，研究性教学具有问题性、探究性、过程性、创新性、自主性、开放性特点，强调学生的主体地位，重在引导和启发学生，通过让学生参与到教学过程，实践教师和学生的交互式探讨。这种模式不仅有利于教师教育观念的更新和学生创新精神的培养，而且有利于高校审计人才培养模式的改革和创新性教学目标的实现。随着研究性教学理念的逐渐引入，为高校《审计学》课程教学方式改革提供了一个崭新的视角，也为提高《审计学》课程的教学效果开辟了重要路径。
三、《审计学》课程的学科属性及与研究性教学的有机契合
由于《审计学》学科起步比较晚，发展还不完善，加上课程教学内容多、知识更新快，尤其是在执业过程中需要大量的审计职业判断。这些特点使其与研究性教学存在诸多契合点。因此，将研究性教学法运用于《审计学》课程，可为《审计学》课程的建设和审计实务搭建良好的平台。
（一）《审计学》课程的学科属性
审计学是一门专业性、实践性、综合性、逻辑性都较强的学科，是会计专业学的核心课程，在专业人才培养中占有举足轻重的地位。它以基础会计、财务会计、管理会计、财务管理、成本会计等多学科知识为基础，以培养适应社会需要的高素质的现代创新型审计人才为目标。《审计学》课程的理论知识比较抽象，学生不易理解和掌握，导致学生学习积极性不高，甚至有些学生会产生厌学情绪。现行的以教师为中心的灌输式的教学方式，既忽略了教师与学生的互动交流，又挤压了学生的创新空间，导致无法满足社会对创新性审计人才培养的需要。要提高学生学习《审计学》课程的兴趣，培养学生的创新能力，就要改革现行的课堂灌输式的教学方式，做到理论教学和研究性教学高度整合。其次，审计学课程的内容涉及自然科学、社会科学和思维科学三大领域，诸如环境审计、经理责任审计、绩效审计等都是综合性的审计，而且审计学理论和实践仍处于发展变化之中，从性质上来看，审计学课程与其他相关课程诸如会计学相比存在较大的区别，主要采用逆向思维、质疑思维，它要解决的不仅是“是什么”的问题，还要解决“为什么”的问题。开展《审计学》课程研究性教学，转变学生的学习方式，激发学生学习的兴趣，培养学生的创新精神，提高学生分析与解决审计问题的能力，使其与社会需求相适应。
（二）《审计学》课程与研究性教学的有机契合
随着社会公众民主意识、权利意识的日益增强，审计在当今社会的政治治理、组织治理以及社会治理中发挥的作用日益突出。审计学的不断发展更是要求审计师主动学习、随机应变。由于研究性教学体现了学生在教学活动中的主体地位和主动性。与《审计学》课程存在诸多契合点。《审计学》课程研究性教学，不是把学生都培养成开展审计学术研究的人才，而是培养学生自主学习的良好习惯和学习《审计学》课程的兴趣，提高发现问题、分析问题、研究以及解决问题的能力，增强研究能力和创新能力，推动学生从知识的被动接受者向知识的主动学习者转变。特别是对于审计学专业的学生来说，在后大学时代的工作岗位上会遇到各种各样的审计问题，而不是所有解决问题的方法在教材上都能找到，这就要求学生拥有自主学习审计的能力。
1.审计学课程的隐性特征要求研究性审计教学
知识根据其可视程度分为显性知识和隐性知识。显性知识通过教师讲授，课堂课件的演示等方式传授给学生，而隐性知识存在于人的大脑中，难以用其他载体予以记载。《审计学》课程中充满了大量的职业判断、体会、经验等隐性知识，这些隐性特征决定了《审计学》课程既不像数学课程那样要求计算结果绝对的正确，也不像思想政治课程那样背背了事，例如审计意见类型中带强调事项的无保留意见与保留意见、保留意见和否定意见、保留意见和拒绝表示意见之间并没有绝对的划分界限，需要审计人员运用职业判断，而且审计实务工作要求审计师能够针对不同的行业、不同的企业、不同的经济业务，判断收集哪些审计证据、如何收集这些审计证据以及如何运用审计证据，以形成独立、客观、公允的审计意见。因此，在审计学教学中培养学生的审计专业技能和审计职业判断能力就显得尤为重要，而这种能力仅仅依靠教师对审计学知识的教授是无法实现的，通过开展《审计学》课程研究性教学，激发学生探究审计学知识的积极性，提高学生未来从事审计工作的职业判断能力，适应市场经济的应变能力，收到较好的教学效果，从而使学生终生受益。而且对于将来想继续深造的学生，这种创新能力的训练与培养可以使其快速适应研究生阶段的学习生活（李莉，2014），随着信息技术的广泛应用以及审计方式因网络信息技术的运用而产生的变化，隐性知识将会逐渐增加。面对着稍纵即逝但又颇具价值的隐性知识（石爱中，2005），需要教师进行研究性教学和学生进行研究性学习，研究性教学和研究性学习所营造的共同研究，共同学习的方式是共享隐性知识的良好途径（韩洁、齐爱荣，2013）。
2.现代审计的深入发展要求研究性审计教学
随着社会的发展变化，现代审计的受托责任、本质、使命、边界、方法以及内容在不断的演进，审计的受托责任已从最初的受托财务责任、受托管理责任发展到现在的受托社会责任；审计本质从最初的经济监督、经济控制发展到现在经济社会健康运行的“免疫系统”；审计的使命从严肃财经秩序（党的十三大）到健全宏观管理体制（党的十四大），到权力制约（党的十六大），到服务于建设和谐社会（党的十七大）以及当前的完善国家治理体系（党的十）演进；审计边界从公共财政拓展至公共产品（靳思昌、张立民，2012）；审计方法从最初的详细审计发展到以评价内部控制制度为基础的抽样审计，进而发展到现代的风险导向审计；审计内容从传统的财务审计扩展至预算审计、绩效审计、环境审计、经济责任审计等诸多方面，内容不断丰富。这些演讲要求开展研究性教学，让学生在教师的带领下，不仅掌握审计学的基本理论和分析方法，还要了解最新发展状态；不仅向学生传授知识，还要培养学生的创新能力，从而为他们将来走向社会奠定坚实的基础。
3.《审计学》课程的经验性、边缘性和综合性特征要求研究性审计教学
由于《审计学》课程的经验性特征，审计实务界很难为各种各样的审计行为制定出详细的、具有普适性的、亘古不变的审计准则，而且已有的会计审计准则也仅是适应于一定业务、比较抽象，在运用时还需要审计师的经验去辅助，在确定是否符合准则时，还需要审计师的职业判断。《审计学》课程的边缘性特征，抽样审计是审计学和统计学相互渗透而形成的一门边缘性审计学分支；环境审计是审计学与环境科学交叉而形成的边缘性学科；计算机审计是审计学与计算机科学交叉而形成的边缘性学科（石爱中，2005）；《审计学》课程的综合性特征，经济责任审计是经济学、管理学、社会学、政治学等多学科相互渗透而成的综合性审计类型。审计学的这些特性，加上审计学的内容从概念和结构到理论和方法体系时刻处于变化之中，要求我们不断地探索与研究，不断地总结经验、不断地完善审计学教学内容，提升审计职业判断能力，因而需要研究性教学。通过对《审计学》课程实施研究性教学，激发学生学习《审计学》课程的兴趣，培养学生的探索精神，促进学生综合素质的提高和创新能力的培养，对即将毕业学生的毕业论文撰写有着非常重要的作用。
4.审计准则的易变性要求研究性审计教学
《审计学》课程与我国企业会计准则、审计准则联系紧密，一旦颁布新的准则或修订完善现有准则，《审计学》课程的教学内容就要发生相应的变化。现行的“准则+解释”审计学教学方式不利于培养学生的创新能力，迫切要求《审计学》课程进行相应的教学改革，以培养能适应不断变化的外部环境的审计人才。因此，开展《审计学》课程研究性教学，促进教师掌握最新的准则变动信息，站在审计学理论研究的最前沿，及时将其转换为教学内容，将自己的科研成果融合到教学内容中去，将创新性思维传授给学生，以使《审计学》学术研究与《审计学》研究性教学相互促进、协同发展、相得益彰。
四、《审计学》课程实施研究性教学的路径选择
传统教学方式下，教师教授的审计知识毕竟有限，只有让学生掌握自主学习《审计学》课程的能力、获取审计学知识的方法，学生在大学时代甚至后大学时代才可以受益。美国教育思想家吉尔曼指出，最高的教学质量只有在浓厚的研究环境中才能进行，最佳的训练只有在积极从事研究的教授们的指导下才有可能。因此，将研究性教学方式融入《审计学》课程教学，使得教学活动不仅仅讲授审计基本理论与审计技术方法、审计专业技能、审计实务操作，而是针对《审计学》课程教学内容的特点，将教师的“研究性教”和学生的“研究性学”有机地结合起来，改变学生的学习方法，帮助学生引入科研思维，激发学生的学习兴趣，促进学生从科研的视角去学习审计，进行研究性学习，培养学生学会独立学习和独立研究，提高分析问题和解决问题的能力，实现《审计学》人才培养模式由“继承型”向“创新型”转变（姚瑞马，2014），有效应对未来社会审计工作岗位上层出不穷、千变万化的审计问题，达到“教是为了不教”的效果，从而培养适应社会主义市场经济需要的创新型审计人才。
（一）将研究性教学理念融入《审计学》课程的日常教学活动中
为了激发学生学习《审计学》课程的兴趣，在每节审计学课之前向学生设置一些社会关注的审计热点问题，让学生借助互联网数据信息资源进行分析，在课堂教学中对其进行随堂讨论，在每节课结束之后布置相应的审计问题让学生思考（程罗根，2015），激发学生探索审计学问题的欲望与兴趣，引导学生用质疑的“审计思维方式”，让学生领会如何在错综复杂的现象中用审计职业判断发现问题并能解决问题，从而把课堂交给学生，使课堂焕发生机，培养具备创新思维的优秀审计人才。《审计学》教师应将最前沿成果融入审计学课堂教学中，尤其是解决实际问题的审计实务知识，在一般的文献资料中不易查到的内容，结合审计教学传授给学生，启发学生进行深入探究，激发学生的学习兴趣，培养学生的研究性思维（魏火艳，2009）。例如，对于“因拒绝政治交易，山西省一位优秀审计局长遭遇落选”这一案例，诱导学生对审计体制改革的探讨与研究。
（二）动态更新审计学教学内容
研究性教学要求教师从事科学研究，并将教学和科研相结合，不断更新知识结构、能力结构以及教育思想，主动掌握学科的发展动态，在授课过程中结合授课内容，将学科前沿融入《审计学》教学内容中，开阔学生视野，激发学生的创新动机，引导学生用科学的态度和方法认识问题、分析问题、解决问题。雅斯贝尔斯（1991）认为：“最好的研究者才是最优秀的教师，只有这样的研究者才能带领学生接触真正的求知过程乃至科学的精神。”在教学实践中，审计学教师除了讲授课本知识，还应加强与国家审计机关、会计师事务所、大中型企业内部审计部门的联系，积极开展审计研究工作，尝试将自己的学术研究成果、学科的最新发展以及审计学学术界相关的前沿成果梳理归纳后，以深入浅出、通俗易懂的方式传授给学生，让他们从中捕捉到最新的学术信息，以使教学内容跟上时代的步伐（孙伟龙，2004）。这样可以丰富《审计学》教学内容，激发学生对《审计学》课程研宄的热情，让学生在学习中更有主动参与的积极性。
（三）鼓励学生参与审计学科研课题研究，培养科研能力
《审计学》教师在从事科研课题时，有计划地安排学生搜集资料、实地调研，甚至将学生纳入课题组，承担具体的研究任务。具体来讲，学生参与审计学科研课题研究：（1）能够较早地感受到科研气氛，调动学习《审计学》课程的积极性，锻炼学生运用学到的审计学知识分析审计实务的能力，提升学生勇于探索的创新精神和解决问题的实践能力；（2）能够提高学生的文献检索、查找资料、分析讨论和论文撰写等基本科研素质，培养创新思维和创新能力；（3）能够带来新的思想火花，获得在传统教学方式中得不到的学习效果，帮助教师顺利完成科研课题研究。
（四）指导学生从事审计学研究性学习课题研究
研究性学习课题是培养大学生研究能力的有效形式，也是实现师生良好性互动的有效方式。因此，教师应鼓励学生申报研究性学习课题，并且在选题申报、资料收集、课题设计、社会调查、研究方法、申请书撰写等方面予以指导（谭正航，2012）。其次，鼓励学生对课题独立思考和自由探索，激发学生自主学习的兴趣，培养学生的研究能力。研究性学习课题不仅使学生了解知识表象，获得感性认识，而且融会贯通《审计学》知识中内含的本质和规律，形成研究性学习，满足社会对创新型审计人才的需求。
（五）创建与《审计学》课程研究性教学相适应的教学评价
实施研究性教学必须建立与之适应的研究性教学评价。科学的研究性教学评价对教师的研究性教学和学生的研究性学习都具有十分重要的引导和约束作用。《审计学》课程研究性教学的教学目标和教学方式决定了《审计学》课程考核评价体系应从一元评价主体向多元评价主体转变、从知识导向为主向能力导向为主转变、从“结果评价为主”向“过程评价为主”转变，从而推动学生探索学习《审计学》课程的积极性、主动性，促进创新型审计人才的培养。
1.从一元评价主体向多元评价主体转变
传统的《审计学》课程教学评价主体是一元的，教师拥有教学评价的绝对主动权，也是教学评价中唯一具有评价学生能力的主体。而作为被评价对象的学生只能被动的接受评价结果。为满足《审计学》课程研究性教学的需要，应构建教师评价、学生互评、学生自评相结合的评价机制，使各个评价主体都从自己的视角来评价学生，客观的反映学生《审计学》课程的创新能力和专业技能培训的质量，从而全面、客观、公正的评价学生。
2.从知识导向为主向能力导向为主转变
目前的《审计学》课程教学评价重知识传授轻能力培养，而研究性教学以能力导向评价为主。因此，从知识导向为主向能力导向为主转变，重视学生的创新能力考核，实现学生由“学会”向“会学”转变，避免高分低能的现象。能力导向的《审计学》课程考核评价内容具体包括：审计学理论知识的掌握与运用情况、审计发现问题能力、审计职业判断能力、审计团队协作能力、审计工作底稿的分析归纳能力、审计报告的撰写能力、审计创新能力等。在评价内容上既评价课堂知识与技能的掌握，又评价学生在探究过程中的表现。通过从知识导向为主向能力导向为主转变，将枯燥乏味的“审计数字人”变为通晓古今，纵览内外的“审计文化人”，使培养出来的学生审计实务能力强、职业发展潜力大、就业范围广。
3.从“结果评价为主”向“过程评价为主”转变
目前《审计学》课程考核评价主要是结果评价，通常以学生期末书面考试成绩作为评价的主要依据甚至是唯一依据。即往往是“一卷定优劣”。这种评定方法将学生的注意力集中在书本知识和课堂笔记的掌握上，严重束缚了学生的想象力和操作能力，不利于全面评价学生的成绩。从教师的视角看，《审计学》教学过程是动态的，只有进行动态的过程评价，才能客观评价学生的学习行为，从学生视角看，审计学认知和能力的提高也是一个动态过程，相对应的评价也应是一个过程性的评价。因此，在《审计学》课程研究性教学中，构建从“结果评价为主”向“过程评价为主”转变（黄文艳，2015）。过程性评价主要评价学生的研究态度、研究能力等，具体来讲，将学生的平时课堂发言、课程论文、审计创新能力等给予评价、期末考试试卷以审计分析、审计实务与创新题为主的方式，让学生摒弃死记硬背的学习模式，来反映学生的综合能力，激励学生树立学习《审计学》课程的信心。在评价结果上，既对学生的学习情况做出明确结论，又给学生指明发展方向。
五、研究结论
《审计学》课程研究性教学的成功实施是一项复杂的系统工程，是师生共同探索《审计学》课程的求知过程。在《审计学》课程教学中教师要以培养学生的审计创新能力为核心，让学生进行研究性学习，激发学生的创新精神、协同发挥教师的主导作用和学生的主体作用，形成良好的《审计学》课程研究性学习氛围和良性互动，实现学生由学会向会学转变，为创新性审计人才培养奠定坚实的基础。
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关键词：公共工程；招标投标；审计监督；分析性程序
本文受江苏省教育厅自然科学研究项目“基于挣值管理的公共工程绩效审计方法研究”（12KJD410001）；江苏高校优势学科建设工程资助项目：审计科学与技术及江苏省公共工程审计重点实验室资助
中图分类号：F239 文献标识码：A
收录日期：2013年3月16日
一、公共工程招标投标审计文献综述
公共工程是为了满足国家或地区社会发展需要，以增进社会福利为最终目标，以政府投资为主，并为社会公众所享有的建设项目。主要包括基础设施建设和社会公益建设项目，如交通工程项目、水利工程项目、农业工程项目、环境保护工程、科教文化基础设施等。公共工程最显著特点就是具有典型的非排他性和外部效应。非排他性是公共工程的本质特性，表明工程建设是为了某个区域或某类群体服务，不是针对某个单个的个体，而外部性则是说公共工程建设的规模和质量直接影响到城市的整体布局和发展。
公共工程一般耗资巨大，耗时长久，建设难度往往超乎一般私人部门能力所及，而且它们对于现代社会的公众生活起到了重要的作用，对于提高公众的生活福利意义重大。公共工程的建设具有外部性，一项公共工程建设与否，在何处建设，由谁出资建设，由谁负责施工，建成后归谁所有，以及如何运营以满足公众日常需求等问题的决定往往会涉及到许多人的切身利益，因而成为整个社会关注和争论的焦点。公共工程具有以下特点：一是大型公共工程一般为公共物品或准公共物品，其消费具有一定的非排他性和非竞争性；二是存在双重委托关系，即社会公众将财政税收委托政府管理，政府再委托相关单位或部门进行工程建设；三是工程复杂，表现在参建单位多，工程规模大，技术难题多，建设条件复杂并具有开放性；四是投资出发点不是单纯考虑工程经济效益，而是追求经济效益、环境效益和社会效益等综合效益。这些特点决定了其工程建设管理过程是一个复杂巨系统，其系统特征要求对工程项目管理模式不断创新，进而推动我国公共工程建设（曹宝琴，2009）。
公共管理学界单独分析公共工程的论著甚少，一般将其作为公共项目、公共产品的一个主要部分进行研究。萨缪尔森认为，公共产品是所有成员集体享用的集体消费品，社会成员可以同时享用该产品；而每一个社会成员对该产品的消费都不会减少其他社会成员对该产品的消费。根据公共产品理论，对于市场反映不出消费者偏好的商品和服务，市场规则不能进行资源的分配。这种消费者偏好在市场上反映不出来的商品或服务即是公共产品。公共产品的共享性及非排他性使得私人部门很少有动力去生产，导致公共物品和服务供给不足，因此政府必须介入。公共选择理论则认为，政府并不像人们所想象的那样完全代表公共利益，至少与市场一样并不是完美的，市场的失灵并不是把问题交给政府去处理的充分条件。结果是，现代西方国家在公共产品提供上经历了一个由市场到政府再到市场提供的曲折历程。目前，现代工业化国家运作模式是允许私人部门参与基础设施建设和运营，建立一种公共部门与私人部门伙伴关系。基于以上认识，根据公共工程的非竞争性和受益的非排他性两大特性，可以这样对公共工程做出定义，即一定范围内，具有非竞争性、非排他性特点，以政府投资为主的基础设施和建设项目（王晓生，2009）。
我国从开始推行招标投标制度距今已经有20多年的时间。上世纪八十年代初，为了适应经济体制改革的需要，在政府的强制推动下，我国在工程建筑行业实行了工程招投标制度。随着中央新增投资的持续投入，大量公共工程的资金投入也在不断加大。2006年修订的《审计法》第二十二条明确规定：“审计机关对政府投资和以政府投资为主的建设项目的预算执行情况和决算，进行审计监督”。研究大部分还停留在事后审计，未认识到事前审计和事中审计在招标投标过程中的有效性，对招标投标的各项风险进行事先防范和适时避免，且研究的方法过于单一且理论化。在当今及未来风险管理审计的模式下，认为任何建设项目都有风险，风险管理是决定建设项目成功与否的关键。所谓的风险管理是指经济单位对可能遇到的风险进行预测、识别、评价、分析，并在此基础上有效地处置风险，以最低成本实现最大的安全保障的科学管理方法。在建设项目中不同的设计阶段、建设阶段，有着不同的风险源和风险，因此对于建设项目的风险管理措施也应有相应的变化和调整。于是，在当今风险管理审计的模式下，提出该课题，期望对招投标市场的发展略微有所帮助。
公共工程招投标制度是一种控制政府投资预算与提高建设质量的有效制度安排，被广泛应用在各种项目的投资中，其对项目质量保证和效益的提供发挥着不可或缺的重要作用。我国招投标历史的发展是从1980年实行公共工程建设的公开招投标试点开始。1985年6月14日颁发《建设工程招标投标暂行规定》，开始全面推行公共工程建设招标投标这种方式。2000年1月1日《中华人民共和国招投标法》颁布实施，其配套的《中华人民共和国招标投标法实施条例（草案）》也在2011年11月30日原则通过审议，2012年2月1日实施，为我国招投标的国际化规范发展打下基础。
公共工程招投标审计是指对公共工程勘察设计、施工等各方面的招标和工程承发包的质量及绩效进行的审查和评价。公共工程招标投标可以进行事前、事中、事后的审计监督，对重点公共工程的招标投标采用跟踪审计的方式，对有关招标投标的重要事项进行专项审计或审计调查。公共工程招投标审计的目标是审查和评价招投标环节的内部控制及风险管理的适当性、合法性和有效性；招投标资料依据的充分性和可靠性；招投标程序及其结果的真实性、合法性和公正性，以及工程发包的合法性和有效性等。
根据检索的文献，较早提出招投标审计的是朱新国先生于1996年在《招投标审计刍议》中认为，需要重点对招投标过程的真实性审计、标底的真实性审计、变更及标底以外项目的审计、施工合同内容的执行情况审计。随着公共工程的不断发展，招投标所处的环境也变得更加复杂，要做好招投标审计工作，也更要不断地完善自身的体制和制度。
学者对我国的招投标市场中的问题进行了很深入地研究并提出了有效的治理方针，主要代表观点有：沈万君（2002年）在《抓住四个环节深化建设项目招投标审计》中提出要按照《审计机关国家建设项目审计准则》第七条的要求具体抓住招投标程序，深化建设项目招投标审计；吴泽宽老师在《浅谈建设项目招投标工作的审计》中从内部审计的立场出发，强调对招投标工作的审计，强调审计在招投标工作中的独立性，内部审计人员在招投标工作中的介入时机，提出内审人员应在开标评标阶段介入做到事中审计及时发现问题并改正，从招标条件、招标文件的完整性、标底与报价的真实准确性、过程中评委打分、投标单位投送标书的情况、开标评标会议的程序这几个要点加强招投标工作的审计；朱恒金（2003年）在《论加强建设项目招标投标的审计与监督》中明确提出从招标投标程序的合法合规、中标单位资质的真实合法、开标评标和中标的审查、中标后的跟踪审计、招标方和投标方的经济责任、招投标过程中的经济腐败这几方面加强招投标审计，并提出建立职务犯罪预防与监督体制从源头上治理招投标过程中的问题，如加强制度建设、加强舆论监督、加强群众监督。
二、公共工程招标投标常见错弊
在公共工程招投标工作实践中，还存在许多不规范的竞争和不规则的运作。其中比较突出的问题有：
（一）招标单位、评委、政府有关职能部门负责人和业务人员收受投标方贿赂的职务犯罪现象。由于招标投标单位无视法律，工程招投标日益成为职务犯罪的高发部位。本来招标投标是“阳光工程”，却成了“暗箱操作”，大量的金钱流入了个人腰包，腐败也就由此产生了。通过招标投标本可以节约资源，却变成了浪费资源；本可以提高工程质量，却变成了“豆腐渣”工程。
（二）招标方搞假招标，“明招暗定”。假招标就是招标人通过种种弄虚作假的方式“明招暗定”，招标人从中谋取种种好处，其背后往往隐藏着利用职务的经济犯罪或腐败现象。例如，某水厂工程投标中，业主经过资格预审，确定了6家投标单位，组织了庞大的考察团对拟参加投标单位进行了考察。投标单位兴师动众，热情接待。而实际上，在考察前业主就已经确定了一家意向单位，并根据意向单位的组织特点、获奖情况、报价及施工技术方案等要素，为其设置评标程序及评标办法，让其中标。
（三）招标方任意肢解工程项目规避招标。有的招标人任意肢解工程项目是为规避招标，也有的招标人肢解工程项目是为了关照某些特别的投标单位。例如，某市社会福利服务中心工程招标。投标组织接到标书后，个个摇头。因为投标书载明，这一部分子项目不在本投标范围，那一部分材料不在本招标圈内，一个完整的建安工程项目被分割肢解成十几块，而且被肢解的都是利润高的部分，真是“中标组织啃骨头，内定组织吃肥肉”。
（四）投标方相互串通搞“陪标”或者与招标人串通投标方之间“陪标”。有些投标单位为了使自己“合法中标”，便私下找几个投标单位给其“陪标”。而陪标单位根本就无意问鼎，在招标中“自然”不能中标。
（五）投标方有意压低标价或者故意串通哄抬标价投标。我国建筑市场上施工队伍众多，僧多粥少，为了承揽工程，不惜血本压价，搞恶性竞争，无序竞争。最终失去了招标投标本来的客观公正，保证工程质量，提高经济效益的目标。压低报价，只会导致两个结果：一方面在既定的施工技术水平和管理条件下，压低报价又要有利可图，施工单位往往在施工时偷工减料，导致工程质量下降，出现了“豆腐渣”工程；另一方面尽管中标价压低，施工单位就会在施工过程中以各种理由要求建设单位追加资金，最后决算价严重超标，失去了招标投标本身所具有的约束作用，招标投标过程中所发生的各项费用也没有发挥效益。
公共工程的发包人利用职权收受投标方的种种贿赂或收受投标方各种名义的回扣、手续费，归个人所有或将工程发包给子女、亲属的公司或与己有直接或间接经济利益关系的承包商，搞假招标。招标人通过种种弄虚作假的方式“明招暗定”，招标方从中为个人谋取种种好处，其背后往往隐藏着利用职务的经济犯罪或腐败现象。公共工程建设过程中职务犯罪的原因是多方面的，究其根本原因则是公共权力的失控和滥用。公共权力是根据公共意识组织、协调和控制社会公共生活的力量，它是基于人类共同生活的需要而产生的。自国家产生以来，公共权力主要表现为国家的政治权力。
三、公共工程招标投标审计内容
国家审计和国家计委特别强调和重视对国家公共工程招标投标的审计和稽查，“审计组和审计人员对公共工程勘察、设计、施工、监理和供货等方面的招标投标和工程承发包情况进行审计，应当审查招标投标程序和中标单位资质的合法性，以及工程承发包管理的合法性和有效性”。因此，公共工程招标投标审计的内容主要有以下几个方面：
（一）公共工程招标投标程序合法、合规性审计。公共工程招标投标的程序按照《招投标法》规定主要包括：招标、投标、开标、评标、中标和订立书面合同。审计的主要内容有：首先，审查公共工程是否属于《招投标法》规定必须进行招标的项目，并且进一步审查建设单位是否按规定的公开招标或邀请招标的方式进行招标；其次要审查招标单位是否在规定的时间和地点按规定的要求进行公开开标、公平评标与公正决标，有无舞弊、泄漏标底的行为发生；再次，要审查招标单位是否与中标单位按法律规定签订合同，是否符合《招投标法》和《合同法》，是否影响招标投标的实际效果。
（二）对中标单位资质的真实性、合法性审计。结合招标文件重点对中标单位是否是法人或是依法组建的经济组织；资质是否符合招标文件的要求；进一步审查中标单位的技术力量和财务状况，是否是投标单位中最佳单位。针对我国公共工程招标投标过程中存在的问题，在加强审计监督的同时，要从认识上和措施上完善公共工程招标投标经济责任制。首先，要创造公共工程招标投标有序竞争的市场条件，加速市场经济建设和健全市场机制；加大公共工程招标投标腐败审计的审查和处罚力度；学习招标投标工作先进地区的管理经验，积极推行“无标底”招标和试行“量价”分离和FIDIC条款。
（三）开标、评标和中标的审查。开标是否按规定进行，审阅开标会议的公证书和现场记录，招标人是否最大限度地满足招标文件中规定的各项综合评价标准，投标价格是否合理。看中标人是否将中标基建工程的部分文件，关键性工作包给他人完成。评标委员会是否由招标人和有关技术、经济方面专家组成，并保证五人以上单数，专家不少于2/3，有八年以上工作经验和高级职称。
（四）中标后的跟踪审计。中标后要对工程质量、工程进度、采购物资、设备的型号、质量等进行跟踪审计，看是否按合同执行，并达到招标文件提出的要求。在基建工程招投标审计过程中，除了采用传统的审计方法外，还要充分利用现代信息技术，对招标投标实行事中审计。采用往上查寻法、调查询问法相结合，通过互联网询价，建立材料价格数据库备用。对大宗物资采购要搞调查研究。对吃回扣、索贿的要询问、调研查询相结合，注意发现大案要案的线索，对招投标双方互相串通而中标要依法查处。
（五）加强公共工程招标方、投标方的经济责任审计。在《中华人民共和国招标投标法》第五章“法律责任”中明确规定招标方、投标方、招标机构和评标委员等主体应负的经济责任和法律责任。
审计人员重点审计公共工程招标投标过程中，招标方、投标方、招标机构和评标委员等主体应负的经济责任和法律责任的履行情况。在《中华人民共和国招标投标法》中规定：招标方不得以任何方式将应招标的项目而不招标或将必须进行招标的项目化整为零或者以其他任何方式规避招标。
规定投标人相互串通投标或者与招标人串通投标的，投标人以向招标人或者评标委员会成员行贿的手段谋取中标的，中标无效，构成犯罪的，依法追究刑事责任。
招标机构泄露应当保密的与招标投标活动有关的情况和资料的，或者与招标人、投标人串通损害国家利益、社会公共利益或者他人合法权益的，依法承担赔偿责任。情节严重的，暂停或直至取消招标资格；构成犯罪的，依法追究刑事责任。
（六）开展公共工程招标投标中职务犯罪预防与审计。公共工程招标投标职务犯罪预防与审计是以防治经济腐败为目标，由独立的特定审计主体（国家审计和内部审计），运用专门的方略、手段和规程，对国家公职人员在招标投标过程中的违法违纪犯罪行为进行审查、监督和防范的特种审计。
它强调查处与防范相结合，并以防范为主，经济腐败审计采用腐败风险导向审计模式，即以具有审计价值（发生可能性较高）的疑点线索或移交的案件为起点，确立审计项目，安排特种审计查证。实施以审计为主，纪检监察、检察等其他监督部门全程紧密配合协作的审计查处，并适时进行内部控制分析评价，提出完善内控机制建议，加强公共工程招标投标过程中职务犯罪预防与监督。建立职务犯罪预防与监督机制，从源头上治理招标投标中存在的问题。
公共工程招标投标过程中的职务犯罪的特点，主要是指招标单位、评委、政府有关职能部门和投标方有关国家工作人员利用职权实施的贪污贿赂罪、渎职罪或利用职权实施的侵犯公民人身权利和民利的其他犯罪活动。职务犯罪是社会的毒瘤，其根源是吏治腐败。它扰乱了社会经济秩序，破坏了传统美德，甚至影响国家安全和稳定。
四、公共工程招标投标审计程序
（一）分析性程序。分析性程序通过数据之间的关系及数据变化来确认是否存在异常变化，通过异常变化来识别潜在的错误、违规或违法行为。查阅招标申请时提交的所有文件资料，注意其申请招标的项目是否是一个完整的单项工程或单位工程。一般情况下，新建项目以单项工程或单位工程为单位进行招标，如果申请招标的项目不是单项工程或单位工程，则应注意审计是否存在化整为零、肢解项目、逃避招标的情况。
招标项目按照国家有关规定需要履行项目审批手续的，设计、监理和施工招标由项目建设单位提出申请，物资采购招标由物资管理部门提出申请，根据权限和分工，建设单位招标部门自行组织或由其报上级主管部门（或地方招标管理中心）组织招标活动。对照招标文件要求，查阅中标单位的资质证明资料，着重审计其是否具备了招标文件规定的级别标准，并注意其是否有挂靠行为。招标通知发出后，符合条件的投标人应在规定的时间内响应招标文件的要求，编制投标文件，在规定的时间和地点递交投标文件。建设单位相关部门配合招标中心做好对投标人资格的审查，妥善保管好投标人的投标文件。
对照招标文件要求，审阅投标书的格式、内容和具体的表达方式是否与招标要求一致；另外，还要审阅投标书是否如期送达到招标文件指定的地点，招标文件要求的标函内容是否完整。招标人在招标文件约定的时间和地点如期组织开标。开标由招标管理中心组织实施。开标会议由招投标管理中心代表主持，项目建设单位相关部门代表和所有投标人均参加。重点核对投标人的投标报价得分，审查全部报价数据计算的正确性，并与标底价格进行对比分析，分析报价构成的合理性。采用最低投标价中标或者合理低投标价中标的，审查是否根据招标文件中规定的评标价格进行调整，对所有符合招标文件规定的技术要求和标准的投标人的投标报价以及投标文件的商务部分作必要的价格调整和计分调整。
（二）内部控制评估程序
1、招标。这一阶段的主要工作包括招标前期准备和招标公告、资格预审公告的编制与。在招标前期准备阶段，应确定招标组织方式（自行招标、委托招标）和招标方式（公开招标、邀请招标）等。招标公告、资格预审公告可以由招标人自行编制，也可委托专业招标机构编制。投标资格的审查可以在投标前审查（资格预审），也可以在开标后审查（资格后审）。该环节存在的主要风险：招标人肢解公共工程，致使招标项目不完整，或逃避公开招标；投标资格条件因人而设，未做到公平、合理，可能导致中标人并非最优选择；相关人员违法违纪泄露标底，存在舞弊行为。
主要管控措施：第一，建设单位应当按照《招标投标法》、《工程建设施工招标投标管理办法》等相关法律法规，结合本单位实际情况，本着公开、公正、平等竞争的原则，建立健全本单位的招投标管理制度，明确应当进行招标的工程项目范围、招标方式、招标程序，以及投标、开标、评标、定标等各环节的管理要求；第二，工程立项后，对于是否采用招标，以及招标方式、标段划分等，应由建设单位工程管理部门牵头提出方案，报经建设单位招标决策机构集体审议通过后执行；第三，建设单位确需划分标段组织招标的，应当进行科学分析和评估，提出专业意见；划分标段时，应当考虑项目的专业要求、管理要求、对工程投资的影响以及各项工作的衔接，不得违背工程施工组织设计和招标设计方案，将应当由一个承包单位完成的工程项目肢解成若干部分发包给几个承包单位；第四，招标公告的编制要公开、透明，严格根据项目特点确定投标人的资格要求，不得根据“意向中标人”的实际情况确定投标人资格要求。建设单位不具备自行招标能力的，应当委托具有相应资质的招标机构招标；第五，建设单位应当根据项目特点决定是否编制标底；需要编制标底的，标底编制过程和标底应当严格保密。
2、投标。投标主要包括项目现场考察、投标预备会、投标文件的编制和递交。招标人可以根据招标项目的具体情况，组织投标人考察项目现场，以便投标人更为深入地了解项目情况。招标人可以召开投标预备会，解答投标人对工程项目提出的具体问题。之后，投标人应当按照招标文件的要求编制投标文件，投标文件必须对招标文件提出的实质性要求和条件作出响应。该环节存在的主要风险是：招标人与投标人串通投标，存在舞弊行为；投标人的资质条件不符合要求或挂靠、冒用他人名义投标，可能导致工程质量难以达到规定标准等。
主要管控措施：第一，对投标人的信息采取严格的保密措施，防止投标人之间串通舞弊；第二，科学编制招标公告，合理确定投标人资格要求，尽量扩大潜在投标人的范围，增强市场竞争性；第三，严格按照招标公告或资格预审文件中确定的投标人资格条件对投标人进行实质审查，通过查验资质原件、实地考察，或到工商和税务机关调查核实等方式，确定投标人的实际资质，预防假资质中标；第四，建设单位应当履行完备的标书签收、登记和保管手续。签收人要记录投标文件签收日期、地点和密封状况，签收标书后应将投标文件存放在安全保密的地方，任何人不得在开标前开启投标文件。
3、开标、评标和定标。投标工作结束后，建设单位应当组织开标、评标和定标。开标时间和地点应当在招标文件中预先确定。评标由招标人依法组建的评标委员会负责。评标委员会应当按照招标文件确定的评标标准和方法，对投标文件进行评审和比较，推荐合格的中标候选人。建设单位应当按照规定的权限和程序从中标候选人中确定中标人，向中标人发出中标通知书。开标、评标和定标环节存在的主要风险是：开标不公开、不透明，损害投标人利益；评标委员会成员缺乏专业水平，或者建设单位向评标委员会施加影响，致使评标流于形式；评标委员会成员与投标人串通作弊，损害招标人利益。
主要管控措施：第一，开标过程应邀请所有投标人或其代表出席，并委托公证机构进行检查和公证；第二，依法组建评标委员会，确保其成员具有较高的职业道德水平，并具备招标项目专业知识和丰富经验。评标委员会成员名单在中标结果确定前应当严格保密。评标委员会成员和参与评标的有关工作人员不得私下接触投标人，不得收受投标人任何形式的商业贿赂；第三，建设单位应当为保证评标委员会独立、客观地进行评标工作创造良好条件，不得向评标委员会成员施加影响，干扰其客观评判；第四，评标委员会应当在评标报告中详细说明每位成员的评价意见以及集体评审结果，对于中标候选人和落标人要分别陈述具体理由。每位成员应对其出具的评审意见承担个人责任；第五，中标候选人是1个以上时，招标人应当按照规定的程序和权限，由决策机构审议决定中标人。
（三）实质性程序。分析性程序和内部控制评估对潜在错误、违规或违法行为进行了风险评估，确定了实质性程序的审计重点。实质性程序直接面向交易、余额和列报，获取关于错误、违规或违法行为的直接证据。实质性程序有许多，主要包括：审阅法、观察法、询问法、监盘法、函证法、重新计算法、分析性程序等，具体选用何种程序，要根据分析性程序和内部控制评估的结果而定，还要考虑具体的交易、余额和列报。
招投标实质性测试应依据以下主要资料：招标管理制度；招标文件；招标答疑文件；标底文件；投标保函；投标人资质证明文件；投标文件；投标澄清文件；开标记录；开标鉴证文件；评标记录；定标记录；中标通知书；专项合同等。招投标实质性测试内容主要包括：审查和评价招投标环节的内部控制及风险管理的适当性、合法性和有效性；招投标资料依据的充分性和可靠性；招投标程序及其结果的真实性、合法性和公正性，以及工程发包的合法性和有效性等。
五、研究结论
公共工程是具有公众所享有的社会属性，基于公共工程招投标机会主义严重、问责需求强烈，对公共工程招投标进行审计监督必然成为其理性选择。本文基于风险导向审计要求，分析了公共工程招投标常见的错弊，针对性提出了分析性程序与实质性审计程序，以丰富公共工程招投标审计的理论探索。
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