时间：2022-03-11 17:47:02
第一条为充分发挥审计监督职能，优化经济发展环境，促进我区企业健康发展，根据《中华人民共和国审计法》、《中华人民共和国审计法实施条例》、《省实施〈中华人民共和国审计法〉制度》等有关法律、法规，结合我区实际，制定本制度。
第二条区审计局作为审计监督的主体要认真履法，依照审计程序独立行使审计监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。税务、工商、银行、司法等有关部门（单位）应给予积极配合。
区审计局发出审计通知后，相关部门（单位）不得以调账检查为由临时跟进，妨碍审计工作。
第三条本制度所指企业是指在我区行政区域内的非国有企业和经济组织。
第四条本制度所指的审计监督包括财务收支审计、效益审计和审计调查等。
第五条区审计局要根据区委、区政府和上级审计机关的部署开展审计工作，制订好年度审计计划，配合有关部门做好人民来信、来访及检举、举报等有关审计事项。
第二章审计监督内容
第六条企业审计监督要立足于妥善处理好国家、企业和职工三者间的利益关系，建立和谐有序的经济发展秩序。严肃查处涉企“三乱”行为；严肃查处损害国家利益和职工权益的行为；严肃查处偷税、骗税和影响企业发展的行为。督促社会各界遵纪守法减轻企业负担；督促税收机关依法征税、应税尽征；督促企业依法经营，加强财务管理，提高经营管理水平。
第七条审计监督的内容，是指企业遵守国家财经法律、法规、规章和政策的情况，主要包括:
（一）企业遵守会计法律、法规的情况。监督企业会计核算和财务管理是否真实、合法，关注企业资产、负债和损益增减变化。
（二）企业遵守税收法律、法规的情况。企业是否及时、足额、依法缴纳各项税收，关联交易是否遵守国家法律、法规，有无通过会计核算等手段偷逃税款的行为。
（三）企业遵守工商管理规定的情况。有无虚假合同、虚假注册资本、虚假出资、抽逃资本、非法转移资金资产和恶意侵占股东权益等现象。是否存在采用商业贿赂等手段销售或购买商品，有无采取不正当手段影响公平交易。
（四）企业遵守劳动法律、法规的情况。是否依法保障职工合法权益，是否按国家有关规定执行职工工资政策，缴纳的基本养老费等职工社会保障基金是否及时、足额、合法。
（五）企业遵守价格法律、法规的情况。占用政府行政资源、具有专营性质的关系国计民生的垄断企业，如供电、供水、供热、供气、盐业、炸药、鞭炮、矿山、石油、医药等生产或流通企业，其财务收支是否真实合法，产品定价是否执行国家政策。
（六）企业遵守金融法律、法规的情况。是否按规定开立、使用、撤销银行账户，有无出租、出借银行账户现象，有无利用银行账户偷税等违法活动；是否存在违规骗取信贷资金、改变用途使用贷款、逃费银行债务等问题；是否存在非法集资、违规发行代币券、白条抵库、坐支现金等问题。
（七）企业遵守国有资产管理规定的情况。政府在参股企业的权益是否得到保障，资金或资产占用费是否按时交纳，投资收益是否能按规定及时分配并上交；财政补贴、奖励等专项资金的取得是否合法，管理是否规范，使用是否有效。有无套取、挪用国家财政资金和损失浪费等问题。
（八）企业遵守房地产法律、法规的情况。房地产项目是否存在通过借证开发、非法取得用地、虚假手续、违规变更规划设计等手段偷逃税款，是否及时交纳各项规费，有无违规售房等问题。
（九）企业遵守国家有关非税收入管理政策的情况。企业缴纳的各项非税收入，如工会经费、排污费、水资源费、河道治理费、残疾人保障金、土地出让金、城建综合配套费等是否按照国家有关规定及时提取、缴纳。
（十）查处违反国家有关规定的“三乱”行为。政府有关部门有无向企业乱收费、乱罚款、乱摊派等行为。
（十一）法律、法规规定的其他审计内容。
第三章审计职责和权限
第八条区审计局除审查账簿、报表、凭证等会计资料外，还可根据实际情况检查与生产、经营和财务活动有关的文件、记录等资料（包括纸质资料和电子资料），现场勘察实物，就与审计有关的问题向有关单位和个人进行审计调查，并取得证明材料或调查记录。被审计单位和个人应予配合，并按审计规定的期限和要求，向审计机关派出的审计组提供有关情况和资料。
第九条被审计单位拒绝、拖延提供与审计事项有关的资料或者拒绝、阻碍检查的，区审计局责令改正，视情节给予通报批评或者警告。拒不改正的，依法追究责任，并根据有关规定予以处罚。
第十条按国家规定审计机关认为被审计单位可能转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计账簿、会计报表以及与财务收支有关的资料的，有权采取保全措施；必要时，经区审计局负责人批准，有权暂时封存被审计单位与违反国家规定的财务收支有关的资料。
第四章审计实施及处理
第十一条区审计局发现正在进行的严重违法违规行为，应及时制止并报区政府依法采取有效的处理处罚措施。
区审计局对企业审计的情况，可向政府有关部门通报，审计结果要及时向区委、区政府报告，必要时，经区政府批准，审计结果可向社会公告。
第十二条对被审计单位违反国家财经法规的行为，区审计局依法给予处理处罚或者向有关部门提出处理建议。构成犯罪的，依法移送司法机关追究刑事责任。
第十三条区审计局依法做出的审计决定及处理处罚建议书，要及时送达财政、税务等有关部门。需要税务机关等相关部门协助执行的，税务机关等相关部门应当积极协助落实，及时向区审计局书面反馈办理结果。
第十四条区审计局要与区法院、区检察院、公安分局加强协调配合，对审计发现的涉嫌经济犯罪的线索，区审计局要及时移送公安分局或区检察院立案审查。
第十五条被审计单位对区审计局做出的审计决定不服的，可以依法申请行政复议或提起行政诉讼。
第十六条打击报复陷害审计人员和检举人的，由主管部门（单位）根据情节轻重予以处理或纪律处分；构成违法犯罪的，由司法机关依法追究其刑事责任。
第十七条审计人员在审计过程中，应当客观公正、实事求是、廉洁奉公、保守秘密。
审计人员、、、收受贿赂的，由所在单位或者上级主管机关给予行政处分；构成犯罪的，依法追究刑事责任。
第五章奖惩
第十八条区审计局查缴的税款应纳入区级预算管理，但不计入税务部门年度任务完成数。对区审计局依法查处、税务部门予以征缴的税款，区政府将按年度《税务征管部门收入任务完成奖励政策》的规定，相应扣减税务部门的超收奖励、基本奖励；未征缴的，加倍扣减税务部门的超收奖励、基本奖励。
第十九条对区审计局查缴入库的财政收入，区财政按实际入库金额提取一定比例，作为企业审计经费，区审计局要专款专用。
[关键词]国家审计 组织模式 立法式 所有权监督
一、的提出
在制度下，所有者及其他利益相关者对企业的监控多采取间接监控手段，会计信息也越发成为这些信息使用者对企业经营者受托经营责任的履行情况进行监督和评价，进而作出相关决策的重要依据。真实性是对会计信息本质描述和基本要求，保证会计信息的真实性要求会计信息与所反映的客观活动适当相符。然而，现实的情况是，会计造假盛行，已成公害。琼民源粉饰会计报表的严重作假行为，制造了一个“股市的大骗局”，给众多的投资者带来重大损失；1996年的“渤海事件”、1998年的“东北药事件”、“红光事件”等又何尝不是造成了这样类似的恶劣后果，尤其是震惊整个的银广夏案件，使得虚假会计信息成为广为关注的热点问题。如果说这些是点上的问题的话，那么，下面的情况就具普遍性了：财政部从1999年起对全国不同行业的会计信息质量情况进行抽查表明，会计信息失真大有逐渐加重之势，会计信息质量越来越令人担忧。在美国，几个大公司会计造假丑闻也接连曝光，从安然到世通、从施乐到默克，一波未平一波又起，造假的数额一个比一个人，也给社会造成极大震动。
我们需要治理会计假账，防范会计信息失真。这有赖于建立一个有效的会计信息监管机制。在这个机制中，审计无疑发挥着独特的监管作用。审计是具有比财政、税务、银行等经济监督形式更大独立性的经济监督形式，但又是实务性和操作性很强的学科。审计无疑需要研究审计的技术、和技巧等，但是，欲使其发挥更大的作用，必须从根本上解决问题。就审计而言，必须研究和采取适宜的组织模式，审计自1983年得以恢复以来，我们似乎过多地关注了审计程序与技术，而对审计组织模式或体制的研究还不够，即使涉及也仅是不触痛处的。当今，随着我国和经济体制改革的逐步深入，审计体制的改革也必须与其相配套。
关于审计组织体系，在上，尽管有多种观点，但却从未否认过“国家审计是主导”的基本观点，我国《审计法》规定国家审计应对注册会计师审计活动进行指导、监督和管理，对内部审计进行指导和监督。国家审计对于整个审计事业的和完善起着主导作用。我们需要研究审计组织模式，尤其需要研究国家审计适宜的组织模式。
二、国家审计的不同组织模式
国家审计机关是国家的财政经济综合监督部门，它代表国家在其授权范围内行使审计职权，履行审计义务。由于世界各国的政治制度和经济制度存在诸多差别，所以国家审计机关的设置方式及在审计监督体系中的地位也存在很大不同。
在世界范围内，有四种国家审计机关的设置形式，并形成了相应的内部关系。
1.立法式
这种模式的基本特征是国家审计机关隶属于立法机构，在立法机构的领导下开展工作，并向立法机构报告工作。在世界上，有相当多的国家都采用这种模式。但最早采用的是英国。1861年英国在议会下设立了决算审查委员会，实施审查国库收支的审计：工作，并向议会提出报告。1866年，英国议会通过了《国库和审计部法案》，并依此法案在次年成立了国库审计部。这标志着世界上第一个立法式审计制度的诞生。美国是立法、司法和行政二权分立的国家。这三方面的权力分别由国会、法院和政府来行使。审计总署受国会领导并向其报告工作、反映情况，独立于行政之外。美国这种体制的形成主要是受英国的，美国使得“立法模式”进一步完善，它与英国一起被称为“立法模式”的代表，因此，有人把这一模式叫做“英美模式”。在这种模式下，国家审计的中央组织和地方组织没有领导和被领导的关系，它们之间是相对独立的。
2.司法式
这种模式的基本特征是国家审计机关建立在司法系统中，具有司法权。首先采用这种模式的是法国。1807年法国正式通过法令，决定新建具有司法性质的国家审计法院。审计法院是介于立法机关和行政机关之间的司法机构，它不归属司法部门，但拥有司法审计权。这种体制的总体目标是把国家审计管理法制化，以此来强化国家审计管理的职能。欧洲、南美和非洲一些原为法国殖民地的国家，如希腊、塞内加尔、阿尔及利亚等，由于受法国的影响，先后按司法模式建立起国家审计制度。除上述国家外，另一个较有影响的选择司法模式的国家是德国。在世界审计史上，法德两国的国家审计合称“大陆派”。这种模式·厂的中央审计组织和地方审计组织是没有领导和被领导关系的。
3.独立式
这种模式的基本特征国家审计机关既不隶属于立法机关，也不隶属于行政系统和司法系统，具有超然独立性。日本采用这种模式。1889年5月， 日本根据本国宪法制定了《会计检查院法》。该法规定，会计检查院直属于天皇。第二次世界大战以后的1947年，修订了《会计检查院法》，这意味着独立模式的国家审计制度最终形成。修订的《会计检查院法》表明，会计检查院不再隶属于天皇，并独立于国会、内阁和司法部门。独立模式下中央审计组织和地方审计组织没有领导和被领导的关系。
4.行政式
这种模式的基本特征是国家审计机关隶属于政府行政系统，是国家行政机构的组成部分，对政府及所属各部门、各单位实施审计监督。这种模式的国家审计，其独立性和权威性要差于立法模式的国家审计。世界上一些社会主义国家大都采用这种模式。这些国家采用非“三权分立”的政治体制，行政模式是与其相适应的。前苏联是较早采用这种模式的国家。第二次世界大战后，东欧各国在苏联的影响下也建立了苏式的行政模式国家审计制度。但后来有的东欧国家依照本国国情放弃或改变了这种模式，如南斯拉夫后来采用了立法模式。，某些北欧国家象瑞士和瑞典，其国家审计也设在行政系列中，具有行政模式的某些特征，但其审计工作又要向议会报告，在某种程度上成为议会执行检查职能的附属机关。我国国家审计也采用了行政模式。在这种模式下，国家审计的中央组织和地方组织一般是有领导和被领导关系的。
综合而言，上述四种模式中的前三种属于独立型的，后一种属于半独立型的。独立测的国家审计机关较为符合审计的三者关系，即委托者、审计者和被审计者的三者关系，在这些模式下，审计的所有权监督理论可以得到最为直接的体现，即国家审计机构接受公有财产所有者代表的委托，或直接代表财产所有者对公有财产的管理者和使用者进行审计监督，其结果是审计监督的独立性和权威性都较强，尤其是独立模式，其独立性和权威性最强。行政模式之所以叫做半独立型，因为在这种模式下，委托者和被审计者有时是合二为一的，审计的三者关系不尽明确，其独立性和权威性是不如独立型的。尽管这样，国家审计机构的审计行为也是代表财产所有者并以其需要为出发点的，只不过它或多或少地还受到财产经管者的制约。应该说，某些国家之所以采用行政模式，是与其当时政治和经济体制及其他诸多客观情况相吻合的；如果舍此而求彼，反而适得其反。所以，无论是独立型，还是半独立型的国家审计机构，其设置都体现了所有权监督的需要。
三、国家审计组织模式的选择依据
一般来讲，设立审计组织是发挥审计职能作用的前提条件，而设立审计组织必须遵循一定的依据。
1.所有权监督的审计溯源理论依据
审计的溯源理论是关于审计产生利发展客观基础的理论。所有权监督作为审计产生利发展的客观基础，也是审计组织设立的理论依据。根据所有权监督理论，审计代表财产所有者进行经济监督，在监督的内容、方式及目标上，都应考虑财产所有者的需要或要求，这样，在设立审计组织时，就应以满足财产所有者的这种需要或要求为出发点，并以此作为审计组织设立的依据。首先，设立审计组织应在其隶属关系上考虑所有权关系的要求。我们已经知道，财产的所有权与经管权分离是审计产生的基础，不同的所有权应由不同的审计形式米代表。就内部审计而言，监事审计组织直接代表具体企业的股东集团（出资者所有权）的利益，直接隶属于股东大会；企业内部审计组织直接代表法人所有权进行经济监督，直接隶属于企业的法人代表。部门内部审计，有的代表出资者所有权进行经济监督，有的代表法人所有权进行经济监督，所以，隶属关系视所有权关系而定。其次，设立审计组织应在其作用的侧重方面考虑财产所有者的要求。审计作为一种独立的经济监督形式，可以在财务审计、[法纪审计和经济效益审计等方面发挥其具体作用。设立的审计组织，发挥的作用是侧重于财务审计，还是法纪审计，抑或是经济效益审计，应考虑财产所有者的要求。在审计界，有人认为，审计组织设立的理论依据是独立性和权威性。实际上，独立性和权威性是审计组织按所有权监督理论设立后所表现出的一种必然结果，而不是前提条件或理论依据。独立性是指审计机构和人员依照法定程序对被审计单位实施审计监督，不受其他单位和个人的干涉或阻挠，组织独立是其具体表现之一。权威性是指审计在独立性的基础上所表现出的监督活动的高层次性和审计结论和决定在一定程度上的可信赖性。审计代表财产所有者进行经济监督，在两权分离的前提下，就使得审计在经济上完全脱离于被审计单位，不从事任何的经济业务，在组织上与被审计单位没有隶属关系，它只隶属于财产的所有者。正是由于审计这种相对于财产经管者的超脱性，决定了其必然具有独立性。所有权与经管权相比较，所有权为经管权提供物质要素，并对其经营管理活动进行约束，所有者可以对企业所获利润进行分配。所有[权是一种终级权利，它高于经管权，由此决定了审计所代表的所有权监督具有天然的权威性。正由于审计组织的设置必然具有独立性和权威性，所以，实际设置审计组织时不能违反这一。
2.提高审计效益效率、明确责任、规避风险的审计目标理论依据
审计目标是人们通过审计实践活动所期望达到的目的或期望取得的结果。对于具体的所期望达到的目的或期望取得的结果，尽管有不同表述或观点，但有一点是勿容质疑的，那就是审计应高效益和高效率地实现其目标，并且，在这一过程中明确审计责任，规避审计风险。在弊端审计阶段，要高效益、高效率地查错防弊；在财务审计阶段，要高效益、高效率地对会计报表的真实性进行鉴证，以便为广大的投资者提供真实可靠的会计信息，相应作出投资决策；在经济效益审计阶段，要高效益、高效率地对企业经营业绩的和评价。在这些不同的阶段中，都应根据审计活动的具体内容和环境，明确自己所应承担的审计责任，将审计风险控制在可以接受的水平，规避不可接受的审计风险。要高效益和高效率地实现审计目标，要明确审计责任、规避审计风险，就应设置或建立能满足这一要求的审计组织或机构，就国家审计而言，应设置适宜的审计组织模式。
3.符合有关法规规定的法制依据
设立审计组织应符合所有权监督理论和审计目标理论，在此基础上，还应具体遵循国家的有关法律法规的规定。应该说，制定有关审计方面的法律法规也应依据所有权监督理论和审计目标理论，这样看，设立审计组织似乎只要遵循了所有权监督理论和审计目标理论就够了，但是，所有权监督理论和审计目标理论作为设立审计组织的理论依据只是一种宏观要求，不能给予具体指导：而且，制定审计方面的法律法规除了遵循所有权监督理论和审计目标理论以外，还考虑和兼顾了其他诸多情况和因素，例如一个国家的社会经济背景和当时的审计环境等。所以，设立审计组织遵循法制依据与遵循所有权监督理论和审计目标理论依据并无重叠，更不矛盾。就我国而言，遵循法制依据设立审计组织体现在很多方面：按照《中华人民共和国宪法》及《中华人民共和国审计法》规定，国务院设立了审计署，县级以上人民政府设立了审计局或审计厅，确立了国家审计在隶属关系上的行政模式；按照《中华人民共和国审计法》规定，国务院各部门和地方人民政府各部门、国有的机构和企业事业组织建立或建立健全了内部审计机构，该机构直接隶属于本部门或单位的有关行政或业务负责人领导：按照《中华人民共和国公司法》及其他有关法规的规定，公司制企业设立了企业内部审计或监事审计机构，隶属于出资所有权或法人所有权；按照《中华人民共和国注册会计师法》规定，注册会计师可以经国务院财政部门或省级人民政府的财政部门批准合伙设立会计师事务所，作为民间审计组织开展注册会计师业务。
四、我国现行国家审计组织模式的弊病和症结分析
我们有必要从这一体制的产生说起。八十年代初，特定的经济和政治形势促使我国经济理论界对建立我国审计制度的重要性和必要性进行了紧迫而又细密的研究，其结果孕育了我国社会主义的审计监督制度。当时理论界就国家审计体制提出了两种方案：一是将审计机关置隶于人大系统，以强调其独立性和权威性：二是将其归属政府，中央审计由国务院领导，地方各级审计机关由本级人民政府和上一级审计机关双重领导。经多方商讨后，1982年12月修改后的宪法对国家审计体制采用了后一种方案。
应该说，这一体制的确立在一定程度上是适合我国当时国情的。当时我们急需建立审计机关，考虑的着眼点是采用哪种审计体制更有利于迅速建立审计机关并及早发挥其监督作用。当时我国整个国民经济的组织和管理工作都是由国务院和各级地方人民政府负责的，作为立法和权力机关的人代会及其常委会正值恢复与健全时期，采取行政式的国家审计体制是适当的。实践证明，这一体制成功地创建了我国的审计机关，走过了中国审计监督制度的重要的奠基阶段，并使国家审计的组织机构在规模上不断得到发展，管理上逐步得到加强。
但是，随着我国经济改革的不断深入，尤其是社会主义市场经济秩序和现代企业制度的逐步确立和完善，对国家审计机关的独立性和权威性越来越强调，对国家审计监督作用的要求也越来越高，一直沿用至今的现行国家审计体制越来越难以满足这种需要，其不适应性乃至弊病便逐渐暴露出来。
1.自我手术效应日趋严重
按照审计监督三者关系，审计机关作为审计监督者应接受全体人民利益的代表——人代会及其常委会的委托，对各级人民政府及其所属部门和单位的管理及经营活动实施监督检查，并向委托者报告结果。而现行体制说明审计实质上是一种上级对下级的行政约束，经济运行的管理权与监督权集于一身，使审计的独立性与权威性成为空壳，从而形成审计的自我监督、自我手术效应，并日趋严重，大大削弱了审计监督的职能作用。
2.监督领域的真空地带时有形成
由于监督的权威性较小，独立性较差，加上自身利益考虑，使得审计机关对同级被审单位几乎难以发挥监督作用，对有些重要部门和领域有时也不能或不敢涉足，如在政府决策失误、计划失调、财政收入流失、支出失控以及政府短期行为等上，审计难以发挥其应有：的监控作用。因此，审计监督出现真空地带，这种情形并不时发生。
3.以权压审现象难以杜绝
现行体制下，审计机关负责人的任免、调动、奖惩等，都与本级人民政府有着直接关系。政府尤其是地方政府从自身利益出发，有时利用这种关系来干扰审计工作，致使形成有关方；面以权压审现象。
4.审计迁就变通行为已是无奈
从一定意义上讲，审计者与被审计者总是存在矛盾甚至冲突的，但问题的关键是怎样解；决这些矛盾或冲突。现行体制下，审计机关不能真正依照国家、法规的规定，独立行使监督检查权，只能迁就变通，成为本级政府维护区域利益的工具，充其量也只能在极低程度上维系和约束着国家、集体和个人以及中央和地方之间利益分配格局。审计的这种迁就变通行为并非自愿，实属无奈。
综合上述诸多弊病，其根本在于我国现行国家审计体制不适应或已不适应审计和深化经济改革的需要，已到非改不可的地步。
独立性和权威性是审计的本质特征，也是审计生命的根源。我国现行国家审计体制的上述弊病，其表层原因是缺乏应有的独立性和权威性，而造成应有独立性和权威性缺乏的缘由无疑是上述弊病的根本症结。对此，我们必须作透彻和。
1.环境的局限
任何事物的产生与发展都受特定环境的，审计也不例外。纵观新成立前的国家审计产生与发展过程，其领导体制一直是行政模式，即各级审计机关分属本级行政政权领导。我们知道，审计在我国奴隶的早期——西周便基于财产的所有权与经营权分离和经济监督的需要而产生了，此时的审计职权直隶于居百官之首、掌邦国之治的冢宰或大宰，而最终受制于朝庭天子。此时审计领导体制行政模式的采用是适合当时社会经济环境的。因为奴隶社会的早期，生产方式还很落后，经济活动还很不发达，财产的所有权和经营权也只能在浅层次上得以分离，审计应该也只能归由阶级利益的统治者来领导。随着社会的发展，经济的繁荣，审计监督越来越规范。这种规范性应体现在审计方式越来越先进，审计范围越来越深广，审计规划管理越来越，审计领导体制越来越合理。但遗憾的是，审计领导体制并未发生大的变化，基本上沿袭了审计萌芽与产生时的做法，只不过国家审计机构已有多个层次，领导体制也已形成一个。应该说，这是与我国整个社会制度发展，体制改革相一致的。国家审计领导体制的缺陷是有其历史根源的。因此，新中国成立以前的国家审计在其独立性和权威性上便受到很大影响和限制。
新中国成立时，由于受国内外诸多因素的影响和制约，我国没有专门设置国家审计机关，其职能是由财政、银行、税务等经济监督形式代替的。这种情形一直延续到本世纪八十年代。1978年党的11届3中全会拉开了我国改革开放的序幕。但开始时，改革的重点是经济体制尤其是经济体制，政治体制改革还远未涉及和展开，就是人民代表大会制度也只是刚刚恢复。况且，经济体制改革也是任重道远的。总之，八十年代初期，我国政治和经济体制存在的缺陷和弊端还未从根本上解决。正是在这样的政治与经济背景下培育了我国现行的社会主义审计体制。尽管这一体制从一定意义上讲是适合当时政治和经济形势的，但它一产生，便带有一定缺陷，并逐渐成为一种致命因素——影响或削弱审计的独立性与权威性。这不能不说是历史环境影响和限制的结果。
2. 理论研究的不足
科学的理论是指导实践的重要武器。如果说现行体制产生之前，限于时间和各种因素，对审计理论未能作深透研究，那么，在此之后，这一工作的开展还不能适应审计发展的需要，就不能不说是一种缺陷了。长时间以来，我们偏重于审计业务具体操作技术的研究，对审计的深层次理论和关系到能否发挥审计真正效能的管理体制未作广泛的、有实际意义的研究，其主要表现就是对关系到能否使审计的独立和权威地位得到保障的、西方己作长时间研究并有广泛价值的审计三者关系理论，我们既没有借鉴西方的研究成果，也没有根据我国的具体情况进行及时探讨，以致使我国的国家审计管理体制至今还不能完全符合这一重要理论。按照审计三者关系理论，审计机关作为独立的经济监督者应接收财产所有者的代表一人代会及其常委会的委托，对被监督者——各级政府及其所辖单位和部门的经济与经营活动进行监督，委托者、审计者和受托者是相互联系、相互制约的。我国现行国家审计体制所体现的审计关系实际上是二者关系，因为只有受托者和审计者，没有委托者。这就混淆了财产所有权和经营权的两权关系，违背了促进经济发展的客观。由于审计理论研究的不足。实践就必然得不到科学理论指导，体现在审计体制上就是现在这种缺乏审计独立性和权威性的状况。
3.综合改革的欠缺
ll届3中全会以来的二十几年政治、经济改革取得了令人瞩目的成就，这是不容置疑的。审计从无到有并进行了一系列改革。就国家审计体制而言，也是历经几次改革的。如将中央各部委的审计机构由原来的纯内部审计管理体制改为兼有外部审计的管理体制，即将中央各部委的审计局改为审计署的派驻机构，实行特殊意义上的双重领导：各级地方国家审计机关根据需要也可以在其工作辖区内设立派出机构；特别是，刚实行不久的规定，国务院和县级以上地方人民政府应当每年向本级人民代表大会常务委员会提出审计机关对预算执行和其他财政收支的审计工作报告。应该说，这对增强国家审计机关的执法权利具有一定的积极意义。但是也不可否认，在改革过程中，由于各种改革措施有时缺乏有机协调，加之人们认识能力和客观环境的限制，使有些改革结果不能令人满意。就国家审计管理体制而言，虽经上述几项改革，但还不能从根本上解决国家审计独立性差、权力地位弱的问题。如《中华人民共和国审计法》对国家审计机关的权利地位虽有所强化，但还未能跳出的总体框架，未能摆脱其禁锢审计职能充分发挥的指导思想。这既有国家审计管理体制改革力度不够的原因，也有审计与其他各项政治与经济改革措施之间缺乏综合协调的重要缘由。
4.自身素质的弱化
审计从其自身职能讲，应当具有较强的经济监督权限，但这一权限的行使，除了具备各有关外部因素环境外，还要求审计人员具有与此相适应的素质。现行国家审计体制难以培养与造就高素质的审计人员，反过来，低素质的审计人员又加剧了现行国家审计体制的弊病。因此，当前国家审计人员的素质弱化也是造成现行国家审计体制种种弊病的重要因素之一。 上述症结并不是孤立存在的，而是相互联系、相互渗透地诱发并助长了现行国家审计体制的种种弊病。透视现行国家审计体制的弊病，分析其症结，目的是有针对性地采取对策。
五、我国国家审计组织模式的选择
（一）确立科学的改革思路
根除现行国家审计体制的弊病，其根本就是改革现行体制，改革现行体制则必须把握一些基本原则，理顺总体思路。
1.历史，研究现在
上已述及，我国的国家审计体制自古至今都是行政模式，但这一模式在不同历史时期是存在很大差别的。这就要求我们比较这一模式各个历史阶段的不同特点，总结其经验教训，并对现行审计体制的每一细节及其与其他有关政治、经济管理体制的关系进行深入研究便在明古悉今的基础上设计改革方案。
2.立足现在，着眼未来
改革国家审计体制，消除其弊病，是为了摆脱国家审计的现实困境，最大限度地发挥其经济监督作用。但每一步改革都应不是权宜之计，要高瞻远瞩，着眼未来，使改革后的国家审计体制能较长时间地适应经济发展的需要。
3.基于本国，借鉴他国
世界各国由于在政治、经济与法律制度上存在差异，于地理、历史、民族和文化等方面具有不同，便使国家审计体制具有不同或不完全相同的特点。四大模式的区别在于将国家审计机关有的归属于立法系统，有的归属于司法组织，有的归属于行政机构，而有的置于完全独立的地位。应该说，四种模式各有优缺点，但比较而言，立法模式更为科学合理，更符合审计的三者关系理论，所以，为大多数国家所采用。在设计改革方案时，应针对我国国情，借鉴这一模式，以使我国的国家审计体制逐步趋于合理。
4.尊重科学，注重合理
改革现行国家审计体制，必须依照体现科学规律的审计三者关系理论，并在此基础上设计合理的改革方案。合理性主要体现在改革方案应是可行有效的。
（二）设计理想的目标模式
国家审计体制既属于经济体制的组成部分，也是政治体制的一部分内容。所以，改革国家审计体制，既要与整个经济体制改革相适应，又要满足政治体制改革的需要。我国政治体制改革的根本目标是建立高度民主、法制健全、富有效率、充满活力的社会主义政治体制。高度的民主政治和完备的法制机制在于调动人民群众的积极性和创造性，激励并监督国家各职能部门各司其职、协调一致，实现决策与管理的科学化和规范化，从而使整个政治体制富有效率和充满活力：我国经济体制改革的根本目标是建立健全社会主义市场经济秩序，推进和完善制度，以最大限度地开发与使用各项经济资源，提高经济效益与社会效益。达到政治和经济体制改革目标的根本措施是放权、分权与责任制约。放权，要求从总体上使我国的政治与经济生活处于一种“宽松、自由”状态；分权，要求各项政治与经济工作职责明确，权限相宜；责任制约，要求从宏观与微观上使各个岗位、每项工作相互联系和相互制约。
所以，设计国家审计体制改革目标模式时必须与上述政治和经济体制改革的目标要求相协调，并充分体现放权、分权和责任制约的要求。根据这一要求并遵循上述基本原则和思路，我们设计出下列理想的国家审计体制改革目标模式。
（1）在全国人大常委会下设立最高审计机关——中华人民共和国最高审计院，取消国务院下的中华人民共和国审计署。高审院负责对国务院及其所辖部门进行经济监督，实行与高法院、高检院相同的管理体制，即在全国人大常委会的领导下进行审计监督，并对其负责和报告工作，在权限上相似，在职责上侧重于经济监督。
（2）在地方各级人大常委会下设立地方各级审计机关——地方各级审计院，取消地方各级人民政府下的审计局或审计厅。地方各级审计院负责对本级人民政府及其所辖部门进行经济监督，实行与本级法院、检察院相同的管理体制，即各级地方审计院既隶属于本级人大常委会，又要接受上一级审计院的领导，在权限上相似，在职责上侧重于经济监督。
（3）在一定时间内保留中央各部委、地方各有关部门及各有关大城市的审计派驻或派出机构，使其继续负责对本部门或本行政区域内的有关经济和经营活动进行监督，但在关系工归属于设立派出机构的审计院，各部委、部门或地方人民政府应积极协助和支持派驻或派出机构的审计工作。待时机成熟和条件具备后（改革后的国家审计体制走入正规），再取消派驻或派出机构。
（4）高审院、地方各级审计院及派驻或派出审计机构根据工作需要，可以设立或在特定时期内设立若干或特别职能机构，并使其职责分工，岗位明确，工作配合，相互牵制，以形成高效、协调的组织网络。
这一模式的确立，符合审计三者关系理论，确保了审计机关应有的独立性和权威性，有利于充分发挥其综合的、高层次的经济监督职能作用。它不仅符合我国国情，具有中国特色，而且，也与国际惯例相吻合，符合世界审计发展的趋势。但是，这一模式确立后，需要在其指导下制定具体的改革方案，而具体改革方案存在一个逐渐完善的磨合过程。这一问题就需要在实施环节解决了。
（三）规划合理的实施程序
改革现行国家审计体制是一个循序渐进的过程。这一过程一般包括五个阶段：
（1）设计阶段。在这一阶段，应在上述目标模式指导下制定具体的改革方案，并应经过初步论证，以奠基础。
（2）试行阶段。在这一阶段，对设计好的改革方案，应在特定范围内进行一点或多点试行，以求稳健。
（3）总结阶段。在这一阶段，应对试行阶段正反两方面的结果进行科学总结，并对原方案进行修正，以求准确。
（4）推广阶段。在这一阶段，应对修正后的改革方案逐步在全国范围内进行推广，并在保证质量的前提下加快速度，以求高效。
（5）完善阶段。在这一阶段，应对推广后的改革方案，针对新时期出现的各种情况，不断补充和完善，并加大实施力度，以求健全。
上述三个对策构成一个整体，运用时，必须将其予以综合，以发挥其合力作用。
（一）俄军内部审计监督制度安排
俄联邦国防部是联邦执行权力机关之一．是俄联邦武装力量的指挥机关．负责制定和落实国家在 国防领域内的政策，对国防领域进行规范性法律调节．履行联邦宪法法律、总统和联邦政府法令规定的其他职能。国防部的活由俄联邦总统直接领导。
俄国防部中央机关包括：国防部和总参谋部下属各总局、中央局．各军种司令部及其参谋部 ．独立兵种司令部及其参谋部 。这三类机关 内部都设置有审计机构 ．开展 内部审计工作。
俄国防部领导内部审计工作 的是经济与财政勤务主任）副部长级)①。该勤务主任分管财政总局和军事预算总局的工作。财政总局编有法规局、计划局、工程企业局、社会保障局、会计局、监察局等六个局 ，其中的监察局负责财务监督和财经纪律检查 ，实际上就是审计监督(下同)。此外。需要说明的是 。2004年俄 国防部体制改革之后．总参谋部已不再行使军事行政职能．实际上已成为国防部机关的一个组成部分．其内部没有设置相应的审计机构俄陆军 、海军、空军司令部 以及独立兵种司令部(战略导弹兵司令部 、太空兵司令部和空降兵司令部1均设置了直属各总司令的财经局f与各司令部的参谋部、后勤部、装备局 、营房管理局等是相互平行的关系1．在各财经局下面设置有监察处 ，负责各军种和独立兵种的内部审计工作。各军区、舰队以及集 团军司令部也设有财经局，直接受军区司令、舰队司令或集团军司令的领导 ，其 内部设 置的监察处负责全区、全舰队或全军的内部审计工作。
（二）俄军外部审计监督制度安排
1．联邦审计院行使俄军经济活动外部审计之权。俄罗斯联邦审计院是俄罗斯政府审计的最高审计机关．负责对联邦预算执行情况 、预算外资金 、俄联邦各部 门(含国防部)和联邦银行进行审计监督。俄《联邦审计院法》第十二条规定：“审计院的审计权限包括对所有国家机构（含其办事处)和联邦团体、组织的审计，也包括对联邦特别预算 资金的审计。”此外．第二十六条规定：“审计院检查员履行财政预算执行审计职责时，具有下列权限：（一)有权自由检查国家机构 、各种所有制形式 的团体、企业、组织 、银行和金融信用组织，检查任何军事单位 ，进入任何生产、仓储、销售和办公房屋与建筑物，但现行联邦法规另有规 定的除外… …”由此可见，对军事经济活动实施审计监督是俄联邦审计院的一项重要权限。
2．机构、人员、经费完全独立 于被审计单位 俄罗斯联邦审计院成立于 1995年 ，直属国家杜马(联邦议会下院)。 联邦审计院院长 由国家杜马选举并获得全体议员多数选票才能任命，任期 6年。审计院院长不能与俄罗斯联邦总统、联邦委员会(联邦议会上院)主席、国家杜马主席、政府总理、总统办公厅主任、联邦总检察长、宪法法院院长、最高法院院长和最高仲裁法院院长有亲属关系．不得兼任国家杜马的议员和政府成员，不得从事除教学、科研和其他创作之外的任何盈利活动。审计院院长、副院长和审计官③
俄军内部审计机构设置详见下图
未经联邦议会同意．不得被拘留、逮捕或者追究刑事责任。对审计院院长、副院长和审计官只能由联邦总检察长提出刑事起诉。审计院检查员履行职责时。未经审计院审计委员会同意．不得追究其刑事责任。审计院院长、副院长和审计官具有职业独立性保障．只有在满足法律规定的条件下．由联邦议会作出决定才能免除其职务。审计院的审计活动不因国家杜马的解散而终止。审计院开展审计工作所必需的经费在联邦财政预算中单列并予以保障。
3．全面审查预算收支并及时报告。俄联邦审计院不仅开展预算执行审计．对联邦财政预算执行过程中预算收入的完整性和及时性、实际支出与预算的一致性进行审计，揭露违反预算的行为。并进行分析，提出纠正建议。同时，还要评估联邦财政预算草案收支项 目和联邦特别预算资金收支项目的合法性和合理性 。评价国家资金支出和使用联邦财产所达到的目标和效果。审计院每季度向议会提交联邦财政预算执行情况的审计报告 审计报告包括预算收入组成的实际数据、提前发生的预算支出、本年预算确定的季度收支情况等。该报告经联邦委员会同意，由国家杜马批准。
4．审计院官员享受较高的物质待遇。联邦审计院法规定，审计院院长、副院长、审计官分别享受联邦政府第一副总理、副总理和联邦部长的月工资和加薪待遇。审计院专业审计人员的工资高于联邦政府事务部门官员的 20％审计院事务部门官员与联邦政府事务部门官员的工资一致。此外．审计院官员享受联邦政府事务部 门官员的医疗保健、休假疗养、交通和 et常服务待遇；审计院院长、副院长和审计官享受联邦政府相应职位官员的医疗保健和日常服务待遇。
5．注重处理好与其他监督机构的关系 俄联邦行政性监督机构和单位 的内部审计机构 f当然包括困防部内部审计机构1有义务协助联邦审计院工作．对审计院的质询予以答复．并提供其所进行检查与审计结论的信息。这样既便于审计院有效地开展工作．也有利于减少监督机构的重复劳动和被审计单位的负担．从而形成协同高效的监督体系 。
6．对外公布审计信息。审计院定期向新闻媒体提供审计工作信息，每月出版审计公告。年度审计工作报告在提交联邦委员会和国家杜马的同时．向社会公布。涉及重要军事秘密的审计监督结果报告只向联邦议会特定会议提出。
注释
①根据总统令，目前俄国防部除国防部长(文职)之外，还设有两名第一副部长、两名一般副部长和四名副部长级勤务主任。在两位第一副部长中，一位是总参谋长。负责总参谋部 的工作 ：另一位负责战斗训练。分管武装力量战斗训练与队务总局的工作。两名一般副部长分别负责装备和后勤按照俄军传统。国防部构成中的营房和财务等职能部门不属于武装力量后勤的范畴)：作。四名副部长级勤务主任分别是：干部与教育工作勤务主任，分管干部总局和教育总局的工作；基建与营房勤务主任，分管建筑总局和营房管理总局的工作；经济与财政勤务主任，分管财政总局和军事预算总局的工作：第四名勤务主任分管 国防部办公厅的工作。
第一条为加强对*市土地出让净收益的审计监督,提高资金使用效益,根据《中华人民共和国审计法》等法律、法规的规定,结合*市实际,制定本办法。
第二条本办法所称土地出让净收益审计监督,是指审计机关依照法律规定的职责、权限和程序,对土地使用权出让全部价款扣除新增建设用地有偿使用费、土地补偿性支出、前期开发整理等成本后的政府土地出让净收益的分配、拨付、使用和管理进行审计监督。
第三条土地出让净收益审计监督应遵循客观公正、实事求是、廉洁奉公、保守秘密的原则。
第四条本办法适用于市级(含历下、市中、天桥、槐荫、历城、长清区和高新开发区)分配、使用和管理的土地出让净收益的审计监督。
第二章资金分配、拨付和使用的监督
第五条资金分配的审计:
(一)财政部门是否以国家、省、市有关法律、法规、规章等为依据分配土地出让净收益;
(二)破产、改制企业产生的土地出让净收益分配执行国家、省、市有关规定情况。
第六条资金拨付的审计:
(一)财政部门是否根据审核批准的资金预算,按照资金收支情况和项目进度,将资金及时拨付各预算部门、单位,各区分成部分是否根据土地出让净收益的入库情况做到即收即返;
(二)各预算部门、单位是否根据财政部门审核批准的资金预算和拨付的资金,按照项目进度、合同约定,将资金及时拨付项目实施单位。
第七条资金使用的审计:
(一)资金是否按规定用途使用,有无贪污、私分、挤占挪用等违法违规问题;
(二)资金支付凭证是否真实、合法,有无通过虚假报表、虚开发票、虚列支出、虚增工程量等骗取资金问题;
(三)工程预决算是否真实,有无高估冒算等问题;
(四)拆迁补偿标准是否符合有关规定,数字计算是否准确,有无重复计算等问题;
(五)破产、改制企业产生的土地出让净收益使用是否符合国家、省、市有关规定;
(六)其他需要审计的事项。
第三章项目管理和实施的监督
第八条项目管理方面的审计:
(一)项目申请立项前,是否根据开发规划和上级有关规定,进行了广泛、细致的调查研究和论证,并编制项目可行性研究报告;
(二)立项资料是否齐全,是否经过主管部门的批准;
(三)项目经过有关部门批准后,是否由具备相应资质的设计单位进行规划设计,规划设计是否经过有关部门批准;
(四)各预算部门、单位是否按照财政部门的要求编制项目预算,项目预算是否经过财政部门审批;
(五)各预算部门、单位是否按照财政部门批复的预算编制年度项目实施计划;
(六)农业综合开发项目是否建立了项目库,推荐项目是否从项目库中择优选用;
(七)其他需要审计的事项。
第九条项目实施过程的审计:
(一)项目实施中严格执行年度计划情况;
(二)项目建设地点、建设内容,确需调整或变更的,是否按权限规定报批;
(三)工程实行项目法人责任制、招标投标制和工程监理制的情况;
(四)建设单位采购列入《政府采购目录》的物品,是否通过政府采购;
(五)项目建设单位与施工单位是否签订施工合同;
(六)其他需要审计的事项。
第十条项目竣工验收的审计:
(一)项目竣工后,建设单位是否及时报送自验报告和验收申请;
(二)建设单位是否及时组织有关部门、人员,根据有关规定、工程建设标准、项目计划批复、资金拨付文件和施工合同等,对项目进行验收,并编写竣工验收报告;
(三)项目竣工验收后,建设单位是否根据竣工验收报告及时进行账务处理,落实管护主体,建立健全资产管理制度;
(四)建设项目是否达到设计要求并如期发挥效益,有无因立项不准、责任不清、管理不善或工程质量等原因,造成损失浪费或事故隐患的问题;
(五)其他需要审计的事项。
第四章财务管理和会计核算的监督
第十一条财务管理和会计核算的审计:
(一)财政部门是否按照《国有土地使用权出让金财政财务管理和会计核算暂行办法》要求,核算土地出让净收益,定期编制土地出让净收益收支结存明细表和使用说明。
(二)土地出让净收益使用单位、部门是否按照相关财务管理和会计制度要求,专账核算,专人管理,定期编制资金收支结存明细表和使用说明。
(三)土地出让净收益核算、使用单位和部门会计核算资料,是否符合《会计基础工作规范》要求,做到真实、齐全、完整。
(四)农业综合开发项目资金收支是否实行县(区)级报账制。
第五章法律责任
第十二条国家机关及其工作人员有下列行为之一的,责令其立即改正,追回有关资金,限期退还违法所得;对所在单位给予警告或者通报批评;对主要责任人和其他有关人员视情节给予行政处分。
(一)以虚报、冒领等手段骗取土地出让净收益;
(二)截留、挪用土地出让净收益;
(三)滞留应当下拨的土地出让净收益;
(四)违反规定扩大开支范围,提高开支标准;
(五)其他违反规定使用、骗取土地出让净收益的行为。
第十三条预算编制和执行单位及其工作人员有违反国家有关预算管理规定的下列行为之一的,责令其立即改正,追回有关款项,限期调整有关预算科目;对单位给予警告或者通报批评;对主要责任人和其他有关人员视情节给予行政处分。
(一)虚增、虚减土地出让净收益或者土地出让净收益支出;
(二)违反规定编制、批复预算;
(三)违反规定调整预算;
(四)违反规定调整预算收支种类;
(五)其他违反国家有关预算管理规定的行为。
第十四条企业和个人违反规定使用、骗取土地出让净收益的,给予警告并责令其立即改正,调整有关会计账目,追回违反规定使用、骗取的土地出让净收益,没收违法所得,并按有关法规对企业和负责人进行处罚。
【关键词】基层医疗卫生系统 内部审计 思考
2010年，财政部、卫生部修订印发了《医院财务制度》和《医院会计制度》，制定印发了《基层医疗卫生机构财务制度》和《基层医疗卫生机构会计制度》（以下通称“新财务会计制度”）。新财务会计制度的实施，有利于推动医疗卫生机构全面加强预算管理，严格医疗卫生机构财务管理，强化预算约束和成本控制；有利于加强政府相关部门对医疗卫生机构的财务监管。会计核算模式的变化带来了医疗卫生机构管理上的变化，审计环境也相应有了较大改变，审计监督的重点和方式方法也应适应医疗卫生机构经营管理的变化而有所调整。
一、新财务会计制度的创新
1.明确了公立医疗卫生机构的公益定位。新医改要求基层医疗卫生机构的功能向基本医疗服务和公共卫生服务并重转变。明确了其职能是以维护社区居民健康为中心，提供疾病预防等公共卫生服务、一般常见病及多发病的初级诊疗服务、慢性病管理和健康服务。对于医院的功能定位主要是对危急重症和疑难病症的诊疗、医学教育和科研、指导和培训基层卫生人员等。新财务会计制度顺应新医改的要求，在基层医疗卫生机构的预算管理、会计核算和财政补偿渠道等方面作了较大的改变，提倡实施收支两条线、国库集中支付、财务集中管理等管理新模式。对于医院的财政补助主要是大型设备配置、人员经费补偿以及在专项经费投入等方面给予的资金投入。
2.提出了强化预算管理的职责。新财务会计制度规定了医院实行“核定收支，定额补助，超支不补，结余按规定使用”的预算管理方法。基层卫生医疗机构实行“核定任务、核定收支、绩效考核补助，超支不补，结余按规定使用”的预算管理方法。两者均以预算管理为核心，强化了预算约束。新财务会计制度要求实行全面预算管理，建立健全预算管理制度，对单位预算编制程序、收支核定、预算执行、预算分析和考核等方面均作了具体规定，并强调不得编制赤字预算。同时政府加强了对财政资金使用的监督力度。
3.重新对收入和支出进行了科学分类。新财务会计制度要求收入按来源、支出按用途划分的原则。来源分类清晰，支出分类明确，并对医院收支管理提出了加强成本核算的要求。增加了成本管理和成本分析控制的内容，进一步明确成本核算的原则、对象及成本归集和分摊方式，并提出将成本控制目标与预算执行情况作为绩效考核的重要内容。对于基层医疗卫生机构的会计核算，突出了基层卫生机构的公共服务职能和财政补偿性特点。在会计核算中清晰地反映了各种补偿资金的渠道，强化了收支两条线的核算体系，规范了基层医疗卫生机构的各项收支核算。
4.完善了资产分类管理体系。以往在固定资产管理方面缺乏分级归口管理方面的规定，按固定资产原值记账再按照账面价值的一定比率提取修购基金，容易造成固定资产和总资产的虚增，致使医疗卫生机构资产信息不实。新财务会计制度借鉴了《企业会计准则》关于固定资产计提折旧的规定，对资本性支出均衡分期分摊到成本中去，真实地反映单位的资产价值和财务状况。新财务会计制度新增或细化了一些会计科目，如坏账准备、库存物资、固定资产折旧、在建工程、短期投资等，并要求建立健全资产管理制度，保证资产的安全与完整，有利于管理者对“家产”有了更为清晰的了解。
二、实施新财务会计制度需要关注的问题
1.预算的编制、执行与分析。目前大多数基层卫生医疗机构并不重视编制预算，“不编”或“随意编”是常有的事情。主管部门对预算的审批不重视、不严格，“不审”或“走过场审”也是常有的事。为改变目前这种情况，各医疗卫生机构应该设立预算管理委员会，负责单位预算的编制、执行和监督。此项工作应由本单位的负责人负责，财务部门具体组织实施，院办、人事部门、资产管理部门等相关部门共同参与，由内部审计部门负责监督预算的编制和执行。各部门之间的分工协作要有效地兼顾到预算的各个方面。预算的编制既要考虑国家和区县有关卫生事业发展与改革的方针政策，又要着眼于社会效益和经济效益，还要兼顾一些优先发展的项目。
2.内控制度的建立健全与有效执行。内控制度是保证各项经济业务活动的有序进行，堵塞管理漏洞，保证会计资料的真实、准确，保证国有资产的安全与完整，提高财务管理水平的有力保证。近年来，医疗卫生机构财务管理在实际工作中存在诸多问题，因财务制度不完善，管理松弛而导致内部控制工作薄弱、账目混乱、财产不实和数据失真，私设小金库、利用职务之便贪污受贿等现象时有发生。我们在日常审计中发现，医疗卫生机构对加强内控制度建设的重要性不以为然，很多单位没有一套真正的医院财务管理制度，一些单位至多仅仅涉及报销和费用审批方面的管理。
因此，完善内部控制制度应引起各医疗卫生机构的重视，同时有效执行更是重中之重。建立健全内部控制制度，重点在于明确财务管理岗位责任制，关键岗位相互制约，重要经济事项不能由一个部门或一个人办理该经济事项全过程。加强关键环节内部控制，在关键控制环节、关键控制点和控制方法上设置完善的制度规定并有效执行。
3.资产管理实行多层次的岗位责任制。资产管理涉及面广、金额大、情况复杂。很多医疗卫生机构在实际工作中往往重采购轻管理，重投入轻效益，资产管理制度不完善，管理人员素质不高，管理水平低下，导致在药品及医用耗材采购上出现私下里收受回扣好处，资产损失浪费，甚至转移倒卖单位资产等现象。因此，各医疗卫生机构加强资产管理，单位重要或重大采购项目应多方询价、集体决策、报批报备；应建立健全固定资产管理岗位责任制，加强对资产采购、使用、报废等环节控制，明确相关部门和岗位的职责、权限。对固定资产报废、调出，应组织有关技术鉴定，报相关管理部门审查批准后才能处置；应建立区域性物资采购平台，营造统一、竞争、有序的物资采购环境。建立规范的采购机制可以规范采购行为，降低采购成本，保障药品和医疗器械安全、有效节约资金，防止贪污受贿。
4.成本核算管理应成为医疗机构的财务管理的重要内容。以往基层卫生医疗机构缺乏成本核算的意识，少计成本、漏计成本或直接冲减成本，成本核算较为混乱。新财务会计制度提出要加强成本管理，明确了成本核算的原则和成本分摊方法，目的是为了加强成本核算，提高资金使用效率。一是，医疗卫生机构应成立成本管理小组。制定成本管理工作制度及控制流程，提高成本核算的准确性和及时性，确定成本考核指标，并监督成本目标的实现情况。二是，细化成本核算，以科室、诊次和床日为核算对象，对于重要项目及费用应单独核算，单独反映，力争将可控成本控制在合理的范围内。三是，实施全成本核算，完整反映基层卫生医疗机构全成本情况。财务部门应定期编制成本分析报告，及时分析实际成本变动情况，做好成本分析与预测。四是，加强财务审批控制，控制不必要的成本费用开支。要建立严格的资金授权审批制度，加强支出申请、审批、支付等环节控制管理，严格费用开支范围及费用开支项目，防止资金浪费。
三、医疗卫生机构内部审计监督的重点
1.监督与评价预算编制及执行情况。主要对预算编制及执行情况、预算支出编制及执行情况、会计报表反映三方面进行审查。对预算编制是否遵循了量入为出，收支平衡的原则，是否存在未经法定程序随意调整的现象。审查单位的收入是否全部纳入预算，是否存在扩大收费范围，提高收费标准的现象。审查支出预算是否贯彻统筹兼顾，保证重点的原则，有无扩大支出项目和支出范围的现象。对会计报表内容填列是否完整、准确；数据之间的勾稽关系是否正确，与账户相关数据是否一致，是否真实、客观地反映医疗卫生机构的收支情况。
2.重点对单位内部控制制度的建立及执行情况进行审计。执行内部控制制度的关键环节是：是否建立议事决策机制；内部控制关键岗位设置、人员配置是否合理；相互监督、稽核制度是否设置到位；收入与支出、资产管理的制度及其业务流程设置是否完整、到位；审核、审批授权是否恰当；基建项目立项、招投标、竣工决算是否符合规定；是否建立了内部监督机制；对内部控制制度的有效性和执行力进行评价等等。
内审机构应根据上述关键控制岗位的制度，审查内控制度的执行情况，对单位内部控制体系的健全性、合理性、有效性进行评价，反映医疗卫生机构经济运行中存在的问题和疏漏，督促单位进行改进，促进医疗机构经济运行的健康有序的发展。
3.加强对资产管理的审计，特别是对大型设备购置和使用效益以及医用耗材方面的审计。固定资产审计主要是从岗位责任制的设定及人员配置、资产的取得、日常管理、保养和维护以及资产的处置等几个方面进行审查。一方面要审查是否建立健全物资采购制度包括预算、供应商选择、采购、招投标、验收入库、付款等业务，是否明确不相容职责分离。对于大型设备和医用耗材的管理是否执行请购与审批职责分离，询价与确定供应商分离，授权审批程序建立与审批、验收入库与领用、存储与保管的限制等。另一方面审查是否建立健全资产日常管理制度和定期清查制度，审查固定资产的账卡物三者是否一致，对固定资产的购入、保养维护、处置环节是否设置规范的流程和制度，大型设备及大额耗材是否定期盘点。资产的处置与报废是否按照国家和市区的有关规定执行，审批程序是否规范。此外，应采用计算机辅助审计手段对单位固定资产实行全面审计，资产审查率要达到100%，以便真实反映单位的资产实际存在情况。
4.对财政补偿机制建立后政府投入资金的重点审计。随着政府对各医疗卫生机构的投入越来越大，财政补助资金在其经济运行中所占比重也越来越大；相应的这部分资金的使用将成为财政、审计监督的主要内容。对财政资金的拨付程序管理、资金使用经济效益和社会效益方面都应予以更多关注。因此，内审机构对资金审查的重点要逐步转移到财政资金的使用情况上来，并对其使用情况予以监督和评价。
5.加强内部审计制度的建设，增强审计监督的力度。新财务会计制度的实施时间不长，各医疗卫生机构的财务管理都处在探索阶段。内审机构为适应新财务会计制度的变化，应及时调整审计监督方向，加强内部审计制度的建设，提高审计质量，为新财务会计制度的顺利进行提供咨询和监督。此外，医疗卫生机构内部审计可以借鉴中国注册会计师协会2011年制定印发的《医院财务报表审计指引》，用于指导实务工作。
（作者为会计师、审计师）
参考文献
一、“五难”并行，制约内控审计监督发展
1.重视不够，难以适应内控审计监督管理新常态。部分基层县（市）支行对内控审计监督检查工作不够重视，不能正确处理好内控与管理、内控与发展、内控与监督三者之间的关系，存在重业务核算，轻内部管理监督，没有坚持两手抓、两手都要硬；有的基层县（市）支行的领导对内控监督检视不够，认为内控审计监督是内审、纪检再监督部门的职责，缺乏自我控制、自我评估、自我监督的主动性，使内控审计监督流于形式，从而导致差错事故的发生，内控制度执行存在偏差。
2.人员不力，难以达到内控审计监督管理新要求。内部审计监督管理关键在人。由于基层县支行人员老化现象严重，有的县（市）支行十多年没有进新行员，职工平均年龄高达50岁，人员长期得不到补充；有的县（市）支行更是将一些年龄偏大的员工配置到内审、纪检等岗位，而上级行在审计监督业务方面的培训开展得又很少，审计人员自觉学习的主动性又不强，导致审计人员的素质得不到提升，无法适应内控审计监督管理发展新需要。
3.制度不实，难以建立内控审计监督管理新机制。当前，部分基层县（市）支行对内控审计监督制度的认识不够充分，把管理制度建设理解成各种制度的制定、汇总，认为建章立制即可；有的工作人员自以为本单位、本部门没有发生重大差错事故、案件，存在自我感觉良好的状态，因而对内控审计监督管理建设停留在口头上，落实不到行动中；有的基层县（市）支行内控审计监督制度虽然多但存在不完整，操作性不强的情况，完全套用上级行下发的操作规程，没有根据本单位、本部门的实际情况进行修订，形成一套独具特色的制度体系，无法适应对县（市）支行规章制度、管理办法的监督检查，不能有效发挥审计监督的功效，从而导致一些员工存在有章难循的情况。
4.问责不严，难以发挥内控审计监督管理新效应。有效的内控审计监督关键在于督办和检查，但县（市）支行现行制度中对业务规程、操作办法等方面的规定内容多，对差错事故责任人和审计监督人员的责任追究的少，问责制度执行力度不大。每次业务检查，都能发现这样或那样的问题，特别是基础性工作“低级错误”还是屡查屡犯；另外基层县（市）支行没有统一的对审计监督人员的考核奖惩办法，难以调动审计人员的工作积极性；审计再监督、检查“回头看”等活动开展的也少，缺乏对审计监督人员的约束。
5.权威不高，难以实现内控审计监督管理新高度。一是基层县（市）支行只有一名专职或兼职的内审员，综合素质无法适应工作新要求，监督检查力度、深度和广度欠缺；二是内审工作独立性不够、权威性不高，关系不顺畅，内审监督引起不到重视，监督成果得不到员工认同；三是审计成果运用率不高，一般都是按程序操作，先通知后审计的多，突击内审、非行检查的少；事后审计的多，重大事项跟踪审计的少；审计检查报告就事论事反映问题的多，对存在问题进行深层次综合分析、剖析的少；一般性处理意见和建议的多，提出有份量的改进意见的少。
二、“四措”并举，破解内控审计监督难题
1.优化工作环境，营造良好氛围。一是要全面发挥行领导在内控审计监督管理中的带头作用。班子成员应高度重视内控审计监督管理工作，牢固树立“内控优先”理念，身体立行，认真履行内控职责，不折不扣地执行各项规章制度。二是要整体推进审计监督部门在内控管理中的主导作用。充分利用审计监督部门接触面广、情况比较熟悉、处事相对独立的特有优势，注重发挥其“耳目”和“谋士”作用。凡重大检查活动，审计监督部门应积极参与；凡涉及“人、财、物”等重大决策，审计监督部门要全程监督；凡重大创新项目实施，审计监督部门须提前介入。三是要充分展现审计监督部门在内控管理中的信息共享作用。进一步明确工作职责，统筹基层县（市）支行的审计监督力量、整合内审资源，实现内审监督计划同定、项目同立、资源同用、检查同行、信息同享。定期召开“大监督”联席会议，加强内控情况沟通，形成各负其责、齐抓共管的内控格局，增强内控审计监督的整体合力。
2.完善工作机制，规范业务流程。一是健全制度，强化执行。制定科学合理的管理制度，明确规范人员设置、岗位制约、监督检查等方面程序，建立一套系统性和可操作性的管理制度。加强制度落实的督促、检查和考核，以规范化的制度机制约束从业人员行为。严格监督检查，将依法合规操作、严格执行规章制度作为内控管理的重点，定期或不定期地开展多层次、多形式的监督。二是落实责任，明确奖罚。理顺内部权责关系，根据基层县（市）支行业务范围和业务处理的需要，建立科学有效的激励机制，量化考核办法，明确各岗位人员的职责权限和岗位责任，实行责、权、利挂钩，形成规范化的管理体制机制。
3.防范工作风险，促进内审增值。一是采取风险动态管理。定期开展对重要部门、重要岗位和重要环节风险点的评估、排查和监测，准确衡量内部风险控制体系的全面性和有效性，及时采取措施，化解业务操作不规范、制度执行不到位带来的内控安全风险；二是加大检查频率力度。采取突击性、不打招呼、非行检查等模式，严格风险防范排查，筑牢风险防范屏障；三是实行责任追究。以审计和各类检查为契机，对本单位的日常检查、上级行的审计或检查中发现的问题，要及时召开专题会议，深入剖析原因。同时检查中发现的问题要分级落实责任、明确整改时限和质量，进一步完善落实责任追究制度。
关键词：高校 会计监督 审计监督 发展
一、前言
会计监督与审计监督同属于经济监督体系，是高校经济监督的两个重要手段。近年来，高校教育事业蓬勃发展，在自增强、招生规模扩大、财政投入加大等新形势下，高校承担的责任与风险也随之增加，增收节支，提高经济效益，避免国有资产的流失等，必须从源头抓起，即加强和完善高校的监督职能，强调会计监督与审计监督的内在作用。笔者认为，首先得明确两者内涵及职权，理清各自的关系，双重监管，才能共同保证高校监督机制的有效运行。
二、会计监督、审计监督的内涵与关系
会计监督包含广义的和狭义的。广义的会计监督，一般是指对单位财务会计工作以及会计行为结果的监督，属于外部监督，监督部门有财政部门、审计部门、物价部门、税务部门、社会群体等。狭义的会计监督，一般指的是本单位会计机构和会计人员对单位内部的财务收支、预算执行等一系列经济活动进行的监督控制，主要审核经济活动的合理合法性，确保会计信息的真实，使其达到预期目标，这是客观存在于单位内部的自我监督。
审计监督是指审计主体按照国家财经法规及政策为依据，对被审计单位的财务收支活动、会计核算等资料的真实、有效、合理性进行检查及评价，是带有强制性的监督。它是经济监督体系中的一种较高层次的综合经济监督。
会计监督是贯穿于事件前后的全过程监督，是其他监督开展的基础，严格的会计监督可以促使单位把握政策方向，合理规避风险，未雨绸缪，防患于未然；审计监督一般在会计监督之后，是对会计监督行为的强化，可以有针对性地发现会计监督中的疏漏，并提出指导性的意见，两者密切结合、协调互补、缺一不可。
三、目前高校内部监督体系的现状分析
（一）会计监督体系的现状分析
1、体系不完善、内控制度不严
对高校来说，会计监督的基础保障依赖于健全的内控制度。但据调查，大部分高校的内控制度还不健全，对各项经济活动的全过程监管不严，缺乏相应的奖惩措施；有的高校虽有内控制度但不执行或落实，致使监督形同虚设。如：隐瞒开发创收收入，不上缴财政私自留用；有的非税收入如办班等不开收据，不上缴财政，私设“小金库”；往来款项未及时清理，长期下来“应收账款、预付账款”挂账额偏大，容易形成坏账，财务风险增大；缺乏对资产的监管意识，一些通用设备重复采购，资源不共享；或对物资采购保管等职责不清不明，甚至不设专人保管；对实物也不定期清查盘点，造成资产账实不符，导致国有资产的流失严重，等等。
2、职责行使易被外界职权干扰
《会计法》中规定了会计人员监督职责，但在职责履行时，经常会受到外界高层行政权力的干扰。会计人员职务、岗位相对较低不被重视，甚至被嘲讽为“小会计”，一些超职权的行政干预行为的存在， 会计人员也很难做，一般只能服从，弱化了会计的监督职能，也就谈不上对上级领导的财务决策进行会计监督了。
3、重要性易被忽视
高校长期以来受教育管理理念的影响，只重视教学科研、人才培养、社会服务等工作，认为教育质量、科研水平提高了，就业率上升了，学校整体水平就提高了。高校管理层缺乏内部会计监督的管理理念，对内部控制制度的建设，特别是对会计监督职责不太重视，认为学校已经有审计监督而忽视了会计监督的重要性。在这种管理体制下，有的会计人员就会淡化自己的监督意识，认为会计就是做账，重核算，轻监督，难以发现隐藏的问题，过程中监督不力，等到后期审计发现问题为时已晚，若有经济损失已无法挽回。
4、会计人员综合能力不高，队伍建设有待加强
随着高校经济业务量的增加，对会计人员技术含金量的要求也越来越高。会计人员编制较少，财务部（处）一人多岗、身兼数职的现象也很普遍，整体队伍建设亟需加强。一方面业务能力不高、不精不研；另一方面政治修养较差，工作不上心不负责任。
（二）审计监督体系的现状分析
1、内部审计力量不足、监督执行不力
表现为以下几方面：管理较为薄弱、缺乏审计制度或制度不健全。审计主体不健全，总体素质偏低。未充分利用审计结果，监督执行不力。多数被审部门对审计结果或意见不太重视，后期没有主动积极整改，加之审计部门任务较多，工作忙，缺少对审计结果的督促和落实，还容易存在少得罪人的想法，只要领导不追问，对审计处理或意见的落实就搁置了，没有进行后续结果的跟踪监督。
2、对审计的定位落后、重要性认识不足
部分高校领导对内审的职能作用认识发生了错位；再有的高校将内部审计基本上定位于经济监督，认为审计人员就是“经济警察”，内部审计是政府审计的补充力量，失去了高校内部审计自身的特点。【3】内部审计也多数是对财务收支的审计，对干部任期或离任经济审计、二级单位财务收支审计、基建预决算审计或财政专项经费的审计，开展的还不够到位。对审计定位落后、重要性认识不足，忽略内部审计的监督职能等，已经不能适应新常态下内审工作的要求，极易埋下风险隐患。
3、缺少绩效审计
现在高校已经越来越重视教育经费的投入与产出比，许多高校都在规范指南以及评价指标等方面积极探求效益的评价方式。但是，多数高校在制定学科建设等专项经费的规章制度时一般只提到“绩效评价”，由财务、审计、学科管理职能部门等对学科建设经费的使用情况及绩效进行评估，只强调经费的使用效益，没有从审计或是绩效审计的角度进行考虑，如《河南大学重点学科建设经费使用与管理办法》（二一一年五月十二日）第六条规定：“重点学科建设经费采取目标管理、绩效考评的办法。学校先期划拨各学科建设经费指标的70%；建设周期内，研究生院负责对学科建设情况进行考核评估、跟踪问效，学校将依据绩效评价结果划拨剩余的30%建设经费。对绩效评价整体较好、资金使用效益较高的单位，学校在经费划拨时给予倾斜。”可见目前大多数高校在专项经费的使用绩效评价上，没有考虑到绩效审计。
（三）外部监督不到位、信息化建设较落后
高校内部自我监督做得再好，没有社会监督等外部的监督也难于发现问题，外部监督应发挥作用，依靠财政、审计机关等在法律、法规范围内履行职责，对高校的各类经济活动等开展监督检查，进行宏观调控，确保高校的经费健康有效地运行。《行政事业单位内部控制规范（试行）》第五章“评价与监督”中第六十四条规定：“国务院财政部门及其派出机构和县级以上地方各级人民政府部门应当对单位内部控制的建立和实施情况进行监督检查，有针对性地提出检查意见和建议，并督促单位进行整改。”但实践中，部分监管机关也是在接受委托的情形下对高校开展监督检查，检查方式也是抽查，较难全面开展。
除此之外，各级监督检查机关人员编制少，经费有限，监督的手段落后，缺少交流平台，信息化建设水平低等问题，都严重制约了外部监督的执行和落实。
四、促进高校内部会计监督与审计监督发展的思路
（一）建立和完善内部监督机制
《高等学校财务制度》第十三章“财务监督”中第七十二条规定：“高等学校应当建立健全内部控制制度、经济责任制度、财务信息披露制度等监督制度，依法公开财务信息。”笔者认为具体应该做到以下几点：
（1）健全内部控制体系， 提高单位管理水平。高校应建立健全内部控制制度，在内容上，应当重点突出会计核算和会计监督这个环节，以会计环节为基础，再延伸到审计等其他环节，逐步完善成内部会计、审计控制结构网，如图1所示。在机制上，积极落实监督考核机制，加大对制度执行的监督与检查力度，依章而循，违章必究，真正体现制度的严肃与权威。
（2）合理设置、科学定位内部审计机构，充分发挥内部审计作用。《教育部关于加强直属高等学校内部审计工作的意见》指出：“充分保障内部审计机构独立性。应设置独立内部审计部门，足额配备专职审计人员。要保障内部审计部门依法审计、依法查处问题、依法公告审计结果，不受其他机构和个人的干涉。”积极拓展审计领域，从传统的财务收支审计转变为多向专项经费审计、经济责任审计等，间接推动领导人员履职尽责；坚持服务与监督共存的理念，监督是手段，是制度设计；服务则是根本，是价值的体现。监督中提供服务，服务寓于监督，两者并驾齐驱，为高校发展保驾护航；推行信息化审计。审计信息化是提高审计质量、防范审计风险必不可少的手段，是为适应高校发展的必然产物，借助信息化审计平台，从源头抓起，贯穿事件发展的始终，不再单一的事后审计，进而提升内部审计监督的实效。
（3）重视绩效审计。通过对高校经济活动的效率性和资金使用的效益性进行审计和评估，能及时发现存在的问题，帮助提供改进意见或措施以提高资金使用绩效，以促进高校管理精细化、科学化、效益化。（如图1所示）
（4）加强信息公开。说过“阳光是最好的防腐剂”，对于高校来说各项经费也必须在阳光下公开运行，接受来自内外部的多维度监督。高校应健全完善党务、政务公开及办事公开制度建设，并推进管理与服务公开、决策与结果公开。
（5）加强外部审计。外部审计主要靠政府部门及受政府委托的审计事务所等，政府部门的监督是主导，具有强制性、权威性。近几年来，政府部门也开始重视高校的一些财政专项经费，对高校应经常开展监督和检查工作，包括对资产进行定期评估，对办学定位的审查等，保障高校各项经费有效使用，规章制度规范实施。
（二）提升对会计监督和审计监督的重视程度
要从根本上改变目前高校会计监督和审计监督不力的状况，必须重视行为主体即“人”的因素，一是单位领导，二是单位会计、审计机构和人员，三是校内教职工。单位领导高度重视，作为单位负责人保障会计监督落到实处；为审计创造良好的内外环境，给予政策上的支持，保障审计工作不受外界干扰，能够客观公正地开展。会计人员当好家、管好账，主动承担起会计监督的责任；审计人员为领导提供可靠的信息支撑，教职工自觉依章办事，也可对会计审计人员进行反监督。
（三）注重队伍专业化建设
提升队伍的专业化，一是学历的提升，二是职称的提升，三是相关政策制度的学习培训，定期进行继续教育，具体应做到以下几方面：加强人员的思想政治教育，提高其对于会计、审计制度的认识，熟悉制度才能按规定办事，保证会计工作的规范性、审计工作的权威性；坚持“持证上岗”，加强人员的业务培训，定期举办财务、会计、审计等相关理论的培训，提升业务水平；实行轮岗制度，会计要求岗位轮换，审计也应如此，通过人员轮岗可以及时查漏补缺，促管理，提效益；完善机构和人员考核办法，激励和督促工作人员履职尽责。
五、结束语
在市场经济高速发展的时代， 高校要得到跨越式的发展，必须依靠会计监督与审计监督的职能，无论是在改善管理、提高整体竞争实力还是在保障学校资金及资产安全、维护经济秩序、防范财务风险等方面，都发挥极其重要的作用。积极探索会计监督与审计监督发展的新趋势，并为强化两个监督创造条件， 使其真正成为高校的“360安全卫士”，保证监督体系有效运作，促进学校健康发展。
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首先，我国宪法规定政府首长要负责审计工作，而一般情况下政府首长更重视财政工作，所以往往是财政工作、审计工作以及审计监督财政工作都是在同一位政府首长领导或控制之下，那么预算审计岂不变成了政府或政府首长自己检查自己？而实际上许多地方的财政工作是由“一把手”主管，审计工作却是由“二把手”主管。如果这样的话，审计机关则更难监督财政工作。其次，尽管预算审计报告要向人大提供，人大也是审计机关的服务对象，但在现行审计制度下，审计机关要把审计结果首先报告给政府，在得到政府同意和指导后，才能对外披露。也就是说审计报告在提交人大审议之前必须先征求政府的意见，提交给人大的审计报告已经不是第一手的审计资料了。再次，人大与政府本身就是监督与被监督关系，现在的情况是让审计机关既要为监督者服务又要为被监督者服务。在这种矛盾的制度安排中，审计机关只有把政府的利益和要求放在第一位，这也是现行法律和体制所造成的。由于这些原因就使得预算审计的实际效果大大降低了。
由于预算审计流于形式，而人大又不能直接行使审计监督权，只能把审计作为一个间接的外部监督机制去监督预算，结果是人大对预算监督就缺乏实质性介入的途径和手段，从而就无法从根本上直接触及财政制度和预算执行的要害。而人大依靠政府所属的审计机关来强化预算监督的效果实际是要打折扣的，因此人大在财政预算监督上所能发挥的实际作用也是很有限的。这就是说预算审计流于形式直接影响了人大对财政预算的监督效果。
再换个角度看，如果审计机关仍然像1996年以前那样不搞或不注重预算审计，或者预算审计报告不提交人大审议，那么审计体制就是限于政府和审计机关之间的“内部审计”。但如果不注重预算审计，或者审计报告不向人大提交，那么中国审计制度存在的意义就要大打折扣——因为这样的审计制度没有用来很好地保护纳税人的“钱”，而没有把人民的权益充分体现出来的制度是没有效率的或不成功的制度。可以说，纳税人、人大和社会对国家审计监督的要求就集中在预算审计中。现在审计机关越来越强调预算审计，这应该说是中国国家审计在还本正源。但由此审计体制问题也就超出了政府和审计系统的范围而逐渐成为全社会所关注的社会性问题——审计结果是否真实、公正、客观影响到人大预算监督权力的实施和纳税人权益的维护。
可见，如何消除现行审计体制弊端，把预算审计落实到实处，从而满足人大预算监督需要，是当前审计体制改革所应考虑的重要内容之一。
“双轨制”观点的提出，正是综合考虑了现行审计体制的优劣以及政府经济监管和人大预算监督对审计监督的双重需要。
二、中国国家审计“双轨制”观点的提出
中国国家审计体制“双轨制”是指在新的审计环境下，为强化人大预算监督职能，同时又继续保持现行国家审计在政府经济监管中的优势和作用，在人大和政府分别建立履行不同审计职责的审计组织：人大所属的审计组织主要从事预算审计监督，政府所属的审计组织主要承担除预算审计以外的政府经济监管所需要的各项审计监督任务。在“双轨制”体制下，隶属于全国人大的审计组织，就成为中国最高审计机关，而隶属于国务院的审计组织仍同目前“审计署”的性质一样，属于政府系统的一个专门从事审计监督工作的内部职能部门。这一体制改革既扩展了人大在预算监督上的新途径，同时又继续保持了政府为履行经济监管职能所必需的审计监督体系。与其他改革观点相比，“双轨制”改革既可从整体上提高审计独立性，又有较强的现实可能性，而且符合世界国家审计发展方向。
中国现行审计制度自1982年建立以来，中国审计界的专家学者就基本围绕审计独立性探索如何完善和改革现行审计体制的方式和途径，在探索中逐渐形成了“立法论”、“升格论”、“垂直论”和“独立论”等几种改革观点。
杨时展（1989）从公共受托责任的角度研究国家审计问题，指出作为具有鉴定政府对人民和人民代表大会所承担的公共受托责任履行情况功能的审计机关应设立在人大。[1]蔡春（1991）、[2]秦荣生（1994）、[3]张杰明（1996）[4]和项俊波（2002）[5]等进一步研究了公共受托责任与审计制度之间的关系，提出和阐述了“立法论”改革观点，主张应将现行国家审计机关的政府隶属关系改革为人大隶属关系，即把现行审计的职能职责和工作体系完整地从政府系统中全部转移到人大系统，全面实现审计的转型。文硕（1990）则强调民主政治对于国家审计发展的意义，他认为民主的范围越大，民主的权力越真实，人民通过审计机关对政府的制约也就越强，因此民主政治的发展会改变中国国家审计的发展走向。[6]与上述观点不同的是，尹平（2001）提出了“升格论”的改革观点，主张审计署仍隶属于国务院，但审计长提升到相当于国务院副总理或国务委员的级别。[7]李齐辉（2001）、[8]吴联生（2002）[9]等提出“垂直论”改革观点，认为应该改革地方政府对审计的领导关系，实行上级审计机关对下级审计机关的统一垂直领导。高存弟（2003）等主张“独立论”，即审计机关是一个不涉足立法、司法、行政活动的独立存在的监督组织。[10]以上观点普遍认为审计制度改革实质就是探索和选择怎样的方式和途径来保障和提高审计独立性。在这些观点中，“立法论”是主流的改革观点，长期以来为学术界所广泛重视和讨论，而且目前关于支持或反对审计制度改革的争论大多就集中或围绕在这个观点上。
“升格论”虽然通过提升审计长的级别和审计机关地位能在一定程度上提高审计监督的独立性，但审计机关实际上仍然是政府的组成机构，仍然会受到政府或政府首长的直接行政制约和影响，还是没有从根本上解决独立性问题。
“垂直论”试图切断审计机关与地方政府之间的行政关系，从而提高审计的独立性，但这种体制从根本上说仍然是行政型的，反而还强化了中央政府对审计的制约和影响关系，因此审计的独立性在整体上依然是非常有限的。另外，这种观点强化了中央政府的集权领导，与当前的财税体制改革和行政体制改革方向不符。
以上两种改革思路都没有从根本上解决预算审计监督中的体制弊端问题，也没有把人大预算监督的要求真正体现出来，所以从整体上看现实可能性不大。
“立法论”被理论界认为是最理想的，这种体制强化了审计与政府之间的独立性，克服了现行审计体制存在的主要弊端，突出了人大立法监督的地位。但从中国现实国情出发，应该认识到政府在维护经济秩序和加强经济监管上的任务始终比较重。而“立法论”改革是对现行审计在组织机构和隶属关系上所做的大调整，影响大，涉及面广，在消除现行审计体制劣势的同时也湮没了现行审计体制的优势，难免会对现行审计工作造成较大的冲击。更重要的是这种改革实际上并没有很好地维护政府经济监管职能，使政府失去了曾经直接拥有的审计监督资源从而削弱了政府经济监管效力，而政府为恢复和继续保持经济监管力度就必然会投入更多的人、财、物来重新构建其监管体系，这就势必给国家增加很大的负担。因此这种改革可能难以得到政府或决策部门的广泛认同而使改革的意义和现实可能性大大降低。正是从这一方面考虑，我们认为“立法论”改革缺乏现实可能性。
“独立论”是一种理想化的观点，使审计保持了高度的独立性，但同样也是现实可能性最小的观点。因为在中国，不存在独立的监督系统，法治建设离不开党的领导，而且党的主要工作是与政府和人大的工作结合在一起的，所以完全不受人大或政府影响的审计是不存在的。
上述观点都是把审计独立性作为评价和改革审计体制的出发点或标准。我们认为同时还应该把审计体制改革的现实可能性也作为改革的出发点或标准。现实可能性表现在无论何种审计体制改革都应该既考虑如何继续保留和发扬现行审计体制优势从而不削弱政府经济监管效力，又要反映出中国政治制度的发展对审计提出的要求以及为改革提供的实现基础。只有同时具备这些方面，改革才真正具有现实可能性。把独立性和现实可能性结合起来分析，上述观点均存在一些比较大的缺陷。由此在对“立法论”改革观点修正基础上，我们提出了“双轨制”改革观点。
“双轨制”与“立法论”两个观点最大的不同就在于“双轨制”改革只是把现行国家审计机关的部分职能职责和工作体系从政府系统中转移到人大系统，在保留现行行政型审计机关的同时，又在人大系统中构建了新的审计体系。由此“双轨制”的特色或优势得以形成：第一，考虑了以强化预算监督为重要标志的中国社会主义民主政治的发展对审计监督的需要，并具有逐渐积累起来的实践基础和必备的政治基础。第二，克服了现行预算审计监督中所存在的体制弊端，预算审计与政府保持了必要独立性。第三，基本可保留现行审计体制优势，不会对现有政府经济监管形成大的影响。第四，不要对现行审计机关进行大的机构改革和隶属关系调整，既不会对审计工作造成大的冲击，也不会使国家投入较多的人力、财力、物力，改革成本相对较小。第五，改革采取的是渐进方式，是在人大预算监督逐渐加强的过程中完成的，实现途径比较稳妥和有序。所以综合分析，“双轨制”在中国现实政治经济环境下实现了审计独立性和改革现实可能性的最佳结合。
随着国家公共财政制度的建立和实施，“双轨制”下独立的预算审计监督就为中国国家审计朝着以审查公共财政支出经济性、效益性和效果性为目标的绩效审计的转变奠定了非常有利的制度基础。
三、“双轨制”改革的实现基础
（一）审计监督与人大预算监督的结合日益增强。当前，人大正在一定层面上推动着审计监督朝着有利于加强预算监督的方向发展，而审计机关对人大的服务也在不断加强。这符合当今世界国家审计发展规律，意味着审计在未来中国政治架构中的定位越来越重要，同时也反映出了人大制度在进一步完善特别是人大监督权力在进一步到位。双方结合关系的深入发展，构成了中国实现“双轨制”改革的实践基础。双方结合关系的发展进程可以从以下事件中获得印证。
1985年8月24日审计署第一任审计长吕培俭同志向六届全国人大常委会第十二次会议作了审计机关成立两年以来的工作情况的报告，这是审计署首次向全国人大常委会作工作报告；1994年3月22日八届全国人大二次会议通过的《中华人民共和国预算法》实施后，人大在实施预算监督中开始利用和发挥审计监督作用；1994年8月31日八届全国人大常务委员会九次会议通过《中华人民共和国审计法》之后，从1996年起，每年听取和审议政府审计工作报告就成为全国人大常委会会议的法定议程；1995年7月，国务院根据《中华人民共和国审计法》制定和颁布了《中央预算执行情况审计监督暂行办法》；1998年底成立的全国人大常委会预算工作委员会在积极协助财经委工作同时也加大了与审计机关的联系和对预算审计监督工作的指导。此后多数省、区、市在人大财经委增设了预算处，增加了包括审计、财政等方面的专门人员；1999年8月全国人大财经委在关于预算调整的审查报告中，提出审计署应对1000亿元国债进行专项审计，并向人大常委会报告。应此要求，审计署开始加强国债项目的审计和国债项目单位的内部审计工作；1999年12月25日九届人大常委会第十三次会议通过《关于加强中央预算审查监督的决定》，《决定》强化了对决算和审计工作报告的审议的要求；全国人大财经委2000年6月在1999年决算审查报告中要求，2001年中央预算要提交国务院29个部门的部门预算，并要求对部门决算进行审计。此后，审计署起草了《中央各部门决算审签办法》。这样，国务院向全国人大常委会提交中央决算（草案）前，中央各部门的决算均要经审计机关审计并由审计长签署意见；截止到2002年1月，全国已有21个省、区、市人大常委会先后出台了加强预算审批监督的条例、规定或决定，普遍明确了人大常委会听取和审议审计工作报告的程序和要求，必要时可以作出决议。此外，一些省、市人大常委会还规定把审计工作报告作为审批决算的依据。
从上述进程可以看出，第一，预算审计与人大预算监督的结合目前正处在不断发展中，并有加快发展的趋势。第二，人大对预算审计的要求在增加，而审计机关对人大的服务也在增加，两者之间是一种明显的因果关系。第三，预算审计与人大预算监督的深入结合既意味着是对“双轨制”改革的实施在实践和经验上所做的积累，也意味着审计体制改革必要性将愈加凸显。
（二）“双轨制”改革与中国政治制度发展要求相联系。“双轨制”改革有利于完善人大制度和加强人大预算监督，这是完善中国政治制度和改善党的领导所需要的，由此形成了“双轨制”改革所必备的政治基础。首先，《中华人民共和国宪法》规定了人民代表大会制度作为中国的根本政治制度，“双轨制”以特有的途径发展了预算监督机制从而有利于完善人大制度，这是符合中国政治制度发展要求的。其次，由于党的领导事实上存在于国家权力运用的各个方面，因此党内监督机制与国家监督机制紧密结合在一起，如何通过构建国家机关间的权力约束机制来改善党的领导就非常重要。“双轨制”改革有利于强化人大对政府的监督机制，这是完善权力约束机制的重要方面，而且按民主集中制原则建立起来的人大制度也提供了充分保障审计监督效应的制度基础，所以在加强党的领导而又实施党政分开，党不便直接干预、管理和监督国家预算执行中的具体事务情况下，党的意志特别是监督意志可通过人大立法机关的监督职责和行为得以体现出来，这样“双轨制”改革在加强人大监督机制的同时也就有利于加强和改善党的领导。
四、“双轨制”改革的实现途径
实现“双轨制”应该立足现实、着眼未来。即在不修改宪法的情况下，最大限度推进审计监督与人大立法监督的结合，并为修改宪法积极做好实践和经验上的准备。为此可分三步走。第一步，人大继续加大对审计机关在预算审计上的指导，对预算审计的重点、方向、程序、处理、报告、落实等各个方面不断提出合乎法律程序的要求，并用适当的审计规范体现出来。逐渐改变人大在利用审计工作上的滞后性和被动性，逐步提高人大预算监督上的主动性和能动性，即改变过去的那种你报什么我就看什么、你怎么报我就怎么看的局面。第二步，人大在预算监督的组织、技术和人员等方面开始进行资源储备，即在人大财经委或预算工作委员会下，增加预算与审计方面的专业人员，成立审计室或审计委员会。目前有些地方人大已在预算工委或财经工委下设预算监督处，增加审计方面力量，实质上正在向专门职能化的审计机构演变。审计室或审计委员会的职责主要是，负责人大与审计机关之间的联系与协调；传达和执行人大对预算审计工作的指示；负责人大对预算审计规范的制定与检查；参与或监督审计机关的预算审计，对发现的问题直接向财经委或预算工委汇报；对审计机关向人大提交的审计报告的全面性、公允性、真实性进行评估；向人大有关部门和人大委员就预算和预算审计问题提供技术支持或咨询。第三步，随着审计室或审计委员会专业人员队伍的不断壮大和职责的不断到位和强化，到时机成熟的时候，对其进行机构和法律上的明确定性和定位，即正式启动修改宪法程序，产生有预算审计性质的组织机构，并调整现行审计机关的职能职责和工作体系。至此，中国审计史和人大史都将翻开新的一页。
国外的经验，对我们提出和实施“双轨制”改革提供了有益的启示：推动“双轨制”改革的关键力量来自人大立法机关。国外的经验是，立法机关推动国家审计与立法监督的结合。这种“结合”有几种意义：一是审计在隶属关系上与立法机关结合。二是审计监督与立法监督结合，审计监督成为立法监督机制的组成部分。三是审计对立法机关直接提供立法监督所需要的审计服务。国外审计发展经验表明，无论是哪种意义上的“结合”，都是立法机关推动的结果，是立法机关在推动国家审计的发展与改革中实现的。这正是国外国家审计发展与改革的规律所在。
如果说现代国家审计是民主政治发展的结果，那么这在很大程度上就体现在立法机关与国家审计的互动关系上。国外的立法制度是17-18世纪资产阶级革命的产物。各国立法机关在自身发展过程中，普遍为强化立法监督而逐渐加强了与国家审计的联系。通常是通过宪法或法律制度，把国家审计与立法机关的联系和结合确定和巩固下来。国外立法机关之所以能主动参与审计制度的安排，与以下几个因素有直接关系：一是立法机关普遍在国家权力结构中具有比较强势或重要的地位，特别是在立法权上掌握有主动性。二是立法机关的权力主要集中在国家财政预算权上。三是立法机关的监督权主要是用于约束与监督政府行政权力，特别是政府的预算执行或各项公共开支上。在立法权、财政权和监督权的综合作用下，国外立法机关必然会重视构建有效的立法监督途径和手段，这自然就把审计监督视为重中之重了。正如美国著名议员威廉。普罗克斯迈尔指出的：“审计总署对财政预算的监督对于国会顺利地发挥其作用是不可或缺的。没有审计总署和它所拥有的审计权与调查权，国会在监督和监察方面就几乎无能为力。而且，审计总署几乎是国会可以用来调整行政部门片面的用款要求的唯一机构”。[12]
尽管一些国家并没有像英美等国一样把国家审计设立在立法机关，但相同之处都是立法机关力推国家审计从依赖于行政或君力中脱离出来，并把政府对立法机关承担的受托经济责任的履行情况列为主要审查和评价范围；同时国家审计基本上都把对立法机关的服务列为首要或重要地位，这种服务同样也是通过宪法或法律加以明确和巩固。
在中国国家审计的发展进程中，充分认识和借鉴国外国家审计发展中的经验，特别是立法机关与国家审计之间的互动机制，对于加速中国国家审计的发展是有意义的。
综上所述，“双轨制”改革无论是从理论上还是实践上，均具备强有力的依据。它的实施会对中国政治经济生活产生积极而又深远的意义。但我们也认识到“双轨制”改革还有一些问题值得进一步研究：一是预算审计是个综合性审计，审计内容广，涉及部门多，“双轨制”下就存在人大和审计机关与政府及政府各个部门如何进行协调和配合的问题。二是预算审计的内容包括政府财政和企事业财务活动的许多方面，而这些方面也往往是政府经济监管的重要内容，所以预算审计与政府经济监管的相对分开，可能会造成重复监督问题。三是预算审计可能受人大工作特点的影响，比如人大没有直接的行政处理权以及监督工作有严格的程序性要求等，故在工作效率上或许会受到影响。
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《会计法》的颁布、实施，迄今已跨越二十年的时空，《会计法》是会计工作的基本法，是指导会计工作的准绳。回顾二十年来“以法治会”，成绩显著。下面就自己在重温学习《会计法》中关于建立和健全本单位内部会计监督中加强企业内部审计谈一点认识。
一、加强企业内部审计工作是新修订的《会计法》赋于内审人员独立行使会计内部监督的重要职能。
企业内部会计监督是指各单位的会计机构、会计人员通过日常会计工作对经济活动进行的监督。针对我国现存的管理失控、盲目投资，资产流失，会计信息失真，会计机构、会计人员对本单位经济活动监管职能弱化等现象，新修订的《会计法》，对本单位内部会计监督提出了原则性要求，除了要建立和健全单位内部控制制度外，还第一次明确指出“对会计资料定期进行内部审计的办法和程序应当明确”。把建立和完善单位内部审计制度作为加强单位会计内部监督的重要手段，运用法律手段，作了具体规定。审计署关于内部审计工作的规定第二条指出“内部审计是独立监督和评价本单位及其所属财政收支、财务收入，经济活动的真实、合法和效益的行为，以促进加强经济管理和实现经济目标”。独立行使内部审计职能，是加强会计内部监督的重要组成部分。
二、内部审计工作，地位重要，作用明显，意义重大。
内部审计是随着社会主义经济的发展和企业管理的内在需要而逐步发展起来的。在社会主义市场条件下，它们地位越来越重要，作用越来越明显。内部审计概括起来主要有：一是监督作用，对单位及其所属企业贯彻、落实国家政策法规，财经法纪，防止国有资产流失，保证国有资产的完整和增值起监督作用；二是促进作用，内部审计对健全单位内部控制制度，加强企业管理，提高经济效益，防范、惩治腐败和加强廉政建设方面起促进作用。因此，加强内部审计，对保护单位资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料真实、合法、完整起到了积极作用，它促进了单位内部会计监督制度健全和加强，因此，内部审计在单位的地位越来越重要，加强单位内部审计意义重大。
三、开展单位内部审计，必需配备独立的内部审计人员。
虽然内部审计对提高经济管理水平和经济效益有重大作用和影响，但在目前，我国内部审计还很不健全，主要表现在：建立内部审计机构的单位数量不多，真正独立设置内审人员的不多；一部分已经建立内部审计机构的单位，内部工作制度不健全，工作尚未纳入法制化、制度化、规范化的轧道，出现以上现象，除了内部审计人员数量和素质还不完全适应工作的需要外，主要是各单位领导对内部审计性质、程序了解不够，对内部审计工作不重视，他们把会计内部稽核制度和内审制度混为一谈，重视对下属企业审计，忽视对本单位同级财务审计等等。
会计内部稽核制度与内部审计制度，它们都是加强会计内部监督的重要手段，同属于单位会计内部监督范畴。监督对象都是会计资料，目的都是为了规范会计秩序，确保会计资料的真实性、完整性。但是它们的最大不同之处在于：内部审计制度是指单位在会计机构之外另设审计机构或者审计人员对会计工作进行再检查的一种制度，是以第三者身份进行工作，独立、客观、公正地发表审计意见，是对会计工作质量的一种检查、评估和监督。而内部稽核制度是会计机构内部的一种工作制度。内部审计工作的职责不仅包括审核会计资料，还包括稽查、评价内部控制制度是否完善，并向企业最高管理部门提出报告，从而保证企业的内部控制制度更加严密，因而是加强会计内部监督的重要组成部分，也是一种行之有效的监督手段。现在有许多单位，内审人员由企业主办会计兼任，弊病很多，不利于内部审计工作开展。
四、全面发挥内审职能，为企业经济活动服务。
在社会主义市场条件下，经济活动更多复杂多样，企业内部审计变得异常艰巨，内审人员要履行好审核监督职能，一方面要认真掌握财经法律、法规、制度，以便准确地判断各种经济活动是否合法、合理，不断提高审计监督水平；另一方面，要转变审计监督认为是“挑毛病”、“找别人的错”，造成许多人一提起审计监督就反感。这是对内审监督的误解。内审工作不仅仅是对不合法的收支予以揭露外，更重要的是一种服务职能，通过有效的审计监督为单位的经济活动服务，达到加强经济管理和提高经济效益的目的。因此，内审人员应转变审计监督的观念，不断改进审计监督的方式和方法，把审计监督寓于服务之中，改变单纯的事后制止和纠正为事前、事中、事后的全过程控制，改事矩细的监督为参与重大经济问题的管理和控制，通过这些业务工作，向生产的深度和广度扩展，向经营管理的各个领域和环节渗透，对经济活动的合理性、合法性和有效性进行监督，全面发挥内审的职能作用。审计监督是一种独立职能，但又与企业经营活动紧密相连，既是企业经济工作的卫士，又是企业管理者的参谋。
关键词：国有独资公司；监事会；审计监督职能
国有独资公司其资本的形态具有一定的特殊性，在企业的运行中审计监督职能的缺陷会造成国有资产的流失，影响企业的正常运行。监事会审计监督职能的实现直接关系到企业运行的安全性和稳定性。
1、内部审计监督对国有独资公司的重要意义
企业审计工作的定义是企业的内审机构在公司的运营中，对相关部门和单位实施内部监督，依照相关法规进行会计账目和资产的检查，进行企业财政收支和财务收支活动的监督，保证其真实性和合理性。国有独资公司的内部审计监督就是对公司经营活动和运行活动的合法性、真实性和效益进行审核，这也是企业内部控制制度建设的一个重要的发展方向。
基于国有独资公司“强董事会、弱股东会”的特殊治理结构，内部审计监督成为了公司经营管理的重要内容。内部审计监督能够保障国有独资公司董事会对公司实施有效地管理，并形成权力制衡机制，在企业的运营中有着不可替代的作用；内部审计监督方法的正确性和有效性，是保障董事会正常运行的有效手段；内审监督人员熟悉企业的经营活动和实施流程，使内部审计工作能够发挥强有力的监督职能；由于国家审计、社会审计等审计主体受各种因素制约而对董事的审计约束不足，内部审计监督在约束董事方面毫无疑问具有非常重要的地位；由于国有独资公司股权的惟一性和董事会的特殊性，运营中比以一般的公司更容易出现内部管理失控的情形，内部审计监督可以促进国有独资公司干部任命体系的改革。
2、 国有独资公司董事会与监事会的关系
首先，从董事会性质上看，传统公司理念认为董事会是经营机构，应承担经营决策职能，决定公司的经营计划、投资方案，制定公司的财务预算等职责，扮演经营者的角色。而国有独资公司，无论从法律规定还是实际情况看，其董事会权力都要大于一般股份公司董事会。在“强董事会”的公司内部权力配置模式下，其董事会更是兼具监督者和经营者的双重角色，当董事会扮演经营者角色的时候，如何对公司经营决策者进行有效地监督与约束，是亟待解决的问题之一。其次，与一般公司相比，一方面国有独资公司董事会拥有更大的权力，另一方面作为出资人代表的国有资产监督机构与普通股东相比缺乏监督动力，加上相关外部监督机制的不完善，在特殊的股权结构和公司内部组织机构特殊的职权安排下，国有独资公司中所有权与控制权分离引发的问题更甚于一般公司。综上所述，鉴于国有独资公司董事会的特殊性，以及外部制约条件短时间内无法改变的情况下，更需要构建内部监督和制衡体系，形成完善的内部治理机制，国有独资公司作为公司类型之一，从公司机构之间权力制衡角度考虑，必然要求履行股东职责的国资委加强对董事会的监督，按照公司法原理，这个任务当然由国有独资公司监事会承担。审计以其独立性和权威性，成为一种重要的经济监督方式，在公司内部监督中具有重要地位，公司治理与审计密不可分，构建良好的审计监督体系对完善内部控制、提高公司治理效率具有重要作用。
3、 我国国有独资公司对董事审计监督存在的问题
国有独资公司由于股权结构和公司治理结构的特殊性，形成了“强董事会”治理模式，必须对董事进行审计监督。目前，我国国有独资公司涉及对董事的审计监督方式寥寥无几，还存在着一些问题。所以，如何对董事进行有效审计监督的研究具有理论和现实的意义。
3.1国家的监督审计力度不够
在国有独资公司的审计监督中，我国出台了《中华人民共和国审计法》、《国有企业年度会计报表注册会计师审计暂行办法》等相关的法律法规。但是国家审计机构承担的任务非常繁重，需要对地方财政、国有公司的财务收支和事业单位的财务收支进行监督和审计。对国有独资公司的审计监督力度明显不够。在审计监督中只进行抽查，监督力度的缺失不能保障相关制度的落实，有可能因此造成国有资产的流失。
3.2国有独资公司监事会对董事约束方面存在空白
国有独资公司监事会的审计人员本身就隶属于董事会，其职能也没有涉及到董事权利的约束。监视会在行驶自己的职责时总是进入到被领导者监督领导者的局面。在国有独资公司监事会对董事的监督几乎毫无效力。
3.3董事成员的结构不合理
在国有独资公司中，董事会的成员主要是国有资产监督管理机构进行任命，这种模式让董事的选拨成为一种行政上的命令，无法保证董事会的权威性。在董事会中的职工代表是由职代会选举产生，还有国资委选派的成员，在公司的运行中受制于政府。当政治利益和企业经济利益相互冲突时，容易造成企业的损失。董事会成员构成的特殊性造成了董事之间有着等级之分，在董事会行驶其相关职能时，公司的决策容易受到经理层的影响，使董事会的职能无法更好地发挥。
3.4缺少对董事实施审计监督的具体制度
受法律制度演变的路径依赖和改革的复杂性影响，我国监事会力量一直比较薄弱。国有独资公司监事会监督能力的提高并非一朝一夕之事，更牵涉到我国干部人事制度改革等深层次的影响。因此，我们要建立健全相关制度，加强监事会权力，对董事审计程序的启动具有决定权，而非建议权。另外应当从审计主体、审计对象、审计职责、审计内容等方面对监事会审计职权进行规范。
4、 加强国有独资公司监事会职能
监事会这一机构在国有独资公司的运营中有着重要的意义，针对我国国有独资公司在审计监督方面存在的问题，笔者认为对监事会的改革已经势在必行。我们应当通过综合的考虑，考核监事的任职资格、完善其任免的制度，填补监事会对董事监督上的空白。在监事的聘任过程中，聘任高素质的监事，要求监事有着审计和会计资格，让监事会在实际工作中可以取代审计委员的工作。通过以上措施加强国有独资公司监事会的权力，使其审计监督职能得到更好地发挥。
结语：国有独资企业资本的特殊性，导致国有独资公司董事会的构成及权力和一般公司有所不同。国有独资公司监事会的设置，可以对董事会和董事的行为进行控制，但也存在一定的缺陷。由于公司的资本的唯一性和董事会成员构成的特殊性，监管工作有一定的难度。相关的从业人员一定要重视监事会存在的问题，提高国有独资公司的经营管理水平，保证国有资产的稳固和安全。（作者单位：甘肃文化出版社有限责任公司）
参考文献：
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【关键词】办事处；审计监督；制度；规范
基层财务审计监督工作是确保基层集体与民户基本权益、推动基层党风廉政建设以及构建社会主义新风气的重要保障。就当前我国基层街道办事处财务审计监督现状来看，在财务审计监督上还存在基础未落实、内控体系不健全、监督内容公开低、监督执法力度弱以及财务人员素质能力低等情况。怎样解决上诉问题，进一步强化基层街道办事处财务审计监督已经成了当前亟待解决的关键问题。
一、落实审计基础突出监督重点
基层街道办事处财务审计基础工作十分重要，确保基础审计工作能够全面落实是明确审计监督重点的关键，对此街道办事处需落实以下审计工作重点。首先是在审计中避免出现白条抵库情况，即防止出现用白条来掩饰公款玩乐或贪污挪用等行为。其次是准确判断虚假凭证，在审核原始凭证时重点检查经济活动真实性，是否存在添加、篡改情况。接着是落实收支款审计，审查有无财务未入账、隐瞒、截留情况，支出凭证是否完整，是否按流程审批、签字、盖章。然后是专项资金审计，审查是否存在专项资金收取、使用不合法、不合规等情况，避免出现资金挪用、流失现象。最后是重点落实干部经济责任审计。针对街道办事处主任、会计人员及离职干部相关经济工作进行审查，调查是否存在有损害集体经济的行为，降低集体经济损失。
二、制定健全内部监督控制体系
一是街道办事处在进行财务审计监督上严格依照财经发及会计制度相关规章制度进行，着重构建基层审计工作内部控制制度，充分发挥财务审计职能效益，以完善的内部控制制度为标准进行财务审计监督工作；二是财务审计监督人员要增加和街道各个集体之间的沟通交流，协调各项经济事宜，全面了解街道办事处相关财务活动前后因果，提高财务信息真实性和准确性，避免出现私设小金库情况；三是街道办事处领导在构建完善的内部控制体系过程中，要充分结合管辖区域实际情况，联合会计人员共同制定内部监督控制体系，确保内部控制制度的针对性、有效性和可行性。同时，进一步调动会计人员审计监督积极性，依法指导财务活动的执行和开展，并提高财务审计活动透明度，主动接受民众监督。最后，设立街道财务审计监督小组，并加强对他们的指导，提升小组成员对民主监督工作意义的认知，提高监督小组成员民主监督责任意识，将财务审计监督工作真正落到实处。
三、做好财务审计监督内容公开
基层街道财务审计监督要注重内容的公开化，提高审计监督工作与民主理财之间的结合度，一方面是要公开审计程序、形式及时间，指明某天为财务公开日，召开相关干部会议，讨论公开内容。为避免财务审计中出现弄虚作假情况，应明确规定街道公开当月详细内容，并上报相关部门进行审批，针对其中欠缺真实性、具体性的内容不予以批准，直至满足标准后才批准公开；另一方面是在街道办设置“群众提问公开栏”，建立街道信息公开提问栏目，群众可以将自己有疑问的内容在公开栏上提出来，办事处干部人员则需及时予以答复，且针对每一个问题都应认真给予相对应的挥发。若群众对街道办事处审计工作存在不满，或有任何改进建议，也可以通过栏目提出，对此街道办应认真反思，若群众提出意见可以应及时进行改正。通过设置栏目公开，不仅能够提高街道办财务审计工作透明度，还可以加深办事处干部与民众之间的交流，有利于今后工作的更好开展。
四、加强基层审计监督执法力度
在对基层街道办事处财务审计监督中，一旦发现存在问题或不规范情况，应切实予以严厉惩处和打击，通过制定健全的审计责任追查制度，加强基层审计监督执法力度，严格落实执法从严、违法必究的工作准则。结合我街道办事处财务审计监督工作中常出现的问题，办事处应在满足相关章程规定基础上进行程度，加强基层审计监督执法力度。对此基层街道办事处应重点从以下方面落实监督执法力度：一是基层街道办事处干部应在不超出财务支出规定的控制总额限度内，增收节支，对出现的违规情况予以处置。二是街道办事处干部应督促管辖区民众及时收回应收代垫款项，加强对集体资产利益受损情况的监督一旦发现有相关违规情况进行惩罚。三是街道办事处干部需依照上级要求标准尽早落实未发放赔款发放情况，对其中存在的贪污受贿情况进行重处。
五、提升街道审计监督人员素质
基层街道财务审计监督工作对财务审计监督人员的专业能力和综合素质要求较高，需要他们具备多方面能力和素质，所以还必须要重视基层街道财务审计监督人员专业能力及综合素质的提升。对此，基层街道要重视审计人员队伍的扩大，制定有专门的人才引入和培养机制，若条件允许还可以设置专门的审计监督组织机构，培养特定财务审计监督人员，切实做好村级财务审计监督工作。同时，街道办事处还要重视其专业能力、业务素质和综合素养的提升，落实人才培养机制，并加强财务审计监督人员法律知识的提升，确保财务审计监督人员能够掌握全面财会相关法律规章制度。此外街道办还要重视财务审计监督人员协调能力、组织能力、综合处理能力及创新能力等综合素质能力的提升。
六、结语
基层财务审计监督与广大老百姓基本利益密切相关，强化基层财务审计监督不仅是做好群众工作的大事，同时也是增强党与群众密切联系、构建社会主义新风气的关键措施。对此基层管理组织必须加强重视，切实加强基层财务审计监督，确保社会主义基层经济建设脚步迈上飞速发展路程。
参考文献：
古今中外的国家审计制度，都是在一定社会历史条件下产生的。我国是社会主义国家，现在处于社会主义初级阶段，审计制度应当适合我国国情，具有自己的特色。
1982年的《宪法》规定，国务院和地方各级人民政府设立审计机关，实行审计监督制度。经过十多年的工作，各级审计机关普遍设立，审计法律法规体系初步形成，法定范围内的审计监督全面展开，审计工作走上了法制化、制度化、规范化的轨道。在总结经验的基础上，国家于1994年颁布了《审计法》，标志着我国在社会主义条件下开始实行比较系统的审计制度。
当前，经济体制改革不断深化，特别是建立比较完善的社会主义市场经济体制，在所有制结构、国有企业经营机制、分配制度、市场机制、政府职能等方面将发生许多深刻的变化，对审计监督工作提出了新的要求。为了适应环境的变化，国家审计制度需要不断地改进和完善，使之适合我国国情，充分体现中国社会主义的特色。这是当前审计理论研究的主要课题。
我国审计制度应当具有什么特色？我认为最主要的是，贯彻党在社会主义初级阶段的基本路线，为建设有中国特色的社会主义服务。同志在党的十五大报告中提出了我国在社会主义初级阶段的中国特色的社会主义的经济、政治、文化的基本目标和基本政策，它构成我国社会主义初级阶段的基本纲领，我国的审计制度应当为实现这个基本纲领服务。
如何体现我国审计制度的特色？我就国家审计制度与我国社会主义经济、政治制度有关的几个问题讲一些看法。
（一）对国有企业的审计监督在国家审计中应当占有重要地位。国有企业是我国所有制主体中的重要部分，在国民经济中起主导作用。国有企业的兴衰，是关系到国民经济发展和社会主义制度巩固的重大问题。国有企业这样重要的地位，与资本主义国家的情况是显然不同的。《宪法》赋予审计机关对国有企业财务收支进行审计监督的职责，审计机关应当高度重视，把它作为审计监督工作的一项主要任务。当前，各级党委和政府遵照党的十五届四中全会决定，正在大力推进国有企业的改革和发展，国家审计应当加强对国有企业审计监督的力度，促进国有企业加快改革步伐，改善经营管理，提高经济效益，增强市场竞争力。由于国有企业单位多，审计监督任务重，审计机关现有力量难以适应履行审计监督职责的要求。因此，审计机关应当尽可能增配对国有企业审计的力量，同时，要适应国有企业审计环境变化调整工作思路，改进审计方法和技术，逐步扩大审计覆盖面，并对重点单位加大审计力度，使审计监督在国有企业改革和发展中充分发挥促进作用。国家审计还要依法加强对内部审计、社会审计的指导和监督，充分发挥他们对国有企业财务进行审计的职能作用，但不能以内部审计和社会审计代替国家审计对国有企业的审计监督。版权所有
（二）国家审计在宏观经济管理中应当发挥重要作用。我国在社会主义条件下实行市场经济体制，为克服市场自身弱点和消极作用，特别需要加强和改善国家对宏观经济的调控。国家审计具有监督层次高、审计覆盖面大、地位超脱等优势条件，对国家健全和改善宏观经济管理能够发挥重要作用。比如：国家计划、财税、金融等财经综合管理部门，都掌管国家大量财政、信贷资金，并把它作为宏观调控的手段，审计机关有权对这些部门的国家资金及其有关经济活动进行审计监督，能够促进他们正确行使宏观经济调控职能。国有经济单位在国民经济中比重较大，又处于重要地位，国家审计对国有企业财务收支及其有关经济活动进行审计监督，特别是查处违反财经法纪行为，对保证国家宏观经济调控措施的执行和维护市场经济秩序有重要作用。审计机关不搞财经管理，专门行使审计监督职能，地位比较超脱，它通过审计监督可以了解到大量国家财政经济活动的真实情况，能够比较客观地进行分析研究，从监督的角度如实反映宏观经济管理中的问题，并提出改进建议。国家审计对宏观经济管理具有的这种独特的作用，应当成为国家宏观经济管理的一个重要组成部分。
（三）在国家收入分配领域开展审计监督。我国在社会主义初级阶段，实行按劳分配为主体、多种分配方式并存的分配制度，允许一部分地区、一部分人先富起来，带动和帮助后富；同时，国家通过财政税收政策调节和社会保障制度，防止两极分化，逐步走向共同富裕。这是我国坚持社会主义道路的根本目标。目前由于国家调节收入分配的机制不够健全，出现了收入分配不公、差距过大的趋势，已引起社会的关注。国家审计应当关注对收入分配领域的审计监督，在对国家财政、税务和社会保障等部门的财政财务收支审计中，应当将执行国家分配政策、制度的情况作为审计监督的一项重要内容；在掌握大量审计资料的基础上，作为专题进行分析评估，向党政领导和有关方面报告。
（四）经济责任审计制度应当改进、规范和完善。对党政领导干部和国有企业领导人员实行任期经济责任审计制度，是国家法制建设的一项内容，也是传统审计制度的继承和发展。所谓继承，是它与传统的国家对受托管理和经营国家资金者履行经济责任进行审计监督是相同的。所谓发展，是它将现行的对单位财政财务收支审计深化到对单位主要领导人履行经济责任的审计，这是审计监督制度的创新。两年多来，这项审计制度逐步推行，在加强对领导干部的监督、健全社会主义法制、促进廉政建设等方面，成效十分明显。由于这项审计制度推行的时间较短，目前还存在一些问题需要研究解决，如审计的内容、方法和承办机构，与对这些领导干部所在单位的财政财务收支审计有许多是相同的，容易发生重复审计问题；有些审计程序不符合法律规范等。从这项审计制度的长远发展看，需要进一步实践，总结经验，明确定位，制定法规，规范程序，改进方法，逐步完善。
（五）完善审计领导体制，保障审计机关依法行使职权。《审计法》规定，审计机关依照法律规定独立行使审计监督权，不受其它行政机关、社会团体和个人干涉。这是审计监督能否发挥作用的关键，也是国家民主和法制建设的要求。我国是在中国共产党领导下的人民民主国家，要进一步扩大民主，健全法制，建设社会主义法治国家，更要保障审计机关依法独立行使审计监督权。在国家审计法规中，有许多保障审计机关依法独立行使审计监督权的规定，如地方各级审计机关实行本级人民政府和上级审计机关双重领导，审计业务以上级审计机关领导为主；任何组织和个人不得拒绝、阻碍审计人员依法执行职务，不得打击报复审计人员；审计机关负责人没有违法失职或者其它不符合任职条件的情况，不得随意撤换等。但现行的审计领导体制还不够完善，主要是审计机关隶属于本级政府，与审计机关依法独立行使审计监督权的要求不完全适应。特别是对本级预算执行情况进行审计监督，遇有涉及本级政府行为的事情，审计机关难以依法独立行使审计监督权。为完善审计机关的领导体制，应当总结十多年的经验，研究加以改正。
