时间：2022-09-08 17:46:16
关键词：信息技术；经济管理；实践教学；发展
随着人类社会的不断进步，经济的发展，现代社会信息技术作为时展的主流，计算机、物联网以及多媒体为核心的技术发展过程中，促使人类转变以往的日常生活交流学习的方式，极大地提高了学习的效率，学习的效果，因此，在高校实行经济管理专业学生的实践教学具有重要的意义。针对当前经济管理专业实践教学发展滞后的现状，充分借助信息技术平台构建经济管理专业的实践教学，可以为培养学生的实践能力，满足社会需求适应社会发展奠定良好的基础。信息技术可以为经济管理类学生提供实践的教学场所，利用高科技技术进行实践内容，虚拟模拟结合的实践操作下，使得学校可以节省大量的实践经费，为学生提供更先进科学的实践教学体验，帮助学生尽快形成良好的学习习惯，促进自身经济管理专业的经验提升。
一、应用信息技术实现经济管理实践教学的必要性
1．突破传统实践教学模式
应用信息技术实现经济管理实践教学，突破传统实践教学模式。信息技术具有跨时间、跨区域的特征，可以促使经济管理专业的实践教学，突破以往传统教学的局限性走出课堂，走入实践虚拟空间，虚拟教学突破时间教学的成本。学生在登陆虚拟网络系统的同时，不受时间、地域、空间的限制，随意选择自身的管理角色进行管理模拟实践练习，并根据自身的需求设定合理的实践内容等。
2．提高经济管理实际教学的质量
应用信息技术实现经济管理实践教学，提高经济管理实际教学的质量。在经济管理专业教学中应用信息技术，新媒体技术可以提高高校培养人才的能力，并在教学中利用虚拟的网络空间构建实践模式，对理论知识进行综合运用，增强自身的实践经验，在现代信息技术的广泛影响下，传统的经济管理实践教学的要求越来越高，实践教学融入了现代进行技术，提升了虚拟化实践平台的教学效果，使得学生能够更好地感受到经济管理的重要内容，深入感受到社会激烈竞争，更好地将实践知识应用到工作中，为社会输送更加高素质的管理类人才，提高经济管理实践教学的质量。应用信息技术进行经济管理专业实践教学，不仅提高了教学的质量、教学的水平，从而达到了更好的教学效果，而且促进了教师整体教学水平的提高，学生自我能力的提高，全面地实现了整个教育体制改革的目标。经济管理实践教学为社会输送了大量高端技术、管理人才，提高了社会经济发展的水平。
二、应用信息技术实现经济管理实践教学的模式
1．模拟教学
应用信息技术模拟经济管理实践教学。作为现代信息技术专业管理的实践教学人才，其在经济管理实践情境的过程当中，为学生创造了管理的主动权，总结管理经验，进行模拟学习的重要建设平台，强化学生理论知识，在实践教学中的应用信息技术平台对学生进一步学习实践管理，掌握经济管理操作经验，更好地学习专业知识和技能。
2．实践推演
应用信息技术进行实践推演，绝大多数的学校开始应用新媒体教学，新媒体技术为学生提供形象的知识解释方法，活跃课堂气氛，微信、微客等多种新媒体技术提高学生的课堂直观感受真实性，使得学生积极参与到企业的生产管理中。对企业的生产运作及时了解，在虚拟的时间操作中获得经验，促进自身专业管理水平和能力的提升。
三、应用信息技术发展经济管理实践教学的未来情势
信息技术处于高速发展的阶段期，在高科技的助力下，可以更好地解决经济管理实践教学的难题，为学生构建模拟实践教学空间，使得学生深入实践教学的内部。在经济快速发展的社会背景下，应用信息技术为经济管理专业实践教学提供帮助。促进学生充分消化吸收理论知识，提高实践能力，可以使得学生直观地感受到企业的实际运作情况，掌握实践经验，提高自身解决管理问题的能力，为社会输送输送具有较高素质管理能力的专业人才。未来信息技术发展必然催生更多的新媒体技术发展，应用多种新媒体技术进行经济管理实践教学必将成为发展的必然趋势，影响整个时代的教学模式的转变、教学资源的重组以及应用，而并不局限于经济管理教学中应用信息技术，整个教学工作必然形成以信息技术为载体的多元化教育模式。
四、结论
针对现代企业的发展而言，其运行的效率、竞争的实力等主要决定于企业内部管理人才的使用程度，高素质的管理人才可以为企业提供更加专业的管理服务，提高工作的效率，继而提高企业的核心竞争力。信息技术在经济管理专业实践教学中的应用，可以为学生通提供虚拟实践平台，使得学生在有限的教学条件下，应用实践操作能力，丰富自身的理论和实践经验，更好地运用到经济管理工作中，促进企业经济管理的水平提升。
作者:曾筝 单位:贵州财经大学
参考文献：
“计算机和现代通信为图书馆提供了技术支撑，电子资源脱颖而出，带来革命性变化。科学引导着知识管理系统，为管理、传递和使用知识提供路径和方法。”Yadagiri,S．强调，在迅速出现的数字纪元和知识社会，知识管理能够加速知识的传播，改善图书信息中心的业务程序，增强其服务意识、服务能力和服务质量，提升其业界地位。美国学者Baker，ShirleyK.认为，在高校，在一些学科，高等教育和图书馆在巨大的机遇面前，要肩负起数字信息和知识管理的重任。盛小平教授基于文献计量法论证了知识管理不是一种管理时尚，利用库恩的学科定义标准验证知识管理是一门新兴学科。KarlWiig在《知识管理：一门渊源久远的新兴学科》等文中强调，知识管理成为一门新兴学科，需要包括管理科学、认知科学、经济学、教育方法、人工智能、信息管理与技术科学在内的支撑性学科。伊朗学者Hazeri和澳大利亚学者Mar-tin及Sarrafzadeh认为，知识管理作为一门学科，隶属于图书馆学和信息科学，并强调其多维度，即涉及组织、企业、管理和实践等多个领域。据调查，全球排名前500强的企业都不同程度实施了知识管理项目，政府部门和其他组织机构也在积极引入知识管理，促进自身发展，提高竞争力，知识管理实践活动已在全球范围内普遍展开。图书情报界参与知识管理的研究是大势所趋，吴慰慈教授指出：“开展知识管理问题的研究，将推动图书馆学研究超越传统图书馆机构的局限，去面向更广阔的实践基础。”数字图书馆的知识管理和知识产权保护是当前图书情报学的研究热点和发展方向。在知识管理的研究方面，图书情报学具有先天优势，如果能抓住这个难得的机遇，图书情报学的学科地位、应用范围和社会影响都将产生大的飞跃。学科的理论体系对于任何一门学科的存在与发展都是极其重要的，尤其是处于起步阶段的知识管理学。经过半个世纪的发展，知识管理不断从相关学科吸收营养，在基础理论、研究方法和信息技术方面颇有起色，逐渐确立了一定的学科地位，形成了独有的理论体系。但实践超前、理论滞后是目前知识管理学研究的基本现状。
2知识管理的概念及图书馆知识管理的可行性研究
柯平教授认为，知识管理学是关于知识管理理论与应用的一门科学，其主要内容有：①理论知识管理学（包括知识管理的基本理论、基本原理、发展研究和知识管理学科体系）；②应用知识管理学（包括知识管理方法论、技术和系统研究）；③专门知识管理学（包括企业、政府和公共知识管理学等）。人类迈入21世纪，现代信息技术日新月异，图书情报学的知识化加速发展，图书情报学终于从以文献、信息为中心走向以知识为中心，呈现图书情报学研究的知识化趋势。知识管理的诞生很大程度上源于图书情报学的理论基础，它需要凭借一定的信息技术以实现其功能，信息技术是知识管理最重要的工具。现代信息技术为知识管理奠定了技术基础，使大规模的知识存储、快速的知识传输成为可能。图书馆正是在技术取得突破进展的基础上，建立起支撑知识管理的技术设施，才使文献信息知识资源的建设过程与知识生产、传播、扩散、应用的过程有机地结合起来，不但提高了图书馆资源的网络化和数字化建设水平，也为图书馆实施有效的知识管理提供了保证。
3知识管理学科来源研究
3.1哲学上关于知识的认知
在西方哲学中，对知识的追求充满了怀疑主义，这使得很多哲学家寻求有助于他们建立不容怀疑知识的终极真理方法。柏拉图把知识定义为经过实证的正确的知识。从德国的康德和黑格尔开始，认为知识的来源和认识包括主观感受和理性推导两个方面，是主体和客体相互作用和适应的过程。马克思主义哲学认为，知识的本质在于它从社会实践中来，正确可靠的知识能科学地反映客观事物，是经过实践检验的。
3.2经济学关于知识和知识管理的讨论
美籍奥地利经济学家约瑟夫•熊彼特指出，每个经济主体都拥有独特的知识并强调组合显性知识的重要性，比如新出现的产品、生产方法、材料、市场和组织等都是源于知识新的“组合”，他关注的是经济作为一个整体的变化过程。20世纪70～80年代，随着科技迅猛发展，传统的生产要素———土地、劳动力和资本退到第二位，信息作为经济资源渗透到各种经济活动中，信息就是财富的观念深入人心。人们发现，世界经济的竞争、经济全球化越来越依赖于科技进步，“知识就是力量”这一理念重放光芒；在后工业社会，技术创新和知识创新极大提高了生产力，知识已成为经济增长的内在核心因素，美国经济学家罗默提出新经济增长理论，“在计算经济增长时，必须把知识直接放到生产体系中考虑”。1995年，美国许多企业的无形资产比例已经高达50%～60%，体现于人力资源和科学技术中的知识已成为经济发展的核心，知识已不是经济增长的“外生力量”，知识积累导致技术变革，构成经济增长的原动力。20世纪90年代，现代企业出于竞争的需要，将知识视为组织生存和发展的一种重要资源，知识管理开始受到人们的重视和关注。
3.3经济管理学的知识解释
管理是人类社会中必不可少的活动，自泰罗的科学管理理论、法约尔的一般管理理论、20世纪20～60年代的行为科学理论、20世纪40～80年代的“管理丛林”，到20世纪80年代的企业文化阶段，在一百年的时间里，管理革命成为世界范围内的统治力量，这凝结了无数管理实践者与理论工作者的汗水和心血。恩格斯指出，“科学的产生和发展一开始是由生产决定的”，社会需求是推动学科发展的强大动力。20世纪60年代，美国管理学大师PeterF.Drucker首次提出知识管理这一重大概念，80年代以后陆续发表大量相关论文，对知识管理做出了开拓性工作。1988年，他发表《新型组织的出现》，认为知识是一种能够改变某些人或某些事物的信息。1999年，波士顿大学信息管理学家T.H.Davenport出版《营运知识》，标志着知识管理正式登上历史舞台。20世纪末，现代经济学、管理学和知识经济理论日益成熟，并渗透到企业管理中，使企业管理思想发生了根本性变革，出现了第五代管理思想，即知识管理。因此，知识管理是时代的产物，在此基础上形成的知识管理学是一门综合性应用学科。从思想角度看，当代知识管理有许多渊源，比如抽象性的哲学思考，以及特定工作场所对专业知识的需求所引发的某些具体思考。总之，人们在试图揭示社会经济增长的推动力方面所作的努力，以及20世纪管理界种种提高效率的努力，都构成了知识管理的重要渊源。
4知识管理学的学科定位
4.1学科定位
笔者通过万方数据库，以“知识管理学”为题名，“概念”为关键词，共检索到1987～2011年学术论文140篇，外文文献48篇；通过EBSCO数据库，以“knowledgemanagementscience”为题名,“concept”为关键词，共检索到1987～2011年国外研究文献39篇。这些论文涉及图书情报、管理、制造业、工程、医学、数学、计算机等众多领域。可见，知识管理学是一门综合性应用学科。调查发现，大量的知识管理教育研究项目首先源于图书情报学或信息管理，其次是计算机或工程，商业和管理。集合的课程、宽泛的知识管理技巧和资产清楚地表明了知识管理教育的多学科性。这也与邱均平教授的研究结论相一致，即知识管理是一种跨学科、综合性的研究领域，它对信息管理及其学科的发展具有重要的启示作用。在今后一段时期，信息与知识管理的研究将更加注重理论与实践相结合，继续以图书馆和企业为主要研究对象。
4.2研究对象
从一门独立学科的视角来看待知识管理，整合各个学科优秀学者各有特色的理论和技术，柯平教授提出知识管理学的研究对象：知识管理学是一门研究组织、个人和社会的知识过程的学科，在此，知识过程是一个综合概念，包括知识的产生、组织、传播、共享、创新以及知识战略的制定与实施、知识管理绩效评估等过程，在这个过程中，技术、文化、制度等手段同样重要；同时他还提出了由知识治理、战略知识管理和一般知识管理组成的三层次知识管理学学科体系框架。
5案例分析
众多企业认为，知识管理是一个综合的管理问题而不是单纯的技术问题，涉及企业的各个层面，如组织方式、管理方式、信息系统、业务流程等，它的实施是一个复杂的系统工程。开展知识管理项目必须取得企业高层领导的支持，甚至由他们直接主持推进。中国海洋石油总公司（以下简称中国海油）较为成功地实施了知识管理，其主要措施如下。（1）选拔人员。中国海油以年轻化、知识化为宗旨规范干部选拔标准，1999年以来，共提拔近100名较年轻、本科以上学历干部，并采取多种形式加强干部交流，每年选拔5～10名中高级管理人员到国外攻读MBA。（2）学习型文化。长期以来，企业内部形成了学习型文化，正是这种文化，使其敢于承担风险又善于驾驭风险，始终保持创新的热情，勇于超越现状。（3）科学管理。在管理上，制度成为企业运行的根本法则，高度集中的资金管理制度、科学严格的决策制度、经济有效的用工制度成为企业管理的基点。2001年，在财政部对中直系统资产总额超百亿的62家企业的绩效评价中，中国海油净资产收益率和资本保值增值率均为第一，被亚洲权威金融及投资管理杂志Asiamoney评为“2001年度亚洲最佳管理公司”。可见，知识管理项目实施的决定因素在于：以知识为核心，以人为本；根据企业的具体情况提出知识管理具体解决方案；与特定业务流程有机结合。目前，我国图书馆知识管理处于理论研究向实践应用的过渡阶段，实际案例不多。
6知识管理学的研究趋势和现实覆盖力
发展经济学管理课程论文范文一：现代化发展经济管理论文
摘要：随着知识经济社会的发展，经济管理也需要实现现代化，而这并不是一项简单的工作，需要不断长期实践和深化。经济管理现代化可以借鉴和吸收西方先进管理经验，但是必须立足国情和实际，根据我国经济发展特点制定发展策略。
关键词：现代化;发展经济管理
一、经济管理现代化的表现
1.经济管理思想与组织建设实现现代化
要想实现经济现代化，管理思想首先应该与时俱进，然后组织建设也要跟上步伐。在传统的经济管理思想下，企业生产不重视局部问题，不顾及生产环境，而在现代化管理思想下，企业必须改变以往的做法。企业首先应该从整体利益出发，各项经济活动要符合社会、环境发展的客观规律;从事管理活动时我们要依据现代化的原则，坚持现代化的方法，制定现代化的整体发展策略。另外，企业的组织建设也要现代化，通过科学工具的使用不断完善管理组织的建设。
2.经济管理工具与管理方法实现现代化
经济活动现代化的科学管理最终目的是提高效益，但同时还必须符合一切经济发展客观规律。科学技术不断进步，企业的经营管理工具和手段也在不断完善和创新。很多新管理工具的运用使企业的各项工作效率得到极大提高。例如在现代化经济管理下，互联网技术、计算机技术、自动化器械等广泛被使用，企业的经济管理更加合理，更加准确，更加及时有效，而管理工作的效率也大大提高。因此，在经济管理现代化过程中，很多内容是相互联系，相互促进的。在企业的现代化经济管理中一定要坚持全局发展战略。
3.经济管理更为民主化、专业化
不管是社会经济的发展进步，还是企业的经济效益提升，企业员工都功不可没，他们在企业的经济管理活动中占据重要地位，正是由于他们的积极性和创造性为企业带来了利益。因此，企业的经济管理应该以员工为核心，给予他们充分的民主和自由。企业通过民主化的决策可以使员工的工作积极性得到最大发挥。国家的经济发展也离不开民主化的实施。企业经济管理现代化的另一重要表现就是管理人员专业化。作为管理人员，对国家法律法规、政治经济发展规律、经济管理策略等等都要具备专业的素养，通过制定合理的策略落实到具体的经济管理活动之中。
二、经济管理现代化的实施策略
1.从我国国情出发，体现中华民族特色
经济管理的发展应该从具体情况出发，根据我国实际国情制定发展战略。经济管理不管是思想、模式还是方式的发展都要遵循我国社会主义制度。与发达国家相比较，我国社会生产力还存在一定差距，我国的社会制度与西方国家也大不相同，我国东西部经济发展不平衡。因此，我国的经济管理应该立足国情，结合各个区域生产力发展水平，始终坚持社会主义制度。如果盲目地照搬西方经济管理方式未必符合我国经济发展。因此，经济管理现代化应该在符合我国国情的基础上实施管理思想、模式以及手段的合理调整，从而体现出本民族的特色。
2.引进和借鉴西方先进管理理念
改革开放以后，我国经济发展趋势迅猛，在发展过程中积累了很多经验，也逐步开始向全球发展，在世界经济一体化发展趋势下，我国经济发展越来越受到世界经济的影响。因此，我国需要不断引进和吸收西方发达国家的先进管理理念。西方发达国家生产力水平较高，经济管理经验十分丰富，因此，我国可以立足国情，从实际出发，借鉴他们的先进管理思想和模式，加快现代化的步伐，快速融入世界经济发展潮流。但是需要注意的是，我们需要去其糟粕取其精华，发展完全符合我国国情的现代化经济管理理念。
三、经济管理发展新趋势
1.经济管理制度更为人性化
社会的发展离不开人，经济管理的发展更离不开人发挥主观能动性。因此，在经济管理发展的过程中，我们始终要坚持以人为本的理念，充分调动人的积极性与主动性。经济管理制度的制定必须人性化，符合人类发展客观规律，这样才能为经济管理服务，创造更多的价值。
2.经济管理方式更加民主化
在经济管理活动中，制定民主化的决策相当重要，如果决策不够民主则很难调动员工的积极性和参与性。因此，在从事经济管理活动的过程中，管理方式一定民主和合理，制定决策的时候充分征得员工意见，发扬民主精神，这样一来既能凝聚大家的集体智慧又能调动大家的积极性和主动性。
3.扁平化组织结构诞生
在经济管理中，传统我们采用的是金字塔式的组织结构，这一种组织结构对人们思维的发展、创造性的发挥、积极性的提升极为不利。在知识经济迅速发展的今天，金字塔式的组织结构与经济管理的发展不相适应，由此诞生了扁平化的组织结构。扁平化的组织结构有利于员工主观能动性的发挥，调动他们的创造性与积极性。同时，这也是一种新的组织管理方式，可以提高经济管理的有效性。
4.坚持以顾客为导向
传统的经济管理坚持以技术与生产者作为重心。但在市场竞争日益激烈的情况下，企业越来越多地坚持以顾客为重心，确定顾客需求然后决定生产数量与规模。企业生产什么、生产的量是多少要根据市场需求而定。因此，在现代化经济管理下，顾客是企业发展的核心，企业只有坚持以顾客为导向才能最终获利。
5.借助互联网进行沟通
经济发展过程中，企业内部之间的沟通和交流是少不了的，一旦发展生产过程中存在问题就要及时沟通解决。互联网的发展为企业内部交流提供了便利，企业员工之间可以通过互联网进行信息传递，经济管理现代化离不开互联网的支持，它帮助企业更好地运行。
6.培养良好的团队合作精神
企业要想获得更好的发展，良好的团队合作精神是必要的。团队合作精神在经济管理活动中不仅可以带来更多的价值，还能创造更多的效益。因此，经济管理活动中企业要加强员工的团队合作，充分发挥员工各自优势，凝聚员工的智慧和力量，这样才能为企业创造更多的价值。对于企业来说，团队合作精神必不可少，在经济管理中，它也起到推动作用。
四、结语
随着知识经济社会的发展，经济管理也需要实现现代化，而这并不是一项简单的工作，需要不断长期实践和深化。经济管理现代化可以借鉴和吸收西方先进管理经验，但是必须立足国情和实际，根据我国经济发展特点制定发展策略。经济管理现代化的新趋势也要朝着更加人性化、民主化、扁平化、以顾客为导向、借助互联网并具备良好的团队合作精神等方向发展.
参考文献
1、社区参与旅游发展理论的若干经济学质疑黎洁,赵西萍旅游学刊2001-07-18
2、新结构经济学重构发展经济学的框架林毅夫;经济学(季刊)2010-10-15
发展经济学管理课程论文范文二：经济发展经济管理论文
摘要：目前我国是开放型经济，施行划小经济范围管理能够增加内陆成为贸易区的可能性。结束语综上，首先分析了我国经济管理的发展过程，介绍了我国经济管理存在的问题，最后针对分析了划小经济管理范围的实际情况。
关键词：经济发展;经济管理
1.我国经济发展存在的问题下面将从几个方面分析当前我国经济发展的问题。
1.1总体水平不高
经过IMF(国际货币基金组织)统计，我国2014年的GDP将高达10万亿美元，虽然近年来我国人均国内生产总值一直在增长，但是总体水平不高，我国仍然处于发展中阶段，收入处于中低水平。
1.2各地区发展不平衡
国西部、中部的经济发展长期不如东部、南部沿海城市，反映出我国各地区经济发展不平衡且情况比较严重，数据显示，经济水平最低的城市甚至不如经济水平最高城市的十分之一。由此可以看出我国区域经济发展不平衡，这种平衡不仅是乡镇和城市之间的，而且是城市和城市、地区和地区之间的。
1.3工业化水平低
虽然在数量上我国工业在经济中占据的比例已经超出了世界平均水平，但是当前国家工业化程度是从工业化附加增值效率反映出来的，而不仅仅是工业化数量。工业效率提高才能带动经济水平提高，人民才有更强大的消费能力，以此带动诸如服务业等行业的增长。因此我国的工业化水平仍然不高，特别是在计算机、汽车等高科技领域，基本上都是依靠国外知识产权和先进技术，核心技术并不属于我们。
1.4城市化水平不高
我国的城市人口数量在2012年超过了农村人口，城市化进程日益加快，但是由于城市化不平衡现象，由于城市建设占据了大量耕地，农民不得已进入城市从事薪资很低的艰辛工作，这并不能称之为城市化，实际上我国的城市化水平并不高。
1.5人民生活压力大
物价上涨是现在人民需要面对的重要问题，前段时间燃料价格也在上涨，这也说明很多行业、物品价格也会随之上涨，这给人民带来了巨大的生活压力。
1.6自然资源负担重
我国人口数量急剧增长，人口密度也在不断加大，但是可用土地是有限的，因此人均耕地面积越来越小。目前我国的淡水资源是每人2160立方米左右，而世界平均水平为每人7000立方米，还有我国的石油已经很难满足自身需求，大部分石油需要进口。
2.划小经济管理范围的重要性
我国的经济体系正处于转型时期，人均GDP仅是世界人均GPD的一半左右，造成社会发展和国家组织管理结构不相适应，因此必须划小经济管理范围，才能达到管理的目的;随着市场经济体制不断发展和成熟，中西部和中部发展存在较大的差异，这些都制约了国民经济的发展，需要划小经济管理范围，施行适合区域实际的经济发展计划;我国沿海地区的科技水平较为先进，已经开始广泛应用各种新技术和新产品，而相对的我国中西部由于缺乏先进技术的支持，生产力不及沿海地区，因此划小经济管理范围才能实现经济协调发展。
3.划小经济管理范围的实际情况
3.1放眼世界，针对实际
要做好划小经济范围管理工作，必须立足实际和本地，放眼世界，必须要充分了解每个地区的人文状况和地理情况，才能针对当地实际经济情况采取针对性措施，对自身的缺点和优势有充分了解，才能抑短扬长。
3.2加强沿海和内陆城市的合作
我国内陆城市经济水平不及沿海城市，因此内陆城市要在划小经济管理范围的基础上，首先明确发展目标，和经济发达的沿海城市开展合作，争取获得更多的投资，让沿海城市带动内陆城市发展，最终实现区域经济协调发展。
3.3把握机遇，开拓市场
要充分实施划小经济范围管理工作，应该发挥地区优势，加强发展地方产业。例如广西河池有一个小县城叫天峨县，水资源丰富，当地居民原先并没有认识到这一点，产业大都是种植果树和沙木，经济水平不高。随后意识到该县丰富的水资源，在这里建立了龙滩水电站，这也是亚洲最大的水电站。而该县的旅游产业也随之发展起来，整个地区的经济水平都得了大幅度提升。
3.4促进经济稳定健康发展
目前我国是开放型经济，施行划小经济范围管理能够增加内陆成为贸易区的可能性。结束语综上，首先分析了我国经济管理的发展过程，介绍了我国经济管理存在的问题，最后针对分析了划小经济管理范围的实际情况。
参考文献
所谓循环经济是一种将经济与环境融为一体的新经济发展模式,它以资源的高效和循环利用为核心,以“减量化、再利用、再循环”为原则,以低本论文由整理提供消耗、低排放、高效率为基本特征,把经济活动组成一个“资源——产品——再生资源”的低开采、高利用、低排放的反馈式流程,也即以尽可能少的资源和尽可能小的环境代价实现最大的经济效益和社会发展。循环经济从根本上转变了高投入、高消耗、高排放和低效率为特征的粗放型经济增长格局。作为促进人类与社会自然和谐的全新经济模式,循环经济已经被财经学家认为是我国实现可持续发展战略的最佳选择。
“经济越发展,会计越重要”。循环经济带来的不仅仅是经济发展的全新理念和生产模式,更是一种理财观念的更新和财务管理的新课题,引发无限的思考。
一、财务管理目标选择思考
财务管理目标一般包括利润最大化、企业价值最大化、经济效益最大化等。经济效益最大化的财务管理目标既是最优选择也是一种趋势。所谓经济效益是指以尽可能少的劳动耗费生产出尽可能多的满足人们需要的产品,其与其他财务管理目标不同的最突出之处在于强调社会贡本论文由整理提供献能力,这不仅仅指企业依法向国家缴纳各种税收,更重要的是用发展解决资源约束和环境污染的矛盾,实现合理利用资源,优化环境的目的。科学理智地选择经济效益最大化作为企业财务管理的目标,既符合循环经济发展的客观规律,又可实现企业与社会的双赢。
二、财务预测体系思考
狭义的财务预测是指估计企业未来的融资计划;广义的财务预测是指企业在经营决策前对项目建设和发展所作的可行性报告,它主要根据企业内外环境的变化以及企业未来发展的趋势,对项目未来的收入、支出和结余、现金流量以及估计需要的资产与所需融资等因素进行预测和评估,作为支持科学决策的重要依据。在循环经济时代,要求企业家们把资源节约和环境保护作为一种企业文化,一种企业目标,用科学发展观和构建和谐社会的新理念,把提高社会有限的资源利用率和保护环境作为企业社会责任列入财务预测和经济考察与评价体系,结合经济数据和环境数据分析作出企业决策。
三、增收节支财务管理思考
循环经济含开源节流之意,与财务管理的增收节支有同工异曲之实。
(一)开源与增加收入来源。发展循环经济是一个多环节、多层次的系统工程。企业作为循环经济发展的主力军,一方面需要把一部分社会成本转化为企业成本,在企业未来收益中得到补偿;另一方面,承担产品研制、开发、应用、推广循环经济技术,大量的资金投入和投资风险与报酬的不确定性,客观上影响企业的积极性和创造性。因此,政府应尽可能为企业参与循环经济发展拨付一定的启动资金和财政补贴,以支持发展循环经济的政策研究、技术推广、产品制作、示范试点以及宣传培训等工作。不仅资金要实行专款专用,还要运用资金周转原理,科学、合理地整合现有资金,提高循环经济发展专本论文由整理提供项资金的使用效益。另外,通过政策性银行优先贷款、低息或无息贷款、延长信用周期、税前还贷等方式,为企业发展循环经济提供动力和信贷政策支持。
(二)节流与降低成本和节约开支。循环经济不是简单的垃圾回收和垃圾处理,而是对废弃物的产生通过预防方式而不是末端治理方式加以遏止,变末端治理为源头和过程防控。这与财务控制的“事前控制、事中控制、事后控制”的原理相同。循环经济从企业的产品设计环节的节约原材料,利用可再生资源到企业的产品制作环节的节水、节电、节能源,以降低废品率到企业的产品使用环节的产品使用寿命尽可能长,应用范畴尽可能广到企业的产品废弃环节的回收再利用,尽可能提高资源利用率和减少环境污染。“减量化——环保型(无害化)——资源化”,这就是循环经济企业产品的生产理念,这也是企业降低成本和节约开支(资源)的生态会计哲理。纵观循环经济的发展历程,日本在物资与能源的高效利用和低成本运作等方面成绩尤为突出。上世纪90年代,日本丰田汽车公司的“新成本革命”就是一个典型的案例。“新成本革命”绝招有三:一是从汽车零部件采购入手,只要产品符合设计需要,对降低生产成本有利就可被采购;二是统一汽车底盘,对其种类进行大幅度的合并、削减和共享;三是开发出世界上尚未发明的先进技术,并使其成为现实的标准技术。“新成本革命”为丰田汽车公司带来了成本下降3%的巨大经济效益。我国的“邯钢经验”也曾成为我国企业管理的楷模。随着我国循环经济的发展,经济效益和社会效益并驾齐驱,将成为我国企业的管理理念。我国的“落实科学发展观”、“构建和谐社会”、“建设节约型社会”是我国发展循环经济的本质。而“加强成本核算,强化财务管理”和《财政部关于高级会计人才培训实施方案》出炉,顺应了我国发展循环经济对财务管理的本质需要。
当前,我国经济增长方式还徘徊在粗放型线性模式,资源投入率高,资源产出率和利用效率低,我国应制定和完善财税优惠政策,如给予列入国家《节能产品目录》和《关于政府节能采购的意见》的产品、对选择绿色外贸导向型、投资环保产业、经营环境公用设施的企业和国内不能生产的治污、环境监测仪器及技术等进口产品给予税收优惠,设法降低企业成本和税费开支。
四、财务分析方法思考
越来越多的企业把“成本—效益分析”、实行全成本核算,作为企业制度创新和深化改革的一条重要渠道。“成本—效益”分析是经济分析的根本方法,它主要指“3E”分析,即经济性(Economy)、效率性(Efficiency)和效果性(Effectivenss)分析。经济性是指从事一项活动并使其达到合格质量的条件下耗费资源的最小化;效率性是指投入资源和产出的产品、服务或其他成果之间的关系;效果性是指目标实现的程度和实际取得的成果之间的关系。通过“成本—效益”分析,揭露管理不善、决策失误造成的损失浪费程度,促进企业提高管理水平和使用效益,维护资产安全和增值。“成本—效益”分析的理念体现了循环经济的“减量化、再利用、再循环”的原则和以低消耗、低排放、高效率的基本特征。“成本—效益”分析将成为循环经济的主要经济分析方法。超级秘书网
五、财务监督机制的思考
循环经济时代,财务监督更注重对影响生态环境的一系列评价指标进行监督,把循环经济效益与环境保护工作紧密结合起来。如根据《节约能源法》、《可再生能源法》、《环境影响评价法》等发展循环经济的法律法规,通过对企业效益指标进行分析,评价企业经济效益的增长是否以牺牲子孙后代赖以生存的生态环境为代价,并根据分析评价结果,引导企业树立经济与资源、环境相和谐意识,建立健全资源节约监督管理机制。循环经济“变末端治理为源头和过程防控”,也体现了财务监督“事前监督”的本质。
(一)发挥实验教学示范中心硬件设备的优势
各个高职院校要在实际经济管理教学和实训中做到产业契合度高、校企合作紧密，不断完善管理体制机制，增强社会服务能力，保证丰富的教学资源和实训师资队伍的综合素质。由于经济管理专业的特点，在实践教学过程中应重视实训教学环节，要根据企业经营管理模式，从工作环境、办公设施、岗位职责及应用软件等多种角度对实验教学示范中心进行改造，扩大实训室的面积。通过购买相关管理软件、增添设施的方式，打造一个同实际工作环境相一致的实训室，为学生的实践教学提供一个良好的环境，有利于学生更好地适应企业经济管理的工作。依托企业，发挥校企合作的优势，依托专业发展的需要，建设先进的学校硬件环境，构建理论与实践紧密联系的生产性、实习实训性的教学体系，加强经济管理专业实践教学资源和社会服务能力建设。在利益保障机制下，企业在合作中可以依托学校资源，将基础性研究的成果应用于经营过程中，不断改善企业的生产状况，提高企业经济效益。
(二)构建校企合作工作委员会
作为企业和学校沟通的中间桥梁，校企合作委员能够促进校园和企业的优势互补、协调发展。在学校方面，校企合作共建的实践教学是一种开放式的模式，使得两者的技术、资源、文化等各个方面互相影响、互动和渗透，有利于学生更加深入地了解行业信息和企业业务流程，为实习训练时期学生的管理工作提供方便，通过生产性实训的方式提升教学效果。在企业方面，学生在实践教学模式下向着适应企业岗位需求的方向发展，企业掌握着对优秀人才的选择权，可以在合作中源源不断地获得高技能人才，同传统招聘方式相比，大大降低了人力资源成本。在利益保障机制下，企业在合作中可以依托学校资源，提高效益，达到促进企业发展的目的。企业在校企合作模式下也可以加强对企业内部员工的培养，开展社会培训、客户培训等各种形式的培训工作，不断提升企业工作人员的综合素质，对客户服务进行进一步优化。
(三)校企合作教育，定向培养高职人才
在与行业企业合作过程中，各个高职院校开办校内经济管理学科实训基地，加强经济管理专业知识技能、素养的训练和强化。企业经济管理专家与学校专业教师共同制定经济管理专业的教学计划和实训计划，共同对学生实习实训进行考核。实习实训和师资培训按照企业生产形式组织，借鉴企业管理规范进行组织和管理。企业经济管理专家负责指导实习实训和师资培训，以企业标准，按培训标准对实训教学和师资培训进行评价，形成校企共同管理、共同评价的机制，并在学校六位一体的教学改革思想指导下，把握教学规律，从学生实际学习状况出发，从创新能力、综合技能、岗位适应性等角度提升学生的素质，达到培养高素质人才的目标。
(四)建立校企实践教学基地，实现资源共享
高职院校在建立经济管理实训基地时，采取校企合作的方式，遵循共建、共赢和共享的原则，加强企业经济管理与高职院校的合作，共建生产基地，为学生提供实际经济业务核算训练的机会和平台，负责技术指导，提供毕业实习岗位。高职院校和企业行业是完全不同的两种性质的社会环境和资源，而校企合作恰恰将这两个原本没有交集的事物紧密结合在一起，并且使得两者的利益和状态同向发展。高职院校应同企业和行业共同进行经济管理专业课程的开发、技术的研究、专业的设置等多项工作，实现人力资源的共享，使高校充分利用企业资源，践行高校的三大功能。
二、结语
关键词：作业，成本库，价值链，作业成本法，适时生产制度，制造成本法，责任会计制度，战略成本管理
第一章作业成本法的理论概况
本章拟就作业成本法（activity-basedcosting,又译为作业成本计算法，以下简称abc）的历史、产生依据、概念体系等三个方面对abc的理论概况作以介绍。
第一节abc的历史
abc起源于美国，较有影响力的主要有以下几位学者的观点：
（一）科勒（kohler,ericl.）的作业会计思想。科勒的作业会计思想，主要来自于对20世纪30年代的水力发电活动的思考。在水力发电生产过程中，直接人工和直接材料（这里指水源）成本都很低廉，而间接费用所占的比重相对很高，这就从根本上冲击了传统的会计成本核算方法——按照工时比例分配间接费用的方法。其原因是，传统的成本计算方法（本文指制造成本法），预先假定了一个前提，即：直接成本在总成本中所占的比重很高（如工业革命以来，机器大生产中大量的劳动力投入和原料消耗一直是成本的主体）。科勒提出的会计思想，主要有以下观点：
1、作业（activity），指的是一个组织单位对一项工程、一个大型建设项目、一个规划或重要经营事项的具体活动所作的贡献，或者说某一个部门的某一类活动；作业在现实生产活动中是一直存在的，只是此时才第一次被运用到成本核算和生产管理之中。
2、作业账户（activityaccount），对每一项作业设置一个作业账户，对其相关的作用（贡献）和费用进行核算，对作业的责任人，要能进行控制，即是说，同一个责任人控制的作业活动才是一项独立的作业。
3、作业账户的设置方法是，从最低层、最具体、最详细的作业开始，逐级向上设置，一直到最高层的作业总账，类似于传统科目的明细账、二级账和总账。
4、作业会计的假设是，所有的成本都是变动的，所有的成本都能够找出具体责任人，控制由责任人实施。
在会计史上，科勒的作业会计思想第一次把作业的观念引入会计和管理之中，被认为是abc的萌芽。
（二）斯拖布斯（g.t.staubus）的会计思想。斯拖布斯是第二位研究作业成本法的学者，他分别在1954年的《收益的会计概念》、1971年的《作业成本计算和投入产出会计》和1988年的《服务与决策的作业成本计算——决策有用框架中的成本会计》等著作中提出了一系列的作业成本观念。其理论要点有：
1、会计是一个信息系统，而作业会计是一个与决策有用性目标相联系的会计，同时，研究作业会计首先应该明确其基本概念，如作业、成本、会计目标（决策有用性）。
2、要揭示收益的本质，首先必须揭示报表目标。报表目标是履行托管责任或受托责任，为投资决策提供信心，减少不确定性，报表中的收益和利润，与成本密切相关；abc揭示的成本不是一种存量，而是一种流量。
3、要较好地解决成本计算和分配问题，成本计算的对象就应该是作业，而不是某种完工产品或其对应的工时等单一标准。成本不应该硬性分为直接材料、直接人工和制造费用，更不是根据每种产品的工时来计算分配全部资源成本（无论直接的或间接的），而是应该根据资源的投入量和消耗额，计算消耗的每种资源的“完全消耗成本”。这并不排除最后把每种产品的成本逐一计算出来，而是说，关注的核心应该是从资源到完工产品的各个作业和生产过程中，资源是如何被一步步消耗的，而不是完工产品这一结果。
（三）20世纪末abc研究的全面兴起。当时，计算机为主导的生产自动化、智能化程度日益提高，直接人工费用普遍减少，间接成本相对增加，明显突破了制造成本法中“直接成本比例较大”的假定。制造成本法中按照人工工时、工作量等分配间接成本的思路，严重扭曲了成本。另外传统管理会计的分析，重要的立足点是建立在传统成本核算基础上的，因而其得出的信息，对实践的反映和指导意义不大，相关性大大减弱。虽然当时流行许多模型，但是除了所依据的信息相关性值得商榷外，还很抽象、难懂，甚至一些专家都看不懂，其实践意义就更差了。在这种背景下，哈佛大学的卡普兰教授（roberts.kaplan）在其著作《管理会计相关性消失》一书中提出，传统管理会计的相关性和可行性下降，应有一个全新的思路来研究成本，即作业成本法。由于卡普兰教授等专家对于abc的研究更加深入、具体而完善，使之上升为系统化的成本和管理理论并广泛宣传，卡普兰教授本人被认为是abc的集大成者。其理论观点有：
1、产品成本是制造和运输产品所需全部作业的成本总和，成本计算的最基本对象是作业，abc赖以存在的基础是产量耗用作业，作业耗用资源。即：对价值的研究着眼于“资源作业产品”的过程，而不是传统的“资源产品”的过程。
2、认为abc的本质就是以作业作为确定分配间接费用的基础，引导管理人员将注意力集中在成本发生的原因及成本动因上，而不仅仅是关注成本计算结果本身，通过对作业成本的计算和有效控制，就可以较好地克服传统制造成本法中间接费用责任不清的缺点，并且使以往一些不可控的间接费用在abc系统中变为可控。所以，abc不仅仅是一种成本计算方法，更是一种成本控制和企业管理手段。在其基础上进行的企业成本控制和管理，称为作业管理法（activity-basedmanagement,以下简称abm）
abc的成本虽然是“完全消耗成本”，但是并不同于中国1992年以前的“完全成本法”的成本，因为abc的成本强调的是“消耗”的成本，未必包括全部生产能力成本，即不一定等于“投入成本”。比如，如果一台机器每月正常产量是100件产品（代表了生产能力和投入成本），但是如果企业只投产了80件，就存在着20件（100件减80件）产品所对应的“未利用生产能力成本”，而abc下产品的成本就不包括“未利用生产能力成本”，只指全部投入成本的80%；相反“完全成本法”是原苏联模式的照搬，核算的是经济学意义上的全部投入成本，指运输费用和生产、管理、理财费用等全部支出项目，包含了“已利用”和“未利用”生产能力成本。
第二节abc产生的依据
那么，abc理论的产生有什么样的客观依据呢？
一、理论依据。
abc的理论依据是：传统的成本计算方法以产品作为成本分配的对象，把单位产品耗用某种资源（如工时）占当期该类资源消耗总额的比例，当成了对所有的间接费用进行分配的比例，这是不合理的；成本分配的对象应该是作业，分配的依据应该是作业的耗用数量，即对每种作业都单独计算其分配率，从而把该作业的成本分配到每一种产品。
二、实践依据。
（1）从必要性上来讲，abc产生的依据体现在针对传统成本计算法的科学性、传统管理会计的研究和实践中对于成本习性的假设所产生的质疑。
传统成本计算法假定直接成本比例较高，同时，传统管理会计中，把成本习性划分为变动成本和固定成本，并且建立模型y=a+bx，而这种成本的划分和模型的相关性，是立足于短期内经营、业务量也无显著变化的假设上的。然而，20世纪70年代以后，企业要应对多变的市场风险，强调长远的可持续发展，突出了战略管理，企业管理部门对持续经营的要求日益增加，而从长期经营的角度来看，绝大部分成本都是变动的，传统认为成本属性应该划分为固定成本和变动成本的假定和模型y=a+bx，很大程度上失去了时间上的相关性；兼并的浪潮、生产的规模化、经营的全球化，导致企业的业务量急剧上升，突破了模型y=a+bx的业务量假定；随着高科技的发展，计算机为主导的智能化、自动化日益普遍，技术密集型产业占据主导地位，同时，网络经济为首的信息经济、知识经济已经到来，这些经济活动，导致直接人工和直接材料等直接成本投入比例大大降低，许多企业的间接成本占绝大部分，这导致模型y=a+bx即使在短期内和一定业务量内也失去了相关性。时代的发展，需要一种解决传统信息失真问题、打破y=a+bx模型的成本计算理论，而abc就是满足这一需要的理论。
（2）从可能性上来看，适时生产法（justintime,以下简称jit）为abc的可行性创造了条件。
在日本等国家，jit已经逐渐推广。该生产系统中，企业在生产自动化、财务电算化条件下，合理规划，大大减少生产和销售过程中的周转时间，使原材料进厂、产品出厂、进入流通的每个环节，都能紧密衔接，甚至完全消除停工待料、有料待工等浪费现象，减少生产环节中不增加价值的作业活动，使企业生产经营的各个环节，象钟表的零件一样相互协调，准确无误地运转，达到减少产品成本、全面提高产品质量、提高劳动生产率和综合经济效益的目的。
jit系统需要较高的管理水平。如要有“零存货制度”，以保证减少原材料、半成品和产成品占用的资金，真正做到适时生产，进而要求良好的交通、完善的原料市场等社会条件；要有“零缺陷制度”，保证各环节衔接正常，及时提供合格产品；要有“单元式生产制度”，如同银行的“柜员制”，消除过细的分工，这又要求车间工人是全能的，保证封闭式生产，因为过细的分工带来了过多的流水环节。目前这些在中国很难完全做到，但我们可以努力逼近这一标准。
由于作业账户的设置方法是从最低层、最具体、最详细的作业开始，逐级向上设置的，操作比较复杂，因而需要较为精确而高效的成本统计和计算手段，需要严格而科学的控制和管理体系。而jit的出现，就使abc的应用成为可能。
第三节abc的概念体系
任何一个科学的理论体系，都需要一套必要的概念体系作为支撑以便完整而准确地解释世界、探索规律从而指导实践，abc也不例外。abc必要的概念有以下几种：
（一）与作业有关的概念：
1、作业（activity），指企业为了达到其生产经营的目标所进行的与产品相关或对产品有影响的各项具体活动。
2、作业链（activitychain），是相互联系的一系列作业活动组成的链条。现代企业实际上是一个为了最终满足顾客需要而设计的一系列作业活动实体的组合，所以企业就是作业链。
3、价值链（valuechain），从生产经营环节上看就是作业链，是从货币和价值的角度反映的作业链。卡普兰教授等学者认为，立足于经营的最后一个环节（即产品销售到顾客的环节）来看，能够产生和增加顾客价值的作业是需要大力加强的有效作业，不增加价值的作业是维持作业或无效作业，需要严格控制。但是，无效作业不等于无用作业。比如，修复残次品、管理活动，都增加不了价值，是无效作业，但却是维持企业正常运营的有用作业。
价值链需要不断的优化组合，如努力减少各环节的无效作业，使之逼近于零；在各环节有效作业中，提高其产出比例等。前面提到的jit、“零存货”、“零缺陷”和“单元（柜员）式”生产制度就是优化价值链组合的重要手段。
价值链的优化组合需要对其作科学的分析。分析价值链应该体现市场营销意识，尤其在买方市场中，要从顾客着手，分析顾客支付的价格与其受益的比例、产品与竞争对手的比较，逐步延伸到厂商的内部价值链组合情况；控制价值链应该从产品设计环节开始，尽力改善价值链的组合，提高其投入产出比例。
（二）与作业成本习性(costbehavior)有关的概念：
1、短期变动成本，就是短期内发生变动的成本，与产出量呈正比例变动。这与传统意义的“变动成本”口径是一致的。
2、长期变动成本，是短期内一直不发生变动，长期中虽不随产量变动，但是与作业量呈正比例变动的成本。比如产品质量检验费，不应该按产量分配给产品，而应该按照产品接受的检验劳务量（作业量）来分配，就可以看作一种长期变动成本。
作业量与长期变动成本二者的变动不一定是同步的，存在一个时滞问题，即作业量减少时，当期长期变动成本未必减少。比如，当月企业质量检验次数减少了，但是检验人员的固定工资可能并没有马上减少。对此调整期的成本分配问题，应遵循“谁受益，谁负担”的原则。
3、固定成本，是既不随产量变动，也不随作业量变动的成本，比如西方国家企业中历史成本计价的“土地所有权”。
作业成本法下的长期变动成本和固定成本，在传统制造成本法下都叫“固定成本”。
（三）与成本动因有关的概念：
1、成本动因（costdrivers），又译作成本驱动因素，是对导致成本发生及增加的、具有相同性质的某一类重要的事项进行的度量，是对作业的量化表现。成本动因通常选择作业活动耗用的资源的计量标准来进行度量，如质量检查次数、用电度数等。
选择合理的成本动因很重要，最好由成本会计师、生产工艺工程师、abc专家共同组成专门小组来做选择，要把企业看作价值链的组合，照顾到动因选择的全面性、代表性、操作性和动因与其他部门的密切关联性。
主要以资源消耗数量作为基础的动因，通常是伴随着短期变动成本而发生的，是分配短期变动成本的根据，大多既与作业量有关，又与产量有关，接近于传统的变动成本处理方法，比如制造业中机器运转时间、加料重量、工时（虽然不等同于传统成本法的“工时比例分配法”，但工时仍可以选择为动因）。但是主要以作业量（可以看作工作量，但不是产量）为基础的成本动因，如检验、维修等部门作业，导致了长期变动成本的发生，是分配长期变动成本的依据。如表1-1：
表1-1制造企业的部分成本动因及各自驱动的成本
成本动因驱动的成本
生产批次生产、调度部门的相关成本
进料定单数量材料采购部门的相关成本
验收次数验收部门的相关成本
发货单数量发货部门的相关成本
维修次数维修部门的相关成本
检验次数质量管理部门的相关成本
生产调整和投产准备次数生产调整部门的相关成本
2、成本库，即作业中心，由相同性质的成本归为一类而构成，如维修车间、检验车间各自对应一个成本库。
选择成本库（作业中心）的类别时，也应该照顾其与整个价值链、其他部门联系的密切性。成本库的主要类别有：
（1）单位水平作业中心，即生产每一单位产品所发生的作业量不变，作业总量随产量变动，如原材料耗用中心。
（2）批次水平作业中心，即生产每一批产品所发生的作业量不变，作业总量随生产批量呈正比例变动，如生产调度、计提准备、质量检验中心。
（3）产品水平作业中心，即为支付生产每类产品或劳务所发生的作业总量随着产品的项目呈正比例变动，如产品测试中心。
（4）维持水平作业中心，为了维持生产环境所发生的作业，如冬天取暖、夏天降温、车间照明等中心。
3、分配率，某一成本库耗用的可归集的总成本，除以该成本库对应的总作业量。其意义和作用类似于制造成本法的制造费用分配率。
4、作业成本的分配方法为：某产品应分配的某类作业成本i=该类作业成本分配率×该产品消耗的该类作业量
该产品应分配的全部作业成本=∑i
从abc的概念体系的框架中，我们可以看出，abc的理论基础，是认为生产过程应该描述为：生产导致作业发生，产品耗用作业，作用耗用资源，从而导致成本发生。这与传统的制造成本法中产品耗用成本的理念是不同的。这样，abc就以作业成本的核算追踪了产品形成和成本积累的过程，对成本形成的“前因后果”进行追本溯源：从“前因”上讲，由于成本由作业引起，对成本的分析应该是对价值链的分析，而价值链贯穿于企业经营的所有环节，所以成本分析首先从市场需求和产品设计环节开始；从“后果”上讲，要搞清作业的完成实际耗费了多少资源，这些资源是如何实现价值转移的，最终向客户（即市场）转移了多少价值、收取了多少价值，成本分析才算结束。由此出发，作业成本计算法使成本的研究更加深入，成本信息更加详细化、更具有可控性。
第二章在我国先进制造企业中应该推广应用abc
本章拟就abc的现实意义、适用条件和在我国推广应用的可行性等几方面来阐述“在我国先进制造企业中应该推广应用abc”这一观点。
第一节abc的现实意义
（一）微观意义
ⅰ、abc使成本信息更加科学，
解决了传统成本信息失真问题
同一种产品的单位成本在作业成本法下和制造成本法下计算出的结果常有差异，甚至相差悬殊。为什么呢？原因主要在于两种方法对间接费用的分配不同。制造成本法把每单位产品耗用的某一项成本标准（如产品耗用的工时占总工时的比率），当成了对所有费用（如在电器开关制造类企业中，包括备料、液压、喷漆、加盐、检查和折旧费等）进行分配的比率。事实上，产品分别耗用各种费用所占各种费用总额的比例，绝不是仅仅用工时比例这样的单一指标所能代表的（尤其是间接费用）。这样的实例很多，比如，生产工时或机器工时耗用较多的产品，其耗用的产品质量检验费用就多了么？显然未必，因为检验费用的多少与生产时间的长短没有直接的正比例关系。又如，某产品的工时耗用比重大，也许是由于在集体劳动中（如劳动密集型产业），许多工人在较短的时间内共同在车间劳动造成的，而不是占用车间的绝对时间很多，也就不应该分摊较多的厂房折旧费用。所以，制造成本法下按照单一的工时等标准分配间接费用的做法，显得草率武断，必然造成有些产品成本虚增，有些虚减，不符合“谁受益，谁负担；多受益，多负担”的公平配比原则和信息相关性原则，导致成本信息失真。
我们举例来说明其信息失真的影响：如果企业本月在同一个车间生产两种产品，一种产量高，另一种产量低，那么在制造成本法下，高产量的产品由于耗用的工时比较多，就负担比较多的厂房折旧费，而低产量的产品由于耗用的工时比较少，就负担比较少的厂房折旧费。然而，两种产品占用厂房的时间是相同的，应该分担相同的厂房折旧费。所以，制造成本法高估了高产量产品的成本，低估了低产量产品的成本。
而abc则解决了这一问题。从以上分析中还可以看出，abc的关键步骤在于，计算出每种作业的分配率，再根据每种产品消耗的某项作业量乘以相应的分配率，得出这种产品消耗的该项作业成本，再把这种产品消耗的各项作业成本加总，就是这种产品的作业总成本。
可以看出，abc区别于传统成本法的计算步骤在于：abc不是直接考虑产品成本或工时成本，而是首先确定间接费用分配的合理基础——作业，然后找出成本动因，具有相同性质的成本动因组成若干个成本库，一个成本库所汇集的成本可以按其具有代表性的成本动因来进行间接费用的分配，使之归属于各个相关产品。
因此，abc与传统成本法相比，其根本区别具体表现在：缩小了间接费用分配范围，由全车间统一分配改为由若干个成本库进行分配；②增加了分配标准，由传统的按单一标准分配改为按多种标准分配，对每种作业选取属于自己合理的分配率。abc针对生产过程中每种作业选取属于自己的分配率，按各产品消耗成本动因或作业的数量将成本库的成本逐一分配到产品总成本中去，这样，成本核算的核心就集中在了生产对资源一步步消耗的各个具体环节中，抓住了许多动态变量，就真正消除了传统成本法中用人工工时等作为唯一标准去分配全部间接费用的不合理性，解决了传统成本法带来的成本信息失真问题，使成本核算更准确，更具有相关性和配比性。
ⅱ、abc使企业产销决策更加合理
产销决策和产品定价合理性的基础是成本计算的科学性。
从上面的分析中我们已经知道，传统成本法下的成本信息是不科学的。不过，在粗放式劳动密集型产业中，产品中人力、材料等直接成本占总成本的绝大部分，而间接成本所占的比重较小，所以传统成本法中对间接费用分配的不合理数额所占的比例也较小，几乎可以忽略不计；同时，此时基本上是卖方市场，产品利润率较高，保证了单价和单位成本之间有一个较大的差额，足以抵消传统成本信息失真的影响，因而传统成本法保持了较大的相关性，通常不会导致严重的决策失误。但是，随着知识经济的到来，企业自动化、智能化程度越来越高，生产工人工资等直接成本所占的比例大大减少（许多企业直接人工只占总成本的5-10%），间接成本比例大幅度增加，传统成本法失真信息的数额越来越巨大；而且，随着买方市场的到来，厂商之间竞争日益激烈，许多产品的市场单价已经逼近成本，容纳不了太多的成本误差。
此时仍然根据传统成本信息作出的产销决策，常常是有些产品本来是赢利的（尤其在单价很低时，其真实的赢利率还是很高的），但是在传统法下，企业误以为是亏损的（比如高产量的产品成本就被高估，获利水平被低估），从而错误地拒绝了定单，丧失了市场机会，在竞争十分激烈的买方市场下，非常可惜。而有的产品，实际上是亏损的（尤其在单价很低时，其真实的亏损率是难以容忍的），但是在传统的成本法下，企业误以为是赢利的（比如低产量产品的成本就被低估，导致利润被高估），从而错误地接受了定单。这样，传统成本法进一步造成了利润报告的严重失真。这就是为什么会出现“定单单价都高于‘单位成本’，但最终却亏损”这一奇怪现象的原因。
abc的本质决定了它就是解决这一问题的答案，因为采用abc后，成本信息更具有科学性、相关性，从而使产销和定价决策更加合理、利润信息更加真实。
ⅲ、abc对企业内部管理的意义
实施abc的深刻意义还在于，在作业中心的基础上建立责任中心，甚至进一步采用作业预算方法和作业管理法，能够更有效地实现责任会计目标。作业成本的核算过程中，成本核算的核心集中在了生产对资源一步步消耗的各个具体环节中，比如在电器开关制造企业中，abc使管理者准确把握了诸如备料（原材料消耗）、液压、喷漆、加盐、检查和直接人工等作业活动，从而控制了成本的形成和累积过程。比如，如果耗用总成本最多的是液压部门和喷漆部门，要引起重视，查明原因，看是否有贪污、浪费等现象，以及是否这两个作业中心技术不够先进、工艺不够合理。即使这样巨大的开支是合理的，仍要视之为“要害部门”，严加管理，任用优秀的液压、喷漆作业责任人。又如，如果分配率最大的是液压和加盐部门（虽然加盐部门的总成本不是很大），也要引起重视。如果证实这样的分配率是合理的，就加强对这两项作业耗用数量的控制，合理减少生产流程中加盐的次数。这样，abc就把管理者的注意力引向了资源消耗的原因上，有利于更好地执行责任会计制度，改善内部管理。
ⅳ、abc对企业战略成本管理的意义
实施abc对企业的深刻意义，还在于它突破了传统管理会计的局限性，体现了先进的战略成本管理思想，能有效改善企业的战略决策。
传统的管理会计，根据传统成本信息，把成本习性划分为变动成本和固定成本，并建立模型y=a+bx（a为固定成本；bx为变动成本）。这一模型的有效性是立足于短期内经营和业务量无显著变化的基础上的。然而，随着规模化和全球化经营的日益普遍，企业的业务量急剧上升，长期来看，绝大部分成本都是变动的，传统成本信息失真程度不断增加，传统的模型y=a+bx所提供的管理信息，很大程度上也失去了相关性。
基于abc的管理会计分析，不把成本简单划分为变动成本和固定成本，而是以作业这一流量作为划分成本习性的依据，进行动态的价值链分析，根据这种比较准确的成本信息所进行的动态分析和管理活动，从战略经营的角度看，具有更大的相关性。而且abc为基础的战略管理，是立足于经营全程的作业链和价值链管理，把握了市场需求动向、企业生产过程和售后服务等经营的全部过程，能够使企业经营战略更及时地应对市场风险、适应环境的变化。
ⅴ、abc对企业优化资源配置的意义
最后，实施abc还有利于我们通过对资源如何一步一步消耗的过程的细致而具体的分析和控制，来优化作业链、价值链和产品种类与生产数量的组合，从而优化资源配置，发挥企业内部各部门之间、各工艺和生产环节之间的协同作用，充分利用资源，实现“一加一大于二”的规模效益目标。
总之，abc对企业进行科学的核算和管理决策，有着极其重要的意义。
（二）宏观意义
实施abc的深刻意义，远远不局限于企业自身。
1、在控制和制止国有资产流失方面，abc能够更科学地核算效益，向政府反馈准确的信息，使政府进行有效的管理控制，防止个别人利用传统成本法的缺陷侵蚀国家利益，有效地保护国有资产。
2、目前会计信息失真问题，固然不少是故意造假所致，但是不科学的核算方法，也会加剧其严重性。逐渐普遍化的高科技、自动化的企业，不能排除利用传统成本法虚报利润和资产状况的可能性。采用abc有助于使社会拥有可靠的经济信息，维护会计行业的诚信形象。
3、在国内经营中，成本核算的科学性，只影响到企业之间的利益分配，不影响国家的总体税收。加入wto后，国际资本流动日益频繁，尤其先进的外国企业实行了abc后，国内企业如果仍然采用传统的成本法，则不仅会使企业处于十分不利的局面；而且跨国企业还可能故意利用传统成本法的不科学性，隐蔽地实现转移定价，把利润转移到税率较低的国家和地区，会造成资本外流，使国家税收等宏观利益遭受损失。而推广应用abc，则有助于在国际贸易和跨国资本流动中维护国家的利益。
第二节abc的适用条件和在我国应用的可行性
（一）abc的适用条件
综上所述，abc有着深刻的现实意义。但同时要承认，abc的应用也是有条件的。比如：
1、从生产组织制度上看，abc关注“资源作业产品”的每个环节，从最详细的作业开始设置账户，成本计算过程复杂了许多，需要精确而高效的成本统计、计算、管理系统，因此需要jit这样科学的生产组织和严格的管理制度作保证，要求企业经营的各个环节，象钟表的零件一样相互协调，准确无误地运转，达到减少产品成本、全面提高产品质量、生产率和综合效益的目的。
2、从内部控制效果上来看，各个作业中心也是相对独立的利益集团，他们能否主动地提供abc需要的准确数据，是一个较难解决的问题。企业管理层需要加强对作业中心的控制，努力提高各个作业责任人的素质，保证责任人提供的信息真实准确。
3、从会计人员构成上讲，企业需要聘请abc专家小组，这又容易导致abc本身成本过大。因此，在可接受的成本下拥有足够的了解abc的会计师队伍，是又一个必要条件。
4、从成本构成上讲，有些制造企业，直接成本较大，没有必要使用abc，相反，间接费用较高的企业，在管理当局对传统成本计算准确度不满、生产制造复杂性大、产品结构复杂、作业类别多、生产工艺复杂多变，同时市场对不同型号产品的需求变动较大，从而导致生产调度部门进行生产组织结构调整和投产准备的次数及成本增加，并且拥有现代化会计系统等条件下，应用abc才是比较有意义的。
（二）我国先进制造企业
具有应用abc的可行性
从abc产生的根据、背景和应用条件的分析中，人们很自然地觉得:abc和abm应用的前提条件必须有一个高科技制造环境。考虑到我国不少企业仍然属于劳动密集型，我国企业在目前应用abc和abm条件是否还不太成熟？笔者认为，改革开放以来，我国电子技术革命加速发展，进而产生了越来越多高度自动化的先进制造企业，提供了日益先进的生产技术，也带来了管理观念和管理技术的巨大变革，abc这种成本管理的新思维、新理念在我国先进制造企业是可以率先推行、逐步推广的。主要表现为：
1、从生产的组织管理上讲，虽然目前jit、“零存货制度”和“零缺陷制度”等在中国还很难完全做到，但是，由于电子信息技术等自动化设备的推广，先进的制造企业完全有能力通过努力降低存货量、缩短生产周期、提高产品质量、改善经营设备、提高员工综合素质等途径来努力接近jit的标准。与jit和零库存相关的单元式生产、全面质量管理等崭新的管理观念也已深入人心。
2、政府多年来大力改善交通状况，缩短了原材料和产品的运送周期，也进一步使abc具有了可行性。
3、从市场需求上讲，客户对多样化、小批量和非经常性的商品需求越来越多，不能再仅仅采用以往的季度化大批量生产的方针，而应该快速地、高质量地生产出多品种、少批量的产品。相应地，企业传统的原材料采购与产品制造过程将发生深刻的变化，原来为采购、制造和企业决策服务的周期性的产品成本计量与控制手段、会计决策理论、业绩评价方法等也将发生相应变革，使abc这样灵活多变而又科学准确的成本核算和经营管理方法，具备了存在的基础。
4、从成本结构上讲，在先进的制造环境下，许多人工已被机器取代，因此直接人工成本比例大大下降，机器、设备等固定成本比例大大上升。据报道，七十年前的间接费用仅为直接人工成本的50%～60%，而今天大多数公司的间接费用为直接人工成本的400～500%；以往直接人工成本占产品成本的40～50%，而今天不到10%，甚至仅占产品成本的3～5%左右。产品成本结构如此重大的变化，使得传统的制造成本法不能正确反映产品成本信息，从而不能正确核算企业自动化的效益，不能为企业决策和控制提供正确有用的会计信息，甚至导致企业总体获利水平下降。这种形势既为abc提供了必要性，也进一步为abc提供了生存的土壤。
5、自动化程度比较高的先进制造企业，通常都有大量素质较高的青年会计人才，为abc提供了人才基础。
6、随着市场经济和法制化管理意识的增强，自动化程度较高的企业逐渐建立了完善的内部控制制度，为作业中心和作业链的有效控制提供了条件。
可见，在我国自动化程度较高的先进制造企业，abc基本具备了可行性。
第三章abc的应用现状及在我国推广的途径
本章从分析abc在国内外应用的总体状况着手，通过总结实施abc的成功经验和失败教训，来探讨如何在先进制造企业中推广应用abc。
第一节abc的应用现状
（一）国际上的应用状况
尽管abc在各国学术界很早就已出现，abc的知识也越来越被人所熟知，但其实际应用并不广泛。armitage和nicholson等学者比较了加拿大企业和其他国家企业后发现，实施abc的企业比例较小：加拿大1992年为14％；英国1990年为6％；美国1991年为11％，1993年显著增加到36％。同样，1993年teoh和schoch也发现abc的使用率较低，澳大利亚为17％、马来西亚为13％。1995年inners和mitchell的调查显示英国公司有20％采用abc。
虽然各国对abc的应用并不广泛，但是，就这些运用了abc理论的企业来讲，对abc的满意度还是比较高的，认为实施abc至少改善了会计管理系统的某一个领域（如在业绩评价体系上有重要突破），对abc在产品成本信息、产品定价及组合策略中的作用满意程度都比较高，对成本削减上的满意程度、常务经理对abc信息的利用频率也很高。在使用abc之前，传统的会计系统主要是为财务相关部门和外部报告而设计的，它们的服务对象很有限，而且企业对传统会计信息的准确性很少有信心；但是abc和作业链管理法可以广泛服务于各个利益主体，支持了产品资源决策、产品定价和组合策略，也支持了顾客盈利性分析，而且提高了成本信息的准确性、可靠性。这些局部的成功都为中国企业推广应用abc提供了必要的信心和宝贵的经验。
（二）香港地区应用abc的基本情况
abc在过去10年中受到了广泛的关注，但是截止至1999年，abc在香港的使用并不广泛。调查显示，1999年香港地区有10家企业已经使用abc（4家上市公司和6家非上市公司），使用abc的平均年度为四年；另有4家（2家上市公司，2家非上市公司）即将实施；在没有使用、暂时也不打算使用abc的76家公司中有37家知道abc知识，有39家知之甚少。很显然，大部分公司接触abc的时间还不长。
1、使用abc的行业情况。香港公用事业的使用率比其它行业都高，这点和工业制造企业使用abc程度较高的假设并不相符，因为工业企业通常被认为是自动化程度较高的行业，具有使用abc的优势。这大概是由于公用事业（如电力、自来水等）业务种类固定，规范化较强，易于开展abc比较复杂的会计操作。
2、abc的使用者和非使用者的比较。香港使用abc的公司比没有使用的企业规模要大一些。可以推测，由于其本身的复杂性，规模较大的公司对精确成本信息有着更大的需求，而其本身又是一个复杂信息的提供中心，有更多的成本信息资源来实施abc。
3、产品的多样性。与经典理论不同，香港产品比较复杂的企业使用abc反而较少，这大概是由于产量大、种类多的产品成本分配更加困难，导致对不少香港公司而言，实施abc太复杂、太昂贵，还不如使用传统的会计方法。这也说明不少企业还没有认识到abc对于产量大、种类多的产品分配活动的重大意义。
4、竞争的压力。1991年cooper和kaplan认为：公司内部竞争程度比较高的时候，abc将会发挥重要的优势，因为高度竞争性的产品由于盈利较少，更需要精确的成本信息来确定真实的盈利情况。然而，在竞争压力方面，香港使用和没有使用abc的企业并不存在显著的差别。这说明香港企业应用abc具有一定的主动性，并非迫于形势、被动应战，但是也难免使这些香港企业对abc的必要性和迫切性感受不深。
5、成本结构。理论上讲，abc和传统成本计算法的一个重要区别在于对间接费用（制造成本）的分配上，如果企业的制造费用很高的话，使用abc会比较有效。但是在香港，使用和没有使用abc的公司，间接费用比例并没有显著的区别。这进一步表明，香港企业采用abc不是被迫的，而是具有一定主动性，但是也决定了这些企业中abc对传统成本信息失真的改进作用不会太明显。
6、实施abc的动因。为了主动获取更为准确的成本信息是部分香港企业使用abc很重要的原因，为了积极改善经营也是一个重要因素。
7、实施abc得到的支持。最高管理部门是其主要支持者，这又为进一步应用abc创造了条件。
8、应用abc实践中的难点。香港企业实施abc最困难的是如何保证作业中心为abc系统收集准确可靠的资料，同时，在新的作业活动、新产品和新机构中实施abc同样是一项非常困难的工作，将abc与传统的会计系统有机结合、实现平稳过渡也是一项有挑战的工作，需要补充新的熟练技术人员。这些与经典abc理论是一致的。
但是，调查显示，标识作业成本库和确定成本动因被认为是abc组成因素中最简单的，这和经典abc研究的结论刚好相反（因为abc理论认为，正确确定成本动因是很困难的）。这大概是一些香港企业对abc内涵和本质的认识不足造成的。比如，香港部分企业对会计方法的定义与我们就有出入：有的公司使用的会计系统非常类似abc，但他们不叫abc；相反有些自称使用abc的公司，却使用传统的“成本库”和“成本动因”，而没有使用abc特征的成本库和成本动因。又比如，财务会计部门并不是香港支持abc的重要力量，比其它部门更少使用abc的数据，固然有可能因为一些会计人员认为abc对他们已经建立起来的工作构成了威胁，但是更有可能由于会计人员对abc知识了解甚少。这些都说明abc在香港仍然是一个新生事物，有待于人们深入研究和广泛实践。
9、对abc的满意程度。香港公司对传统成本计算法持有较低的满意程度，在使用abc之后，大多数方面如业绩评价、成本削减、过程改善等都获得了显著提高，有的几乎提高了100％。而且，随着实践的不断深入，香港企业对abc的满意程度持续大幅度增加，比得上美国近几年制造企业利用abc在成本系统改善方面所取得的效果。
10、一些企业不采用abc的原因。缺少足够的abc人员是一些企业不实施abc的一个重要因素，另外，缺少企业管理层的支持也是重要原因，这和经典的abc的结论一致。还有一些企业由于对传统会计系统已经比较满意，因而不采用abc，说明这些企业还没有意识到采用abc的必要性。
总体上看，香港企业虽然对abc的了解还不十分深入，但是，由于一些企业逐渐认识到abc所能带来的巨大效益，所以对abc有着比较主动的需求。与发达国家相比，由于香港与大陆地区地理和文化环境比较接近，因此abc在香港应用的效果和经验，也为大陆地区推广应用abc提供了一定的信心和借鉴。
（三）abc目前在中国大陆地区应用的总体状况
近年来，我国大陆地区高新技术迅速发展，间接费用的比重大大提高，同时顾客类型日益复杂，产品需求类型的变化速度日益加快，企业需要对此作出准确而迅速的反应，于是一些先进的制造企业开始努力尝试abc核算法。有的企业还在abc基础上采用了“柔性生产系统”，生产灵活、反应迅速，从产品设计到制造，从材料配给、仓储到产品发运等，均实现了自动化，取代了传统大批量的生产系统。但是真正推行abc的企业仍然不多，以1985—1999年关于企业理财先进经验531个报道为例，从中剔除关于地区行业或非盈利组织报道的样本134个，得到有效样本397个。在这397个样本中，各种成本管理方法运用样本有189个。成本管理方法主要如表3-1：
表3-1成本管理方法统计
abc目标成本全生命周期成本pdca法质量成本其他总数
样本数616122108189
比例3.17%85.19%1.06%1.06%5.29%4.23%100%
从统计结果看，目标成本方法是企业运用最多的方法，占85.19%，实行abc的企业只占3.17%。这一方面说明我国对abc的应用的确不够广泛，另一方面，与我国企业界中计划成本、标准成本和定额成本等概念与目标成本经常混用、难以甄别有关。这与1999年中国会计学会“管理会计与应用专题研讨会”企业代表们的观点一致。
报道中，运用abc、abm或有类似经验的6家企业主要有表3-2所列这些：
表3-2
报道年份企业名称主要产品
1986上海缝纫机一厂、四厂缝纫机
1987上钢三厂特殊钢材
1990二汽集团汽车整车
1994枣阳野马自行车厂自行车
1996湖南常德中兴机械厂榨油机械
1996哈尔滨飞机制造公司飞机
虽然有意识地运用abc的企业较少，但在一些自发总结的管理经验中却闪耀着abc、abm的思想光芒。与国外和香港相比，这些应用abc的企业的特点体现为以下两方面：
1、目标成本与abc可以“兼容”。
资料表明，目标成本仍是我国企业中运用最多的成本管理方法，同时，在有abc或abm运用经验的6家企业中，就有4家企业采用了目标成本方法，这初步表明，目标成本管理与abc在企业中可以并存。
其原因是：在传统目标成本管理方式下，产品成本被尽可能降低，以保证在市场接受的单价水平下，企业仍有赢利的可能性；在这一过程中，产品成本需要反复计算，而abc就是一种适应复杂成本计算、能够使成本计算更精确的方法。因此，作业成本管理与目标成本管理并不是互相排斥的，而是相互结合、相辅相成的。
在两种方法并存的企业中，两种成本管理法基本上是针对不同对象实行的。abc主要针对产品设计、生产工艺过程和质量管理，而传统目标成本则主要针对材料、人工消耗、非生产性开支等。这种现象也说明，我国不少企业abc经验大多产生于局部性或专门性的管理当中，是“零星”的，尚未贯穿于全面管理当中，不具有全局性。
在先进的电脑一体化全自动生产过程中，由于材料、工时等的消耗是电脑控制的，因此它不再需要所谓定额的、计划的或标准的成本来控制。然而，在半自动化的生产系统中，只要直接人工占有一定比例，“定额式”的目标成本控制就是有必要的。在这种情况下，传统定额控制同样也可深入到作业的层次，与abc相结合。
2、生产经营环境分析。
（1）从产品特征上看，已经使用abc的6家企业产品多数属于小批量、更新快、工艺复杂的产品；实际上，一些产品规模大、更新少的企业同样可以灵活运用abc、abm管理思想，但是目前尝试较少。
（2）在6家企业中，多数将价值工程方法运用于产品设计当中，减少不必要的产品功能设计和相关成本投入。这是因为产品功能的构成与所采用的工艺流程密切相关，产品工艺的确定又与对价值形成的分析紧密联系，价值工程方法实际上已将产品生产的整个作业链和价值链反映在产品设计过程中。但是，我国一些企业的价值工程运用过于狭窄，尚未由点及面上升到对整个作业链的全面分析，这极有可能是企业缺乏abc管理知识所致。
（3）在存货管理上面，6家企业只有二汽集团1家企业实行了“零存货”，其他都是努力接近这一目标；而且致力于零存货的企业对价值工程和价值链管理等方面的工作不是很关注。例如，在一个实行零存货的单位里，常常是仅仅将一些原料供应充足的物资实行“零”存货，孤立地运用零存货手段，就库存论库存，而未触及到整个生产过程和价值链的变革，也就很难开展成熟的abc管理活动。
（4）6家企业中大多数采用了“全面质量管理”，质量管理在我国企业管理中普遍受到了重视，但以其管理的环节来看，从产品设计、生产到售后服务等全面质量管理并不多，与abc和其他几项管理间的协调更不够。
（5）6家企业中有2家（二汽集团和枣阳野马自行车厂）实行了类似jit的生产组织制度，但是对价值工程、abc等其他管理方式不够关注。
（6）6家企业大多具有相关信息系统的建设，并且与价值工程配合较好，但是与基层生产组织间的配合较弱，与库存管理和质量管理的协调更弱，这样就未能把abc原理贯彻到每一个具体的基层作业中心。
总体上讲，一方面我国先进制造企业已经出现了不少abc、abm运行的环境特征，为abc的推广提供了可行性条件；另一方面从企业整体经营过程来看，管理工作之间仍然存在一定的不协调或“脱节”现象，这对abc、abm的运用会带来一定的影响。在探讨如何推行abc和相关管理措施的问题时，必须要考虑到如何消除这些影响、解决相关问题。
第二节成功应用abc的一部分经验及推广途径
（一）如何应用abc解决成本信息失真问题
我们通过abc成功解决成本信息失真问题的具体案例，来探讨如何推广应用abc这一核算方法。
一、企业背景及问题的提出。
福建x公司主要生产电源开关，企业产品种类繁多，生产自动化程度较高。在20世纪90年代中期之前，产品供不应求，虽然没有严格的成本控制，但是盈利率一直很高。1990年之后竞争逐渐激烈，单价逼近了成本，公司坚持所接受的定单价格必须高于产品成本价，以保证赢利，但是公司连续多年亏损或利润率接近于0。由于公司不存在资源浪费或账务虚假现象，高层管理人员始终找不出亏损的原因。
后来，某教授深入调查后发现该公司生产自动化程度很高，并且会计核算系统也很先进，企业的生产特点为品种多、数量大、成本不易精确核算（其年总生产品种约6000种，月总生产型号300多个，每月总生产数量多达2千万件），于是建议该公司使用“abc”代替制造成本法。
二、作业成本法在福建x公司的实际运用。本公司实施的abc包括以下三个步骤：
（一）确认主要作业，明确作业中心。第一章讲过，作业是企业内与产品相关或对产品有影响的相似的活动。企业的作业可能多达数百种，通常应该对企业的重点作业进行分析。结合本公司产品的生产特点，可以划分出备料、液压、喷漆、加盐、检查和生产制造等六种主要作业。其中，备料作业的制造成本主要是直接材料消耗成本；液压作业的制造成本主要是电力和机器占用的成本；喷漆作业的成本大多为与产品外观文字、图案相关的颜料、人工、喷绘机器等的成本与费用；加盐作业的制造成本则主要为电力、化学仪器和化学材料的消耗；检查作业的成本主要是人工费和有关质量测定仪器的费用；生产制造作业成本主要是直接人工，与制造成本法下相似。各项制造成本先后被归集到这六项作业中。
对于固定资产消耗造成的间接成本（折旧费用），不再单独作为一个作业中心，而是分摊到各个具体作业的成本中（如液压作业的机器占用成本等）。原因有两点：第一，由于本企业自动化程度很高，不能以生产工时来分配折旧费（是间接费用之一），而应该用产品消耗固定资产的作业数量作为标准（如厂房、机器占用时间等）；但是，固定资产使用年限本身就需要估计，因而对所谓“固定资产类作业”的成本比较难以把握。第二，其他的作业活动多数都使用了某一类具体的固定资产（液压、喷漆、加盐和检查等作业都使用了相关的机器），因而这些作业成本已经包含了相应的折旧费。所以，无需对固定资产折旧单独认定为一种作业。
（二）选择成本动因，设立成本库。
第一章讲过，abc理论认为，成本动因（costdrivers），即成本驱动因素，是对导致成本发生及增加的、具有相同性质的某一类重要的事项进行的度量，如质量检查小时数、用电度数等。
根据企业自身的特点，在福建x公司备料、液压、喷漆、加盐、检查和生产制造等六项主要作业中，成本动因各自选择如下：
1、备料作业。该作业耗用标准的设定都是以重量为依据，因为，材料构成了产品主体，导致该作业消耗成本与该作业产品的重量呈正比例关系。所以应该选择产品的重量作为该作业的成本动因。
2、液压作业。该作业的成本主要表现为对电力的消耗和机器的占用，这主要与产品消耗该作业的时间有关。因此，应该选择液压小时作为该作业的成本动因。
3、喷漆作业。从工艺特点来看，该作业主要与喷漆的道数有关，因此，应该选择喷漆道数作为该作业的成本动因。
4、加盐作业。该作业的成本主要为电离过程中的电力消耗、工业盐的消耗和机器的占用，随着加盐的次数增加，因此，应该选择每批产品的加盐批次作为该作业的成本动因。
5、检查作业。该作业以人工和仪器为主，而该公司的工资以绩效时间为基础，仪器也以使用时间做依据，因此，应该选择检查小时作为该作业的成本动因。
6、生产制造作业。该作业主要指车间直接生产工人的生产活动，其成本以人工费用为主，与工时呈正比例关系，故选择直接工时作为该作业的成本动因。
某一成本库（作业中心）耗用的可归集的总成本，除以该成本库对应的总作业量，即该作业的分配率。其意义和作用类似于制造成本法的制造费用分配率，只不过它只代表某类作业的成本分配率。如表3-3中的“分配率（1）=a÷b”分别为0.007177、1.000173823等。
各个成本库有了自己的分配率，加大了核算工作量，但是本企业拥有先进的会计核算系统，实现复杂而准确的计算，仍然是可行的。
表3-3与1a型号产品相关的各项作业部门2000年9月成本及分配率一览表单位：元
备料液压喷漆加盐检查生产工人
制造成本(a)63826.5959673827.5565324.232627.232663.522893.56
成本动因产品（用料）重量液压小时刷漆道数加盐批次检查小时直接工时
总动因量(b)8892654.259663456.6986953642.002914196402.9953645.27
分配率（1）=a÷b0.0071771.0001738230.0007510.9015880.0135610.053938
（三）最终产品的成本分配。
（1）某类作业成本的分配方法为：某产品应分配的某类作业成本i=该类作业成本分配率×该产品消耗的该类作业量
如表3-4中每单位1a产品分配的备料作业成本i=0.007177×2.3=0.0165071（元）。
1a产品分配的其他作业的成本计算方法相同。
表3-41a型号产品单位产品各项作业成本表单位：元
备料液压喷漆加盐检查生产人工
分配率（1）0.0071771.0001738230.0007510.9015880.0135610.053938
成本动因产品（用料）重量液压小时喷漆道数加盐批次检查小时直接工时
耗用作业量（2）2.313.15.32.16.32.1
分配的成本i=（1）×（2）0.016507113.102277080.00398031.893330.085430.1132698
(2)该产品应分配的全部作业成本=∑i，如表3-4中1a产品单位作业成本=∑i=0.0165071+13.10227708+0.0039803+1.89333+0.08543+0.1132698
≈15.2148(元)
三、abc与制造成本法下产品成本计算的比较。
1、制造成本法下产品成本计算。
此时，间接成本的分配方法中，生产工人工时比例法最具有代表性。表3-3中的成本项目，在制造成本法下按工时总额分配，需将液压、喷漆、加盐、检查统一计入间接成本（即制造费用）。
间接成本总额=59673827.55+65324.23+2627.23+2663.52
=59744442.53（元）
由表3-3知生产工时总数为53645.27工时，则间接成本分配率=59744442.53÷53645.27=1113.695（元/工时）
由表3-4知，每单位1a型号产品耗用2.1工时，则单位1a产品分配间接成本=1113.695×2.1=2338.758（元）
从表3-4看出，产品重量主要由备料重量构成，所以备料的成本基本上可以代表直接材料成本，则每单位1a产品的直接材料费为0.0165071（元），而直接人工费为0.1132698（元），则每单位1a产品制造成本=应负担的间接成本+应负担的直接材料+应负担的直接人工=2338.758+0.0165071+0.1132698=2338.888
2、abc与制造成本法下产品成本计算的比较。
可以看出，abc下1a型号产品的单位成本为15.2148(元)，而制造成本法下1a产品的单位成本为2338.888（元）。为什么会有这么大的差别呢？
正如本文在第二章第一节所做的理论分析，其主要原因在于两种方法对间接费用的分配不同：制造成本法把每单位产品耗用的某一项成本标准（如工时比率），当成了对所有的间接费用（如备料、液压、喷漆、加盐、检查等）进行分配的比率，而实际上，产品分别耗用各种费用所占各种费用总额的比例，不可能仅仅用工时比例这样的单一指标来代表。制造成本法造成的结果是，高估了高产量产品的成本，低估了低产量产品的成本,体现在x公司如表3-5和3-6：
表3-5：传统成本法下为亏损，但在abc中为赢利的产品调查表单位：元
型号市场单价生产数量传统成本法作业成本法
单位成本单位利润单位成本单位利润
70.233850000.3234-0.09340.1020.128
80.064500000.1407-0.08070.0120.048
90.244240000.4636-0.22360.1850.055
表3-6：单位产品在传统成本法为赢利，但在abc中为亏损的产品调查表单位：元
型号市场单价生产数量传统成本法作业成本法
单位成本单位利润单位成本单位利润
100.0412550.0230.0180.95-0.909
110.183010.030.150.45-0.27
120.051030.0410.0090.23-0.18
130.04415190.0390.0050.05-0.006
140.1213460.0740.0460.21-0.09
150.154650.010.140.19-0.04
对于表3-5中的高产量产品，本来是赢利的，尤其在单价很低时（如7、8型号的产品），实际利润（如0.128元、0.048元）所代表的赢利率还是很高的，但是在传统法下，企业误以为是亏损的，错误地拒绝了定单，丧失了市场机会，在竞争十分激烈的买方市场下，非常可惜。而表3-6中的低产量产品，实际上是亏损的，尤其是在单价很低时，亏损额所代表的亏损率是难以容忍的（如10号产品，市场单价才0.041元，可亏损额就达0.909元），但是在传统成本法下，企业误以为是赢利的，错误地接受了定单。这就造成了利润报告的严重失真，出现“定单单价都高于‘单位成本’，但最终却亏损”这一现象也就不奇怪了。
四、对x公司应用abc解决成本信息失真问题尝试的评价。
（一）x公司对abc的采用，是必要而及时的。
从市场特点看，买方市场中单价已经逼近成本。
从产品特点看，企业的生产特点为品种多、数量大（年总生产品种约6000种，月总生产型号300多个，每月总生产数量多达2千万件），成本不易精确核算，传统成本法越来越显得过于粗略。
从其成本构成上看，如1a产品本月直接成本总额=备料成本+生产工时成本=63826.59+2893.56=66720.15（元），间接成本总额为59744442.53元，总成本=66720.15+59744442.53=59811162.68（元），直接成本占总成本的比重仅为0.11%（即66720.15÷59811162.68），而间接成本的比重高达99.89%（即59744442.53÷59811162.68）。
（二）从案例中可以看出，福建x公司应用abc来解决制造成本法下成本信息失真问题的尝试，是比较成功的。
首先是成本信息、产销决策和资源配置更加合理。该企业应用abc后，通过计算出每种成本库（作业中心）的分配率，再根据每种产品消耗的某项作业量乘以相应的分配率，得出这种产品消耗的该项作业成本，再把这种产品消耗的各项作业成本加总，得出这种产品的作业总成本。这样，就解决了制造成本法中对于间接费用的单一分配比例造成的成本信息失真问题，进而使生产、定价和销售决策更合理。比如，在竞争日趋激烈的买方市场中，对于那些产量高、复杂程度低的产品，应该适当降低其价格，增加定单数量，以提高市场占有率；对于那些规格特殊、批量较少、价格弹性低的产品，企业能够通过abc和jit的协调运用，及时满足客户需求，则可提高其价格水平，如果顾客接受，就获取可观的利润，若顾客不接受，企业可以减少此类产品的生产，将多余的资源运用到更体现abc优势、竞争能力更强的产品甚至行业之中，这样就大大优化了资源配置。
其次，由于abc提供了及时、准确而详细的成本信息，该公司具备了进一步完善责任会计、加强内部管理的条件。比如，表3-3中，耗用总成本最多的是液压部门（为59673827.55元），要引起重视，严加管理。又如，分配率最大的是液压（1.000173823元/时间）和加盐部门（为0.901588元/批次），虽然加盐部门的总成本不是很大，也要引起重视，加强对液压时间和加盐次数的控制。
五、推广应用abc来解决成本信息失真问题的途径。
通过对福建x公司成功应用abc、解决成本信息失真问题的经验进行归纳总结，我们可以发现：x公司的成功，归功于企业在确认作业中心、设立成本库和计算成本等环节中，始终把abc的适用条件和企业自身成本核算的特点结合起来。所以，针对如何推广应用abc这一问题，其答案首先在于把abc的特点和企业自身成本核算的特点相结合，具体包括：
（一）动因的选择不必太细、太全，而应找到最重要的、与本企业主要成本相关性最大的因素。
这是因为，虽然abc对成本的反映更加深入细致，但也不是说“动因选择得越细越好”，而应该有目的、有重点地选取成本动因，以保证abc具有更大的可操作性。比如，据报道，x公司也试图选取和所有成本耗用都相关的成本动因，但事实证明这是不可能的，因为在某个独立的作业中不可能所有的耗费（成本）都与同一个成本动因呈正比例变化，或保持密切关系，如果选取动因太多，这个作业中心的成本核算工作就会无所适从。
那么应该主要关注哪些成本动因呢？这首先要明确本企业应用abc的目的。理论上讲，企业应用abc可以实现科学核算成本和进行产销决策、严格内部控制、优化价值链组合、协助全面质量控制、配合业绩评价和实现战略成本决策等多种目的。但是，具体到一个特定的企业，应该明确自己应用abc的主要目的，并根据其主要目的来确定哪些是重要动因。比如上面讲的x公司，应用abc的主要目的，是解决传统成本信息失真问题，而不是客户需求、业绩评价等，所以就详细反映那些与产品制造、生产成本发生过程紧密相关的动因。比如，选择出相对独立的、对产品和成本形成影响较大的作业（备料、液压、喷漆、加盐、检查和生产制造等六种），然后再确定作业中与主要的成本消耗相关性较大的成本动因（如备料重量、液压小时等）。相反，对于那些与产品成本积累过程相关性不太大的作业（如固定资产的购置、管理、使用和清理活动，以及产品功能设计、售后服务和业绩评价等作业活动），则不再面面俱到。这样虽然会在一定程度上降低成本核算的准确性，但是更重要的是在保证了abc可操作性的基础上，仍然比传统制造成本法的准确度大大提高。
（二）成本动因的选择可采取多元化的方式，以适应不同的作业活动。多元化的作业和成本动因，是abc与传统成本法中单一分配率的本质区别。比如，x公司选取了六类不同的作业，各自选取相应的分配率，以适应六种不同的作业活动，而不是采用一两种成本动因——那样abc就失去了意义。
（三）企业应该根据自身的电算化、网络化进步程度，确定作业账户设置的详细程度，因为企业实施abc必须要以完善的计算机化会计系统为基础。尤其是像福建x公司这类消耗原材料的种类和生产的产品品种都较多的企业，如果没有计算机系统的支持几乎是不可能的。具体来讲，abc需要如下计算机系统条件：企业的计算机已实现网络连接，已建立配方库、标准库等基础数据系统，已按管理信息系统建立了独立的核算系统，具有数据处理中心及形成相应的信息。
在前文关于我国abc应用状况的分析中我们已经看出，虽然实践中我国不少企业的网络和信息系统不够先进，但是最近几年都在努力改进，加上近年来我国网络信息、计算机技术发展迅速，实现大面积的会计电算化、网络化还是有希望的。比如，河北邯钢用其先进的信息技术和现代管理技术，设置了类似abc的核算和管理体系，同时改造传统产业、支持新兴产业、提高企业市场竞争力，形成了著名的“邯钢经验”，其成功之一就是abc和企业计算机系统的充分结合。
（四）成本库和abc具体职能部门的设置，要适合企业自身的人才结构。abc存在一定的主观性，如在福建x公司中，作业的确认、成本动因的选择和同质成本库的确认上，需要作出职业判断，不同的会计人员会有不同的结果；同时，作业中心不同的负责人提供数据的准确性也不尽相同。这种主观随意性有时会带来较大的偏差。所以，abc管理系统的框架和选取指标的口径，要符合企业自身的人才结构，相关人员的综合素质也需不断提高以适应abc的要求。不能盲目追求信息化、自动化，而不顾自身人才基础，机械照搬abc理论。
（五）abc要与企业现有的核算体系相衔接。abc是一种新的“完全成本制度”，拓宽了成本的计算范围，如第一章第一节所述，abc计算的成本与制造成本法和中国1992年以前的“完全成本法”计算的结果差异很大，实施时企业应注意与自身现行的成本制度衔接或融合，以避免脱节太大、管理上无法承受。实际上正如本章第一节第（三）个问题中谈到的，abc和“目标成本法”等传统成本为基础的管理措施并不是相互排斥的，而是兼容的，它解决了传统成本法存在的不合理性，也是对传统成本法的和谐发展。比如x公司的实践中，选择备料成本动因时，就选取了“备料重量”，选择生产人工成本动因时，选取了“直接工时”，这些都是在传统成本法里通常使用的分配因子，这样不但无损于abc，反而有助于提高成本核算的准确性和合理性。又如，河北邯钢在尝试abc性质的管理制度时，就结合了原有的目标成本规划、模拟市场等方法，取得了很好的效果。
（六）abc必须建立在严格的内部控制和管理制度基础上。成本信息失真问题不仅仅是一个会计核算方法问题，还有经济体制、内部控制制度、人员素质和文化背景等多方面的深层次原因。在现有的体制和社会文化背景下，解决成本信息失真问题，除了体制改革、提高员工素质外，加强内部管理和控制，是极其重要而又直接的措施。福建x公司成功运用abc是建立在严格管理基础上的，必须取得单位最高层领导和有关部门领导的认可和支持，以加强管理，做好全体员工的培训，提高全员的成本意识，其目的是避免和消除无效作业（即不增加价值的作业），消除实施过程中所产生的各种人为因素的阻力，以促进降低成本和提高效率，这是作业成本法的精髓。另外，只有管理到位，才能保证员工培训及时，才能做好会计基础工作，确保会计信息真实可靠，否则，运用成本昂贵的abc，却假账真算，无异于劳民伤财。
（二）如何应用abc实现战略成本管理
一、战略成本管理的含义。
所谓战略成本管理就是在考虑企业长期竞争地位的同时进行成本管理。战略成本管理的主要模式是桑克模式，其内容是把abc与战略管理结合起来，主要包括价值链分析、战略定位和成本动因分析几个方面。
第一章已经讲过，价值链是由相互依赖、互相关联的活动所构成的一个价值体系，描述的是增加一个企业的产品或服务的实用性或价值的一系列作业活动；所谓价值链分析主要是分析从原材料供应商开始，一直到最终产品消费者为止，其间一系列相关作业的整合，是从战略层面上分析如何控制成本。这种分析可有多重视角，如对企业自身价值链分析、对行业价值链分析、对竞争对手价值链分析等等。
所谓战略定位是帮助企业在市场上选择竞争武器以对抗竞争对手。企业要对自己所处的内外部环境进行详细周密的调查分析，在此基础上，进行行业、市场和产品方面的定位分析，再确定以怎样的竞争战略来保证企业在既定的产品、市场和行业中站稳脚跟、击败对手，以获得竞争优势。
所谓成本动因，前文已经论述过，即导致成本发生的因素。从价值的角度看，每一个创造价值的活动都有一组独特的成本动因，它用来解释每一个创造价值活动的成本。战略成本动因分析就是把abc理论的成本动因分为结构性成本动因、执行性成本动因和作业性成本动因，对企业的宏观和微观成本管理活动进行分析。
国际上先进的战略成本管理经验给我们这样的启迪：企业为取得竞争优势，应从abc和价值链的角度来建立战略成本管理体系。众所周知，中外国情不同，生产力发展水平也不同，不能简单照搬国际经验。那么，如何在我国先进制造企业运用abc实现战略成本管理呢？我们通过epw厂的案例来分析这一问题。
二、epw厂成功应用abc思想实现战略成本管理的总体途径。
epw厂是一家国有中型电器制造厂，技术力量雄厚，产品质量过硬，生产过程及生产成本管理严格，多年来一直是行业中的领先者。但是近年来，epw厂主导产品la的市场竞争日趋激烈。为使企业产品在市场上取得强大的竞争力，epw厂跳出传统的以生产制造过程为重点的成本管理范围，应用战略成本管理原理指导成本管理工作，其基础即是abc的核算方法和管理思想。企业对la产品开展市场需求分析、相关技术发展分析，并在此基础上，研究la产品设计成本、供应商成本、顾客使用成本和售后服务成本。
首先，应用价值链分析的思想对epw厂的上下游环节进行分析，发现epw厂上下游环节均有许多工作可改进，然后根据abc的管理原则，对这些环节实施严格的成本管理，以便提高整个企业的竞争优势。在采购阶段，除了采用经济批量法控制采购批次、采购价格等常规方法，还通过与供应商发展密切关系进一步控制甚至降低采购成本。在销售阶段，通过分析，epw厂撤掉了很多办事处，试行分销制，降低销售费用，而且商对市场信息收集和反馈、提出价格变动的可行性建议更及时，使企业能动态地掌握竞争对手的价格与市场行情，取得投标中的竞争优势，同时增加企业销售利润。
其次，进行战略定位分析，选择竞争战略。epw厂针对市场环境，将la产品定位于中高档，采取“成本领先”战略，运用财务数据严格控制成本的上升，并局部运用abc控制产品成本，使得la产品的价格在市场上一直保持较强的竞争力。
第三，实施abc控制，进行战略成本动因分析。
在“成本领先”战略下，为了防止竞争对手较早开发出更低成本的生产方法，企业必须始终掌握准确的成本信息，并努力控制和降低成本；同时，企业还要满足经常改变的顾客需求。前文已经谈到，abc是将着眼点放在作业活动和资源消耗上，有利于控制和降低成本，其灵活性也适应了多变的顾客需求。所以，abc是战略成本管理向作业层面的渗透，而战略成本管理则是abc拓展延伸到上游的生产采购和下游的销售环节的一个系统，两者之间是相辅相成、互为依托的。epw厂通过应用abc，发现了浪费，找到了可能降低成本的地方，提高了作业活动效率，完善了定价决策，为企业创造了新的价值。
三、abc在epw厂战略成本管理实践中应用的具体方法。
（一）重视abc对成本详细揭示的功能，这是进行战略成本管理的基础。
以epw厂的a部门作为使用abc的例子，2000年3月份a部门生产高压电器产品h10型la(以下简称h型产品)和zh10型la（简称zh型产品）。h型产品是普通型产品，市场价150元/只，zh型产品是新型、复杂的产品，市场价250元/只。这两种产品都在相同的生产线上制造。
2000年3月份a部门生产了zh型产品400只，同时生产了h型产品6000只，有关这两种la产品的生产成本资料如表3-7所示:
表3-7：la产品生产成本资料统计表单位：元
成本项目h型产品zh型产品合计
直接材料直接人工制造费用116,091.4976,571.53341,235.898,859.438,496.8437,872.98124,950.9285,068.37379,108.16
合计533,898.9155,229.25589,128.16
按传统成本法计算h型产品和zh型产品的单位成本，计算结果如表3-8所示:
表3-8：epw厂a部门产品单位成本表单位:元
成本项目h型产品（6000只）zh型产品（400只）
直接材料直接人工制造费用19.3512.7656.8722.1521.2494.68
合计88.98138.07
上述传统成本计算法，按直接人工成本比例分配制造费用，而制造费用是直接人工成本的445.65%（即379,108.16÷85,068.37），这样分配制造费用虽然方便了成本核算工作，但据第二章的分析，由于间接成本比重较大，分配间接成本时产生的小的错误就会被放大近4.5倍，很可能扭曲成本数据，不利于对制造费用采取有针对性的控制措施和以成本为依据进行的定价决策。所以，制造费用的分配率应重新调整。
经过考察，可以认为a部门符合abc的适用要求，理由如下：（1）a部门有以数控设备等现代化装备为主要特征的现代化自动制造系统。（2）a部门人员经过多次精简，直接人工成本在产品成本中的比例很小，而间接费用很高（如制造费用是直接人工成本的445.65%）。（3）产品零库存，因为h型和zh型产品均供不应求，不存在成本沉淀到会计分期中的问题。（4）h型产品和zh型产品有不同特点，工艺差别大，比如，h型产品产量大，工艺复杂程度低;而zh型产品产量小，复杂程度高。（5）a部门管理水平较高，员工成本意识均较强，成本核算的数据较为准确。
因此，采用abc对h型与zh型产品的成本进行分配，根据abc的实施步骤，epw厂组织会计、技术、生产和采购等专业人员对该月a部门的制造费用进行分析，重新计算h型和zh型产品的单位成本。其使用abc的各个步骤的方法，与福建x公司基本相似，这里就不再重复列举。
该企业在尝试abc后发现了与福建x公司相同的成本计算效果，即abc计算结果与现行传统成本计算法的结果有着明显的差别。统计数据表明：epw厂生产的h型和zh型产品制造成本法下的销售成本率(单位产品生产成本÷销售单价)分别为：59.32%（即88.98÷150）和55.23%（即138.07÷250），但采用abc计算后发现原先h型产品的生产成本被高估了15.26%，而zh型产品的生产成本被低估了56.14%。主要原因是，abc深刻揭示出一个简单而又隐蔽的事实：每只低产量（zh批量为400只）、新型的、复杂的zh型产品需要的机器动力、准备次数、材料处理、产品分类等费用皆比工艺简单的h型产品多。由于传统成本法不能揭示这一点，不能把成本分配给所有的作业，所以普通的h型产品代替新型、复杂的zh型产品承担了一部分费用。
由于abc的应用，使被传统方法扭曲的成本计算恢复其本身应有的面目，纠正了成本计算不实所带来的成本信息失真，从而也为降低成本的努力指出了方向。
（二）epw厂应用abc加强战略成本管理、提高企业的竞争能力的措施。
epw厂a部门使用abc进行计算后，发现zh型产品的成本是原来制造成本法下该产品成本的2.28倍，达314.79元/只，远远高出其市场售价，大大出乎所有人的意料。于是epw厂组织技术、设备、会计和a部门的管理人员对zh型产品的成本问题作专题研究。
1、首先，利用abc提供的详细资料在同性质作业中对比分析，立刻发现zh型产品的单位机器动力成本和生产设备折旧成本明显偏高，要降低zh型产品的成本，主要应抓住这两个关键作业。
2、其次，进一步分析abc的计算过程，发现这两个作业成本高的原因由一个共同的因素引起，即zh型产品的单位机器占用小时数多，为h型产品的12倍，就是说，zh型产品占用机器的一部分时间，是不增加价值的作业。这就使zh型产品降低成本工作的重点更加明确：降低zh型产品的单位机器小时，减少不增加价值的作业，就能大幅度降低zh型产品的单位成本。
3、接着epw厂成立以技术和设备人员为主的项目组，就如何降低zh型产品的单位机器小时作为突破口开展工作。经分析和研究发现zh型产品机器小时数为h型产品的12倍，是两个因素的乘数作用使然：一个因素是zh型产品的每批工艺耗时为40分钟，是h型产品的2倍；另一个因素是每批产品出产数量：zh型产品1只，而h型产品6只。针对这两点，工艺技术人员进行艰苦努力，通过采用新材料和新工艺使zh型产品的工艺耗时降到30分钟/批；同时设备人员通过工艺改进力争每批zh型产品产量提高到3只。耗时和产量的变动使zh型产品的生产能力提高4倍，其中单位机器小时数为原来的四分之一，成本大大降低。在zh型产品需求没大的增长的情况下，所节约的工时每月可多生产h型产品3000只以上，更好地满足了市场对h产品的需求。
4、在此基础上该厂结合市场情况对定价重新决策，h型产品由原来售价150元/只调整为135元/只，zh型产品由原来售价250元/只调整为288元/只，使利润信息更加真实。
5、该厂运用abc的原理对h和zh产品进行长期跟踪监控，从市场需求、产品设计到生产、售后服务各个环节，密切关注竞争对手的成本和战略，随时调整产品价格和投产决策，并且把各个环节的成本都纳入abc的成本核算范围之内，运用价值链观念进行长期的、全面的管理，有效控制了成本，提高了产品质量，改善了企业形象，更好地推行了成本领先型市场经营战略，增加了市场份额。
6、在长期全面推行abc的过程中，epw厂对abc系统自身不断探索并进行改进，建立一系列配套制度，使之与企业“成本领先”战略有机结合，如选取更实用的成本库、把作业中心与责任会计中心相结合，对成本动因选取的合理性进行持续改进等，使该厂逐步形成了真正适合于自己的、独具特色的abc系统。
四、从epw厂的实践经验中可以看出，要回答“如何在我国先进制造企业运用abc实现战略成本管理”这一问题，应该注意把握以下要点：
（一）abc消除成本信息失真问题、揭示出科学的成本信息，是企业进行战略成本管理和战略经营的基础和前提。所以，在福建x公司中总结出的经验，在epw公司仍然适用，而且x公司需要注意的问题，这里仍然需要关注。
（二）epw公司进行的战略管理，是abc在动态的、战略层面上的体现，其主要手段是应用了abc思想中的价值链分析和相关的管理措施（abm），这是区别于普通战略管理的。普通战略管理强调的是企业使命和企业目标，强调企业总体的、长期的问题，显得比较粗略，操作性比较差；但是运用abc的战略成本管理，强调运用作业为基础的成本信息和管理手段来达到企业的战略目标，其特点为：
（1）从战略管理内容来看，abc和价值链基础上的战略成本管理，把关注重点放在了经营成本和业绩产生的内在原因方面，通过揭示成本和业绩，不仅仅提高经营业绩或效果，更重要的是努力提高经营效率。
效果和效率是两个不同的概念。效果指活动的结果，强调活动对组织外部的影响，而对资源消耗不关注；效率则指活动的原因而言，强调的是单位活动对资源的消耗率，而对活动给外界的影响不予以强调。比如，有a、b两个工人，a每天工作10个小时，生产150单位产品，平均每小时15个，b每天工作5个小时，生产100单位产品，平均每小时20个，则a的工作效果比b好，但是b的工作效率比a高。
第一章已经谈到，abc的成本是“完全‘消耗’的成本”，因而强调对资源“消耗”产生的效率，从而更加关注经营成本和效果产生的原因。这与传统的战略管理决策不同，因为传统战略管理重点在于市场需求、生产销售等总体方面，更多的关心经营业绩和最后效果，即对外部市场影响如何，而对经营效果产生的原因和经营效率揭示不够。
abc对经营活动的原因的揭示，包括两个途径：
首先是实现企业内部管理。而abc对作业的详细反映，能够充分揭示成本发生的原因；作业链管理努力消除“不增值作业”，有效控制了成本，提高了成本的“投入/产出效率”，进一步通过内部制度创新取得明显成效，最终提高战略经营效果。可以说abc找到了提高经营业绩的突破口。由此，企业内部战略管理更加具有可操作性，便于明确和落实作业中心的责任，建立全面细致、科学合理的业绩评价、员工激励机制，使战略目标不至于落为空谈。这一点在先进的制造企业中是有一定普遍性的，比如，河北邯钢将成本管理放在“核心”位置，进行全面细致的控制，体现了abc的原则，就取得了奇迹般的效果。
其次，abc根据价值链的特点将成本视野向前延伸到产品的市场需求，是“从顾客到厂商”的管理，尤其重视在产品投产前的设计阶段的成本控制，并且向后延伸到顾客的使用满意度、维修及处置等售后阶段，是深入各个经营环节内部的全程管理，结合了全面成本管理方法(tcm)和产品生命周期管理方法，从市场、企业的每一个环节上努力寻找成本发生、价值创造的原因，同时提高各个环节的“效率”和“效果”，使企业真正及时、有效、充分、深入地融入市场，更好地使“战略”适应了“环境”。
关键词：新制度经济学；教师管理
教育管理与企业管理一样都必须面对一个共同问题，即如何调动组织成员的积极性，做到人尽其才，才尽其用，避免工作中的机会主义行为。那么如何才能实现对组织成员的有效管理？无论是旧制度经济学还是新制度经济学都对这个问题都做出了一致回答：必须有效地借助于制度。诸多研究表明，制度作为一种十分重要的社会资本，对经济、社会和学校的发展，具有传统管理要素所无法取代的功能。本文拟从新制度经济学的视角探讨当前我国教师管理存在的问题及其变革方向。
一、教师管理制度设计存在的问题
新制度经济学强调研究人、制度和经济活动三者间的相互关系。它在研究方法论、人性假定、理性假设等方面对新古典经济学进行了拓展和延伸，使制度经济学更贴近现实，从而更具解释力。从新制度经济学的理论与观点出发，我国教师管理制度主要存在以下问题。
1.重教师“道德人”假设，轻教师“经济人”假设从传统到现在，我们都过于强调将教师看成“道德人”，教师被视为“道德标杆”，被设计成形象完美、不会犯错的“善良人”，好像他们应该与名利无关、不计个人得失。现实表明，这一“道德人”假设是不切实际的。教师身处“教职场”，有自己物质和精神上的追求，“道德人”只是一种理想型的人性假设，为教师的行为设定很高要求，其结果是会使相关制度安排脱离教师现实生活世界，起不到应有的激励作用。
新制度经济学遵循“效用最大化”的“经济人”假设，指出人类行为的动机是双重的：一方面追求财富或利润最大化；另一方面又追求非财富最大化，并认为这种效用最大化的追求是有边界的，必须限定在体制或制度的范围内。制度是人类应对不确定性和增加个人效用的手段，制度应该明确人类权利与责任的边界，要使权利与责任基本平衡和相称。然而教师“道德人”假设更多地是对教师行为作出种种限定与约束，而缺乏激励，且激励亦存有偏颇，即更倾向于精神激励。这造成对教师的约束与激励不对称，使教师的权利与义务相脱节。对于国家来说，权利边界的不明确和权利与义务的不相称，会忽视教师的利益，进而会使他们选择逃离教师行业。对于学校来说，如果学校的规章制度不能明确教师的职、责、权、利，不能做到权责对称，教师就会选择“出工不出力”、“劳力不劳心”、“少做事，少出错，少挨批，少挨罚”。
根据新制度经济学的产权理论，教师是否执行一项制度或怎样执行制度，关键在于成本与收益的比率，即制度能给他们带来什么好处？他们会损失什么？按照这一思路，当教师感觉到自己仅有做事的责任，而未被赋予相应的权利时，改革的阻力是可想而知的。因而，教师管理过程中需要对制度本身进行反思和完善，调整并平衡教师的收益与所付出的成本。
2.重视教师管理的正式制度，忽视教师管理的非正式制度
诺斯认为，“制度是一系列被制定出来的规则、守法程序和行为的道德伦理规范，它旨在约束追求主体福利或效用最大化利益的个人行为”。[1]威廉姆斯在理解诺斯的制度定义时指出，制度是“与具体行为集有关的规范体系”，它是由“非正式的约束、正式规则和这两者的实施特征组成的”。青木昌彦认为，“制度是社会的博弈规则，或更严格地说是人类设计的制约人们相互行为的约束条件，……制度是定义和限制个人的决策集合。”[2]因此新制度经济学中的制度由非正式制度和正式制度组成。非正式制度包括道德约束、禁忌、习惯、文化传统，正式制度包括宪法、法令、产权等。在正式制度产生之前，非正式制度就一直存在，特别是国家诞生前，正是非正式制度使得社会能够有条不紊地运转。国家诞生后，开始主动制订法律及规则系统以规范人们之间的交往行为。
当然，正式制度的产生并没有使非正式制度随之消失，作为正式制度形成的基础和前提，非正式制度通过对正式制度的补充、拓展、修正、说明和支持，成为得到社会认可的行为规范和内心行为标准。[3]教师管理制度也包括正式制度和非正式制度，教师管理正式制度包括有关教师的国家法律、法规、规则与契约系统，教师管理非正式制度包括教育道德、教育习俗以及教育传统等。
正如诺斯所言，一个社会的变迁其实就是正式规则、非正式习俗、惯例和它们实施特征变迁的混合体，但我们惟一可以操纵和控制的就是正式规则。[4]因为正式制度容易为我们所察觉、控制，而非正式制度则由于其发挥作用的隐秘性以及非成文性与不可控性，容易被人们忽视。教师管理制度亦是如此，教师法律法规、教师职业道德规范、学校管理制度以及教师聘任合同等正式制度日益得到强化，而对教师行为起着潜在作用的教育道德、教育习俗、意识形态、文化传统等被却忽视。但是，正式制度对教师的约束与激励借助于国家权力，特别是行政权力，规范的对象是教师行为、教师的外在表现，而对教师的道德观念、行为动机、情感、思想则力不从心。正如张康之所说：“法律制度所提供的是一个形式化的规范，它可以规范人们的行为却不能规范人的道德观念”。[5]教师按照国家规定从事教育教学和管理工作，很容易达到“量”的要求，譬如一堂课必须上45分钟等。但对教师工作“质”的要求则很难像经济指标那样去量化。正式制度只是对教师行为最起码、最基本的要求，而优秀教师则离不开道德、价值观等非正式制度的引导与规范。
教育习俗、意识形态，尤其是道德，是制订正式制度的应然立足点与出发点。教师道德与教师法规在本质上是一致的。如果正式制度脱离非正式制度，它将很难得到教师的认同和执行。非正式制度不是对正式制度的替代，而是对正式制度的有效补充，非正式制度能够促进正式制度的改进，提高正式制度的绩效。正式制度因为信息搜寻不完全，制订得不可能彻底全面，会为机会主义行为留下某些空间，而非正式制度则会有助于制约人们的机会主义行为。[7]
3.重视教师管理制度的约束功能，忽视教师管理制度的激励功能
新制度经济学认为，制度之所以能够实现行为预期，是因为制度具有双重功能，即约束与激励。一方面，在一定信息基础上，制度可以预见人们的机会主义行为，并对这些行为进行有效的制止或遏制，如果违反制度，机会主义者就得面临物质和精神上的惩罚，承担违反制度的高昂成本；另一方面，制度对合理的行为又要予以肯定、尊重和倡导，要肯定人们的勤奋、创新、诚信，鼓励“按劳分配”、“多劳多得”。现有的教师管理建立在科层制基础之上。科层制实际上是一套上下级之间等级森严的控制系统，人与人之间的身份界限分明，上下级之间是一种命令与服从的关系。这种管理方式在某种意义上提高了管理效率。但是科层制之下机械式的办事程序不仅限制了个人的自由与创造性的发挥，使得个人仅仅停留在不犯错误与向规则负责的层面上，而且也很难适应外界环境的变化。
我国现行《教师法》对教师的义务、教师资格与任用、教师培养与培训、教师考核以及教师的相关法律责任都做出了比较严格的规定，刚刚修订通过的《中小学教师职业道德规范》对师德也提出了相应要求。可以说，我国对教师从法律和道德层面建立起了一整套约束系统，树立起了理想的教师职业形象。同时我国也开始关注到了教师物质上的需求以及权利与义务的对称，如《教师法》也规定了教师六个方面的权利。但是，教师的权利与待遇能否得到真正落实，人们不免存疑。因为按照《教师法》的规定，教师仅有一条途径保护自己的合法权益，即教师申诉。这样一条法律救济途径很难充分实现对教师复杂权利系统的保护。美国心理学家赫茨伯格发现，组织的制度、监督、工作条件、人际关系、薪金、地位、工作安定等因素与职工不满意高度相关。这些因素的改善可以预防或消除职工的不满，但不能直接起到激励作用，成就感、赏识、挑战性的工作、高度的工作责任感以及成长和发展的机会才是使职工感到满意的关键因素，这些因素的改善可以使职工获得满足感，产生强大而持久的激励作用。然而我国的教师管理在这方面却存在缺失。
4.重视政府、学校对教师的管理，忽视家长对教师管理的参与
一直以来，教育教学事务实际上存在一个长长的委托链条，公民（家长）将孩子的教育教学事务委托给政府，政府则将其委托给学校，学校将其委托给教师与学校管理工作者。新制度经济学认为，在存在委托关系的情况下，人也是一个具有独立利益的经济人，他的行为目标与委托人的目标不可能完全一致，为了自身利益的最大化必然会做出损害委托人利益的行为，而委托人为了避免这种情况的出现也会采取种种措施加以约束，但是由于信息不对称等因素，委托人与人之间不可能签定一个完全的契约，因而问题和成本问题是不可避免的。政府、学校、教师与学生的关系亦是如此。虽然他们的根本利益和目标只有一个，即要为学生服务，提高教育质量，但是现实中政府、学校、教师与学生在具体利益上仍然存有重大的差别，他们的目标会有不同程度的矛盾和冲突。目前我国对教师的监督分为内部监督与外部监督两种方式。内部监督主要是学校通过对教师设计任务和安排，并对任务完成程度进行检查和监督。外部监督主要是上级教育行政部门的监督和法律监督。外部监督由于“信息不对称”而疲软乏力，教师通常对上级“报喜不报忧”，使外部无法获得教师管理的真实情况。内部监督因为学校领导及其机构在监督教师的过程中，并不是直接受益者，他们本身缺乏监督的动力，同时学校领导为了自己的“仕途”，往往向上级汇报教师管理的功绩，对存在的问题则“蜻蜓点水”。
以新制度经济学的观点来看，传统公立学校科层管理体制之下教育质量不高的主要原因在于学校过多地依赖于政府，缺乏自，学校的发展情况与财政供给没有直接的联系，学校与学校之间缺少竞争，学校工作的好坏，教育质量的高低并不会影响到学校的生存与发展。学校为了争得更多的教育资源，通常只向政府负责，而忽视了他们服务的直接对象———家长和学生。如何使政府及公立学校履行公共责任，提供更好的公共服务和提高教育质量，以往通常的想法和做法是政府加大公共支出和进行技术调整。但是世界银行用大量的经验事实证明，仅仅做到这些是远远不够的，并指出更有效地提供服务的一个办法就是在服务提供者与受益人之间建立一种直接的联系。换言之，就是建立一种类似经济领域中的消费关系，即使消费者有更多的决策权，避免决策权集中在政府手中，使公共服务提供者之间进行竞争以赢取更多的客户，而客户则可以自由选择。因此必须改变过去我们对学校及教师的管理只依赖于政府，学生和家长对学校影响甚小的做法。
二、教师管理变革的方向
1.承认教师自利行为的正当性
承认教师“经济人”假设，意味着允许教师自利行为的存在，只要这种自利行为不损害别人的利益。自利并不等同于自私，“自利”是一个中性词，“自私”是一个贬义词，自私是意图使个体的利益最大化，是建立在损害他人利益基础之上的；而一个人有自利行为则是正常的、普遍的。正如茅于轼先生所说的，“‘先人后己’和‘毫不利己，专门利人’一类的要求包含着逻辑上的矛盾，不可能成为真正得以实施的处理人际关系的原则”。同时他也强调，先人后己的精神并不是不值得称赞，而是这种原则不能成为社会成员中利益关系的基础。[8]
作为“经济人”，教师也会追求效用最大化，但并不同于企业或商人的利润最大化。教师的权益不仅包括教师政治权利，也包括物质收益和货币收入，还包括对健康、声望、快乐以及其他非物质商品的追求。有时为了健康、声望、成就感等非物质利益，教师甚至可能摒弃可得到的最大物质收益。教师的合法权益必须基于制度范围内，或者说制度必须对教师的权益边界予以明确的规定。具体地说，教师合法权益至少包括两个大的方面：一是教师权益应该符合法律的规定，即合法律性；二是教师权益应该具有合理性。一般来说，合法律性的教师权益应建立在合理性的基础之上，合理性是合法律性的前提，但合法律性的教师权益并不一定具有合理性。教师追求自己的效用最大化，一定要在制度的边界之内，要么能够得到法律的承认，要么为道德所确认和认可。
然而，对教师的合法权益予以明确界定却是一件很不容易的事情。这是由学校的特点、教师工作的性质及特征所决定的。不像企业，学校的目标通常是比较模糊的，譬如“不断提高教育质量”、“促进学生全面发展”，这些目标不能完全被量化，由此教师的工作目标也不能够很明确。研究表明，对于学校这类公共组织而言，采用“理想”取代“目标”的方法，也许比较奏效。即学校必须具有共同的愿景，“理想为向往的组织未来状态提供了一个蓝图，为行动提供了实实在在的指示”。此外让教师参与学校的战略管理变革可以起到激励和较高的期望效应。正如一位学者所说的，“通过让专业人士参与战略管理过程，可以激发他们的热情。公共组织的雇员希望被委以重任和在组织中占有举足轻重的地位，让他们参与战略管理过程则迎合了他们的这一心理”。[9]
2.充分利用教师管理的非正式制度
西方有句谚语：把凯撒的东西还给凯撒，把上帝的东西还给上帝。其意是，世俗和精神两个领域的事务应当分别交由政府和教会管辖。借用这一名言，我们不妨对正式制度与非正式制度作这样一种大致的定位：把正式制度的领域还给正式制度，把非正式制度的领域还给非正式制度。教师管理也应如此。企图用正式制度来解决教师管理中的所有问题，是一种“致命的自负”，几乎是不可能的。由于人的“有限理性”，正式制度不可能包罗和解决教师管理中的所有问题。教师管理的正式制度具有一定的稳定性，不可能完全预料教师教育教学生活中所发生的事情，教育教学生活实践是在不断发展变化的。此外正式制度即使能够做到解决教师管理的一部分问题，但它并非零成本，其机械化、程式化的办事方式不可避免地会给教师教育教学生活带来繁文缛节和庞大的运作成本。
非正式制度包括习俗、规范、惯例等。“一旦人们长期按某种习俗行事，他们就会惯性地或无意识地认为应该保持着这种现象的一致性。这样，一种习俗也就会逐渐地或潜移默化地向人们的心理层面推进，从而转化为一种社会规范”。惯例是一种“定型”了的习俗，成为一种“显俗”，“这种作为显俗的惯例一旦形成，它就对人们的社会行为比一般习俗有更强的规约性，从而对人们的社会活动（博弈）有一种近乎程式化的约束”。[10]非正式制度较之正式制度，对人们的行为无时无刻不在起着潜移默化的影响和规约。正如诺斯所指出的，“在现代西方世界中，我们认为生活和经济是由正式的法律和产权所调控的，即使在最发达的经济中，正式规则也只是构成决定着人们选择的种种约束的总体中的一小部分（尽管是重要的一部分）。如果我们稍加思索，就会发现，非正式约束是无处不在的”。[11]非正式制度由于是自发形成的，不需要借助强制力实施，人们“心照不宣”或“意会”地保持着相互交往的一致性，它可以大大节约和降低人们的交易成本。运用正式制度对教师管理，包括两个大的方面：一是正式制度的适用，它依赖国家暴力机构或者行政机构来完成，专门针对那些极少数违反制度的教师。二是正式制度的遵守，大多数教师会选择遵守正式制度，原因恐怕不仅仅是违反制度要受到惩罚，而主要是有教育习俗与教育道德在起着强有力的支撑作用。正如纽顿所说的，作为社会规范的“信任是供给和需求的必要纽带；它将消费者和生产者相互连接起来，它加快交易速度，它将理性的傻子变成有效率的合作者，它还避免解决任何事情都动用花钱费时且须在法律上无懈可击的合约的需要。”[12]学校教师管理同样也是如此，学校给教师分派任务，教师忠实地完成任务，并不是因为教师害怕惩罚，或者说，学校要对教师进行惩罚，而是主要基于双方的一种信任。没有信任，即使有教师管理的正式制度，学校与教师之间的合作恐怕也是困难重重的。
3.强化教师管理制度的激励功能
如前所述，教师的权益边界是模糊不清、难以界定的。根据产权理论，“一种商品或服务的价值存在着多种属性，如果某些属性在使用者的使用中不存在排他性，就表明这些属性的所有权即产权在‘公共领域’中。而‘公共领域’中的产权往往无法计量到个人，相应的激励与约束就没有针对性。如果能够测定并分离出这些属性，且计量成本不高，我们就能够使置于‘公共领域’的产权成为排他性的产权。”[13]由于本身的特殊性，教师的教育教学服务无法按照“产权理论”确定教师服务的价值，特别是经济价值。教师给学生提供的教育教学服务不像企业或公司员工那样可以比较精确的计量，学生的教育收益也具有“外溢性”，不是教育教学服务的惟一受益者，社会和国家是最主要的受益者。因此，服务提供方和接受方双方的产权不清晰，就限制了双方可以像市场那样直接交易。但是鉴于教育对个人和国家的重大价值，是一种重要的公共利益，国家作为组织者向每个公民收取税收，然后由国家给学校提供一定的运转经费，给教师和管理人员提供工资、奖金，国家委托学校和教师给学生提供教育服务。然而公民到底需要交多少税，国家到底该给教师提供什么样的待遇，实际上都是模糊的，教师工资和公民的缴税都是国家一个大致的“定价”。产权的模糊会导致激励没有针对性和监督成本的增加。
我国对教师的激励机制经历了从单纯注重精神激励到以物质激励为基础，精神激励与物质激励并重的过程。这是教师激励的大方向。问题的关键是精神激励和物质激励到底在教师激励中各自起着多大的作用？精神激励和物质激励的内容是十分丰富的，国家应该将激励的重点放在哪些方面？这些问题，在不同历史时期和不同国家、地区，恐怕永远不会有一致的答案。国外研究表明，影响教师激励的因素至少包括教师的内在动机、教师的社会声望、教师工作的稳定性、教师工作满足感以及教师对委托人或者管理者的责任感等。其中，教师工资对教师职业的吸引力和教师队伍的稳定性具有重要影响，已经被国内外众多研究所证明。科比、贝仁德和纳弗特尔对1987-1995年德克萨斯州的教师进行研究，发现工资每增长1000美元全体教师流失率降低2.9%，西班牙裔教师和黑人教师的流失率则降低5-6%。因此国家应建立教师基本工资保障制度和增长制度。有的学校通过实行绩效工资制度，直接将教师绩效与工资挂钩。但这种激励措施并不能取得好的效果，因为将“激励与考试分数完全挂钩，可能导致教师不再致力于培养学生的好奇心和创造性思维，而仅仅教给他们考试需要测试的内容和所需的技巧”。[14]一些校长通常认为教师会非常注重物质利益的追求，但研究发现，教师对物质利益的追求并不像校长所理解的那么高，学校在教师管理中不断地加强对教师的物质激励，但教师却深感“自我实现”这一最为重要的需要得不到满足。[15]此外，国家还应该建立教师培养培训制度、教师带薪休假培训制度、教师绩效评估制度、教师晋级激励制度、教师创新奖励制度、教师参与国家和学校有关教育决策的制度等，通过这一些系列制度满足和实现教师的多元需求。
4.扩大家长参与教师管理的权力
教育供求涉及四方面参与者，即家长（学生）、政治家和政策制订者、学校、教师。传统公立学校与教育消费者之间的关系是通过国家这个中介环节来建立的，是一种长线责任关系。即教育消费者将自己的消费需求通过一定政治机制（政党和选举）和非正式机制（如某些拥有共同教育利益的个人组成团体或组织来向政府决策机构表达自己的愿望）来进行表达，而政治家和政策制订者根据教育消费者的表达与学校签订契约，这种契约就是我们通常所说的教育政策和法律。教育服务提供者不管是公立学校还是民办学校都需要向教师和学校管理者分配任务并明确其责任范围，同时向他们提供必要的行动资源。
在新公共管理、新保守主义等思潮的影响下，当前世界上许多国家都将市场机制适度引入教育管理之中。新公共管理遵循“用户第一主义”、“顾客就是上帝”的基本理念，要求公共服务的提供者和生产者要能尽快回应公民的需求。这样，教育的提供和生产实际上要求在原有的长线责任机制之外建立一种新的短线责任机制。这种短线责任机制就要求政府将部分决策权力直接交给作为教育消费者的家长，建立家长与学校的直接联系，克服长线责任机制中的一些弊端，如无法在契约中对学校的所有行为都做出具体规定，也无法对教育消费者的所有具体教育需求做出快速和成功的回应。家长在短线责任机制中可以向学校表明自己的教育需求并对教育服务的提供进行有效监督。
在这种情形下，家长兼有公民和顾客的双重身份，通过两条渠道来反映自己对教育的要求，作为公民可以通过政治机制表达，作为顾客则可以直接向学校反映。教育“准市场”制度环境的建立赋予了公民“以脚投票”的权利，赋予家长“消费者”的角色。由于家长可以在公立学校和民办学校之间、民办学校与民办学校之间进行选择，如果家长对所选择的学校提供的教育质量和教育服务不满意，他可以要求改善或选择退出，这会直接对学校的生存和发展造成直接影响，由此使学校采取适当的措施来改善质量和服务。国外扩大家长参与学校管理权限的一些做法或许值得我们借鉴，其通常的做法是：第一，成立各级家长教师联会或者家长教师学生联会。家长教师联会由家长和教师自愿组织而成，通过这一组织家长可以知道学校的最新情况，也可以向学校领导和教师反映家长关心的事情。第二，建立学校管理委员会。尽管其名称在各国有所不同，但其人员组成和职责大致相同，往往由校长、工会代表、教师代表、学生、职工和家长代表等共同组成，拥有分配预算、教学改革、决定校长、副校长以及职工解雇等重要权力，要确保学校对家长和社区负责。
本文受广东省高等学校“千百十工程”和“广东教育学院教授、博士科研专项经费”资助，系全国教育科学“十一五”规划课题“基于教师多元角色的中小学教师继续学习需求和有效培训模式研究”（DKA070136）的成果之一。
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1充分认识农村经济管理发展的重要性
要想解决问题首先要了解问题。农村经济管理发展的重要性只有得到基层领导的充分了解和认识，才能从根本上发展农村经济管理工作。因此，相关政府部门应该开展一些宣传教育活动，向农民传递一些农村经济管理发展的知识和体系，使得农民了解经济管理发展的重要性和意义。同时相关政府部门还要充分认识农村经济管理的发展是农村经济稳定发展、增加农民收入、调动农民建设新农村积极性和主动性的关键因素和重要的保障。因此，上级领导部门要不断的深入基层，传递农村经济管理发展的知识和理念。此外，各级乡镇的办公室及政府要把农村经济管理发展放在工作的首位，为农村经济发展做充分考虑，从经费、设施、设备等方面给予农村经济发展足够的理解和扶持。
2对农村经济管理发展的实况进行跟踪和调查
目前，农村不断的出现新的问题、新的状况，要想革新农村经济管理发展的现状和工作，就要对农村、农民、农业中出现的问题及时的了解实情，针对最新的问题及时的解决问题和颁布一些新的法规和政策，进而对农村经济管理的发展起到促进的作用。因而，相关工作人员要对农业经济发展以及农村稳定等关系重大的问题进行最深入调查、系统的分析。同时还要大量的搜集有关农村经济管理发展所需要的信息，对搜集到的信息进行统计和监督，做到及时发现问题和解决问题。及时更新相关政府部门的信息库还可以为党、政府制定相关法规和政策提供重要的依据，进而促进农村经济管理发展。
3改善农村经济管理发展体系
政府部门只有在合理的农村经济管理发展体系下，才能对农村经济进行有效的管理。因为我国正处于社会市场经济体制，要想适应这种体制，农村经济管理发展体制就要不断地得到完善。同时，政府要通过转变政府职能和精简政府机构及人员来实现我国农村经济管理发展的规范化。对于那些自己经营的乡镇所，要逐渐让他们实现自主发展、独立营销，进而脱离财政供养的模式。只有通过具体的措施来说改变农村经济管理发展体系，才能真正实现农村经济的快速发展。
4提高农民科学文化素养的必要性
科学文化知识在任何发展中都是必不可少的。要想农村经济管理得到有效发展，提升农民的科学文化素养是必不可少的条件。如果农民的科学文化素养不够高，农村经济管理发展会受到严重的阻碍。因此，政府及相关部门要不断改善和农村的教育体制和加大教育工作，进而提高农民的科学文化素养。
5结语
总而言之，农村的经济发展得到了很大程度的提高，进而促进了我国的经济的稳步提升。而农村经济管理的效果直接决定着农村经济的增长速度，因此要加强对农村经济的管理的工作，使农村经济增长能够得到科学的指导和稳步的发展，从而促进我国建立和谐的社会和构建一个农村和城市共同进步和发展的国家。经济的快速发展才能提升我国在国际上的地位和夺得在国际上的话语权。
作者：张淼单位：黑龙江省甘南县宝山乡农村经济服务中心
1.1卫生经济学集较强的理论性与实践性于一体
卫生经济学是一门蓬勃发展的新兴学科，20世纪50年代，卫生经济学的理论体系因实践的需要而产生，目前已形成了业内公认且比较完善的理论体系。同时，卫生经济学又是一门实践性很强的学科，不同经济体制下对卫生经济学的运用是不同的，国外的卫生经济学教材分析的实例可能解决不了我国的问题。在我国，尤其是改革开放以来，随着市场经济的发展和医疗卫生体制改革的推进，更多复杂的问题需要运用卫生经济学的理论和方法来解决，可以说，卫生经济学是与我国医改工作紧密联系，不可分割的，本门学科能够帮助回答如何使用有限的资源为广大人民群众提供安全、有效、方便、价廉的医疗卫生服务，达到人人享有卫生保健的改革目标。从卫生经济学的这一学科特点来看，本门课程的教学不能够仅仅停留在讲解整套理论体系，而是应该在夯实学生理论知识的基础上，进一步教给他们用理论去发现表面现象下的实际问题、以及解决实际问题的方法和能力。
1.2卫生经济学是融多学科特点于一身的交叉学科
卫生经济学是一门非常典型的交叉学科，在其理论体系中，借鉴引用了微观经济学、计量经济学、国民经济核算、保险、管理学、财务管理、社会医学、甚至医学的相关知识和理论，从而形成了自身特有的理论体系。卫生经济学融合多学科的这一特点使卫生经济学课程的部分章节与相关课程的章节有重复讲授的问题，比如卫生事业管理、社会医学等，这使学生在学习过程中存在一些迷惑：为什么相同的章节在不同的课程体系中重复出现？这个特点对任课教师提出了更高的要求，任课教师需要对卫生经济学及其相关领域的理论和实践有全面的把握和认知，了解相同的章节在不同的课程当中都是以何种形式出现的，同时需要帮助学生进行鉴别性的学习，也就是在不同的课程当中从不同的角度学习同一个知识点。
1.3卫生经济学课程的各章节既能独立作为一个研究领域，又相互联系
卫生经济学课程体系中几乎任何一个章节都能够作为一个独立的研究领域进行长时间的深入研究，比如卫生总费用一章有其独立的理论体系，卫生部卫生发展研究中心有专门的一支研究团队，几十来年一直进行相关研究。而从卫生经济学整个学科来看，各章节间又有着不可分割的联系，例如，卫生筹资的实践需要卫生总费用核算作为支撑，与医疗机构与卫生服务补偿息息相关，影响到了卫生服务市场的运行，而医疗领域的补偿问题又受卫生服务价格的影响，整个体系形成了网状的联系。卫生经济学的这一特点对教师自身的知识体系有非常高的要求，也就是说任课教师不仅要了解卫生经济学以外的相关领域的知识，对卫生经济学内部的知识体系也要有非常系统的了解。
2改进卫生经济学教学的建议
2.1教师加强自身科研能力的培养，教学科研互相促进
由于卫生经济学理论性和实践性的特点均较突出，所以为了能将卫生经济学的知识系统全面的传授给学生，任课教师须加强自身科研能力的培养，尽可能多地参与卫生经济学的相关研究，或者了解相关研究的内容。一方面可以利用自己已掌握的卫生经济学知识解决卫生事业发展中存在的问题；另一方面在科学研究的过程中，可以积累丰富的教学案例，并充实到课堂教学内容中，真正教给学生解决问题的方法，这样就可以充分做到科研教学互相促进。教学实践表明，在卫生经济学课堂中加入一些科研实践活动的过程和成果，甚至研究过程中的趣事，能够引起学生学习的极大兴趣，强化学生学习的效果。
2.2重视课程组成员的集体备课
虽然教师加强自身的研究能力非常重要，但由于卫生经济学的各章节都可作为深入研究的领域，而课程组成员的研究方向往往集中在不同的领域，由于每个人的精力有限，要求每位任课教师精通本门课程各章节，并对所有内容都有深入研究也不现实。若想达到更好的教学效果，可以采用课程组成员进行集体备课的方式。一方面，术业有专攻，课程组成员间集体备课时可相互交流自己在科研工作中的心得和成果，获得的本学科前沿知识；另一方面，对于知识体系以外的内容，比如课堂安排，教学技巧等，也可以进行交流，以达到取长补短，互相促进。
2.3注意与相关课程组的沟通，处理好交叉章节的讲授
对于卫生经济学与其他课程内容交叉的问题，需要课程组与本专业其他课程组进行统一沟通协调，在本专业同一教学大纲的基础上，统筹规划安排各章节的讲授，或进行一定的取舍，或从不同角度对同一知识点进行讲授，尽量做到不重复讲授。如医疗保障一章的内容，卫生事业管理课程偏重于医疗保障体系的制度化建设，而卫生经济学则更偏重从医疗保障体系的筹资和支付角度进行讲解，若卫生事业管理为先设课程，那么在卫生经济学课程的讲授中可以从复习医疗保障体系的制度化建议入手，引导学生思考不同的医疗保障模式的资金是从哪里来的，都为哪些人支付了。
2.4引导学生发现各章节之间的联系，从不同角度分析同一个问题
卫生经济学各章节间相互联系，但学生在有限的学习时间内，可能不会及时主动地发现卫生经济学各章节之间的联系，仍然需要教师适当的引导，而引导的过程不仅是机械的说教，还可以通过设置问题的方式开展，如“提高卫生服务的价格，会引起卫生服务需求怎样的变化？”引导学生从卫生服务需求的角度回答，或从诱导需求的角度回答，或从卫生人力资源特殊性的角度回答，不同的角度都可以分析同一个问题，得出相似的结论。再如在卫生资源配置一章中讲到医疗病床使用率在2000年达到最低值，此时可以引导学生分别从卫生筹资角度、卫生总费用角度、医疗保障制度角度寻找原因，都能得出我国2000年的卫生筹资公平性较差的结论，同时还能将各章的内容联系起来。
2.5每章课程的讲授开始于一个特定案例，以引起学生的学习兴趣
卫生经济学课程中案例教学的重要性已被业内认可[2]，通过案例的学习有助于提高学生的学习兴趣，培养学生解决问题的能力。常规做法是在讲解每个知识点的时候引入案例，以加深学生的理解，笔者通过教学实践发现，在开始每章知识体系的讲授之前，先引入一个特定的案例，这个案例可以是日常生活中常见的现象或社会民众讨论热烈的话题，但其中反映出来的问题最好能够贯穿整个章节，通过对案例的分析引出本章的各个知识点，让学生带着问题来学习整章内容。如对于疾病经济负担一章的学习，让学生从普通感冒带来的各种负担开始思考，进而思考每种负担的大小、数据的来源及可得性、感冒最终的负担如果很大或很小对卫生政策制定者有什么提示等问题，从而将疾病经济负担一章的知识点全部涵盖在内。
2.6引导学生学会客观分析我国医改工作的实际问题
1培养管理类本科生经济数学创新能力的必要性
在管理类专业进行素质教育培养时，尤其需要注意在具体的教学活动中对本科生进行创新性思维能力的培养，由于经济数学教学是培养学生创新思维、创新意识以及创新能力的重要载体，为此如何培养学生的创新能力已成为每位经济数学老师需要攻克的重要课题。此外，随着近几十年来，具有创新性的数学建模比赛的相继开展，对培养学生经济数学创新能力具有了积极影响，对此在教学过程中必须做好相应工作。以上分析是值得在教学过程中思考和研究的问题，同时也表明了培养管理类本科经济数学创新能力的必要性，具体表现在:
第一，在经济数学教学过程中进行创新性教育是时代的呼唤。当前21世纪是知识的时代，是创新的时代，只有培养具有创新性思维的大学生才能顺势适应时代的呼唤，这就需要在本科教学过程中做好经济数学创新能力培养的工作。
第二，培养管理类本科生的经济数学创新能力是社会健康发展的需要。当前创新型社会，创新型国家急切需要创新型人才，而经济数学的思维和理念已经渗透到管理的各个领域，加强创新型思维，创新性意识的培养已成必然。第三，培养管理类本科生的创新性经济数学思维能力，有助于使学生保持努力奋进，刻苦钻研的精神。传统教育模式下学生往往缺乏独立的自我判断，缺乏韧性，而培养学生的经济数学创新性思维能力可以在一定程度予以弥补。
2构建管理类本科生经济数学创新能力培养的理论思考
2.1积极开辟第二课堂，注重数学建模能力的培养在总结各高校数学建模竞赛和高等数学竞赛成功经验的基础上，制定科学合理的第二课堂实施细则和管理规和责任心，发挥职工的主观能动性，参与医院内部成本管理，优化资源配置，提高核心竞争力，能起到事半功倍的作用。医院将成本控制、绩效管理与运营分析有机结合，在绩效管理的基础上进行成本控制，使两者相辅相成。具体做法是将成本控制有关的经济指标的订立与考核有效配合到绩效考评中，是科室业绩考评的重要组成部分，是推进内部分配制度改革的重要举措。能达到提高医院经济运行效率，节能降耗的目的，实现医院低成本运营，保持可持续发展的动力，适应市场经济实现有序发展。
2.2利用信息化系统的预警平台，实现事前、事中的成本管理控制科学设置核算单元成本预警控制指标，根据成本的不同性质和内容设置警戒线，实时监控科室成本情况。预警系统自动、及时提醒科室成本支出中的异常情况，便于科室能够根据预警提示，及时查找问题，纠正偏差;管理部门及时了解情况，对相关科室成本控制情况进行检查与督导，及时分析科室成本管理中存在的问题，对不利的情况实时进行干预。
以上控制方法应用，需要管理人员准确判断与成本费用相关联业务活动的特点、管控工作流程，并考虑成本与效益等方面，划分不同的责任中心，包含临床服务、医疗技术、医疗辅助、行政后勤等，把医院办公费用、安全保洁费用、能源消耗，设备维护成本、药品及医用耗材、医保超支费用、医疗赔付费用等区分不同情况，应用不同的方法和手段，达到优化成本管控的流程，从多层次、多角度控制成本项目的目的。
作者：伏红勇单位：西南政法大学管理学院
内容 论文摘要：当一个国家 经济 发展 达到一定水平时，直接从事农业人员越来越少；大多数人已经解决温饱； 工业 向高 科技 、高利润、无污染发展； 交通 形成 网络 ，餐饮、住宿达到一定卫生标准， 教育 进入大众化阶段；治安状况良好，就会发展 旅游 经济。旅游热促进农业、工业、交通、餐饮、住宿、文化教育发展，必然会促进经济大发展。这种以旅游业为龙头，带动、促进相关产业，促进经济转型，从而使经济快速发展的经济形式就是旅游经济。 论文关键词：旅游经济；主要形式；旅游精品；发展趋势 2006年04月24日，世界旅游及旅行理会的最新报告预测， 中国 将在10年内成为世界第二大旅游和旅行经济强国。报告预测，2006年中国在旅游和旅行上的消费投资和政府开支等将实际增长14%，达27703亿元，预计2007年至2016年，年均增长8.7%，旅游和旅行经济的直接、间接贡献加在一起为国内生产总值13.7%。随着中国经济的发展和实力增强，旅游经济在国内生产总值比例越来越重，旅游经济作用越来越明显。而旅游经济的快速发展，必将促进中国经济的快速发展。 一、旅游经济的几种形式 （一）利用特色产品举办大型庆祝会、商贸会高层论坛来牵线搭桥，吸引游客。例如扬州每年都搞的“烟花三月经贸旅游节”“台商投资洽谈会”“扬州经济发展高层论坛”等各项活动就吸引了大量投资商和游客同，时也很好地宣传了扬州。 （二）利用具有特色的风土人情、风景名胜等人文景观吸引游客，游览山水，瞻仰前贤，参观宗教建筑，了解民俗风情。扬州近来挖掘、整理、修建了朱自清故居、八怪纪念馆、宗教禅寺平山堂、观音山等。现在很热的红色旅游，也是这种形式，此外还有丽江的东巴文化、泸沽湖的女儿国等。 （三）利用具有地域特色的 自然 风光吸引游客，回归自然。例如九寨沟的水、张家界的山、青藏高原的冰雪、西双版纳的原始森林等。此外，还有沙漠访古、海底探险等形式。我国地域辽阔，自然景观丰富多彩，为风光旅游提供了无尽的资源。 二、发展旅游经济应该处理好的几个关系 （一）旅游经济与名城保护的关系。旅游经济与名城保护应该相得益彰，名城是重要的旅游资源，正因为有了名城，旅游资源才更加丰富。名城又是旅游亮点，有很高的知名度，能吸引四方游客。名城保护得好，能延长旅游资源使用时间，吸引大量游客。旅游经济靠名城吸引资金、吸引游客；名城又靠旅游经济发展实力，来装饰、保护、发展。旅游经济在名城会得到更大助推力，名城实力增强后又会促进旅游经济更快发展。 （二）旅游经济与 社会 经济快速增长的关系。旅游经济是社会经济快速增长的杠杆，社会经济快速增长为旅游经济增加了实力，又反过来促进旅游经济快速发展。但经济快速增长必须是 科学 发展、全面发展、和谐发展。工农业是服务业的基础，服务业快速增长才能实现工农业的产值，带动整个地区经济的发展。所以旅游经济与社会经济是相辅相成、互相促进的关系。 （三）发展旅游经济与规章制度和法制健全的关系。服务不规范、旅游接待单位规章制度不健全，法制不严密是发展旅游经济最大的障碍。游客们满怀热情而来，却遭遇住宿、餐饮、游览收费不合理，卫生未能达到标准，游览项目打折扣，在正规商店买的珠宝首饰也是假货等，导游吃回扣更是公开的秘密。要杜绝这些情况的发生，净化旅游环境，必须健全规章制度，严明法纪，为旅游事业的健康发展提供保障。在法制建设的同时，还应进行道德教育，大力宣传“八荣、八耻”，在旅游业树立讲道德、知荣辱，游客与导游间、游客与环境间和谐友好的新风气。 三、旅游经济发展的新趋势 近年来，随着旅游事业突飞猛进的发展，旅游经济的发展趋势也有了新的方向，突出表现为生态旅游、文化旅游、农民和大学生旅游、参与互动型旅游。 内容 论文摘要：当一个国家 经济 发展 达到一定水平时，直接从事农业人员越来越少；大多数人已经解决温饱； 工业 向高 科技 、高利润、无污染发展； 交通 形成 网络 ，餐饮、住宿达到一定卫生标准， 教育 进入大众化阶段；治安状况良好，就会发展 旅游 经济。旅游热促进农业、工业、交通、餐饮、住宿、文化教育发展，必然会促进经济大发展。这种以
专业代码 专业名称 层次 10月17日(星期六)上午 10月17日(星期六)下午 10月18日(星期日)上午 10月18日(星期日)下午 公共课 00009 政治经济学(财经类) 00429 教育学(一) 03708 中国近现代史纲要 00012 英语(一) 00031 心理学 04729 大学语文 00015 英语(二) 03706 思想道德修养与法律基础 12656 毛泽东思想和中国特色社会主义理论体系概论 03709 马克思主义基本原理概论 04183 概率论与数理统计(经管类) 00020 高等数学(一) 04184 线性代数(经管类) 00420 物理(工) 00022 高等数学(工专) 00023 高等数学(工本) 英语顶替课 02126 应用文写作 00321 中国文化概论 00395 科学.技术.社会 020203 会计 专 00067 财务管理学 00065 国民经济统计概论 00156 成本会计 00043 经济法概论(财经类) 020207 市场营销 专 00180 企业定价 00065 国民经济统计概论 00181 广告学(一) 00043 经济法概论(财经类) 00182 公共关系学 020228 物流管理 专 05372 国际物流导论 030112 法律 专 00242 民法学 00261 行政法学 00243 民事诉讼法学 00244 经济法概论 00223 中国法制史 040101 学前教育 专 00386 幼儿文学 00388 学前儿童数学教育 00393 学前儿童语言教育 00390 学前儿童科学教育 00389 学前教育科学研究 00396 学前儿童美术教育 00395 科学.技术.社会 050114 汉语言文学 专 00529 文学概论(一) 00536 古代汉语 00534 外国文学作品选 00533 中国古代文学作品选(二) 00031 心理学 00429 教育学(一) 00531 中国当代文学作品选 050207 英语 专 00596 英语阅读（二） 00795 综合英语（二） 00597 英语写作基础 00794 综合英语（一） 050212 阿拉伯语 专 10453 阿拉伯语应用文写作 06754 阿拉伯语综合技能（一） 06759 经贸阿语及外贸函电 06761 阿拉伯文化概论 080306 机电一体化工程 专 02230 机械制造 02159 工程力学（一） 02236 可编程控制器原理与应用 02232 电工技术基础 02237 自动控制系统及应用 080801 房屋建筑工程 专 02400 建筑施工（一） 02387 工程测量 02396 混凝土及砌体结构 02398 土力学地基基础 081201 化工工艺 专 02489 化工设计概论 02066 有机化学（二） 02175 分析化学（一） 02151 工程制图 100701 护理学 专 00488 健康教育学 02903 药理学（一） 02998 内科护理学（一） 03001 外科护理学 02996 护理伦理学 02113 医学心理学 020115 经济学 本 00143 经济思想史 00142 计量经济学 00138 中国近现代经济史 020202 工商企业管理 本 00067 财务管理学 00149 国际贸易理论与实务 00154 企业管理咨询 020204 会计 本 00162 会计制度设计 00149 国际贸易理论与实务 00159 高级财务会计 00161 财务报表分析(一) 020208 市场营销 本 00186 国际商务谈判 00149 国际贸易理论与实务 00055 企业会计学 00098 国际市场营销学 020210 旅游管理 本 00067 财务管理学 00197 旅游资源规划与开发 00199 中外民俗 00200 客源国概况 00053 对外经济管理概论 020218 人力资源管理 本 00937 政府政策与经济学 06093 人力资源开发与管理 020224 房地产经营与管理 本 07093 城市地理学 06569 物业管理实务 06570 房地产营销学 02382 管理信息系统 03164 环境科学导论 020226 商务管理 本 00937 政府、政策与经济学 00938 组织行为学(二) 00154 企业管理咨询 00896 电子商务概论 00086 风险管理 020229 物流管理 本 00043 经济法概论（财经类） 020282 采购与供应管理 本 03616 采购战术与运营 020314 销售管理 本 00149 国际贸易理论与实务 00043 经济法概论(财经类) 020320 中小企业经营与管理 本 00153 质量管理（一） 00154 企业管理咨询 030106 法律 本 00230 合同法 00262 法律文书写作 05680 婚姻家庭法 00169 房地产法 00227 公司法 00228 环境与资源保护法 030302 行政管理学 本 00320 领导科学 00319 行政组织理论 00321 中国文化概论 00923 行政法与行政诉讼法（一） 040102 学前教育 本 00401 学前比较教育 00399 学前游戏论 00886 学前儿童心理卫生与辅导 040107 教育管理 本 00454 教育预测与规划 00451 教育经济学 00449 教育管理原理 00456 教育科学研究方法(二) 00458 中小学教育管理 040110 心理健康教育 本 05624 心理治疗(一) 05627 职业辅导 05628 团体咨询 05621 心理的生物学基础 00466 发展与教育心理学 050105 汉语言文学 本 00540 外国文学史 00539 中国古代文学史(二) 00541 语言学概论 050201 英语 本 00600 高级英语 00837 旅游英语选读 00838 语言与文化 00603 英语写作 050437 艺术设计 本 05712 艺术设计基础 060102 历史教育 本 00771 中国现（当）代史专题 00770 中国近代史专题 00775 历史教育学 00774 史学理论与方法 080307 机电一体化工程 本 02194 工程经济 02240 机械工程控制基础 02202 传感器与检测技术 02241 工业用微型计算机 080702 计算机及应用 本 02331 数据结构 00342 高级语言程序设计(一) 02325 计算机系统结构 04741 计算机网络原理 080806 建筑工程 本 02439 结构力学（二） 03347 流体力学 02404 工程地质及土力学 02447 建筑经济与企业管理 02448 建筑结构试验 082206 工业工程 本 02230 机械制造 02648 设施规划与设计 02627 运筹学与系统分析 02631 计算机辅助管理 02194 工程经济 082218 电子政务 本 00067 财务管理学 03338 政府经济学 03336 电子政务理论与技术 03339 信息化理论与实践 090102 农学 本 02676 作物栽培生理 02634 生物化学(二) 02672 作物育种学 02679 种子学 02677 田间试验与统计方法 090115 园林 本 07895 园林设计基础 07897 园林测量 07900 园林植物养护与管理 07422 园林美术 090202 林学 本 02752 森林培育学 02745 森林生态学 03233 林业生态工程学 03227 森林保护学 090403 畜牧兽医 本 02798 畜牧微生物学 02793 生物统计附实验设计 02796 畜牧业经济管理 100702 护理学 本 03202 内科护理学(二) 03200 预防医学(二) 00182 公共关系学 03007 急救护理学 03203 外科护理学(二) 03009 精神障碍护理学 100805 药学 本 03049 数理统计 02087 分子生物学 03031 药物分析 03050 药理学(三)
