时间：2023-01-29 22:25:54
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇资产审计论文，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
(一)资产盘盈原因分析
第一，购置时只列费用支出，未计入固定资产。部分行政事业单位固定资产核算不规范，账务处理不到位，忽视固定资产的日常管理，缺乏规范的购置、验收、保管和使用制度。购置后只列费用支出，不能及时登记固定资产的台账、卡片账，或一些单位根本没有设置固定资产台账、卡片账，本次资产清查中实际盘点数大于账面数，造成资产盘盈。
第二，政府及上级部门划拨、配置的固定资产未入账。在资产清查审计中发现，政府无偿划拨的土地长期未入账，这种情况在乡卫生院中尤其突出，乡卫生院多成立于五六十年代，卫生院占用土地多为成立时无偿划拨，多年来未估价入账；上级部门划拨、配置的电脑、打印机、汽车、家具用具、变压器等在收到实物时未做账务处理，未及时计入固定资产账，造成账面未登记而实物已在用。
第三，自行建盖、接受转让的固定资产未入账。部分行政事业单位自行建盖的办公楼等固定资产已交付使用，由于未进行决算或未取得发票等原因未计入固定资产。在资产清查审计中还发现有部分事业单位自行建盖的房屋、围墙、伙房等固定资产建盖时未计入固定资产，支付的工程款长期挂在往来账中，本次资产清查时才发现这些固定资产已被拆除或重建，由此可见其资产管理的混乱。部分行政事业单位取得转让的固定资产所有权后，未办理过户手续，也未入账。
第四，接受捐赠的固定资产未登记入账。部分行政事业单位接受捐赠的家具及电子设备等在受赠时未计入固定资产，固定资产管理人员也不对这些资产进行管理。
（二）资产盘亏原因分析
第一，已报废毁损资产未做账务处理。部分行政事业单位对使用年限较长，已无修复价值或已损坏无法修复的汽车、电脑、传真机、打印机等电子产品及无法使用的软件、仪器仪表、家具用具等资产，长期未进行清理、申报报废并进行账务处理。本次资产清查中实际盘点数小于账面数，造成资产盘亏。
第二，已转让、出售资产未做账务处理。部分行政事业单位转让、出售汽车等固定资产，转让、出售收入已入账，固定资产未做减少的账务处理。本次资产清查中实际盘点数小于账面数，造成资产盘亏。
第三，已被拆除资产未做账务处理。部分行政事业单位房屋因鉴定为危房已拆除，或因新建房屋拆除原建筑物，单位未作减少固定资产账面值的账务处理。本次资产清查中实际盘点数小于账面数，造成资产盘亏。
第四，划拔资产及对外捐赠资产未做账务处理。部分行政事业单位划拔给下属单位或其他单位的资产，实物已调走，单位未作减少固定资产账面值的账务处理；赠送给扶贫点或其他单位的电子产品及家具用具，实物已调走，单位未作减少固定资产账面值的账务处理。本次资产清查中实际盘点数小于账面数，造成资产盘亏。
第五，其他原因。部分行政事业单位电脑等资产被盗，或人员调动带走电脑，单位未作减少固定资产账面值的账务处理。本次资产清查中实际盘点数小于账面数，造成资产盘亏。
二、资产清查中出现的会计差错调整情况
第一，已进行房改的职工宿舍未进行账务处理。本次资产清查审计中发现，有两个事业单位已进行房改的职工宿舍，产权已属于职工所有，固定资产未作减少的账务处理。资产清查审计中作为会计差错进行了调整。
第二，固定资产重复入账。本次资产清查审计中发现部分行政事业单位设备、房屋等资产重复计入固定资产。资产清查审计中作为会计差错进行了调整。
万平：行政事业单位资产清查审计第三，历年清仓盘盈挂账未进行账务处理。本次资产清查审计中发现事业单位存货项目出现会计差错，存货清仓盘盈及进销差价多年未作处理，本次清查出现较大金额的存货盘盈；或者历年清仓盘盈挂账应付账款、其他应付款中长期不作处理。以上情况主要出现在乡卫生院。
第四，收入长期挂账未进行账务处理。本次资产清查审计中发现，部分事业单位的事业收入或房租收入挂账在其他应付款中，长期未进行账务处理。资产清查审计中作为会计差错进行了调整。
第五，账表不符。本次资产清查审计中发现，部分事业单位账面上事业结余为负数，在年终决算报表中将事业结余反映为零，同时空增其他资产项目，造成账表不符。资产清查审计中作为会计差错进行了调整。
第六，未能规范使用会计科目。本次资产清查审计中发现，部分事业单位未能规范使用会计科目，例如向银行、农村信用社等金融机构的贷款计入了“其他应付款”、“应付账款”等科目，未按规定计入“借入款项”科目核算。
三、在资产清查审计工作中提出的有关改进建议
第一，鉴于部分行政事业单位对各种资产存续状态的动态管理存在一定的缺陷，对资产的现状掌握的信息滞后，建议每年年末对资产进行清查盘点，以及时掌握本单位资产的实际情况。
第二，由于在实际工作中经常出现漏记固定资产及固定基金的情况，建议在“事业支出”科目中设置“设备购置”明细科目用于专门核算固定资产的购入，便于在年末及时查对账目，避免固定资产出现漏记。
第三，在资产清查专项财务审计工作中发现部分行政事业单位未办理有关的房产证、土地证，或房产证、土地证不齐全，这种情况在乡级行政事业单位特别突出，建议单位应及时办理有关土地及房屋的产权证书以便于明晰产权，更好地明确本单位的不动产状况。
第四，对上级配给或外单位捐赠的实物，应建立同时向财务部门报备的机制，及时将此类资产纳入管理；建议在今后对划入划出固定资产，应完备划转手续，根据相关文件及时进行账务处理。
第五，对已完工建设项目及时办理决算手续，对已交付使用固定资产及时根据相关结算手续及时进行账务处理。
第六，现行行政单位财务制度规定了固定资产的核算起点标准，一般设备单位价值在500元以上，专用设备单位价值在800元以上，并且使用年限在一年以上为固定资产。对于单位价值虽未达到标准，但使用年限在一年以上的大批同类物资，也列为固定资产管理。建议在今后会计处理中严格划分固定资产及低值易耗品，对符合固定资产入账条件的资产，及时计入固定资产。
第七，通过本次资产清查以后，建立并完善固定资产卡片制度，落实资产管理责任制度，加强对各科室固定资产的管理，确保管理责任落实到人。建议今后对资产进行严格管理控制，该入账、该报损的资产，要及时处理，做到账实、账帐相符。
第八，有些单位往来款项较多，有些款项账龄较长，本次清查审计中未能取得所有往来询证回函，建议今后清理往来款项，对挂账时间较长款项及形成坏账损失的款项及时取得发生损失的相关证据，报财政部门申报损失处理。
第九，对损毁固定资产及时报财政部门作损失处理，建议在今后会计处理中对已报废损毁的固定资产应及时取得报损材料及批复文件做账务处理。
参考文献：
［1］闫向军.从清产核资看行政事业单位的不良资产［J］.中国农业会计，2006，(01).
［2］刘国根.当前行政事业单位国有资产管理存在的问题及对策建议［J］.财政与发展，2006，(05).
［3］曹丽丽.浅谈行政事业单位国有资产管理［J］.北方经济，2007，(01).
［4］任献伟.行政单位固定资产管理存在的问题及对策［J］.财会研究，2006，(02).
（一）商业银行闲置固定资产现状
国外商业银行对固定资产投资持谨慎态度。国外的固定资产购置，一般通过租赁来完成，用少量的现金拿到了固定资产的使用权和收益权，再通过资产的运转，归还租金。因此，国外商业银行只拥有少量的固定资产，更没有闲置固定资产的困扰。国内商业银行对固定资产投资持积极态度。一方面，国内商业银行固定资产本身存量就不少；另一方面，国内房地产价格上涨，人们对房产有上涨的预期，使商业银行对拥有房屋类固定资产持积极态度。因此，国内商业银行固定资产规模较大，较易形成闲置固定资产。近年来，国内商业银行认真贯彻国家宏观调控方针，落实发展战略，严控固定资产总量增长，固定资产一直保持较为稳健的发展态势。商业银行在经营决策时，不仅要考虑资产扩张的速度和业务发展的规模，还要充分考虑由此而带来的风险以及经济资本占用情况。因此，在各商业银行固定资产规模稳定增加的同时，闲置固定资产总量普遍呈减少趋势，并加强了闲置固定资产的处置盘活工作。在闲置固定资产管理基础工作、资产出租、处置等高风险领域都加大了管理力度；在促进闲置固定资产的综合利用、保值增值的同时，最大限度地防范合规风险和道德风险。但还存在许多处置困难、甚至无法处置的资产。从资产结构来看，各商业银行的闲置房屋及构筑物构成闲置固定资产的最主要部分，从2009年至2011年新增的闲置固定资产来看，闲置的营业、办公用房类是构成新增闲置固定资产的主要因素。在地域上，西部地区明显高于其他地区。虽然各商业银行积极进行了闲置固定资产处置，但是很多闲置固定资产由于历史遗留原因，产生了处置困难的尴尬情况。
（二）闲置固定资产管理审计的主要难点
目前，国内商业银行在闲置固定资产管理审计中还存在较多的困难需要解决，主要是以下几点。
1．管理责任不够清晰，影响审计工作顺利开展。在商业银行闲置固定资产管理中，职能部门应分为价值管理部门、实物管理部门和使用部门。价值管理部门与实物管理部门的职能必须相分离，做到各尽其职、相互监督。但实际工作中，商业银行对闲置固定资产的管理不重视、职能部门分工不明确、管理模式不统一，造成闲置固定资产管理流程不健全、有效性不足，价值管理部门未做到定期检查、监督，实物管理部门未做到定期盘点，或盘点工作流于形式。管理职能的不明确，使审计工作面临各职能部门相互推诿管理责任的状况。
2．系统数据维护不到位，审计数据质量较难保证。部分商业银行的固定资产管理系统中，上级行实物管理部门并不对下级行实物信息的真实性进行核实，也不对下级行实物信息维护的及时性进行监督，闲置固定资产实物信息不真实、不完整的现象较为普遍。另外，固定资产管理系统中的数据与其他管理系统中的数据未能实现联动，导致不同系统中类似报表的数据不一致，凸显了闲置固定资产管理系统流程薄弱、数据质量低下的问题。审计数据质量的问题，影响审计人员的非现场审计工作的质量，增加不必要的工作量。
3．财务核算管理制度不完善，易引发审计风险。大部分商业银行未制定闲置固定资产的专项管理办法,没有明确闲置固定资产的界定标准，未规范认定、出租、处置流程，未明确闲置固定资产管理考核办法以及具体的检查监督规定等。在财务核算上，由于制度不完善，使闲置固定资产的核算管理薄弱，会计核算和账务处理流程不规范。审计人员在审计过程别要注意被审计对象的操作风险与道德风险，在问题不清晰的情况下，切忌盲目下结论、武断做决策，注意防范审计风险。
4．被审计部门存在舞弊可能，主观上不予支持配合。部分被审计部门由于经费、职工福利不足等原因，利用固定资产管理的漏洞进行舞弊活动，闲置固定资产管理中由于涉及出租、处置等环节，是“小金库”容易滋生的热土。被审计部门自知存在舞弊行为，在接受审计时，为逃避责任，通过提供错误资料、造假账册、相互推诿等手段，不配合审计工作，使审计工作停留在表面，无法进一步深入。
5．审计部门缺乏独立性，审计结果受到高层压制。闲置固定资产管理的审计，部分是由商业银行的内部审计部门开展的。IIA的《内部审计章程》规定，内部审计部门必须独立、客观的开展工作，公正地履行职责，要求内部审计部门独立于其他层级，直接隶属于董事会。但在闲置固定资产管理审计的部分问题上，由于闲置固定资产收益的使用分配可能涉及管理层，银行的内部审计部门独立性受到制约，会受到被审计单位高层或内部审计高层的阻挠或者压制，无法真正反映审计结果。
二、加强以风险为导向的闲置固定资产管理审计
（一）以风险为导向的闲置固定资产审计内容
西方国家在固定资产审计上侧重点各不相同，美国、澳大利亚侧重绩效审计，英国侧重物有所值（衡工量值）审计，加拿大侧重综合审计。在闲置固定资产管理审计方面，国外审计经验可参考的不多，由于国外商业银行的闲置固定资产存量少、处置及时，因此不需要投入大量精力去做专项审计。而国内商业银行的历史遗留问题较多，在这方面需要多加关注。笔者认为，风险导向审计模式应用于闲置固定资产管理审计，一方面应关注闲置固定资产管理过程中的重大风险，采取“抓大放小”的审计策略，降低审计成本，提高审计质量和效率；另一方面应揭示风险、损失及问题的根源所在，趋利避害地进行分析研究。以风险为导向的闲置固定资产管理审计，以管理全流程为切入点，合规审计与管理审计并重，通过对闲置固定资产组织管理与制度建设、流程设计与运行操作、会计核算、系统控制、监督检查等管理要素的审计，揭示管理和操作中存在的问题，分析成因，提出合理化建议，促进全行进一步完善闲置固定资产管理机制，全面及时掌握资产闲置状况，健全制度流程，提升关键环节的风险控制能力，提高资产盘活利用效率。
（二）以风险为导向的闲置固定资产审计方法
1．非现场审计方法。在闲置固定资产管理审计中，前期运用非现场审计，通过远程调取大量的审计数据和资料，通过建立审计模型，运用复核、比对、分析、排查等方法，寻找数据和资料中的规律和疑点，它不仅节约审计成本，提高审计效率，且有分析数据灵活、排查数据全面的优势。通过非现场审计过程中的模型筛选，可以有效排查闲置固定资产实物管理的风险样本，有利于精确指导现场审计工作。目前，虽然国内商业银行的固定资产管理已经逐步脱离手工账簿，使用固定资产管理系统进行管理，但是许多数据、报表仍然依靠手工录入，数据质量不高，且各类报表之间没有联动，无法实现信息共享、核实数据的准确性，可能产生错误的统计和漏报。为了全面地排查可能存在的闲置固定资产，可以建立多个疑似闲置固定资产的排查模型，通过筛查、汇总、分析模型中的异常情况查找疑点，把审计重点聚焦到少量的样本上。从这样的观点出发，可以建立人均营业办公面积异常机构排查、单个机构对应多处房产、已撤并或迁址网点对应资产未做处理、长期未完在建工程、自助设备闲置的审计模型。疑似闲置固定资产的排查模型主要关注的是闲置固定资产实物管理方面的疑点，审计人员应在全面了解闲置固定资产管理现状以及变动趋势的基础上，围绕实物管理中的重大风险和系统性风险，特别是合规性风险与道德风险等，同时兼顾剖析影响闲置固定资产实物管理效能提升的主要因素。
2．现场审计方法。现场审计是整个审计实施的重中之重，传统的现场审计是依靠审计人员的经验和海量查阅审计资料进行的，整个现场审计时间冗长、效率低下，相对于新型的现场审计，其审计质量不高、效果不佳。新型的现场审计通过非现场审计中排查的审计模型，为现场审计缩小范围、提高效率、锁定疑点，切实提高审计质量和效率。闲置固定资产可以分为四大类：房屋及构筑物、固定资产装修及土地使用权相互关联，可归为一类；其他三类为电子设备类、其他机具设备类和运输工具类。由于运输工具总量较低且控制严格，电子设备和其他机具设备种类多、价值相对较低、账面反映闲置较少、使用过的机具设备处置没有收益或收益很低，都不宜作为全流程审计的重点。现场审计中，闲置固定资产实物、出租、处置管理及效能评价才是重点应关注的对象。实物管理应关注账实是否相符、是否有账外闲置固定资产、是否有未确权的房产问题及其原因；出租管理应关注出租定价、出租流程、租金收入及账务处理；处置管理应关注处置流程及核算管理；效能评价应关注闲置固定资产管理的效果、效率、效能及效益对于被审计银行经营效益的影响。但现场审计也存在一定的局限性。一方面，报表和系统数据质量不高，使审计的范围、效果存在局限。大部分商业银行固定资产管理系统中资产使用状态数据质量不高，系统和报表在提供闲置固定资产新增、再使用以及处置明细数据方面存在局限。固定资产管理系统数据与其他系统和报表间缺少关联关系，部分商业银行的闲置固定资产处置和出租收入与其他收入共用核算账户，也很大程度上影响了现场的审计效率和效果。另一方面，各行缺少统一的闲置固定资产认定标准，沟通时易产生扯皮的情况。通过排查发现的疑似闲置资产可能难以认定为闲置资产，被审计对象可以以各种理由反驳审计人员的认定，相关部门也有可能不接受审计人员的审计结论，因此需要在审计前与被审计对象就闲置固定资产的认定标准达成共识，如，闲置多大面积、空置到何种程度、闲置多长时间必须在账面反映为闲置资产。
三、以风险为导向的闲置固定资产管理审计的思考和认识
（一）闲置固定资产管理审计的未来趋势
1．非现场分析成为不可或缺的审计方法。商业银行经过多年发展，其业务领域不断扩大，操作环节增加、资金量巨大，审计工作面临着海量数据的处理难题，在有限的审计资源下，最大限度地发挥审计的检查监督作用是当务之急。非现场审计可以远程调取相关资料进行分析性复核，将信息技术和审计方法紧密结合，运用高效的技术分析、模型排查开展审计工作，合理分配有限的审计资源。据不完全统计，目前审计部门的非现场工作量约占到全部工作量的三分之一，今后还有不断上升的趋势，可见非现场审计的地位正在不断上升。另外，商业银行信息化技术的快速发展，使得信息技术已经渗透到商业银行经营和管理的各个层面，银行业务数据化、程序化、电子化程度越来越高。固定资产的管理正在逐步摆脱手工管理向电子化发展，使用了大量的管理、报表、统计系统，在这些系统不断完善的将来，非现场审计被作为精确定位、有效审计的专业方法，必然成为闲置固定资产审计不可或缺的手段。
2．闲置房产成为闲置固定资产审计的主要对象。商业银行闲置固定资产类型较集中，闲置房屋及构筑物构成闲置固定资产的最主要部分。一方面，房屋及构筑物类固定资产相较于运输工具类、电子设备类、其他机具类固定资产的金额大得多，使其结构占比高。另一方面，房屋及构筑物类闲置固定资产的历史遗留问题较多，处置起来有难度，使其减少、下降的幅度不大。而闲置房屋的原因归集为三个方面：一是网点迁址改造；二是机构扁平化改革；三是职工房改后，交回银行的房屋。随着商业银行的发展，经营规模将不断扩张，网点迁址改造和机构结构调整也不可避免，再加上房屋及构筑物类固定资产价值上的特殊情况，因此，闲置房屋类固定资产还将成为闲置固定资产管理审计中的主要内容。
3．管理审计成为审计关注重点。闲置固定资产管理中存在较多的风险，日常管理维护不到位，会发生资产损坏或者灭失的风险，资产盘活利用不及时会造成资源浪费，资产出租、处置环节控制不严格，会引发资金甚至道德风险。闲置固定资产在出租、处置的环节中，由于操作不公开、流程不规范、主观故意等原因，成为滋生舞弊的温床。在中国银监会、审计署对“小金库”三令五申的严禁下，舞弊的行为必将收敛乃至消灭；国内商业银行的闲置固定资产在不断发展中，流程操作越来越规范，电子化程度越来越高，主观舞弊的难度越来越大。国外商业银行经过多年的发展，操作较为成熟，也多以合规审计为主。因此，虽然舞弊风险不容忽视，但长远来看，舞弊审计必将逐渐被管理审计所代替。
（二）完善闲置固定资产管理的对策建议
1．健全闲置固定资产管理制度，清晰管理职责的界定。一是修改完善《固定资产管理办法》，确定闲置固定资产认定标准，明确闲置固定资产处置管理部门；二是加强对闲置固定资产管理的考核，细化闲置固定资产管理的检查监督；三是进一步明确固定资产实物管理部门管理层级，强化其对辖内各级行闲置固定资产的实物管理职能；四是健全检查监督办法，明晰实物管理部门、价值管理部门、检查监督部门对闲置固定资产的检查职能，强化闲置固定资产的检查监督工作。
2．细化闲置固定资产管理流程，明确薄弱环节控制标准。一是细化闲置固定资产管理流程和合同审批程序，统一合同标准文本的使用，建议各一级分行应制定闲置固定资产出租管理操作细则，规范租金定价、核算、审批、管理层级，加强房屋租赁的合同管理。闲置固定资产出租审批权可放在二级分行，同时向一级分行报备。管理部门可落实在办公室。二是进一步明确闲置固定资产的管理目标和手段，研究制定闲置固定资产处置利用的计划和目标，明确各级管理人员对闲置固定资产应尽的职责，强化管理责任，实施责任追究制度。
3．加强闲置固定资产账务核算，保障账务实物信息完整一致。一是财务管理部门要加强闲置固定资产的账务核算，严格规范房屋出租收入的会计核算和账务处理流程，禁止挪用房屋出租收入，严禁员工利用个人账户划转房屋出租收入，禁止利用财务备用金账户作为房屋出租收入归集周转的过渡账户，杜绝将房屋出租收入充抵中间业务收入的核算行为，进一步加强对出租合同真实性和租金核算规范性的检查监督，防范操作风险与道德风险。二是固定资产的实物管理部门与价值管理部门要加强对房屋租金收取的管理，确保出租租金定价的合理性，对应收未收租金采取有效催收措施，同时严格执行保证金收取条款。对闲置固定资产的出租实行规范的公开招租程序，确保出租行为公开、公正、公平。
4．优化信息系统管理应用，实现系统联动控制。一是完善闲置固定资产系统信息维护和更新的流程办法，加强对闲置固定资产系统信息的维护更新管理；二是信息科技部门、财务会计部门积极沟通，优化和完善系统流程，加强系统硬控制，提高系统运行控制的有效性。同时，在系统未能完全实现联动时，重视信息维护工作，确保系统数据质量。
5．明确监督检查职能，健全三道防线职能作用。明晰实物管理部门、价值管理部门、检查监督部门对闲置固定资产的检查职能、检查内容、检查流程，强化闲置固定资产的检查监督工作。对闲置固定资产的管理要跟踪管理，把监督机制贯穿始终，做到物物有人管，环环紧相连。在内控管理部门和检查监督部门第二道防线之后，再设立强而有力的审计部门作为第三道防线，牢牢控制风险。
论文关键词：新会计准则，资产减值，资产减值损失
一、资产减值及相关原则概述
资产是可能的未来经济利益，它是特定个体从已经发生的交易或事项中所取得的或者加以控制的资源。资产减值的本质是资产的现时经济利益预期低于原记账时对未来经济利益的评估值，在会计上体现为资产的可收回金额低于其历史成本，这种差异源于社会经济环境的不确定性。根据会计信息的相关性和可靠性的要求，当资产发生减值时，财务会计应当正确反映资产的减值，其实质是对减值资产按减值后的现行价值进行重新计量，当企业的未来可预期经济利益高于账面成本时，记录为一笔资产减值损失。与资产减值会计相关的会计原则主要有两个：一是资产减值会计是对历史成本原则的修正，如今，通货膨胀的存在增加了企业面临的风险和不确定性资产减值损失，资产减值会计是针对现有的环境和条件提出来的，是基于历史成本计价模式的重大突破；二是资产减值会计是对稳健原则的应用，在复杂的经济环境下，滋生的不确定性因素的增多，经营风险的不断增大，就需要更加广泛深刻的运用稳健原则，稳健性原则要求企业正确地反映风险，以有利于会计报表使用者做出正确的决策。资产减值会计就是这样应运而生的。
二、上市公司资产减值存在问题及成因分析
（一）资产减值会计实务中常遇到的问题
1.上市公司财务预测能力较低
我国大部分上市公司对于现金流量预测缺乏经验，预测的可靠性低，证监会曾先后强制性要求上市公司提供3年至10年期的盈利预测，结果都不理想，结果只能把盈利预测列入自愿披露的信息，究其原因主要体现上市公司的财务预测能力偏低。
2.弄虚作假层出不穷
在中国证券市场取得重大发展的十多年中，虚假的财务会计报告屡屡出现论文格式模板。2001年，爆发了银广夏、麦科特等多家上市公司造假案。在每一份虚假财务报告的背后，都附带着一份由注册会计师出具的虚假审计报告。
3.会计人员的综合素质偏低
目前，我国会计人员的业务水平低，操作能力受到局限，缺乏洞悉市场信息的能力，对于错综复杂的资产减值问题，一些会计人员有心无力，这就影响了我国资产减值会计准则实施的效率资产减值损失，也让我们必须加快提高会计人员的专业水平和综合素质，才能达到要求。
4.法人治理结构不够健全
现在大多数上市公为是由国有企业改制而来，这使得所有者缺位，对经营者的约束力小，企业形成不了一个健全的监管约束经营者的机制，会增加经营者为获取自身的利益而利用资产减值会计政策进行盈余操纵的机率。
5.上市公司资产减值准备的计提不合理
上市公司受其利益的驱动性，通常会千方百计地寻找新的利润操纵手段以逃避市场的监管，从而达到上市、“保牌”、“摘帽”、“扭亏增盈”和增发配股等多重性目的，且在相关信息披露时会选择最有利于自己的方式和内容予以披露，利用坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备及其他减值准备的计提操纵利润。
（二）上市公司资产减值问题的原因分析
1.市场经济发展不够完善
市场经济体制不健全，在经济发展程度不足以形成一个统一的交易信息系统，便不能取得具有实际意义的预期未来收益信息。这使会计人员在考虑资产减值的因素时，不能获取可观的估计数据。而且在多变的当今环境下，公司的运作，经营状况不稳定，偶发性因素较多，因而在市场上要获得准确的信息仍需时日。
2.外部审计监督力度不够
注册会计师是会计外部审计监督的主要力量，它对于会计信息的质量保证具有十分重要的地位，我国注册会计师的监督力度还不够，这主要是由于注册会计师制度的不健全，会计师聘用、轮换制度尚不完善，影响了注册会计师审计的独立性资产减值损失，我国还缺少给予注册会计师支撑的专业审计准则。造成我国独立审计报告失真的原因很多，其中，上市公司治理结构的不完善，导致外部审计制度的固有缺陷，是造成审计质量低下的重要原因。
3.会计人员素质不高
我国高层次会计人才匮乏，而低学历或无学历的会计人员还占有相当大的比率，有的甚至没有受过专门的会计教育。虽然他们在多年的工作中积累了一定的专业知识和工作经验，但是由于快速发展的经济形势和新的会计制度及相关准则的实施，一些会计人员的知识结构难以适应新形势下实际工作的需要。有的会计人员职业判断能力不强，对政策法规的运用和业务处理不够准确，导致业务处理的估计、判断偏差较大，会计信息失真。另外，我国会计专业教育对会计道德教育重视不够，对一些会计人员的营私舞弊行为不闻不问，听之任之，还有些会计人员不认真学习国家有关的法律、法规，不能严格要求自己，法制观念淡薄论文格式模板。
4.上市公司治理机构不完善
建立良好的内部控制制度对于规范上市公司会计行为有十分重大的意义，我国上市公司内部控制制度有明显的缺陷。一是在授权审批控制时没有做到按资产减值准备额的大小进行分级审批和审核；二是对资产减值准备计提中的不相容职务的分离工作没做好，有时原始数据的提供、计算和审核都是同一批人完成；三是资产减值准备计提中的审计监督弱化，真实有效的信息并未反映在财务报表中，而是为了上市公司自身利益进行编制。
5.会计政策选择权的运用不合理及减值准备披露的透明度不够
很多企业并没有正确运用《企业会计制度》赋予的会计选择权资产减值损失，而是将其视作了利润操纵的机会，往往利用会计选择权重组“报表业绩”，违背了资产减值会计相关规定的初衷，造成了股票市场资源的不良配置。上市公司信息披露的透明度不高，也没有在改变会计方法和原则时详细披露其改变对利润的影响。
三、上市公司资产减值问题的解决对策
（一）进一步完善信息市场和价格市场
有效的信息和价格市场是顺利实施资产减值准则的重要保障，它可以使企业各项资产的公允价值和市价得到公正合理的确定和公开。健全和发展我国的信息市场和价格市场就必须健全和发展期货市场、房地产市场、金融市场等，进一步建立国民经济核算体系中的报价系统，为信息使用者提供公正合理的信息，使企业资产减值准备的计提具可操作性，提高信息的客观性和公允性。
（二）强化外部监督作用
注册会计师的审计报告对被审计公司年度报表中所反映的财务状况、经营成果和现金流量情况的合法性和公允性具有鉴证作用。因此，注册会计师应该评价资产减值准备所依据的资料、假设及计提方法；检查资产减值准备计提的批准程序；比较前期计提资产减值准备数与本期实际发生数；复核资产减值准备的正确性；评价资产减值准备披露的充分性。在审计工作报告阶段，注册会计师依据审计证据所估计的各项资产减值准备与被审计单位会计报表列示有差异时，应判断差异是否合理。只有加强外部监督才能更好的规范上市公司资产减值会计。
（三）增强会计人员的综合素质
会计人员应结合资产减值规范规定的计量标准，正确确定资产减值的数额，并及时通过会计记录反映在会计报表上，使报表使用者及时了解企业资产的实际状况，以做出正确决策，这都要求上市公司的会计人员具有较高的专业判断能力和综合能力，会计人员应自觉、自动去学习、思考、探索和实践，不断提高自身的专业知识和业务水平来提高职业判断能力，来适应会计变革的需要、现代企业制度的需要。提高会计职业判断水平资产减值的分析和判断的过程中更多注人了会计人员的主观因素。这需要会计人员从各方面提高自身素质，一方面需要会计人员的自觉主动性资产减值损失，另一方面也需要国家从法律法规的角度对企业会计人员的上岗要求、后续教育等方面进行规范。
（四）完善上市公司的治理机构
公司需要通过与之相适应的组织体制和管理机构来行使决策、管理等权利，承担责任，相互监督和约束，完善上市公司的治理机构是很重要的环节论文格式模板。加强所有者的控制权，真正实现所有权和经营权的分离，完善上市公司股权结构，改变股权过于集中的局面，形成国有股权适当分散持有、国有股权人间有效竞争、相互制衡的国有股持股结构。通过激烈竞争的外部市场，形成对高层管理人员的外部监督，使其因拥有企业的剩余索取权而去监督和约束经理人，这样能提高上市公司动作的自律性和自觉性，还能提高信息披露质量。
（五）加强资产减值会计政策的信息披露和减少人为因素
在准则中尽量采用定性与定量描述相结合的方法，将有助于减少会计人员职业判断的主观性差异，减少资产减值确认与计量的人为因素，在一定程度上限制主观上有目的的操纵利润行为。会计准则制定部门应该尽可能明确资减值会计政策的选择权，使资产减值准备的计提方法，计提比例更先进、更科学，严格限制可能导致会计信息模糊和失真的处理方法，尽可能缩小会计人员人为估计和判断的范围，避免企业执行会计政策的主观随意性，不断提高会计信息质量，减少人为的估计和判断资产减值损失，加强资产减值会计政策的信息披露。
结束语
由于新准则有引入了资产组的概念，减值迹象要求明确，以及计提的减值不得转回等特点，所以对上市公司的利润和会计信息都有重要影响。不得转回的规定，符合上市公司监管现状，也是我国在赋予企业资产减值会计选择权的谨慎性体现，但上市公司资产减值会计仍存在许多问题。影响资产减值会计处理的有关问题，不仅仅是准则因素，更重要的是制度因素。因此，要上市公司真实地计提资产减值，一方面是技术问题，有赖于公允价值的研究；而更重要的另一方面是企业的公司治理结构与管理者的诚信问题，这就有赖于整个社会、企业和广大会计人员自身素质的提高和相关部门人员进行有效的监督管理。只有把主观和客观相结合，不断的剖析问题，解决问题，才能更好的规范和完善资产减值会计。
参考文献
[1]苏澜.典当企业2010年将执行新会计准则[N].商务时报，2009（6）。
[2]郭恒泰.试论我国资产减值会计政策选择[J].财会研究2008（2）。
1.1995年12月至1997年5月任福清市审计局财政金融审计股长，担任大中型审计项目主审8次,主要有：
(1)负责编制1995年度、1996年度预算执行审计总方案，起草审计结果报告，审计可增加财政收入3031万元。福清市委宋书记作了重要批示，市人大常委会高度评价，市政府做出审计工作专题会议纪要，各部门认真落实审计意见。
(2)1995年度财政有偿使用资金审计报告被福州市审计局专报福州市委，福清市委宋书记对福州市委办公厅《福州信息专报》作出批示，督促各部门落实整改，市政府下发了《加强财政周转金回收工作的意见》文件。
(3)1995年度乡镇财政决算审计调查报告在福州市审计局和审计学会会议上交流，获“优秀论文”二等奖。市委、市政府发出了《关于加强奖金补贴发放工作的通知》文件。
(4)1996年预算外资金管理审计调查报告被市委、市政府采纳，出台了《福清市本级预算外资金管理暂行规定》等三份文件。
(5)1995年农行、中行、人民保险公司资产负债损益审计，查出违纪金额356万元，受到福州市审计局表扬。
2.除担任主审大中型审计项目外,还组织实施并参加乡镇财政决算和镇长、书记任期经济责任等大中型审计项目17次，查出违纪金额1068万元，处理上缴市财政470万元。
3.1997年5月至年12月任福清市审计局副局长，分管福清审计师事务所，1997—1999年组织承办委托业务3534项，实现业务收782万元，跃进全省20大审计事务所行列。分管固定资产投资审计科、行政事业审计科和经贸社保审计科，主持并组织实施行业审计或专项审计调查28次,审计发现管理中存在问题153个，提出审计建议107条，均得到市委、市政府有关部门采用和被审计单位采纳，对全市经济和财政工作起到指导作用，取得显著成效。其中：
(1)组织实施全国性行业审计或审计调查11次，主要有：
1999年度养老保险基金审计成果发表在《中国审计信息与方法》和《福建审计》，获福州市审计学会优秀论文二等奖；市政府下发了《调整机关事业养老统筹金比例的通知》。
年度、年度企业养老保险基金审计，市政府十三届第40次市长办公会议研究审计意见，作出提取代管业务费的决定。
年农网改造项目审计在福州市农网审计工作会议上作经验介绍，市供电公司书面反馈整改审计意见13条。
1998—1999年度工商行政管理部门财务收支、年度普教经费、年三峡库区移民安置资金、年度世行贷款—沿海资源可持续开发项目和公安系统财务收支、年度世行贷款—结核病项目审计和调查所提出切实可行建设性建议和意见，促进了单位规范财政财务管理，为宏观决策提供了服务，得到福州市审计局、福清市有关部门采用和被审计单位采纳。
(2)组织实施省级行业审计或审计调查9次，主要有：
1997年清展花园工程竣工决算、1998年度排污费收支、1999年度机关社保基金、农村社保基金、行政事业性收费和政府性基金收支、1999—年农业综合开发资金、年度环保资金、城市居民最低生活保障资金审计和调查所提出切实可行建设性建议和意见，得到福州市审计局、福清市有关部门采用和被审计单位采纳，为加强内部控制、堵塞漏洞、提高经济效益起到重要作用。
(3)组织实施地市级行业审计或审计调查9次，主要有：
1997年度环保行业审计、1998年建设项目资金来源及开工前审计，被福州市审计局基建投资审计处评为优秀奖。
1997年海城公路工程竣工决算、1999年融侨管委会道路工程竣工决算、1999年度水利建设基金、年度市政府为民办实事项目和土地出让金、年度农村教育附加费、年度机关社保基金审计和调查所提出切实可行建设性建议和意见，得到福州审计局、福清市有关部门采用和被审计单位采纳。
4.承担重大专案审计11次，主要有：
1996年海口镇财政所会计贪污案，1999年市绿化队会计撕毁“小金库”凭证案，年市城镇开发公司私设“小金库”案，年市林业公安分局滥发“红贴”，私设“小金库”案，年市进修学校公款私存，私设“小金库”案，市华侨中学乱收费，私设“小金库”案，年市外贸公司私设“小金库”案，年市体委违规担保案，年渔溪粮站国有资产流失案，年市进修学校违规支付工程款造成市园林绿化队干部贪污案。上述案件审计定性准确，结论正确，移送纪检司法机关后，成为案件审理的重要依据，被立案审查8起，追究刑事责任1人，党政纪处分4人。
5.审计方法创新与经验总结主要有：
(1)年，制定和实施建设项目审计“首问负责制”、“限时办结制”等社会服务承诺制度实施细则20条。该项审计创新办法和经验总结材料被《中国审计报》采用。
(2)1997—年，组织投资审计科实施建设项目工程竣工决算审计155个，审核造价11.22亿元，核减造价1.01亿元，核减率为9.01%。该项采取深入施工现场审计和强化交叉审核等新方法和经验材料在年全省投资审计工作会议上作经验交流，市政府年发出了《关于对我市国家建设项目审计的实施意见》，年省政府《今日要讯》和年省电视台《昂首阔步一路歌》专题片中也有报道。
(3)年6月，为适应福清市行政事业单位会计核算由分散改为集中统一核算的需要，组织行政事业审计科采取改变审计方向和改进审计操作方法等新办法。该项审计经验材料在年全省行政事业审计工作会议上作经验交流。
【关键词】 环境审计； 审计； 综述； 统计分析
【中图分类号】 F239.0 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2017）03-0112-04
一、引言
近两年来，新《中华人民共和国环境保护法》、新《大气法》等法律法规的相继出台，用行动表明了我国政府致力于推进生态文明建设、促进经济和社会可持续发展的决心，也为我国环境审计的发展提供了新的契机，将在理论和实践上极大地促进我国环境审计的发展，由此确有必要回顾我国环境审计研究近年发展现状以判断未来发展方向。
二、近五年我国环境审计研究统计分析
（一）样本选取与统计方法
本文采取如下方式选取样本：中国期刊全文数据库/高级检索/关键词“环境审计”，检索2010年1月1日至2015年12月31日的数据（更新截至2016年8月20日），通过人工筛选剔除与环境审计主题无关文献，最终选取样本文献共计687篇。本文按年度、来源期刊类型、研究内容与方法进行分类统计，望能清晰描述我国近五年环境审计研究状况，并以此为据提出展望。
（二）年度与来源期刊类型
本文对该687篇环境审计样本文献按其发表年度与来源期刊类型进行统计。从论文数量年度分布看，大体呈上升趋势，环境审计依旧是学术界热门研究方向。从来源分布看，来源为核心期刊的文献共计205篇，约占30%，与张长江[ 1 ]2011年统计数据相比，比重有所下降但数量仍大幅增长，从侧面反映了非核心期刊对环境审计关注度显著提高。在核心期刊中，会计、审计类期刊仍占主导，但经济、环境、农林等其他类期刊比重接近21%，涨势明显，表明环境审计研究在非会计审计以外的学术界受到更多重视和参与。
（三）论文研究内容与研究方法
本文借鉴潘煜双[ 2 ]的研究，将论文研究内容分为基本理论与综合、环境审计实务、环境审计方法专论、国外环境审计介绍、环境审计规范专论五个方面（表1）。本次统计中，归为基本理论与综合类的样本文献所占比重为63.61%，与潘煜双[ 2 ]统计数据79.83%相比下降明显；关于环境审计实务的研究占13.25%，环境审计方法专论占14.26%，二者较均衡；国外环境审计介绍相关文献相对涨幅不大，占6.55%；但关于环境审计规范专论的文献五年内仅有16篇，比例甚至有所下降，仅占总体2.33%。
从研究方法和手段来看，仍多采用常规方法进行研究，但多样与新兴的研究方法也开始运用到研究中来。在环境审计实务文献中，大多数学者运用常规研究方法（如表2所示），此外，有3篇文章采用实证研究法，有7篇采用跨学科研究法，有3篇采用模型法进行分析研究。在环境审计方法专论文献中，方法的多样性体现得更为明显，费用效益分析法、生命周期评价法、层次分析法等方法被运用于环境审计评价体系的构建中，还有学者引入未确知测度等数学工具以构建相关模型对环境审计风险进行计量评价。
三、我国环境审计研究特点评述
（一）环境审计基本理论研究内容丰富
1.环境审计的概念
国内学者对环境审计的认识大致可以分为独立监督论、鉴证评价论及环境管理责任论三种。张丽华[ 3 ]等学者认为环境审计是一项促进和加强环境管理的经济监督活动；王淡浓[ 4 ]等学者指出资源环境审计是由政府审计机关对政府和企事业单位有关资源开发、环境保护的管理及经济活动的真实性、合法性和效益性所进行的监督、评价或鉴证工作；张莹[ 5 ]等学者则认为其产生于环境受托责任背景下，并以解除受托环境责任为目的；黄道国[ 6 ]提出由多个审计主体、不同审计客体、不同角度、多种审计方式组成的多元环境审计构想。
2.环境审计的主体
我国环境审计作为审计的一个分支，审计机关和审计组织是主要的实施主体。张爱民[ 7 ]等众多学者认为环境审计主体由审计机关、内部审计机构和注册会计师三部分构成；左睿[ 8 ]等则认为在低碳经济发展模式下，政府审计应积极倡导并逐步推行环境审计，以企业内部审计为主，加强独立第三方审计机构二次审计；刘静[ 9 ]指出我国碳减排审计主体单一，未能充分发挥政府审计、注册会计师审计与企业内部审计的协同作用。
3.环境审计内容与目标
环境审计的内容主要围绕资金、政策、管理、项目四个方面展开。黄道国[ 6 ]指出多元环境审计内容覆盖以上四点，具体涉及财政审计、行政事业审计、金融审计、固定资产投资审计、企业审计、农业审计、外资运用审计、经济责任审计及境外审计九类；唐洋[ 10 ]认为环境审计的内容涵盖合规性审计、环境管理体系审计、环保资金审计、废弃物和有害物质的处理审计、清洁生产审计、环境友好型产品审计及环评报告审计七个方面。关于环境审计目标，我国学者的观点主要集中在一元目标论、二元目标论和三元目标论。李曼静[ 11 ]对比上述三种理论，结合我国实际提出符合国情的环境审计总体目标、中间目标和具体目标；李雪[ 12 ]等学者重新构建环境审计二元目标体系；沙珍珍[ 13 ]等将利益相关者理论引入环境审计二元目标研究；时军[ 14 ]则分析指出环境审计目标设置应具有预见性、可操作性、特定性以及清晰性，并在终极目标指导下针对不同审计主体设立相应总体目标和具体目标。
（二）环境审计研究地域特征明显
我国幅员辽阔，不同地区自然生态环境、经济发展状况大不相同，相应的，各地环境审计也呈现明显的地域特点。例如，江苏省位于东部长江三角洲，河川交错，湖泊密布，自然条件极好，经济发达，环境审计开展较早并取得一定成效，该省环境审计从水审计、资源审计、农业资源审计、农村环境绩效审计到清洁能源审计、生活垃圾收运和处理绩效审计等均有涉及，相关文献内容丰富。中部地区中，江西省及周地区的环境审计研究多围绕鄱阳湖生态经济区这一重要国家战略规划展开；湖南省及周边地区环境审计注重对高污染、高能耗、高物耗产业聚集且生态系统严重受损的湘江流域治理的研究；汉江流域资源要素密集，也是我国重要的农业区及主要商品粮基地之一，湖北省近年来关于该流域的环境审计研究迅速发展。西部云贵地区自然资源丰富、生态系统多样、物种多元且不乏珍稀濒危物种，环境审计研究也多围绕保护资源、物种多样性等展开。
（三）注重环境审计的跨专业多学科交叉
近年来，众多学者在环境审计研究过程中引入多学科的不同方法、理论与模式进行创新，取得丰富成果，环境审计学科正从单一性学科发展为多种学科交叉的新学科。例如，秦荣生[ 15 ]利用物理“无影灯效应原理”探讨政府环境审计，吴洁伟[ 16 ]将模糊数学与层次分析法相结合对地区环境审计作出客观评价。除了与物理和数学等基础类学科相融合，我国环境审计也与其他人文、社科类学科相交叉，例如：李兆东[ 17 ]等将能质流分析法运用于新型企业环境审计模式构建，杨柳[ 18 ]等将生命周期评价法与环境审计相结合，宗元勇[ 19 ]从道教哲学的角度探讨了环境审计的原则体系，陈波[ 20 ]指出自然资源资产离任审计的形成与发展基于资源环境审计与经济责任审计的融合。
（四）对国际经验的分析研究热情不减
我国环境审计在国际上起步较晚，为更好地顺应国际环境审计发展潮流，我国学者一直注重对国际经验的借鉴。侯婷婷[ 21 ]等对比我国与加、德、印环境审计各组成要素，李明辉[ 22 ]等评述大量国外环境审计理论研究，游春晖[ 23 ]等对美国环境审计制度变迁进行了回顾，张珂[ 24 ]选取与我国环境审计起步时间相仿但后来居上的日本为对象进行研究。除分析借鉴发达国家环境审计模式外，我国学者对在环保方面有成熟经验的不发达国家环境审计模式也有所关注。例如，杨丽萍[ 25 ]对南非政府在环境治理和生态保护方面的经验进行分析，为我国政府主导环境审计工作提供了诸多启示。
（五）领导干部自然资源资产离任审计成为热点新命题
“自然资源资产离任审计”这一具有中国特色的监管制度自十八届三中全会后迅速得到学术界关注，成为环境审计研究领域的热点新命题。林忠华[ 26 ]、蔡春[ 27 ]等学者围绕自然资源资产离任审计理论体系进行了一系列探讨研究，丰富并完善了相关理论；湖北省审计厅课题组、安徽省审计厅课题组就本省自然资源资产专项审计工作进行了专项调研和理论探讨研究；张宏亮[ 28 ]等设计了主副指标相结合的资源环境管理指标体系，构建自然资源离任审计独特模式、方法及应用体系并通过案例证明其可行性，为相关实务的开展提供了指导。
四、我国环境审计研究展望
基于上述分析，本文对未来环境审计研究方向提出以下展望：第一，探索构建创新型环境审计理论体系。我国经济发展进入新常态阶段，这一特殊经济背景对环境审计理论体系提出更高要求，为了适应国内和国际经济环境的深刻变化，不断创新环境审计理论体系、积极探索合理有效的实施机制将成为未来研究的重要方向。第二，加强环境审计评价体系研究。环境审计评价体系是环境审计工作的重要依据和指南，目前对评价体系的研究大多停留在理论层面，可操作性差，缺乏实际应用价值，实际工作中也常面临诸多困难，因此建立符合我国国情的科学、合理的评价体系，存在理论必要和现实必然性。未来应加大对环境审计评价体系的研究力度，更多运用实证检验研究成果，并不断结合实际加以改进和完善。第三，深入环境审计法律制度体系研究。环境审计法律制度体系是环境审计的基础和保障，我国环境审计法律制度基本确立但仍存在立法体系不完善、内容不充足、实践不充分等问题，未来学者应更注重分析研究环境审计法律制度，为我国建立健全完善有效的环境审计法律制度体系提供理论指导，有利于尽快实现环境审计法制化、规范化。第四，加大对民间审计和企业内部审计的关注力度。民间审计和企业内部审计是我国环境审计的重要主体，应积极探索有利于我国民间审计和企业内部审计发展的有效路径，丰富相关领域研究。第五，进一步促进环境审计跨专业多学科交叉融合。环境审计与其他专业、领域的融合，有助于开阔研究思路，通过多元化的研究视角进一步丰富我国特色环境审计内涵。
【参考文献】
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[4] 王淡浓.加强政府资源环境审计，促进转变经济发展方式[J].审计研究，2011（5）：18-23.
[5] 张莹，宋传联.基于社会主义核心价值体系谈中国环境审计关系人中存在的问题[J].生态经济，2013（7）：85-87，92.
内部控制是衡量现代企业管理的重要标志，通过实践得出的结论是：得控则强、失控则弱、无控则乱。回顾近几年来发生的财务舞弊事件，为我国现阶段的会计工作敲响了警钟，无论如何都要坚持两手抓：一手抓结果，即财务会计报告;另一手抓过程，即生产财务信息的内部会计控制。新《会计法》二十七条规定各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度。 房地产开发业在我国是一个新兴产业，经过十几年的发展，房地产开发业已成为我国国民经济发展的支柱产业，为我国城市建设和经济发展发挥了应有的作用。为了企业能够健康发展，房地产开发企业必须建立内部会计控制来提高经营效率。
1 加强企业内部会计控制的必要性
企业内部会计控制是指与保护企业财产物资的安全性、会计信息的真实性以及财务活动的合法性有关的控制系统。它的目标是确保企业经营活动的效率性和效果性，资产的安全性，经济信息和财务报告的可靠性。其主要作用：一是有助于企业领导实现经管方针和目标;二是保护企业各项资产的安全和完整，防止资产流失;三是保证企业业务经营信息和财务会计资料的真实性和完整性。此外，它还能保证企业内部财务活动的合法性。会计内控最根本的目的在于规范会计行为，保证会计信息的真实完整。单位财务会计工作是一项综合性的工作，渗透到单位经营管理的各个方面。而会计资料特别是原始凭证是由单位各个部门的人员经手的，牵涉到单位经营管理的各个方面，在会计事项办理过程中，可能因手续不全、凭证不足、各个环节控制不严而导致会计资料失真，或者个人营私舞弊，最终给单位造成损失。所以，建立健全互相牵制的会计内控制度，需要统一领导，统一部署，各个部门共同协作，各个员工积极参与、有效执行，才能真正发挥会计内控的实际作用，为保证会计信息真实完整夯实基础。
2 企业内部会计控制失控存在的问题
企业内部会计控制失控的原因有很多，不仅房地产企业，其他不同类型不同行业也都存在企业内部会计控制失控的现象。在此我只列几点最主要的。
1 岗位责任模糊不清
对岗位职责的设置应贯彻相互牵制的原则，对不相容的职务实行分离，使不同岗位之间形成一种相互监督、相互牵制的关系，这是内部控制制度的原则。但是目前许多单位内部中下层机构之间，不同岗位之间以及不同人员之间无法形成有效的牵制，有的单位存在着不相容职务兼任的现象，岗位责任制形同虚设;有的单位管理人员事必躬亲，亲自操办自己的涉及资金支付的经济业务事项等。
2 缺乏内部人员的监督检查力度
当前，有的单位在内部控制制度上只是强调对审批程序的监督，而不论内部人员做得对不对，只要有内部人员签字，就算内部控制监督到位了。现行的财务一支笔控制的监督方式，虽然一方面解决了费用控制的责任归属问题，但有些会计人员放弃职责，领导签字就照办，我不负责，致使会计内部监督有名无实。 3 缺乏内部审计
从单位管理角度来讲，内部审计是对内部会计控制的控制。然而内审监督在某些单位由于受到利益关系和人际关系的制约，很难客观、真实、公正地开展工作。
3 采取积极措施推动会计内控水平的整体提高
针对企业内部存在的内控失控现象，我的观点认为：房地产企业要建立健全会计内控制度，应统一思想，提高管理水平，积极采取措施，推动会计内控水平的整体提高。 1 单位领导充分重视，组织措施到位，高管人员以身作则，实行全员参与
会计内控是一项系统的综合工程，是单位管理的重要组成部分，不仅需要单位各管理部门之间的协同协作，更需要组织上的强有力的领导，单位负责人要亲自出马，对实施的全过程实行组织上的统一领导策划、政策上统一制订、实施上统一安排、实施效果统一检查、统一奖惩，变少数部门的行为为单位管理部门的一致行为，变临时行为为持之以恒的长期行为，变管理者行为为全员参加行为，特别是单位高管人员更要带头执行制度，让内部会计控制约束单位内部涉及会计事项的所有人员，使任何个人都不得拥有超越内部会计控制的权力，单位高管人员既不向上越权，又不向下越权，更不超越职责插手事务，才能明确责任，规范运行，使会计内控制度建立健全并持之以恒地有效实施。
2 提高内部会计控制制度建设的意识，改习惯为制度，变经验为程序
提高内部会计控制制度建设的意识，树立风险观念，将一些习惯做法逐步加以归纳总结，形成书面制度，将一些好的经验做法整理成办事流程，规范办事程序，形成互相牵制的内控制度，同时重视办理会计事务人员的业务素质及职业道德，杜绝经济业务过程的差错及舞弊行为。
3 重视内部审计控制，真正落实责任制，保证内部会计控制制度的顺利、有效
一、研究设计
1.模型的选择
目前，价格模型和收益模型是研究财务数据与企业价值相关性最常用的模型。在已有对我国新旧会计准则的定价能力的差异及新准则下公允价值计量的价值相关性问题研究的实证文献中，大都只采用价格模型。国外研究表明，价格模型存在更多计量上的问题，为避免模型选择上带来的误差，我们将同时采用价格模型和收益模型对新旧会计准则的定价能力差异进行研究。
(1)检验新会计准则下的会计数据(净资产和净收益)在资本市场上的定价能力较旧准则是否显着提高。本部分选取2004至2009年上市公司为样本。本文采用的价格模型
(模型1)
式中MVit：总市值;BVit：净资产;Eit：净收益;postit如果遵守新准则则post取1，否则取0。
本文采用的收益模型
(模型2)
Rit：股票回报率，PEIt：净收益(每股数)，Pi-1：股票收盘价。
(2)检验新会计准则下，公允价值计量部分是否具有增量的价值相关性。本部分选取出1907至1909年的上市公司作为样本。本文采用的价格模型
(模型3)
FairVit：交易性金融资产和可供出售金融资产两个科目的余额之和，OthVit：净资产与FairVit的差值。模型中，BVit=FairVit+OthVit。
本文采用的收益模型
(模型4)
PEFairit：公允价值变动损益科目的数额(每股数)，PEOtherit：净收益与PEFairit的差值。模型中PEit=PEFairit+PEOtherit。
本文的数据主要来自国泰安经济金融研究数据库。我们选取中国2007至2009年上市公司为样本，同时选取2004至2006年上市公司为对照样本，考虑到金融类上市公司的特殊性，剔除了金融类公司。
二、实验结果
从模型3和模型4的描述统计结果可以看出，以公允价值计量的净资产和净收益的部分所占比率都比较小，说明我国目前对公允价值计量的应用保持较为谨慎的态度。 新会计准则的实施是否增强了会计数据的解释能力
模型1的回归结果显示BV和E的系数非常显着地异于0，表明这两个变量对股价有很强的解释能力。PostBV和PostE的系数都在1%的水平上显着地异于0，表明从价格模型的角度，新会计准则的实施明显地增强净资产和净收益对股价的解释能力。
从收益模型得出的结果则显示Postit Eit /Pit-1的系数在1%的水平上异于0，表明新会计准则的实施能够为净收益带来增量的价格解释能力。可以看出，新会计准则的实施显着地提高了会计数据的解释能力。 新会计准则下，公允价值计量部分是否具有增量的价值相关性
建筑中级职称论文的字数要求
每个刊物的字数都是不一样的，要是发省级刊物的话一般字数在2000字到3000字之间不等，一般多数在2500字左右
建筑中级职称论文
如何加强建筑行业的内部控制
摘要:随着我国经济建设的迅速发展，我国的建筑行业也得到了很大的发展空间。建筑行业竞争趋势日益增加，要想在激烈的竞争环境中生存并得以发展，必须努力提高企业的管理水平，建立完善的建筑企业内部控制制度，加强建筑行业的内部控制对建筑企业能够取得经济效益具有重大意义。
关键词:建筑行业 内部控制
内部控制制度就是一保证提高企业的中和素质和正佳企业的经济效益为前提，从而使生产经营理论有效的实施，确保企业资金安全和资料的可靠性，以防止经济内部出现偏差和重要方针决策失误，经营风险等推行的一系列的措施和方法的总称。内部管理行政控制主要包括对计划、决策、生产、质量、技术、设备、物资、人力资源、销售等的控制;内部会计控制主要包括对财务收支的批准权限、计划预算、核算、审核、分析和处理各种会计信息资料及出具财务报告的手续、程序、步骤和方法等的控制。一下我们讨论建筑企业内部错在的问题，病对问题进行分析，提出解决办法。
一、建筑行业内部控制存在问题
当今，大部分企业都存在这一种普遍的现象，即起也对自己的内部员工不够重视，企业的管理机构和组织不够合理，而企业的管理者对该行业缺乏相应的专业知识，甚至根本就为学习过该行业的知识，并且，由于企业的领导对企业不够重视，从而导致你企业内部的管理制度起到的作用微乎其微，起不了相应的约束作用，这样就导致了严重的内部控制出现严重失调现象。
内部控制制度不够完善，缺乏执行力。其主要原因在于切内部没有形成一套完整的管理体系，大部分建筑施工我企业的内部控制制度不是由相应的机构制定的，往往是各个部门一起总结后，综合起来作为内部控制制度，这样做也有一定的有点就是概括的比较全面，但是，制定的制度不够专业，且约束力低。并且许多制度自之间存在冲突，发挥不出有效的控制作用。其次，企业内?a href="xuexila.com/yangsheng/kesou/" target="_blank">咳嗽倍钥刂浦贫热狈ψ愎坏娜鲜叮嬖谀诓靠刂浦贫炔煌晟疲葱辛Σ畹认窒蟆?/p>
各个项目风险制定不够完善，建筑施工企业对市场的风险预防不够积极，且防御机构不够完善，对风险的评定缺乏该口型的认识。通常情况下，大多数企业对市场的调查来自与一小部分的调查，对市场的实际情况了解不够透彻，另外，由于各种原因，岁管理和控制断魂南国各方面带来的不利没有预定的估。
企业内部控制监制不够得当，内部审核不被够严谨，尤其实在建筑施工企业，企业的内部控制制度必须要严格的执行。通常，建筑施工企业内部控制监督方面存在的问题主要表现对内部控制缺乏科学有效的监督评价和纠正体系。
工作人员的整体素质低下，在财务和建材挑选上工作态度不认真，由于企业受先前观念的影响，对工作人员的综合素质和专业知识缺乏相应的培训，导致工作人员的整体监督意识不强，法律认识弱。当今阶段，我国建筑施工企业的工作人员大部分专业素质不高，学历低，业务生，缺乏判断能力，自我调节和控制能力差，导致建筑施工企业的监督只能收到了很大的限制。
二、 加强企业内部控制管理
针对以上提出的问题，企业应如何使建筑行业内部管理制度的得到完善，何使企业的内不控制制度严格有效的执行?如何提高内部员工的整体素质?我通过对问题的分析，得出以下内容：
(一)建立良好的内部控制制度，提高与员工综合素质
企业文化是指企业的整体工作人员对企业长期的经营过程中养成的一种相互联系相互一寸的主流意识，是一个企业经营管理核心的集中体现，是一种无形的、能够增强企业凝聚力并提高企业内部控制的、有效性的力量对提高员工的综合素质有着决定性的作用;内部控制是各单位组织在经济活动中建立的业务组织形式和相互制约的职责分工制度，其目的在于改善经营管理、提高经济效益，它是因加强经济管理的需要而产生的，是随着经济的发展而不断完善的。内部控制可以保证企业经营的规范性，展示企业的精神风貌，两者是紧密结合，相互促进的。内部控制的有效性依赖于企业文化的支持，而良好的文化氛围才能保证内部控制制度的贯彻执行。把内部控制的理念注入到企业的管理文化中，可以使建筑企业的全体员工都能够进行自我管理，这样内控实施的效果就好，企业的效益也就好，竞争力也就无形中加强了。
(二)重视对货币资金的内部控制和管理
内部控制的重要作用是保证资产的安全和完整，货币资金作为建筑企业内流动性最强、控制难度最大的资产，企业要更加重视对其的管理。在资金管理上，主要存在资金管理分散、授权审批制度不健全这两个方面的问题。有的建筑企业图一时的方便设立多个对外银行账户，使得资金无法集中管理和使用，同时多个银行账户也给资金的安全带来了隐患，如果管理不严格，很容易出现资金被侵占、挪用等现象。针对上述情形，可以制定相应的制度，如不相容职务相互分离的内部控制制度。单位还可以建立内部牵制制度，但凡是涉及到款项和财务收付、结算及登记的任何一项工作都必须由两人或两人以上分工负责，同时会计审核人员要把好关，做好凭证的复核工作。建筑企业还需要建立健全授权批准控制制度，加强对货币资金业务的管理，明确审批人员对货币资金业务的授权批准方式、程序以及具体可以批准的金额等。
(三)重视会计人员在内部控制中的重要作用
会计人员是受所有者之托对企业的经营活动进行全面可靠地计量、确认、记录和报告企业的财务状况和经营成果。建筑企业参与的经济活动最终都是通过会计人员转换为会计信息为经营者提供决策支持的，企业管理人员在这个过程中可以全面的掌握企业各种经济活动和财务状况;同时，会计人员所提供的信息也可作为各部门考核激励的依据;内部控制的要素之一，信息与沟通主要是通过会计信息的编制表现出来的，这些都离不开会计人员的工作。毋庸置疑，会计是企业管理的信息中心，由会计人员负责内部控制可以避免很多不必要的麻烦。因此，重视建筑企业会计人员在内部控制制度中的重要地位，提高建筑企业会计人员的专业知识和素质，经常组织学习和培训并进行相应的考核是非常必要的。
(四)充分发挥内部审计在内部控制中的作用
内部审计作为内部控制的重要组成部分，是企业改善经营管理、提高经济效益的自我需要，内部审计机构应当结合内部审计监督对内部控制的有效性进行监督检查。内部审计对内部控制的有效贯彻和预期目标的取得起到重要的监督作用。内部审计部门在工作中，不断地向管理层提出建议和意见，使得内部控制在执行过程中不断完善。建筑企业的规模越大，管理层的级次就越多，经营面临的风险因素也就越多，内部审计的独立性和客观性能客观地识别和评估风险以及内部控制的运行情况。在具体的操作过程中，企业可以成立专门的审计委员会，负责整个企业的风险管理，也可以视成本效益和企业人员的素质情况，将内部审计外包，减少审计过程中的舞弊现象。
三、 结论
通过以上分析可明确的得出，一个企业内部控制制度的有效执行最主要的因素决定于公司的内部人员，所以提高内部员工的综合素质，培养工作人员的专业意识最为重要，其次，企业的内部制度的执行力间接的影响了企业的内部控制制度是否可以逐渐完善，另外一套完整的企业内部控制制度和有效的监督不仅可以提高员工的素质，同时也对企业内部控制制度有一定的影响，企业要着重制定一整套完善的内部控制制度，时时监督，确保其严格的执行，才能是企业的内部控制制度不断完善，不断加强。
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关键词：审计收费；影响因素；实证分析
中图分类号：F239.0 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2013）07-0109-03
审计收费作为连接审计市场中供需双方的桥梁，把审计服务作为一项专业性的业务，并在客户与注册会计师事务所之间达成定价，也是审计研究的一个主要对象。1999年中国开始实施会计师事务所脱钩制，并在之后的 2001 年由证监会了《公开发行证券的公司信息披露规范问答第 6 号――支付会计师事务所报酬及其披露》，要求中国的会计师事务所必须在年报中披露支付给会计师事务所的费用，这也使得中国审计费用的研究有了可以参考的数据，越来越多的学者开始关注审计费用的实证研究。对于影响审计收费的不同因素，不同国家的学者先后进行大量卓有成效、各有侧重的研究，以下分四个不同方面对以往的文献进行综述。
一、国外研究文献综述
1.客户规模方面。国外审计收费影响因素的实证研究开始于1980年，当时 Simunic运用经济分析的方法，结合1977年美国审计市场数据，首次建立了审计收费定价模型：E（C）=c*q+E（d）*E（θ），该模型主要由两个部分组成：审计资源成本和风险溢价。通过数据的多元实证回归分析，他得到了十个可能会对审计定价产生影响的变量，这其中资产规模的影响最为显著。1984年Francis通过修正过的Simunic回归模型对澳大利亚审计市场进行了研究，同样得出被审计单位的资产规模、控股子公司个数及会计师事务所规模与审计收费显著影响审计价格。1999年Houston将Simunic回归模型中所涉及的风险因素分开考察，将其分解为审计风险和非审计风险，两者合称审计企业风险，修正后的模型为：E（C）=c*q+[E（d）*E（γ）]+[E（f）*E（p）]。之后的2005年Houston又在原有模型的基础上，进一步将非审计风险细分为剩余诉讼风险和非诉讼风险，最终得出的模型为：E（C）=c*q+[E（d）*E（γ）]+[E（g）*E（l）]+[E（t）*E（z）。
2.审计业务复杂程度方面。Simunic（1980）、Francis（1984）、Anderson与Zeghal（1994）利用控股子公司个数作为审计业务复杂程度的变量，对各自国家或地区的审计市场进行多元回归分析后得出，被审单位控股子公司个数显著影响了会计师事务所的审计收费，并且显著性很高。而Low、Tcn与Koh（1990）则有完全相反的结论，通过新西兰和新加坡市场数据分析后认为控股子公司个数对审计收费无显著影响。
3.公司治理结构方面。Sullivan（1999）通过分析1995年英国伦敦证券交易所公布的184家最大的上市公司的数据，在控制了上市公司规模、经济业务的复杂程度和财务风险等因素的影响下，发现董事会结构和审计委员会特征对审计费用不产生显著影响。Abbott等（2003）以2001年美国纽约证券交易所492家上市公司的数据作为研究样本，在控制了公司规模、经济业务的复杂性和会计师事务所所披露的审计意见等因素的影响下，发现审计委员会成员若全是独立董事并且其中至少有一名拥有财务专业的专家，这样的审计委员会对审计费用的回归结果显著为正，但是对于审计委员会一年内集会的次数则不具有显著影响。
4.从事务所规模方面。Firth（1985）利用新西兰上市公司所披露的数据得出结论，事务所的规模对审计收费不具有显著影响。这与 Simunic（1980）所得出的结论相反，对于差异产生的原因，Francis和Stokes（1986）认为这是由于二者运用了不同的分类标准将被审对象的规模进行了分类。为了进一步解释差距产生的原因，他们运用澳大利亚上市公司1983年96家上市公司数据作为研究样本，并配合另一组96家上市公司为参照组，重新对模型进行了回归分析。他们认为不同规模的会计师事务所对于不同类型的客户收取的费用不尽相同，当被审单位为小规模上市公司时，大型的会计师事务所的审计收费远高于其他会计师事务所；当被审单位为大规模上市公司时，大型的会计师事务所的审计收费与其他会计师事务所审计收费相当，这种情况下的回归结果显示事务所规模对审计费用无显著影响。Gul（1999）在对比分析了Francis和Stokes（1986）的研究结论后发现，他们的研究假设中存在一个缺陷。由于大型会计师事务所在审计市场中地位和公信力较高，其发表的审计意见更能被公众接受，也能提高被审单位公司价值，所以在审计收费相同的情况下，一个小规模的上市公司会倾向于选择大型会计师事务所而不是小规模事务所。之后，Gul（1999）以香港上市公司的数据作为样本进行了进一步的研究。回归结果表明，对于所有的被审计上市公司而言，大型的会计事务所相比小型会计师事务所收取更高的审计费用。
二、国内研究文献综述
2001年以前中国会计师事务所审计收费一直不为外界所知，直到2001年12月24日中国证监会开始要求上市公司披露审计费用，并对其内容和形式做了具体规定。同年，证监会又进一步要求中国上市公司不但要披露审计费用，还要披露所提供审计服务的年限。至此，国内学者便有了可以参考的数据，审计收费的实证研究也就陆续展开了。
1.事务所规模和审计业务复杂程度方面。朱小平、余谦（2004）利用2002年870家公布年报的上市公司数据，将资产总额、上市公司纳入合并范围子公司数量的算术平方根分别作为公司规模和审计业务的复杂程度的替代变量，建立模型对审计定价的影响因素进行了多元回归，发现，公司规模、审计业务的复杂对审计费用有显著影响；王小华（2005）利用上交所2001―2003年的数据并结合中国审计市场的特点，建立了多元线性回归模型，用被审单位总资产的对数来替代被审单位规模、用公司投资比例超过20%的公司的数量的平方根来替代审计业务的复杂程度，回归结果表明上市公司的规模、审计业务复杂程度显著影响审计费用。
2.从审计风险方面。伍利娜（2003）利用修正的Simunic模型对2001年282家披露了审计费用的上市公司做了多元线性回归分析，研究发现存在盈余管理的公司其ROE处于“保资格”区间与年度审计费用之间存在负相关关系。但是刘运国等（2006）在Simunic基本模型的基础上，利用中国沪深两市2003年1 183家上市公司公布的数据，实证分析了中国现行监管体系下的上市公司盈余管理对审计定价的影响，研究结果表明盈余管理在一定程度上影响审计费用，但并不显著。由此可发现盈余管理对审计收费的影响出现了不同的结果。张继勋、吴璇等（2005）以2003年中国沪市上市公司公布的数据为基础，用上市公司对外担保额、应收账款的比率和存货占总资产的比率作为被审单位风险的替代变量进行回归，结果表明，对外担保额、应收账款比率对审计收费的有显著影响，而存货占总资产比率对审计收费的回归结果却不显著。毛钟红（2008）认为大部分审计风险是政府的监管政策所产生的，而并非企业偿债能力等指标，因此他认为经营风险和财务风险的变量对审计定价的影响不显著。但焦莹芳（2007）利用2005年上市公司公布的数据，并采用净资产收益率、现金流量比率等指标衡量财务风险和经营风险，通过多元线性回归发现资产负债率和现金流量比率显著影响审计定价。
3.公司治理结构方面。由于中国的特殊国情，国内上市公司大多是国有控股的性质，这与国外的私有制不同，这个不同对审计收费研究领域做了一定的补充，国内学者们基于不同的视角得出了各自的结论。王小华（2005）从审计市场上需求方角度研究发现，国有企业的股权集中导致的所有者缺位委托机制不能很好地发挥作用，对审计市场需求不足，公司向会计师事务所支付的审计费用较低；相反民营企业一般不存在所有者缺位现象，高质量的审计服务可以减少信息不对称所带来的冲突，因此所支付的审计费用较高。但蔡吉普（2007）运用上市公司2004年沪深两市1 339家A股上市公司横截面数据，在控制了公司规模、审计意见等因素的影响下，研究发现董事会规模较大的公司被收取较高的审计费用，而董事长两职合一或管理层适度持股的非国有控股公司则审计收费相对较低。这说明审计收费的确定要结合公司控制权的性质并考虑公司治理结构对审计风险的影响。他还认为如果一个公司能保持合理的公司治理结构，就能对管理者进行约束，一方面可以减少管理层对利润的操作行为。另一方面可以提高会计报表的公信力，降低会计师事务的的审计风险。
4.会计师事务所规模方面。高品牌的会计师事务所更能被公众所接受，所出具的审计意见具有相当的公信力，“四大”的高收费就是一个典型的例子。漆江娜（2004）用2002年沪深A股1 191家上市公司建立模型进行了实证分析，结果表明“四大”审计收费显著高于其他本土会计师事务所。王小华（2005）和钱华（2006）采用研究发现事务所规模与审计费用成正比关系。陈平、戴志燕（2008）选取2005年100家上市公司审计报告中披露的国内外事务所的审计费用数据，通过比较发现国外事务所，尤其是“四大”的收费远高于国内的事务所。吴应宇等（2008）以2001―2004年沪市上市公司公布的数据，结合修正的Simunic模型对不同规模的客户支付给国内“五大”的收费溢价进行实证研究分析，结果表明大规模的上市公司需要向国内“五大”支付审计费用溢价，而小规模被审单位则不用支付。这说明大型的事务所能提供高质量的审计服务，审计人员素质较高，使得审计成本也较高，即使审计失败，也可以得到足够的赔偿，投资者不会受到较大的损失，因此，上市公司倾向于选择大型会计师事务所并支付较高的审计费用。
三、国内外研究评述
对以上的文献与研究加以分析和总结后，我们可以看到，与国外对于审计收费影响因素的实证研究相比，中国国内的研究在深度和广度方面还存在着一定的差距，在已提高的基础上还有待进一步的发展。
首先，相对于国外的研究相比，中国在审计收费方面的研究起步较晚，现在也仍处于一个初步发展时期。这是由于中国资本市场建立较晚，尚不具备实现市场半强式有效的条件。众多西方国家，其资本市场发展成熟，经过长时间历史的演练，资本市场已经基本实现半强式有效，能有大量的数据与市场信息供给到学者的实证研究之中，而会计实证研究的基石就是有效市场假说。在国内，还未出台有关审计收费支付报酬的统一性具体规定，导致各上市公司在披露时有的按实际支付的报酬加以披露，而有的是按年度汇总加以披露。这些不利因素都会导致在中国相关研究的文献数量不高，且质量与国外相比略显逊色。其次，从实证研究模型的选择来看，针对中国国内的研究并没有跳出或者超越国外学者的已成型的研究成果，只是考虑了市场因素对于审计收费服务定价的影响，而作为在国内另一个很重要的政府因素却没有被大多数论文作者所考虑在内。政府因素作为审计质量的保证，相对于市场因素对发挥审计收费的激励机制的有利作用而言，其也是可以作为一项重要的影响变量进行合理化的因素，在实证研究中有必要纳入审计服务定价模型之中。除了模型的选择和变量的参考因素以外，中国学者所建立的针对审计费用的模型，可能是由于不够完善，遗漏了某些重要变量，而导致其可决系数较低，模型的解释力度不强。另外，更多的学者在衡量审计质量的高低时，由于没有明确的替代变量，通常倾向于选择是否聘请“四大”会计师事务所进行审计来作为衡量的依据，虽然审计市场与经济学理论中影响价格的重要因素是产品或服务的质量的高低相一致，但是就事务所审计质量来说，中国国内的事务所的审计质量是否真的低于“四大”会计师事务所的审计质量，并没有合理性定论，所以在变量的选择上，没有切实的参考依据。
四、未来的研究方向
综上所述，在现有的关于审计收费问题的研究中，中国虽然已经取得了较大进步，但是与国外同类文献研究相比，在一些问题的研究上还没有进行深入研究，且在某些问题上中国还处于研究的空白。故而，我们今后的研究可着手于以下几个方面因素的考虑。
在业务需求方面，随着企业管理内容与方向的日趋改进，事务所在对企业进行业务服务的事项中，如管理咨询等非审计业务所占比重有所提升，审计费用被非审计业务影响也随之加深，所以我们在研究中可以加入审计收费与非审计业务与事务所、企业之间的关系等因素进行研究。在企业等被审计单位的内部管理方面，内部控制作为公司治理的重要的组成部分，其内部完善程度是发展不均的，内部控制在国有企业和私营企业之间会有很大的分化，我们的关键在于寻找其替代变量，全面反映被审计单位的内部管理情况，寻找对审计费用影响的关键点，开辟新的研究道路。
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根据《市人民政府办公室关于全面开展内部审计工作的通知》和《区审计局关于印发〈区2014年内部审计工作〉的通知》的文件精神，结合《区教育系统第二轮内部审计三年轮审工作计划》及校长（园长）和直属事业单位负责人离任经济责任审计的工作安排，制定2015年内部审计工作计划如下：
一、加强内部审计人员业务培训和审计廉政建设。加强区教育局内审人员的内部审计业务提升，积极参加省、市、区组织的审计业务培训，同时采用“请进来走出去”的培训模式，继续提高内部审计人员的业务素质，进一步提高内部审计的工作质量。内部审计人员严格执行《省教育审计工作廉政规定》的内容，保持严谨细致的工作作风，做到依法审计、规范审计、精细化审计，确保审计工作的客观公正和审计人员的廉洁从审。
二、重点实施公办中小学（幼儿园）固定资产管理的专项审计调查。加强学校固定资产的科学管理，维护学校固定资产的安全和完整，合理配置和有效利用固定资产，提高国有资产使用效益，保证教育教学工作的顺利进行。通过实施中小学（幼儿园）固定资产管理的专项审计调查，进一步规范中小学（幼儿园）固定资产的增加、使用、维护和变动、处置等财务活动，严肃财经纪律，有效预防国有资产的流失等行为发生，促进勤俭节约和廉政建设，充分体现固定资产的使用价值。
三、常态化实施教育系统三年轮审工作。《区教育系统第二轮内部审计三年轮审工作计划》中明确规定轮审对象、范围、方式、内容、重点以及组织实施方法，按照学校单位内部管理情况、预决算管理、收支管理及结余情况、“三公经费”使用情况、专项资金使用情况、往来款情况、单位固定资产管理情况、单位收费情况、学校食堂管理情况、工会账务管理情况等十个方面的审计内容进行审计，在规定时间内完成三年轮查计划中的开始第二年的审计任务，是教育局审计室落实审计监督的具体工作要求，应当充分发挥教育系统内部审计的监督、评价和服务功能。通过审计，深入了解单位内控制度建立及执行情况、财务收支状况和财务管理情况，规范经费收支行为，提高教育资金使用效益；进一步增强单位领导和后勤管理人员的财经意识，提高风险防范能力，预防和遏制违规行为发生，确保教育经费和财产安全。
四、实施下属单位负责人离任经济责任审计工作。根据教育局下属单位负责人的人动情况，及时组织完成校长（园长）和直属事业单位负责人离任经济责任审计的任务。通过审计，核实单位财务收支及账内、外负债情况，以澄清家底。全面掌握财务收支及相关经济活动真实性、合法性及重大经济项目的决策、实施和内控制度的执行情况。并根据审计情况提出合理化建议，促进学校进一步加强财务管理和增强遵纪守法意识；并对校长（园长）和直属事业单位负责人在其任期内经济责任进行客观、公正的鉴证和评价，为干部管理部门考核使用干部提供依据。
五、认真执行内部审计联席会议制度，强化内部审计结果运用。根据《区教育审计工作联席会议议事规则》文件要求，构建“紧密合作、各司其职、各负其责、相互配合”的审计工作联动协作机制，发挥各有关部门监管合力，提升教育审计工作成效。并定期组织召开审计工作联席会议，进一步发挥内部审计联席会议的功能，剖析问题根源，分解督促相关部门整改落实任务；积极开展审计回访，督促被审计单位不折不扣地做到及时整改，并组织审计人员实地检查审计整改落实情况。建立健全落实整改、面上通报、跟踪回访、完善绩效考核与管理等各项制度，切实加强内部审计的预防预警机制建设，努力发挥“免疫”功能，提升审计成效。
六、认真完成归档等审计工作。区教育局审计室继续做好审计档案的规范管理工作，建立健全全年审计案例的相关材料归档制度，发挥审计档案应有的功能。组织内部审计人员多动手、多动脑，及时完成信息宣传报到、论文撰写、优秀案例上报评比等工作。
一、研究上市公司盈余管理对审计意见影响的意义
自资本市场诞生以来，盈余管理问题就成为理论界和实务界共同关注的热点问题。与西方国家相比，我国上市公司在盈余管理方面有自己的特点：我国资本市场还处于发展阶段，制度相对不够健全和完善，在较强利益动机的促使下，企业往往会采取各种方式进行盈余管理。盈余管理可能会导致严重的经济后果：例如导致会计信息失真，误导投资者的决策，损害广大投资者的利益，长期来看盈余管理会加大市场风险，损害证券市场的稳定有序发展。
审计意见作为审计工作的成果，是注册会计师对企业财务报告信息整体质量的评价，审计质量就是通过审计意见体现出来的。与其他财务信息相同，盈余管理的结果最终反映在公司的财务报告中，而审计对财务报告具有重要的审核作用，这就需要注册会计师在审计过程中发挥更大的作用。因此，研究上市公司盈余管理对审计意见的影响具有理论和现实意义，这将有助于提高注册会计师的审计质量，满足广大投资者对企业真实财务信息的需求，促进我国证券市场和资本市场的稳定健康发展。
二、盈余管理的相关内容
（一）盈余管理的含义
盈余管理从本质上讲是一种利润操纵行为，会计界关于盈余管理的概念一直以来没有统一的定论。比较权威的概念有两种，一种由美国会计学家斯考特（William. K. Scott）提出，认为盈余管理是指在一般公认会计原则GAAP允许的范围内， 通过对会计政策的选择使经营者自身利益或企业市场价值达到最大化的行为。另一种由美国会计学家凯瑟琳·雪普（Katherine Schipper）提出，认为盈余管理实际上是企业管理人员通过有目的地控制对外财务报告过程，以获取某些私人利益的“披露管理”。
（二）盈余管理的动机
第一，股票发行和上市动机。根据有关规定，首次公开发行股票的公司，必须在最近三年内连续盈利，且公司预期利润率要达到银行同期存款利率，这一限制性条件是许多企业无法达到的。为了达到这一目的，筹备上市和发行股票的公司往往采用各种盈余管理手段对财务信息进行包装，以骗得上市资格。
第二，配股动机。在我国资本市场中，由于股东对上市公司管理层的约束机制尚不健全，上市公司没有分红派现的压力，股权融资成本较低，因此我国上市公司的配股意愿大多十分强烈，多数公司以配股作为上市后的最佳融资渠道。但是配股需要具备一定的条件，尽管证监会制定的配股政策几经改变，但始终都以净资产收益率为标准。
第三，避免停牌、退市动机。按照有关规定，如果上市公司最近三年连续亏损，将由国务院证监会决定暂停其股票上市，并限期消除亏损，如果在期限内未能消除亏损，证监会将决定终止其股票上市。对公司来说，股票上市后又被停牌或退市都是一项巨大的损失。因此，为了保住上市资格，业绩较差的上市公司，尤其是已处于ST、PT行列的上市公司，为了实现账面上的扭亏为盈以保住上市资格，具有强烈的盈余管理动机与倾向。
除此之外，企业的管理者总希望自己的公司能够有优良的业绩，这也是盈余管理的动机之一。
（三）盈余管理的手段
第一，通过交易进行盈余管理。企业管理层对生产经营活动做出不同安排，如通过资产和重组、债务重组等手段进行盈余管理，也包括关联方的资产注入和非公平交易行为。通过改变交易方式和时间来操纵盈余的上市公司不断涌现，一些对外投资较多的上市公司经常根据被投资企业的盈亏状况来调节持股比例，以改变对外投资的核算方法，达到盈余管理的目的。
第二，调整会计方法和会计估计。企业管理者运用职业判断调整会计方法和会计估计进行盈余管理，如公司通过变更会计方法进行盈余管理，包括存货计价方法、固定资产折旧方法以及计提减值准备、坏账准备等会计方法调整。在不违反会计准则的前提下进行的盈余管理，如预提费用、待摊费用和应计项目的调整，提前确认收入或延迟确认费用的方式进行正向的盈余管理。
第三，借助地方政府支持。由于争取上市资格的难度较大，“壳资源”依然稀缺，地方政府作为本地上市公司的行政领导和直接或间接的所有者，往往不愿当地企业失去宝贵的上市资格，所以一旦出现无法配股或面临终止上市的状况，地方政府常常予以资金支持等。
三、上市公司盈余管理对审计意见的影响
上市公司的财务报告中，盈余管理的存在无疑会影响到财务信息的客观性和公允性，从而制约财务信息的使用者做出合理的决策。注册会计师审计，作为控制财务信息真实性、合法性和公允性的一个有效手段，对财务信息的审计和评价具有非常重要的作用。审计意见作为审计鉴证的工作成果，应该与财务报表信息所反映的公司盈余管理等情况相关。
大量研究表明我国上市公司围绕上市资格和配股资格等稀缺资源展开了较多的盈余管理活动，注册会计师能否识别出企业的盈余管理行为，能否遵照监管部门的规章制度对较多盈余管理活动的企业出具非标准审计意见，并体现在审计报告中，成为检验我国审计市场独立审计质量高低的重要标准之一。通过对国内外专家学者在盈余管理对审计意见影响方面的研究，不难发现二者存在一定的相关性。
Ferdinand和Judy （1998）将盈余管理与审计意见联系起来考察，首先检验了应计利润分离法的各种模型计量盈余管理的效果，然后将其与审计意见类型联系起来。他们发现企业盈余管理程度越高越有可能被出示保留意见。其潜在逻辑是盈余管理扭曲了会计信息，增加了企业的投资风险。
李越冬，倪婕（2008）选取沪市制造行业2004-2005年的财务数据，通过截面修正的Jones模型和多元回归方法，对审计意见识别盈余管理水平的能力进行了实证研究，研究结果表明，审计意见具有一定的信息含量，能在一定程度上揭示出上市公司的盈余管理现象。
综上所述，一定程度上，盈余管理程度越高的公司，被出具非标准无保留审计意见的可能性越大。当然，受制于研究样本的选择、盈余管理计量模型的选择和财务数据来源的可靠性等因素的影响，研究上市公司盈余管理对审计意见的影响并不总能得到一致的结论和观点，只有不断完善研究条件、丰富研究假设和拓展研究方法，才能使今后的研究得出更加精细和准确的结论。
四、识别盈余管理、提高审计质量的对策建议
高质量的审计更易发现和制约企业财务报告中的错误和违规信息，更有效地制约盈余管理行为。审计质量的高低可具体反映在已审财务报告中注册会计师容许的盈余管理程度上，审计质量与盈余管理之间存在反向关系，较高的审计质量会容忍较少的盈余管理，从而可提高财务报告中会计盈余的可靠性及信息含量。因此，通过下列方法识别盈余管理、提高审计质量是十分必要的。
（一）提高注册会计师的职业判断能力
盈余管理是企业精心策划的结果，为注册会计师的审计工作增加了一定的难度。一方面，注册会计师协会应加强注册会计师的知识培训，不断提高其专业胜任能力，特别要提高识别盈余管理的能力。另一方面，注册会计师要强化职业谨慎和职业怀疑的审计理念，对盈余管理保持高度的警惕性和执业敏感度，强化审计力度，提高不同盈余管理手段下的审计质量，重视重大错报风险的识别和评估，认真实施对重大错报风险的审计程序；同时要不断提高相关的技术知识、环境知识和执业判断能力，努力做到在不同盈余管理手段下都能出具高质量的审计报告。
（二）完善相关法规和准则，加强审计监督
企业的盈余管理行为实质上是对现有准则漏洞的利用，因此想从制度上规范企业盈余管理行为， 就要加快准则完善的步伐。只有从制度上严格规范，才能让企图通过盈余管理操纵利润的企业没有可乘之机。完善会计与审计工作的相关法律，加大对会计信息失真责任的认定和惩处力度，强化对审计造假行为的处罚力度，关注上市公司变更会计师事务所的行为，都将有助于从多角度加强审计监督。
（三）创造良好的执业环境
为注册会计师提供良好的执业环境，一方面需要逐步改善上市公司的治理结构，为注册会计师独立完成审计工作创造良好的企业机制；另一方面，需要遏制外部审计行业的恶性竞争，尤其要加大对随意解聘审计主体的公司的监管力度。此外，为提高审计市场的集中度，需要大力推动我国审计行业的重组和改造。随着执业环境的不断优化和改善，审计行业将为我国证券市场发展提供持续稳定的基础。
五、结语
关键词:对外担保;掏空;治理效应
中图分类号:F239.43 文献标识码:A 文章编号:1001-6260(2010)03-0131-08
一、问题提出
对外提供担保作为公司的一种经济行为,是信用社会正常的经济现象。但自2001年sT猴王的控股股东猴王集团宣告破产,sT猴王因向猴王集团提供了3个亿的贷款担保而导致重大亏损以来,上市公司对外担保引发的各种问题引起了社会的广泛关注。针对这种情况,证监会等有关部门分别于2000年6月、2003年9月、2005年12月先后了“关于上市公司为他人担保有关问题的通知”、“关于规范上市公司与关联方资金往来及上市公司对外担保若干问题的通知”及“关于规范上市公司对外担保行为的通知”。2009年3月,上海证券交易所和深圳证券交易所又联合了“关于对存在资金占用或违规担保情形的上市公司股票交易实行其他特别处理若干问题的通知”。然而上市公司对外担保并没有就此消失,反而愈演愈烈(高雷等,2007a)。对外担保的公司数量多,且逐年增加,保证担保偏好凸现;担保金额大,风险高,许多公司存在恶意担保行为;担保频率高,担保行为具有连续性(冯根福等,2005)。上市公司对外担保即是向被担保方提供或让渡了信誉资产,但与此同时,上市公司并没有取得相应的回报,即风险与收益的配置不平衡,担保减损了上市公司的价值(刘小年等,2005)。担保是一种最为恶劣的掏空形式,大股东利用担保获取资金,转移贷款风险,极大地损害了中小投资者的利益(高雷等,2007a),担保成为大股东掠夺上市公司资源的手段。上市公司对外担保与上市公司业绩存在显著负相关关系,与资产负债率存在显著正相关关系(刘小年等,2005)。对外担保与财务困境正相关,对外担保具有价值减损性(王克敏等,2006)。
在股权高度集中的公司里,主要的问题并不在管理者和股东之间,而是在大股东与小股东及债权人之间,大小股东问的冲突成为降低公司价值的不可忽视的因素(La Porta,et al,1999)。因此,外部投资者能够根据实际控制人的控制能力来预测企业的成本,并因此降低对企业的评价,所以内部人就有动力引入外部监督机制以降低成本,提升企业价值,独立审计就是可以利用的有效外部监督机制(Jensen,et al,1976)。有关的研究表明,无论海外还是中国上市公司,都已经将外部审计作为公司治理的重要工具之一(丁庭选等,2008)。独立审计在上市公司治理结构中可发挥的作用包括:(1)保护股东利益;(2)降低信息风险;(3)增加人的利益;(4)约束控股股东的行为(余玉苗,2001)。独立审计有助于约束控股股东侵占、转移上市公司资产的行为,至少可以促使公司充分披露控股股东长期大量占用上市公司资金、上市公司为控股股东提供巨额担保等严重危害上市公司持续经营的行为。对中小股东和公司其他利益相关者来说,注册会计师的这种审计是一个很好的风险预警机制。外部审计作为上市公司治理机制不可或缺的重要组成部分,是否真正对大股东利用担保对上市公司进行掏空的行为发挥了应有的治理作用值得我们深入探讨。外部审计是否对不同类型的担保(如为股东、实际控制人及其关联方提供的担保、直接或间接为资产负债率超过70%的被担保对象提供的债务担保、控股子公司担保等)作出不同的反应是本文研究的主要内容。
二、文献回顾
对于上市公司对外担保问题,自2001年开始已有较多的文献对此进行了较为深入的研究,主要体现在三个方面:
第一方面的研究主要体现在我国上市公司担保行为的特征分析。薛万祥等(2002)认为,大约有四成上市公司涉足对外担保,呈现出一些新的特点:担保金额大,集中程度高;担保对象的结构出现“两多一少”的变化,即为子公司的担保多了,为其他上市公司的担保多了,为控股股东的担保则变少了;绩差公司成为对外担保的主力军;互担保压倒反担保;形成纵横交错的“担保链”。冯根福等(2005)认为,中国上市公司担保行为的主要特征包括以下几点:上市公司具有保证担保偏好和连续性特征;涉及担保的上市公司整体收益水平低,对自身风险的敏感性差;上市公司提供担保的行为使上市公司和银行之间同时存在严重的道德风险和逆向选择问题,相互担保行为使上市公司之间存在严重的逆向选择问题。
第二方面的研究主要体现在影响上市公司对外担保的因素。资产负债率越高,业绩越差,越有可能发生担保(刘小年等,2005)。有学者研究认为:公司的收益水平对上市公司提供担保有显著正影响;抵押和质押能力对上市公司提供担保具有显著负影响;收益风险、财务风险和担保风险指标对提供担保均有显著的正影响;控股股东的控制能力对上市公司提供担保有显著负影响;2003年的通知政策效果明显,使得上市公司提供担保的风险显著降低;2000年通知的实行则产生了负面政策效果,使得提供担保的风险趋于扩大(冯根福等,2005)。国际“四大”审计的上市公司对外提供担保的可能性比由非国际“四大”审计的公司要小;审计费用与总资产的比值越大,上市公司对外提供担保的可能性越小(高雷等,2007b)。公司的控股股东持股比例、流通股比例和国有股比例都会对担保行为的某些特征产生影响,同时,公司的资产规模、负债情况以及盈利能力也会对担保行为产生影响(王立彦等,2007)。随着上市公司控股股东持股比例的增加,上市公司为关联方担保发生的概率呈现出先显著上升、其后不显著、最后显著下降的变化趋势(王琨等,2007)。每股现金流越大、ST状态的上市公司以及流动比率越低,上市公司越可能向控股股东提供关联担保(宋力等,2009)。有研究发现:董事会规模与上市公司对外担保行为呈u型关系;独立董事比例对我国上市公司对外担保行为的影响不显著;持股董事比例与上市公司发生过度担保行为可能性的大小、对外担保比例均呈负相关关系;董事长兼任总经理的公司,发生过度担保的可能性比较大,发生的对外担保比例也越大;国有控股的上市公司、第一大股东持股比例越高的上市公司,发生过度担保行为的可能性越小,发生对外担保的比例也越小(龚凯颂等,2009)。
第三方面的研究主要体现在上市公司对外担保的后果。上市公司提供关联担保,财务杠杆明显较高(Berkman,et al,2006)。关联担保程度与企业价值显著负相关,关联担保程度越大,对企业的价值侵
害程度越高。不同类型的关联担保对企业价值的影响程度是有差异的,上市公司向控股股东提供关联担保对企业价值的损害程度最大(郑建明等,2006;Jian,et al,2006)。有关联担保的上市公司的Tobin-Q比无关联担保的公司平均低0.2,关联担保每增加一次,Tobin-Q下降0.09,关联担保率每增加一个百分点,Tobin-Q下降0.省略ino.省略)。其中,巨潮资迅网提供了2006年度上市公司重大担保的有关信息,如“公司对外担保情况(不包括对控股子公司的担保)”、“公司对控股子公司的担保情况”、“报告期末公司担保总额情况”、“担保总额占公司净资产的比例”、“为股东、实际控制人及其关联方提供担保的金额”、“直接或间接为资产负债率超过70%的被担保对象提供的债务担保金额”、“担保总额超过净资产50%部分的金额”等。样本的财务数据、审计意见等有关数据则来自CCER数据库。
(二)变量
本文的变量定义见表1。因变量为审计意见类型OPINION,我们通过注册会计师发表审计意见的类型来衡量审计是否发挥了监督治理作用。根据研究假设以及数据可得性,我们设置了七个解释变量,以检验注册会计师对不同类型担保的治理。我们选取的控制变量主要参考了有关的研究论文(岳衡,2006;李春涛等,2006),主要包括资产规模、是否是四大事务所、是否亏损、是否变更事务所、上一年度审计意见、非营业利润率、总资产净利率、资产负债率、应收账款和其他应收款占总资产的比例等变量。
五、实证结果分析与稳健性检验
(一)变量描述性统计
表2列出了实证分析所用变量的一些简单统计特征。在我们的样本中,只有79家上市公司的审计意见为非标准无保留意见,所占的比例为6%,显著低于其他类型的研究(李春涛等,2006),这可能与我们删除了净资产为负的上市公司有关,因为在所删除的63家上市公司中,有57家的审计意见为非标准无保留意见,在敏感性分析部分我们将该类上市公司纳入。2006年上市公司担保总额占公司净资产的比例平均为32.8%,最高达到了107倍。上市公司对控股子公司提供担保占公司净资产的比例为13.2%,对除控股子公司外的公司提供担保占公司净资产的比例为19.6%。上市公司为股东、实际控制人及其关联方提供担保的金额占公司净资产的比例为12.4%,直接或间接为资产负债率超过70%的被担保对象提供的债务担保金额占公司净资产的比例为7.4%,担保总额超过净资产50%部分的金额占公司净资产的比例为8.4%,高风险担保金额累计占公司净资产的比例为12.7%。资产负债率平均为55.15%,总资产净利率为2.4%,亏损的上市公司占15%,四大事务所审计的上市公司占6%,更换事务所的比例为11%,上年度非标准无保留意见的比例为8.45%,应收款项占总资产的比例为12.5%。
(二)回归结果
按照不同的上市公司对外担保指标,表3列出了4个不同的对审计意见的回归结果。从模型1的回归结果可以看出,在控制了其他控制变量以后,上市公司对外担保对审计意见有非常显著的影响(P=0.007)。这说明注册会计师对上市公司对外担保有相当强的反应,对外担保越多的公司越可能被出具非标准审计意见,支持了假设1。在控制变量中,总资产净利率越高,越可能被出具标准审计意见;上一年度为非标准审计意见的公司,今年被出具非标准审计意见的可能性更大;非营业利润率越高,越可能被出具非标准审计意见;应收款项比例越高,越可能被出具非标准审计意见,与有关的研究成果一
在模型2中,我们把上市公司的担保分为两类:对控股子公司提供的担保和对除控股子公司外的公司提供的担保。回归结果表明,注册会计师对上市公司为除控股子公司以外的其他公司提供的担保反应更敏感(P=0.027),支持了假设1b,显著高于对控股子公司提供的担保(P=0.144)。模型3分别报告了注册会计师对上市公司直接或间接为资产负债率超过70%的被担保对象提供债务担保以及上市公司担保总额超过净资产50%部分的金额的反应,研究发现,注册会计师对上述担保反应并不敏感,没有支持假设3和假设4。但注册会计师对上市公司为股东、实际控制人及其关联方提供担保反应显著,担保比例越高,上市公司被出具非标准审计意见的可能性越大,支持了假设2,对大股东的直接“掏空”行为起到了监督作用。模型4是注册会计师对高风险担保金额的反应,研究发现,高风险担保金额越大,上市公司被出具非标准审计意见的概率越高,支持了假设5。也就是说,注册会计师对担保总额的反应敏感。其他的控制变量与模型1的回归结果基本一致。因此从以上的回归结果可以看出,注册会计师对上市公司对外担保发挥了一定的治理作用。
(三)稳健性分析
在前面的分析中,为了计算担保占净资产的比例,我们删除了净资产为负的上市公司。而通过对净资产为负的上市公司分析可以看出,他们提供的对外担保额更大,得到的非标准审计意见的比例更高,因此在本部分我们把上述公司加入。我们的处理方式有两种:一是通过计算对外担保额占总资产的比例来衡量上市公司的担保风险;二是通过把净资产为负的上市公司担保比例求绝对值再加净资产为正的上市公司担保比例的最高值来衡量净资产为负的上市公司的担保风险。研究结果表明,注册会计师对上市公司对外提供担保风险的反应更敏感,显著程度明显提高,担保风险越大,上市公司越容易被出具非标准审计意见。
我们对审计意见的类型作了不同的分类。把标准审计意见定义为标准无保留意见或者有解释段的无保留意见,而将有保留意见或者更强烈意见(包括保留意见、无法表示意见以及否定意见)定义为非标准意见,研究结果基本与以上结果相同。
在研究中,我们发现不同上市公司担保额占净资产的比例差别很大,如最高的达到了107倍,因而研究结果可能受异常值的影响,因此我们删除了担保比例最高的5%的上市公司。研究结果基本一致,但显著程度出现明显下降。
六、结论
