时间：2023-09-05 16:58:31
开篇：写作不仅是一种记录，更是一种创造，它让我们能够捕捉那些稍纵即逝的灵感，将它们永久地定格在纸上。下面是小编精心整理的12篇税法最基本的要素，希望这些内容能成为您创作过程中的良师益友，陪伴您不断探索和进步。
一、税务会计与财务会计的区别
1.核算的原则不同。财务会计中，权责发生制是其进行核算的一个最基本的原则。权责发生制强调收入费用的配比，即一定期限内的收入、成本均应在财务核算中体现，并且出现在损益表中，无论收入是否真的在期限内入账，成本在期限内真的支出。而税务会计更重视的收付的实现，税法的是国家税收来源的依据，严谨是其一个主要的特点，因此以最终的收付作为实际的成本费用。
2.收支等会计要素的内涵不同。财务会计中，收入的要素定义为收入是指企业在日常活动中所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入，包括销售商品收入、劳务收入、让渡资产使用权收入、利息收入、租金收入、股利收入等。然而在税务会计中，除了上述规定外，还包括大量的视同销售。
3.目标不同。财务会计核算的反映企业经营情况的货币活动，通过财务会计可以得出企业本年度内的生产经营情况。税务会计则是通过以税法为依据，衡量企业在经营范围期间需要缴纳的税费，应当承担的纳税义务。因此，我们可以看出来，财务会计核算的主要是满足企业内部经营管理的需要，满足有关各方了解企业财务状况及经营成果的需要。按企业会计准则核算企业的财务成果，并为企业利益相关人(包括银行、债权人、潜在投资者)提供真实相关的信息，便于他们投资决策。税务会计的主要使用者是政府机关，即税务机关。
二、税务会计与财务会计的联系
1.税务会计的基础是财务会计。财务会计准则对税金的计提有着较为明确的规定，例如增值税含税收入的的确定，财务会计通过价税分离的方式来确定收入以及应交税费，税务会计在月末或者法定的纳税期间通过从科目余额表中取数(销项税、进项税、进项税转出)来确定应当纳税的基础。税费的核定基础数值由财务会计核算科目余额或发生额确定，例如消费税的计提基础是通过财务会计核算，确定消费税的纳税基础，税务会计以此为基础进行核算，然后确定应缴纳的税费金额，并申报纳税以及进行相关账务处理。
2.税务会计影响着财务会计核算。由于税法的独立性，财务会计在很多领域都税务会计的影响。例如在房地产行业，从房屋销售到正式结转收入期间比较长，最长的跨度可在三年以上，一般情况下也会超过一年。税法针对这种较为特殊的销售行为进行了专门定性的规定，例如预售缴纳营业税、土地增值税，并按照预计毛利率缴纳所得税。在财务会计领域，这些税费的缴纳并不能确认相关费用。但在税务会计中，该成本费用视同发生，并且以及税法的规定进行计算，并结转至相关会计科目，即预计的毛利率与预缴的税费等均视同法定实现，并且在会计科目中体现。
3.税务会计与财务会计的协同最终体现为财务报告中。前文所述，财务会计是税务会计实现的素材，税务会计在结合财务会计的基础上进行一系列的处理，财务会计也会根据税法的相关要求进行相关调整。然而，最能体现两者相互协调的部分在于最终向外公布的财务报告。例如，税法存在的大量的时间性差异，例如以前年度亏损可以弥补，超支的广告费等可以在以后的年度内抵扣等等，为了反映这种税法带来的差异，财务会计设置了“递延所得税资产”或者“递延所得税负债”等科目来实现与税务会计的协同。又如，财务会计的所得税费用确认需要以税法的所得税费用作为最终确认数。即财务会计不应当以会计利润表中的数据来直接确认年度所得税费用(一般情况下，在季度末可以简化为按会计利润来计提所得税费用，年末一次性调整)，而是以会计利润为基础，依据税法的规定进行调整，以最终税务会计确定的纳税额作为所得税费用科目的最终数据。
三、未来展望
在西方国家，税务会计已经与财务会计、管理会计并列，成为独立的一种会计。然而，在我们国家，税务会计目前依旧还处于财务会计之内。因此，随着市场经济的进一步发展，税务会计的独立已经成为一个必然的趋势。然而中国目前税收法律制度建设较为薄弱，税务红头文件满天飞，导致税务会计的发展难以步入正常发展的轨道。因此，我们需要通过共同的努力，来完善税务法制环境，进而为税务会计的独立创造更好的条件，为我国市场经济的发展提供推动力。
作者：张宇单位：国网四川省电力公司综合服务中心
[关键词] 人力资源管理 税务筹划
一、企业人力资源管理税务策划的概念
企业人力资源管理税务筹划是从企业人力资源管理的角度，为了减轻企业职工个人所得税税收负担，纳税人在遵守税收法律法规的前提下，根据税法中的“允许”、“不允许”,以及“非不允许”的项目、内容等，在企业成本一定的前提下，对员工从企业得到的个人收入进行的旨在减轻税负的谋划、对策与安排。
二、企业人力资源管理税务策划的原则
1.合法或不违法原则
进行企业人力资源管理税务筹划，应该以现行税法及相关法律等为法律依据，要在熟知税法规定的前提下，利用税制构成要素中的税负弹性进行税务筹划，选择最优的纳税方案。税务筹划的最基本原则是符合税法或者不违反税法。
2.效益性原则
由于人力资源管理税务筹划的目标是在企业给员工支出不变的前提下，使员工实际得到的税后收入最大化，整体上调动员工工作的积极性，最终提高企业的效益。
三、企业人力资源管理税务策划的目标
企业人力资源税务筹划的目标，就是从人力资源管理的角度，减轻员工税收负担，其外在表现是在员工税前收入一定的情况下保证税后收入最大化，从而能够调动员工工作的积极性。
四、企业人力资源管理税务筹划的方法
1.企业年金的税务筹划
企业年金是在国家政策指导下,在基本养老保险的基础上,为进一步提高员工退休后的生活水平而建立的补充养老保险。一般由有能力的企业自愿建立,由企业和个人按照一定的比例缴纳费用, 进入个人年金账户,由员工在退休后领取,它是企业为员工提供的一项福利,对员工起到良好的激励作用。企业年金这种自主实行的养老保障计划,既是企业薪酬制度的重要内容, 也是养老保障体系中的重要一环。
我国于2000年《完善城镇社会保障体系的试点方案》中首次明确规定企业缴费在工资总额4%以内的部分可以从成本中列支(仅在试点地区),这是第一个允许企业年金可以在税前列支的规定。如果企业所得税是33%，企业每1000元税前利润课税后只能拿到670元，当企业将这1000元作为企业年金供款时，职工账上得到的就是1000元。也就是说，企业以670元的成本为职工提供1000元的利益；职工个人也可以将个人所得税推迟到领取退休金时。所以，企业对员工实行年金政策，得到的税收利益是“企业”和“员工”的双赢。
假设企业将A元作为每位职员年金供款，员工工资为B元。
当A
当A≥4%*B时，可从成本中列支部分为4%*B，企业可节约的税收效益为4%*B*33%，即企业以（A-4%*B*33%）元的成本为职工提供A元的利益。
2.员工激励机制的税务筹划
员工激励机制包括很多内容，工资薪金、职位升迁、职业培训、提供住房及福利设施等都是员工激励机制的组成部分。目前提高工资是吸引优秀人才的一种最基本的办法，但是工资薪金所得要按照九级累进税率缴纳个人所得税，工资越高，纳税越多。这时激励机制就会因纳税而降低作用。如果公司向减弱税收对该项激励制度的影响，可以采用非货币支付办法。即在既定工资总额的前提下，企业为员工支付一些服务的费用，并把支付的这部分费用从应付给该员工的货币工资中扣除，达到减少货币工资的目的，在使员工工作、生活保持原有水平的基础上，降低员工的个人所得税税负。
非货币支付办法之所以可以达到节税目的，这是由我国的个人所得税税制决定的。目前我国的公职薪金所得在征税时，按照固定的费用扣除标准作相应扣除，不考虑个人的实际支出水平。这样，在同样的税后收入条件下，生活必需费用支出多的人与支出少的人相比，他就会觉得自己的工资较低。有些支出例如住房支出、交通费支出、培训支出、甚至旅游休闲支出都日益成为现代人必不可少的支出项目。既然这些支出是必需的，个人税后工资支付又不能抵减个人所得税，如果有企业体员工支付，则企业可以把这些支出作为费用减少企业所得税应纳税所得额，而个人在实际工资水平未下降的情况下，减少了个人负担的税款，一举两得。
可以有效抵减个人所得税的非货币性支出有：
1.企业为员工提供住房
由企业提供员工住宿，是减少交纳个人所得税的有效办法。即员工的住房由企业免费提供，并少发员工相应数额的工资。
2.企业提供假期旅游津贴
企业员工利用假期到外地旅游，将旅游发生的费用单据，以公务出差的名义带回来企业报销，企业则根据员工报销额度降低其工资。这样，对企业来讲，并没多增加支出，而对个人来讲则是增加了收入。
3.企业提供员工福利设施
如果员工正常生活必须的福利设施，尽可能由企业给予提供，并通过合理计算后，适当降低员工的工资，这样，从企业一方，既达到不增加企业费用支出，又能全额费用在税前扣除，并且企业为员工提供充分的福利设施，对外能提高企业的形象；从员工一方，既享受了企业提供的完善的福利设施，又少交了个人所得税，实现真正意义的企业和员工双赢局面。
参考文献：
[1]盖地:税务会计与纳税筹划[M].北京:人民大学出版社，2003
(一)从权利与义务的角度分析。
税权作为一个税法概念，应当将其置于税收法律关系中，按照法律权利的一般原理对其进行解释。在税收法律关系中，无论形式多么复杂，最基本的当事人是国家和纳税人，最基本的法律关系是国家与纳税人之间的权利义务关系。税权不是国家单方面的权力；国家和纳税人作为税收法律关系的两极，理应享有对等的权利义务，税权也应是国家和纳税人同时享有的税收权利或税法权力。
从法律权利与义务的角度看，税权即税法权利，是指税法确认和保护的国家和纳税人基于税法事实而享有的对税收的征纳和使用的支配权利。由此可见，对于国家而言，税权体现为对税金的取得和使用的权利；对于纳税人而言，税权体现为纳税人对税收要素的参与决定权和对税款使用的民主监督权等。从权利与义务的角度和纳税人作为税收双主体之一的角度来认识税权，提升了纳税人的主体地位并将纳税人税权系统地划分为税收使用权、税收知情权、税收参与权、税收监督权、税收请求权等几类。
(二)从公共财政的角度分析。
对于税收本质的认识，主要有两大类：一类是的国家分配论，认为税收是国家凭借政治权力对社会产品进行再分配的形式；另一类是以西方社会契约思想为基础的等价交换说、税收价格说和公共需要说，认为税收是公民依法向征税机关缴纳一定的财产以形成国家财政收入，从而使国家得以具备满足公民对公共服务需要的能力的一种活动，是公民为获取公共产品而支付的价格。
从公共财政角度出发分析税权，将税权不仅定位在国家与纳税人之间权力与权利的追求，并将纳税人作为税收权利的主要地位，纳税人为了获得公共需要而纳税，政府则成为企业获得公共需要而必须提供公共服务的国家权力。
(三)税收权力与税收权利。
马克斯·韦伯说：“权力是指一个人或一些人在某一社会行动中，甚至是在不顾其他参与这种行动的人进行抵抗情况下实现自己意志的可能性”。而权利是权利主体在权力保障下的必须且应该得到的利益和索取，是社会管理者、领导者所保护的必须且应该的索取和必须且应该得到的利益。从“权利是权力保障下的必须且应该得到的利益和索取”的定义看，权力是权利的保障者和根本条件，而权利是权力所保障的对象，二者有一定的联系，但却是完全不同的两个概念，有着本质的区别。
税收权力就是保障税收活动正常运行必须且应该时，迫使被管理者不得不服从的强制力量，它为税收管理者——征税人所独自拥有且为被管理者所承认的强制力量。事实上税收权力是保障社会公共资源和纳税人之间利益的根本手段，征税人是全体社会成员委托管理社会公共资源的维护与增加的代表。而税收权利是税收权力保障下的必须且应该得到的利益和索取，是社会管理者、领导者所保护的必须且应该的索取和必须且应该得到的利益。征税者的权利就是纳税人的义务，相反，纳税人的权利就是征税者的义务。
可见，税收权力和税收权利是完全不同的两个概念。税收权力是税收权利的根本保障，是保障税收权利主体必须且应该的索取与利益的强制力量；税收权利是税收权力保障下的权利主体必须且应该获得的利益。
二、企业的税收权利分析
市场经济是以权利为本位的经济，是“逐利”和“趋利”经济。企业是经济的基本单元，作为市场经济的经营实体和竞争主体，它具有各种能力和各种权利，能够独立享有权利并承担责任，是各种权利和义务的集合体，其中，享有权利对企业至关重要，如果不保护并肯定这些权利，作为市场主体的现代企业也丧失了权利能力，同时也就丧失了生机与活力，就没有了在市场中存在的价值。那么，税收筹划是不是企业的权利，还应该从企业依法享有的税收权利谈起。
企业的税收权利也即纳税人权利。纳税人权利是纳税人因纳税而拥有的权利，即通过税收来实现公共权力(政府)对个人产权的有效保护。经济学中的“公共物品”是个含义很广的概念，不仅指有形物品，也包括许多无形物品：一种重要的无形的公共物品就是“对产权的保护”。通常人们说国家和政府的职能是实行“法治”，通过立法、执法和司法，来建立和稳定社会秩序，协调各利益集团之间以及个人之间的利益关系，但这些都不过是手段，所有这些手段最终生产出的东西，正是社会上的合法权益得到保障，而权益保障的前提则是权益的确认(合法化)，税收正是追求权益合法化的重要途径，纳税人权利正是通过纳税使得其自身权益得到合法化的确认和得到有效保障。纳税人权利在内容上有狭义与广义之分。狭义的纳税人权利指的是纳税人在履行纳税义务时，法律对其依法可以做出或不做出一定行为，以及要求他人做出或不做出一定行为的许可和保障，同时包括纳税人的合法权益受到侵犯时应当获得的救济与补偿，在一定意义上可以说是由纳税义务而生的纳税人权利，例如目前体现在《税收征管法》(2002年实施)中纳税人的19项权利(知法权、知情权、保密权、申请减免退税权、陈述权、申辩权、申请行政复议、提起行政诉讼权、请求国家赔偿的权利、控告、检举权、申请获取检举奖励权、受尊重权、要求回避权、延期申报权、延期缴纳税款权、基本生活用品无税所有、使用权、委托权、受赔偿权、退回多缴税款并受补偿等)。广义的纳税人权利指的是公民作为纳税人应该享受的政治、经济和文化等各个方面享有的权利。①
三、税收筹划权分析
(一)税收筹划权的法理基础。
税收筹划存在的法理基础在于税收法定和私法自治，税收法定是规范和限制国家权力、保障公民财产权利的基本要求，私法自治则表现为公民个人参与市民生活、处分其私有财产权利的自主性。税收法定和私法自治二者相互融合、相互协调，共同保证纳税人权利的实现。
1.筹划权是税收法定原则的应有之义。
税收法定原则产生于英国。1689年，英国的“权利法案”明确规定国王不经议会同意而任意征税是非法的，只有国会通过法律才能向人民征税。此后，这一原则被许多国家和地区的宪法或法律接受，成为保障人民权利的一个重要法律依据。税收法定原则正式建立在西方社会契约自由和税收价格说的基础之上，其基本含义是，征税主体和纳税主体必须依照法律的规定，“有税必须有法，未经立法不得征税”。税收法定是法治主义规范和限制国家权力以保障公民财产权利的基本要求和重要体现，其内容主要有两个方面：税收实体法定和税收程序法定。税收实体法定是指各单行税种法律中所共同规定的税收法律关系主体双方的权利义务，它具体包括征税主体、纳税人、税率、纳税环节、期限和地点、减免税、税务争议和税收法律责任等内容，由法律明确。税收程序法定是指在税收活动中，征税主体及纳税主体均须依法定程序行事。它具体包括税额核定、税收保全、税务检查、强制执行、追缴追征等内容。税收法定原则要求对税法的解释原则上只能采用字面解释的方法，不得作任意扩张，也不得类推，以加重纳税人的纳税义务。也就是说，当出现“有利国库推定”和“有利纳税人推定”两种解释时，应采用“有利纳税人推定”，当税法有欠缺或存在法律漏洞时，不得采用补充解释的方法使纳税人发生新的纳税义务。税收立法的过失、欠缺与不足应由立法机关通过合法程序来解决，在法律未经修改之前，一切责任和由此造成的损失应由国家负责，不能转嫁到纳税人身上。
由于税收法定主义原则的侧重点在于限制征税一方过度滥用税权，保护纳税人权利，它要求构成课税要素的规定应当尽量明确，避免出现歧义。因此凡规定含糊不清或没有规定的，都应从有利于纳税人的角度理解。也就是说，只要没有违背税法中明文规定的内容，纳税人无论是利用优惠规定也好，还是利用税法不完善之处也好，都是纳税人的权利，是合法的，应当受到保护。所谓“凡非法律禁止的都是允许的”反映在税法领域就是税收法定主义原则。
税收法定主义原则要求在税收征纳过程中应避免道德判断。因为道德标准不是法律标准。道德规范不能等同于法律。道德标准是人民长期以来形成的一种观念，属于意识形态。而法律是立法机关的明文规定。虽然法律在制定过程中会受到道德标准的影响，但是法律一旦形成，就与道德规范相脱离，不受道德规范左右。正因为如此，虽然违法行为通常是不道德的行为，但是不能反过来认为不道德的行为就是违法的。
2.私法自治是筹划的内在动力。
私法自治原则建立在19世纪个人自由主义之上，强调国家应严格限制自己的权力范围和权力界限，充分关注个体利益和最大限度地发挥个体的主观能动性和积极性，以实现社会效益的最大化和社会的公平正义。按照我国台湾法学家王泽鉴在《民法总则》一书中的观点，私法自治是个人依照自己的理性判断，自主参与市民生活，管理自己的私人事务，不受国家权力和其他组织的非法干预。私法自治原则强调国家应严格限制自己的权力范围和权利界限，充分关注个体利益和最大限度地发挥个体的主观能动性和积极性，以实现社会效益的最大化和社会的公平正义。在私法范围内，个人能够自主地参与经济活动，自由处分其私有财产，进而促进市场交易，优化资源配置，推动社会经济发展。
根据英国著名法学家AJM米尔恩的阐释，权利可以理解为是一种资格。它可以分为两大类：行为权和接受权。享有行为权是指有资格去做某事或用某种方式做某事；享有接受权则是指有资格接受某物或以某种方式受到对待。基于私法自治原则，基于对税收利益的追求而在法律允许的范围内进行的税收筹划行为，是纳税人享有的行为权。按照经济学观点，纳税人(企业)是在社会经济状态中从事生产、消费、交换的行为人，具有追求自身利益最大化的行为偏好，这种对自身利益的追求在税收法律关系中，必然带来对税收筹划利益的追求与向往。
(二)税收法定与私法自治共同保障税收筹划权利的实现②。
法律作为一种行为标准和尺度，具有判断、衡量人们行为合法与否的评价作用。法律作为评判标准具有客观性，如果不想受到法律的制裁，必须在客观上使个体的行为与法的规定相协调。在税收法律关系中，税收法定原则同样为纳税人纳税、征税机关征税建立了明确的评价标准和规定，纳税人的税收筹划行为是合法还是非法，是税收筹划行为，还是偷税、漏税、骗税行为，这些都需要税收法定原则在相应的税收法律中予以明确。按照法学理论，法律一方面通过宣告权利，给予人们从事社会活动的选择范围，另一方面又通过设置义务，来要求人们做出或抑制一定的行为，使社会成员明确自己必须从事或不得从事的行为界限。在税收法定原则下，纳税人一方面享有税收筹划的权利，另一方面又必须按照税法的规定行事。
税收法定的根本目的是对纳税人权利的保护，并不背离私法自治原则。纳税人在税法规定的各种纳税范围内，有根据自己生产、生活需要任意选择生产经营方式的自由，但自由如果没有法律的约束，最终将导致自由的沦丧；权利如果没有法律的约束，同样导致权利的滥用。税收法定对私法自治的限制，不会妨碍私法自治原则的适用。税收法定不是封闭的，而是开放的，对鼓励国家产业发展，引导企业经营，调整私法自治具有现实意义。
综上所述，税收筹划权在税收法定中是法律在其规定范围内所享有的权利，私法自治原则使纳税人在法律允许的范围内自由地行使税收筹划权利，实现其经济利益的最大化，也正是因为这两个原则的相互界定，将税收筹划权的具体权利与行为范围体现在明确而具体的范畴内。随着我国法治进程的推进，税收筹划权利必将作为一项纳税人的基本权利得到法律的认可。
(三)税收筹划权的法律意义③。
税法确认和保护的国家和纳税人基于税法事实而享有的对税收的征纳和使用的支配权利，即税权。相应地，税收筹划权作为税权的一部分则可以界定为在法律权利义务规范下发挥主观能动性的行为。
在法治社会中，国家通过法律形式赋予纳税人各种权利，税收筹划权就是其中重要的一种。原因在于权利有两方面含义：一是法的规定性，它对权利拥有者来说是客观存在的；二是权利拥有者具有主观能动性。前者以法律界定为标准，具有强制性、固定性；后者则表明虽然法律对权利的规定是实施权利的前提，但还需要纳税人在守法的前提下，主动地实现其需求，即纳税人对自己主动采取的行为及其后果事先要有所了解，并能预测将给自己带来的利益。从这个角度说，税收筹划就是这种具有法律意识的主动行为。市场经济条件中，经济主体有自身独立的经济权利和利益，税收筹划权也成为纳税人的一项基本权利。在税收筹划的发展史上，为大家公认的税收筹划产生的标志事件是20世纪30年代英国上议院议员汤姆林爵士针对“税务局长诉温斯特大公”一案的发言，他说“任何一个人都有权安排自己的事业。如果依据法律所做的某些安排可以少缴税，那就不能强迫他多缴税收。”这一观点得到了法律界的认同，税收筹划第一次得到了法律上的认可，成为奠定税收筹划史的基础判例。另一重要判例为1947年美国法官汉德在一个税务案件中的判词更是成为美国税收筹划的法律基石，原文如下：“法院一直认为，人们安排自己的活动，以达到降低税负的目的是不可指责的。每个人都可以这样做，不论他是富人还是穷人，而且这样做是完全正当的，因为他无须超过法律的规定来承担国家的税收。税收是强制课征而不是无偿捐献，以道德的名义来要求税收纯粹是奢谈”。这两个判例，在国际上被认为是对纳税人纳税筹划权利认可的重要法律依据，同时也在法律上承认了税收筹划是纳税人的一种权利。而且，中国加入的WTO和OECD组织赋予国民八项权利，其中便有纳税人的筹划权。我国税法规定，纳税人既是纳税义务人，又是税收法律关系的权利人，是税收法律关系的主体之一。在法律允许或不违反法律的前提下，纳税人有从事经济活动、获取收益的权利，有选择生存与发展、兼并与破产的权利。而企业税收筹划是企业对其资产、收益的正当维护，属于企业应有的经济权利。从长远和整体看，税收筹划权不仅不会减少国家的税收收入总量，甚至可能增加国家的税收收入总量。
注释：
①张祷：《对我国税收征纳关系的认识》，财政部财政科学研究所博士学位论文，2005年6月。
有的学者认为要大幅度提高个人所得税的比重，以便建立以个人所得税为主体的税制结构，发挥所得税“自动稳定器”等宏观调节作用，使税制改革与市场经济体制相适应。这是似是而非的论调。社会主义市场经济体制是经济改革的目标，建立社会主义市场经济体制还有漫长的道路要走，我国在整体上还没有建立起社会主义市场经济体制，我国还处在社会主义初级阶段，这是最基本的国情。
社会主义初级阶段的首要特征是生产力落后，人均国民生产总值仍居世界后列，就平均而言我国还只是基本解决了温饱问题。加上由于收入分配严重两极分化，一部分地区、一部分人口的收入水平和社会水准已日益接近西方发达国家的水平，但绝大部分地区、绝大部分人民生活水平较低，贫困人口占很大比重。大多数人口或家庭所获得的收入还只能维持最基本的生活需要，并无能力缴纳个人所得税。更何况我国推行以流转税为主体的税制结构，税含价中，国家的大多数税款是居民在购物或消费时无感觉地支付给了国家。这种情况表明，不能以所谓收入向个人倾斜、个人储蓄存款增加作为理由说明个人所得税可以成为主体税种，因为收入向个人倾斜主要是向少数人倾斜，个人储蓄存款增加也主要是少数人储蓄存款的增加。在这种情况下个人所得税主要应针对具有较高收入的人口群，而不是普遍地对大部分个人或家庭征收。因此，在整个社会主义初级阶段，个人所得税不可能成为对大多数个人或家庭普遍征收的税种，个人所得税在执行税收的财政职能中不可能起主要作用。
还有人主张可通过调整税制结构，即在总收人不变的情况不，通过减少流转税比例的办法来提高个人所得税的比重，从而使个人所得税成为主体税种（徐镇庆等，1998），这也是似是而非的观点。且不说没有必要，即使有必要也没有可能。流转税是可转嫁税，流转税的负担落向何处，取决于多数因素，如所课征商品的需求价格弹性和供求价格弹性。流转税的减少，并不意味着个人收入就会相应增加，流转税减税直接影响课税商品的需求和供给。即使假定流转税总体的减税幅度与个人收入总体增加幅度相同，具体到每一个人时，其获得的收入增加是不均等的，在这种情况下无法进行税制转换的设计。再退一步说，税制的转换可以实施，但由于在征管上要从面对相对少数的企业纳税人（特别是纳税大户）转变为面对众多的个人纳税人，要么征税成本会剧增，要么税款要大量流失，要保证财政收入不变，就必然要提高税率。流转税税含价中，负税人实际支付了税收却没有负担感觉，而转变为个人所得税，税收直接从收入中扣除，就会产生负担感觉，税率越高这种感觉越明显。在目前的社会环境下，这种改革缺乏可承受的社会心理。个人所得税比重的提高根本上取决于人均收入水平的提高，当人均收入水平较低时，个人所得税不可能充当主体税种。
在我国社会主义初级阶段，个人所得税不可能成为主体税种。但也不可否认随着我国经济的快速增长和人均收入水平的提高，税收征管的加强，个人所得税占财政收入的比重会有所提高。而且受社会主义市场经济体制建立和发展的要求，个人所得税在收入分配的调节上将起重要作用。
个人所得税可作为一个重要的经济手段，加入到对收入分配不公进行适当调节的杠杆体系中，与遗产税、赠予税、社会保险税等其它税收手段和税收以外的其它法律的、经济的手段一起对收入分配特别是生产资料个人占有引起的过高的收入差别进行适当调节，以维护社会主义制度的健康发展，实行社会主义市场经济的改革目标。但，我国目前收入分配不公，主要表现在工资外收入的差距，而目前我国个人所得税中，工薪阶层缴纳的比例为52.7%，个体户缴纳的比例为29%，两项合计超过80%.加上来源于个人所得税的收入进入预算一般项目，用于政府开支，个人所得税对收入分配的调节功能几乎没有，需要通过制度改革来加以改变。
个人所得税属直接税，纳税人如果不清楚其用途或清楚被用于与纳税人的整体利益相悖的领域，即使税收负担不重，也会有被迫感、痛惜感，直至产生被剥夺感。这与间接税不同，在间接税情况下，纳税人与负税人不一定一致，负税人没有间接税的感受。个人所得税只有让纳税人通过某种方式清楚其正当用途并能有效知情、监督时才能长期存在。在目前我国个人所得税不是主体税收的情况下，可通过设计税收收入与专项预算支出（让人民得到实惠的看得见的项目）挂钩的办法来实现上述要求。
二、个人所得税税制设计原则
引入一项现代的制度只是一个开端，而要培育起使该现代制度有效运作的社会文化，是一项更为艰难的任务。在还不存在西方模式个人所得税得以有效运行的社会文化的前提下，完善个人所得税的方向不是所谓国际接轨，而是着眼于税法规定与实际执行相一致，在最小征收成本条件下完整实行。要做到这一点，在制度设计时，必须遵循下列原则：
1.国情原则。
这是完善所有税收制度也是完善个人所得税的第一原则。税制改革完善，不能简单地学习西方做法。即使是公认科学合理的管理办法，也要根据我国国情进行改造。结合国情的创新是解决问题的根本途径。国情这个概念包括生产力水平、经济政治制度，还包括文化特点和由其决定的人与人关系处理规则、政治家的行为、基层征收人员的行为、纳税人的行为。行为表明人们对税法规则的态度，是采取遵守的态度、部分遵守的态度还是漠视的态度。态度又取决于负担水平和违法被处罚预期成本之间的权衡。如果负担水平不高，人们交纳税收不感到十分心疼，同时又能知晓税款的用途时，遵守税法的态度就会占上风。如果负担很重，偷漏税的利益很大，被处罚的预期成本不大，人们就愿意选择违反税法。因此适应国情的对策是低负担、宽税基和受益明确相结合。
2.低负担原则。
在违法被处罚的预期成本不高的情况下，应当采取低税率、低负担、宽税基、严管理、易征收的办法，尽量减少对偷漏税的利益诱惑，使偷漏税意义不大，缴税也不心疼。在违法被处罚的预期成本不高的情况下，高税率必然诱惑偷税；越自动的机制（如凭发票就得到税额抵扣或退税）必然导致越严重的骗税、欺诈；越细致的差别政策、越严格的审批制度必然产生越多的寻租行为和越严重的腐败，从而使政策越偏离初衷。相当多的人认为，税率低了，就达不到调节的目的。这种说法看起来有道理，但具体结合我国的情况，就不一定正确。调节作用不能只停留在制度设计上，最关键的是要能执行，税率定得高，且不说影响效率，首先是偷漏税的诱惑大，在我国偷漏税被处罚的预期成本很低的情况下，结果不仅不能按高税率征税，就连基本的税收也收不到，何谈调节作用。这里有征管上的问题，但也有制度设计上的问题。
3.有效运行原则。
税法规定要明确具体，规则要详细，避免含糊不清。我们自己创造的在基层行之有效的管理办法要充分吸收，使之具有法律依据，这也是中国式个人所得税的应有之意。
我国经济发展地区差别已十分严重，全国一刀切的办法不可能有效运行，个人所得税应当在基本原则（如范围、税基、居民身份、负担水平）上实行全国统一，扣除标准实行相对数和绝对数相结合，并且可选择。征收方式上应当实行规范征收与简易征收相结合，管理办法可因地制宜、内外应当区别对待（有协定的贯彻国民待遇原则）。管理上着眼于个人收入信息的适时跟踪、科学整理、妥善保存、及时更新。引入财产和收入评估制度。个人所得税管理要与企业税收、社会保险税、银行业务联动。个人所得税和企业所得税制度应当合并设计，以避免重复规定。
三、个人所得税的模式选择
1.纳税人规则。
我国要坚持居民税收管辖权和收入来源地税收管辖权并行应用原则。在我国拥有永久住所，或没有永久住所但在我国连续五年每年逗留183天以上者从第六年开始，确定为永久居民，就其来源于境内外一切应税所得（不论是否汇入我国）承担无限纳税责任。在中国境内没有永久住所，但在一个纳税年度内在中国境内连续或累计逗留183天以上者为中国居民，也必须就其从中国境内外所得承担纳税责任，但境外所得以汇入原则征税，即汇到中国的部分才要纳税，没有汇入的部分不纳税。在中国境内没有永久住所且在一个纳税年度内在中国境内逗留不到183天者为非居民，只就其来源于中国境内所得承担纳税责任。
2.征税范围和税基。
个人所得税应是个人非营利所得税。非营利事业所得，包括独立个人劳务所得（包括合伙企业的合伙人收入）、非独立个人劳务所得（主要工资薪金）、被动投资所得（股息、利息、特许权使用费）、不动产所得、财产转让所得（资本利得）、其他所得。征税所得范围应限定在工资薪金所得、各种劳务所得、投资所得（包括利息、股息、特许权使用费所得等）、财产租赁和转让所得等非营利性质的所得，也就是将合伙企业、个体工商业户的所得税并入企业所得税或营利事业所得税中，这可使个人所得税法律简明，避免用大量的篇幅规定有关成本费用（包括存货计价、折旧计算、财务费用和管理费用摊销等）的规则，避免与企业所得税的内容重复，也避免个人所得税和企业所得税对同一笔所得的重复征税。为了解决这一问题也可以将个人所得税法和企业所得税法合并立法。
为了保证我国的个人所得税易于征管，目前列入征税所得范围的应主要是规则性、周期性、以货币表现（包括有价证券）的所得，某些原可以用货币表现的实物收入要折算为货币所得。对推算所得、偶然所得一般不列入征税所得范围。对可以转化为现金的福利性收入要列入征税所得范围。对多数与职务或所在单位有关的“待遇”性实际所得，应着眼于深化市场取向改革，逐步将“暗补”即隐性收入转化为“明补”即显性、账面收入，如取消福利性分房、专车制度改为车费补贴制度等，改革以后，这些所得也属于规则性所得应列入征税所得范围。应摒弃只能将合法性所得纳入征税所得范围和征了税的收入即为合法收入的旧观念，在确定征税所得范围上应遵循所得税法独立原则，不管所得是否合法（在进入法律诉讼程序并做出判决前，有时很难确知一项所得来源合法与否），凡能增加一个人负担能力的所得都可以是应税所得，只要其符合税法规定。随着股份公司的发展，为避免对公司分配利润的双重征税，对个人获得的股息应采取“归集抵免制”，准予抵免在公司阶段已纳税收。
尽量缩小免税范围。建议免税范围：由财政预算开支的政府奖金和特殊津贴、抚恤费、救济金，外交代表收入。不包括保险赔款、军人转业或复员费、安家费、退职费、国债和国家发行的金融债券利息等。退休金可减半征收或免税。
3.负担政策选择和扣除及税率制度设计。
负担政策首先体现在税率，税率的确定不仅涉及税负高低这一税收制度设计的核心问题，而且对税制运行情况有着关键性的影响。如果税率定得过高，会使纳税人感到牺牲过大而且很不公平，往往会促使他们选择收入隐性化（如不要求过高工资而要求较高的实际福利）或者在契约中要求税后净收入。在当前的社会中，能获得高的账面货币收入的人一般具有一技之长，在市场交易中处于“卖方市场”的地位，将个人所得税转嫁于雇主往往成功。这种情况的出现，意味着高税率特别是高的边际税率对高收入进行调节的政策目标难以达到。传统观点认为，个人所得税要承担调节收入分配的职责，就必然要求实行高税率、多档次的累进税率制。实践证明这种观点不一定正确。高税率、多档次税率制往往难以行之到位，难以行之到位的税制就无法实现其既定调节目标。
个人所得税的负担政策和税率制度确定还涉及申报单位、费用和生计扣除、税率级距等问题。现行个人所得税实行个人申报制，即以有应税收入的个人为单位进行费用和生计扣除并按税率表计征税收，不考虑家庭赡养人口的数量和经济状况。这种办法不能顾及家庭的税收负担能力的不同，有违公平原则。由于家庭仍是社会的经济基本单位，家庭总收入对比个人收入更能全面反映纳税能力。因此，有必要将以个人为申报单位征收改为以家庭为单位申报征收，在税率档次较少的情况下易于解决家庭申报制存在的通过分家降低适用税率的问题。个人所得税是对纯收入征收的税种，费用和生计扣除是个人所得税制度的基本要素之一。为了征管简便，以及不将营利事业所得纳入个人所得税的情况，我国个人所得税可坚持不分生计和费用而采取综合定额扣除的办法。由于我国的个人所得税主要职责是调节收入分配，主要针对高收入家庭特别是最高收入家庭，因此，综合扣除定额根据收入水平中等偏上家庭年实际收入额确定并实行指数化调整，使扣除额不受通货膨胀的影响。据国家统计局抽样调查，1999年收入水平中等偏上家庭年人均全部收入为6942元（国家统计局，2001）。据此可确定当年个人的费用和生计扣除额为7000元（以后每年按当年综合物价指数调整公布），这是对所有家庭成员每人的扣除额，如四口之家年扣除总额为28000元（取整数为30000元），根据我国的人口政策，可考虑扣除额随抚养孩子人数的增加而递减。为了照顾我国各地区经济发展的不平衡，可规定各地的税率可在此基础上上下浮动20%.如果纳税人不愿意申报，可准予实行简易的征税办法，在实行简易的征税办法的情况下，可实行定率扣除的办法。
4.征收方式和可选择的最低限度税制度。
个人所得税按其征收方式可分为分类所得税、综合所得税和分类综合所得税（有的著作中又称为二元税制或混合税制）三种类型，其中分类综合所得税又可分为交叉型和并立型两种。我国现行个人所得税严格意义上属于分类所得税类型。我国今后个人所得税的征收方式，也应当是中国式的，以源泉扣缴为主，模式既非分类也非综合，也不是传统意义上的混合制。大多数纳税人适用不分类课征，源泉扣缴。实际上就是目前实际中运行的征收方式的改进和法定化。考虑到我国经济发展的不平衡，应当允许多元征收方式的存在，规范征收方式和简易征收方式并存。要对基层实际征收方式进行认真研究，按去粗存精的原则，将其合理有效的内核吸收到税法规定中来，不能一概地贬斥它们为非规范做法并加以取缔。不过税法要明确各种方法的适用条件。例如，较发达地方个人所得税征收可与社会保险支付联动。第一种办法，对已由企业代扣代缴的员工个人所得税和社会保险税的工资才能在成本列支，取消标准工资扣除办法。第二种办法，社会保险利益的享受不仅与社会保险税挂钩，而且与个人所得税交纳情况挂钩，单位源泉扣缴时也要向纳税人开出税单，并按个人社会保险账户号码，在其账户中记录个人所得税交纳情况。原则上个人所得税交纳越多其享受的保险利益也越多。其它不发达地区可实行定率或定额扣除办法或其它在实践中总结出来的更有效的办法。
为了解决对工薪收入者以外的高收入者（如明星、商人、政府官员、知名教授）等征管困难问题，笔者建议推行一种具有中国特色的最低限度税制度或管理办法。就是按一定的标准，如私营企业家按其全年营业额或支付的职工工资额或流动资本数量，并根据行业盈利情况，分地区确定最低限度税税基；演员、运动员等按抽样调查的年收入划分等级，确定不同最低限度税税基，他们选择纳税后，向社会公布，一等的演员，如果选择二等以下的纳税等级，就会自我贬值，这会形成约束；政府官员可按级别，综合考虑工资收入和为官的福利收入，确定最低限度税税基；知名教授和其它社会名流同样通过抽样调查其全部收入，确定若干税基等级。等级确定后由其自行选择，按5%的最低税率征收。如果纳税人觉得按此办法纳税多于按申报的规范办法，可选择申报办法，多缴的税收可予退还。
「参考文献
（1）比尔。阿彻，1997，《税制根本改革的目标》，见迈克尔·j·博斯金主编，《美国税制改革前沿》，经济科学出版社，1997年版，第34页。
（2）国家统计局，《中国统计年鉴2001》，中国统计出版社，2001年版，第297页。
（3）计金标，1997，《个人所得税政策与改革》，主信会计出版社，第218-220页。
（4）斯蒂格利茨，1997，《经济学》，中国人民大学出版社，第144页。
（5）王春正，1995，《我国居民收入分配问题》，中国计划出版社，第191页。
（6）吴小梅，2001，《我国个人所得税制的目标定位及政策设计》，《税务研究》，第9期。
（7）徐镇庆、席西民、冯耕中，1998，《个人所得税改革及其对经济系统的冲击》，载项怀诚等著《个人所得税调节谁》，经济科学出版社，1998年版。
（8）杨斌，1999a，《治税的效率和公平》，经济科学出版社，第365-366页。
关键词：税收筹划；财务管理；应用
中图分类号：F253.7
文献标识码：A
文章编号：1672-3198(2009)09-0171-01
1 税收筹划的涵义及特点
1.1 税收筹划的涵义
税收筹划是纳税人在不违反现行税法的前提下。在对税法进行仔细分析后，对纳税支出最小化和资本收益最大化综合方案的纳税优化选择，它是涉及法律、财务、经营、组织、交易等方面的综合经济行为。
1.2 税收筹划的特点
(1)合法性。合法性是税收筹划最基本的特点，具体表现在，税收筹划运用的手段是符合现行法律规范，与现行税收法律、法规不冲突，而不采取隐瞒、欺骗等违法手段。
(2)目的性。税收筹划是一种理财活动。在税收筹划中，一切选择和安排都围绕着企业的财务管理目标进行，以实现企业价值最大化和使其合法权利得到充分的享受和行使为中心。
(3)专业性。税收筹划是纳税人对国家税收法律法规和税收政策措施的能动的运用，是一项技术性很强的策划活动。它不仅要求筹划者通晓税法和税收政策，熟悉各种企业财务管理“动作”，更重要的是要知道如何在既定的税收环境下，将这些“动作”组合成能够达到企业财务管理目标的行动。
(4)时效性。作为一种政策手段，税收政策措施都是依据一定时期的国家政策需要制定的，是为实现国家政策目标服务的，当国家的某项政策随着形势的变化而失去效力时，与之相适应的税收政策措施也随之进行调整。
2 税收筹划在企业财务管理中的积极作用
(1)有利于实现企业价值最大化。企业在仔细研究税法的基础上，按照政府的税收政策导向选择经营项目和规模，最大限度利用税法中各种优惠政策，无疑有利于企业实现价值最大化。
(2)避免企业落入税法陷阱。税法陷阱是税法漏洞的对称，税法漏洞的存在，虽然给纳税企业提供了避税的机会，但是又给纳税企业提出了纳税风险。
(3)有利于提高企业的盈利能力和偿债能力进行税收筹划可以增强企业盈利能力。在偿债能力方面，恰当运用税收筹划，便可以合理利用资金，避免因流动资金不足导致的偿债能力降低的问题。
(4)有助于提高企业的经营管理水平和会计管理水平。企业经营管理和会计管理的三大要素有资金、成本、利润，税收筹划就是为了实现三要素组合的最优效果，从而提高企业的经营管理水平。
3 税收筹划思想在财务管理过程中的应用
3.1 投资和筹资的税收筹划
(1)投资活动的税收筹划包括：①注册地点的选择。从国际范围看，企业可以根据自身的具体情况，选择符合自身的国际避税地进行注册，此地区投资的企业可以享受不纳税或少纳税的特征；从国内范围看，应选择税负较轻的地区如国务院批准的高新技术产业开发区、经济特区、中西部地区等税收优惠地区作为企业注册地点，以谋求今后的税收利益。②从属机构的选择。首先从静态角度出发，根据其办事处、分公司和子公司三种从属机构设立手续不同、核算和纳税形式不同、税收优惠的不同而确定有利于减轻税负的机构形式。在此基础上，可以进一步进行动态筹划，即在不同的经营时期设立不同的从属机构。③投资企业类型和投资产品类型的选择。可以考虑如高新技术产业、福利企业、农林水利企业等这些在税法中实行税收优惠的企业。
(2)企业筹资可以选择负债筹资和权益筹资两种方式。前者利息可以在税前列支，具有资金抵税的优点；缺点是到期要还本付息，风险大。后者优点是风险小，无固定利息负担；不利之处是股息必须从税后利润中支付，且股息还要征个人所得税。因此，筹划时应注意，在投资总额中压缩注册资本比例，增加借款所支出的利息，可以节省所得税i同时，在分配利润时，由于按股权分配能减少投资风险，又能享受财务杠杠利益一提高权益资本的收益水平及普通股的每股股金。
3.2 存货计价的纳税筹划
存货成本的计算，对于产品成本、企业利润及所得税等有较大影响。《企业所得税暂行条例》规定：纳税人的商品、材料、产成品、半成品等存货计价，应当以实际成本为计价原则各项存货的发生和领用，其实际成本价的计算方法，可以在先进先出法、后进先出法、加权平均法和移动平均计价方法中任选一种，其一经选用不得随意改变。因此，企业利用存货计价方法选择开展税收筹划，必须考虑企业所处的税制环境及物价波动等因素的影响。
在当前，我国企业所得税实行比例税率的条件下，对存货计价方法进行选择，必须充分考虑市场物价变化趋势因素的影响。一般来说，在物价持续上涨的情况下，选择后进先出法，可以降低期末存货成本，提高本期销售成本，减少企业应纳所得税基数，从而减轻所得税负担，增加了税后利润。反之，则选择先进先出法，提高本期销售成本，减少当期收益，降低所得税负担。在物价上下波动的情况下，应采用加权平均或移动平均方法对存货进行计价，以避免因各期利润忽高忽低造成企业各期所得税额上下波动，增加企业安排应用资金的难度。
3.3 固定资产及折旧计算的纳税筹划
(1)固定资产投资方式的筹划。固定资产投资方式分自制、购买和租赁等几种方式。购买投资的好处是可以折旧抵税，减少帐面利润，少纳所得税；缺点是购置的固定资产不能进行进项税额的抵扣。租赁的优点是租金可以税前扣除，可以避免因设备过时被淘汰的风险；缺陷是不能提取折旧。对于企业能自制的设备建议尽可能自制，并将自制的一般设备成本控制在固定资产标准以内，而避免作为固定资产管理，从而使自制设备的材料消耗等费用可以在当期列支，而且可以抵扣进项税额。此外，企业在购置固定资产时，可以适当“化整为零”，除购进设备主体部分外，尽可能以“修理用备件”的名义购进设备的零部件，以在当期列支和抵扣进项税额，给企业带来节税收益。
(2)固定资产折旧方法的选择。利用折旧方法选择进行税收筹划，必须考虑折旧年限的影响。现行财务制度和税法对固定资产折旧年限均给予一定的选择空间。企业可根据自己的具体情况，选择对企业有利的折旧年限来计提折旧，以此达到节省税收支出及企业的其他理财目的。一般情况下，在企业创办初期且享有减免税优惠待遇时，可通过延长固定资产折旧年限，将计提的折旧递延到免税期满后计入成本，从而获得“节税”的税收收益。但在正常的生产经营情况下，缩短固定资产折旧年限，往往可以加速固定资产成本的回收，使企业后期成本费用前移，前期利益后移，从而获得延期纳税的好处。
3.4 利用销售结算方式的选择权进行纳税筹划
企业产品销售采用不同的销售结算方式，确定纳税义务发生的时间是不同的。纳税人可以利用结算方式的选择权，采取没有收到款不开发票的方式，就能达到递延税款的目的。
3.5 股利分配过程中的税收筹划
社会分配中的公平问题影响社会发展全局；影响民生，进而影响社会稳定，不利于和谐社会建设；影响经济发展，使经济发展缺乏消费动力；影响人民对政府的信心指数，是有关民心的大事。
解决社会分配中的公平问题是党的宗旨，“三个干表”思想和科学发展观的要求。解决社会分配中的公平问题必须以科学发展观为指导。怎样才能在解决社会分配公平中贯彻好科学发展观呢?
第一、以民生为重点，构建公平和正义的价值体系。政府要构建分配公平的社会价值体系。建立社会主义的公平正义的价值体系要做到：第一以民生为重点。适当减少国家和企业的积累。第二财政支出要加大对改善民生方面的投入。第三加强对行业的调控，特别是关系人民生存的重要行业的商品价格调控。如房地产行业。因为住房价格过高。因构房而导致许多老百姓消费能力下降，并且许多人因房价过高而无法改变住房条件。第四改变劳动者低工资的状况，建立正常的工资增长机制。使工资增长与社会经济发展相适应i第五确立企业资本性回报率与劳动报酬的关系，使二者保持适当的比例。既有利于提高劳动者的积极性又有利于吸收社会资本扩大生产。
第二、加强制度建设保证社会分配中的公平正义。生产资料公有制是社会分配公平正义最重要的保证。在农民要保证有土地，保证土地经营权的稳当。
改革工资制度，提高企业职工的工资。要明确公有制企业的管理者在分配中的地位和权限，明确管理者的报酬，防止管理者。建立相对稳定的分配体系。明确按资本要素分配的尺度，尽可能地扩大劳动者的报酬，适度降低企业的积累率。把暴利从体制上降低。提高工人的收入，提高工人的积极性和社会的综合消费和发展能力。更有利于构和谐社会。
完善社会保障制度，提高低收入者的收入。扩大社会保障覆盖范围，逐步建立覆盖面广、多层次的社会保障体系。不断建设和完善社会保障体系。推进农村基本保障体系建设。要采取政府积极引导和农民自愿相结合的原则，在一定范围内推行养老保险和养老储蓄。要鼓励有条件的农民积极参加各种商业保险。建立、健全政府对弱势群体的保护与保障机制。除了社会保障可以增加低收入者的收入外，还要把国家救济和社会救济结合起来。
第三、反腐败废特权促公平。腐败和特权在社会分配中影响是十分消极。是形成社会不公平和妨碍正义的重要因素。必须加大反腐败和防止特权分配。
怎么样反腐败和防止特权分配呢?第一加强对干部的教育，让其树立执政为民的政治观，科学的世界观和科学的人生观，减少或抑制贪念，自觉清廉。第二加强党纪政及法治建设，加大处罚力度。让其不敢贪。第三加强社会监督，建立有偿举报制度。查证有奖，奖的金额与查证的金额成一定的比例。查无结果的要向社会公布。第四政府采购的物品包括名称、产地、数量价格，通过一定的媒体向社会公布，招标的时间地点要固定，竟标的要求要明确。确标的参加者不确定，必须一定的群众参加监督。竟标的结果特别是商品的产地和价格必须向社会公布。如其价格高于或等于同期的市场价格则要费标和追究相关人员的责任。第五明确行政事业单位的福利干部应享受的标准。一般比本单位员工的平均数略高则可。
第四、坚持依法治国。用法律维护公平正义。建立完善保障劳动者就业权的法律，保障劳动者有充分的就业机会。劳动者的就业权应该有法律保障，劳动者没有违反法律法规的行为不能随意解雇，建立具有法律约束力的群众监督机制。发挥工会的作用。应改变现在不少领导玩弄权术，以下冈岗为手段打击异己，认人为亲，聚敛钱财。现在社会大民主，单位几乎是小专制。如此单位内部的分工和分配就必然有许多不公平。
对劳动时间立法，缩短劳动时间。可由每天工作8小时缩短为6小时，可以增加就业机会，扩大就业。我国是一个人口大国，单纯强调效率和靠减员和压低工资来保证极少数人富裕是不公正的，对社会的长远发展也是十分有害的。美国的国内生产总值是我国的十多倍，而人口只有我国的四分之一，其失业也是上百万。我国应把广就业能生存作为一个重要国策。缩短工时，增加就业人口数量。如果这样可增加上千万的就业岗位。当然这只有立法才能实现。
对劳动强度立法，避免绝大多数劳动者靠加班来完成任务。现在民营经济数量多，规模大，发展迅速。但民营企业和外资企业的许多企业多以记件工资和工时结合。8小时内普通工人的基本工资较低，加班工资较高。而每天的加班时间在三到四小时。因此国家加强劳动强度立法和最低工资立法是很必要的。
对劳动报酬立法，建立行业和地区最低工资标准，加大对普通劳动者的保护。对社会弱势群体就业帮助立法。
五、发挥财政税收的作用平衡地区差距和城乡差距和贫富差距。发挥国家和地方财政的作用。公平应该是财政最基本的工作原则，维护社会公平正义应该是财政的重要职能，各级财政的收入和支出在网上公开，让人民监督。其次加大财政对欠发达和落后地区和农村投入。地区整体经济发展是解决公平问题的重要前提。再次加大对教育、卫生和社会保障的投入。包括提高教师的工资，减免高中、大学的学费，为广大家庭的发展和社会的长远发展奠定良好的基础。加大对医疗事业的投入建立社会统筹基金，让老百姓大病可医但不返贫。
2000年3月20日美国电子商务咨询委员会会议再次通过了《互联网免税法案》，将电子商务免税期延至2006年，并强调：(1)即使征税，也要坚持中性原则，不能阻碍电子商务发展；(2)坚持透明简易原则，不增加网络交易成本；(3)征税应符合美国与国际社会现行税收制度，不开征新税；(4)跨国交易的货物和劳务免征关税；(5)放宽税收征管。
2001年11月28日，美国总统布什签署了一项旨在延长《互联网免税法案》两年或更长时间的法案，该法案禁止美国各州对互联网贸易征收销售税，保持互联网的免税贸易。
2、加拿大的电子商务税收政策
加拿大有关电子商务的征税规定，要看不同的征税条目和不同税收地区的特别规定。加拿大对于不易确认的来源所得和网站是否属于常设机构，主要以电子商务的货物劳务销售者居住地为征税依据，或视非独立服务器为常设机构。当进行电子商务时，由于不易确定货物提供地、合约签订地、付款地等，因此必须分辨非居住者公司是否在加拿大从事营业活动。加拿大对电子商务征税政策所持的原则为：(1)政府应避免制定不适当的法令或限制措施妨碍电子商务的发展；(2)加强与国际间的合作，制定有利于电子商务发展的政策以促进网络交易；(3)注重公平，电子商务与非电子商务交易功能相同的纳税人，征税要一致，不能因交易形态而有所差别。
3、欧盟的电子商务税收政策
1998年2月，欧盟了有关电子商务的税收原则：(1)目前尚不考虑征收新税；(2)在增值税征税系统下，少数商品的交易视为提供劳务；(3)在欧盟境内购买劳动力要征收增值税，境外不征税。欧盟委员会对电子商务的税收问题，主要考虑到两个方面：一是保证税收不流失；二是要避免不恰当的税制扭曲电子商务的发展。
1998年6月8日欧盟发表了《关于保护增值税收入和促进电子商务发展》的报告，认为不应把征收增值税和发展电子商务对立起来，而且为了控制此项税基流失，决定对成员国居民通过网络购进商品或劳务时，不论其供应者是欧盟网站或外国网站，一律征收20%的增值税，并由购买者负责扣缴。此外，欧盟与美国在免征电子商务（在因特网上销售电子数字化产品）关税问题上达成一致。但欧盟也迫使美国同意把通过因特网销售的数字化产品视为劳务销售而征收间接税（增值税），并坚持在欧盟成员国内对电子商务交易征收增值税，以保护其成员国的利益。1998年底，欧洲经济委员会（EU的政体）确立电子商务征收间接税的第一步原则：(1)除致力于推行现行的增值税外，不开征新税；(2)电子传输被认为是提供服务；(3)现行增值税的方法必须遵循和确保税收中性原则；(4)互联网税收法规必须易于遵从并与商业经营相适应；(5)应确保互联网税收的征收效率，以及将可能实行无纸化的电子发票。
2002年5月，欧盟通过了一项针对现行增值税法的修正案，该修正案对原增值税法中要求非欧盟居民销售数字产品要缴增值税的规定作了修正，非欧盟居民在向欧盟居民销售数字产品时，可以享受免征增值税的待遇。该法案2003年7月生效，并自生效日后三年内对非欧盟居民向欧盟居民销售数字产品免税。
4、OECD国家的电子商务税收政策
作为协调发达国家经济发展的OECD早在1996年6月就着手研究电子商务税收问题，多次召开部长级会议对电子商务税收原则进行磋商。
OECD于1997年在芬兰的土尔库召开部长会议，讨论电子商务的税收问题。会议以《电子商务对税收征纳双方的挑战》为题开展研究，并达成以下共识：(1)任何征税主张，都应坚持中性原则，保证税负公平，不重复征税并避免加重遵行成本；(2)目前尽量使用现行税制，不开征新税，包括“比特”税。(3)解决税收管理问题比税收政策问题更加迫切；(4)充分考虑企业界意见；(5)国际合作至关重要；(6)税收不应妨碍电子商务的发展，但后者也不能因此侵蚀税基和妨碍税收行政。
在1998年渥太华会议和1999年的巴黎会议上。OECD国家就电子商务税收问题达成如下共识：(1)保持税制的中性、高效、确定、简便、公平和灵活；(2)明确电子商务中消费税的概念和国际税收规范；(3)对电子商务不开征新税，而是采用现有的税种；(4)加强电子商务税收信息的国际交流，但避免增加纳税人的不当负担；(5)在服务被消费的地方征消费税；(6)要确保在各国间合理分配税基，保护各国的财权，并避免双重征税；(7)在定义常设机构时，要区分计算机设备的硬件与软件，只有前者构成常设机构等；(8)OECD的税收协定范本可适用于电子商务的跨国交易，但该范本及其《注释》应视需要予以修改。在渥太华召开的部长会议上，OECD对电子商务征税问题在原则上统一了认识，并通过了一些框架性条约。该条约主要是由OECD、CIAT(the Center for inter-American Tax Administrators)、CATA(the Ccmmon-wealth Association of Tax Administration)、EU、WCO和商业团体共同起草的。这些条款在国际上获得了广泛的认可和接受。1999年11月，OECD与APEC双方进行了讨论并达成共识，其内容被APEC1999年春季财政部长会议和其他一些区域性税收组织所接受，并作为会议进一步讨论的基础。欧盟对此也作出了很高的评价。
（二）发展中国家的电子商务税收对策
目前，发展中国家的电子商务交易在飞速发展，这些国家的现行税制也面临着严重挑战。由于电子商务的征税问题集中于跨国交易，涉及税收利益的国际分配，大多数发展中国家对电子商务交易如何征税大都未作出明确的法律决定。不过许多迹象表明，发展中国家对美国的免税区主张存有戒心，所有发展中国家无一表示对电子商务交易免征销售税（增值税）。值得注意的是，印度和新加坡政府在重新审视电子税务的涉税问题时，表明了本国对电子商务征税的立场和政策。
1、印度的电子商务税收政策
印度政府于1999年4月28日一项规定，对在境外使用计算机系统，而由印度公司向美国公司支付的款项，均视为来源于印度的特许权使用费并在印度征收预提税。这一举措不但是对美国免税区主张的一个坚决否定，而且使印度成为了首先对电子商务征税的国家之一。
2、新加坡的电子商务税收政策
新加坡于2000年8月31日了电子商务的税收原则，确认了有关电子商务所得税和货物劳务税的立场。(1)在所得税方面，主要以是否在新加坡境内营运作为判定所得来源的依据。例如，公司在新加坡营运，所有营业利润包括电子商务交易所产生的营业利润，均属于来源于新加坡的所得，应征收新加坡所得税；公司在新加坡境外营运所得不征收新加坡所得税，在境内设立网站及分支机构的所得为新加坡所得，应征收所得税。(2)在货物销售方面，如果销售者是货物登记的营业人员，在新加坡境内通过网络销售货物和传统货物一样要征税。(3)在劳务及数字式商品方面，在新加坡登记的营业人提供的劳务，劳务收买人应缴纳3%的货物与劳务税，除非提供的劳务属于零税率劳务。
（三）发达国家与发展中国家电子商务税收政策的比较分析
对于电子商务的税收政策，西方发达国家既有分歧又有共识。西方发达国家对于电子商务税收政策的分歧主要表现在对电子商务是否免税和是否课征增值税的问题上。1、以美国为代表的免税派，认为对电子商务征税将会严重阻碍这种贸易形式的发展，有悖于世界经济一体化的大趋势。美国从1996年开始，就有步骤地力推网络贸易的国内交易零税收和国际交易零关税方案，禁止对其征收任何新的联邦和地方税收。2、以欧盟为代表的征税派，认为税收系统应具备法律确定性，电子商务不应承担额外税收，但也不希望为电子商务免除现有的税收，电子商务必须履行纳税义务，否则将导致不公平竞争。欧盟坚持在欧盟成员国内对电子商务交易征收增值税，以保护其成员国的利益。
尽管对电子商务的税收政策引起了发达国家内部的争议，但是发达国家之间存在共识。1、西方发达国家认为税收中性是指导电子商务征税的基本原则，不通过开设新的税种或附加来征税，而是修改现有税种，使它适用于电子商务，确保电子商务的发展不会扭曲税收的公平；2、强调加强国际间的合作，制定有利于电子商务发展的政策以促进网络交易；3、避免对电子商务多重课税或加以税收歧视，免征电子商务（因特网上销售电子数字化产品）关税。
大多数发展中国家对电子商务交易如何征税大都未作出明确的法律决定，对于电子商务的征税问题持谨慎态度。发展中国家对美国的电子商务免税主张存有戒心，因为这项主张对发展中国家来说意味着大幅缩小税基，增加税收流失，削弱其财政实力，从而进一步扩大南北经济实力差距，所有发展中国家无一表示对电子商务交易免征销售税（增值税）。
二、对我国的借鉴
与世界发达国家相比，电子商务在我国尚处于起步阶段，电子商务引发的税收问题还不突出，我国尚没有对付电子商务的税收规定。从长远来看，电子商务是未来贸易方式的发展方向，对经济增长和企业竞争有巨大影响。我国应在借鉴国外经验的基础上，抓住机遇，积极研究电子商务的税收政策。
（一）借鉴国外经验，确定我国电子商务的税收原则
笔者认为，在确定我国电子商务税收原则时，应当根据我国的实际情况并参照世界各国的共同做法来进行。具体而言，这些原则主要包括：1、税法公平原则。电子商务作为一种新兴的贸易方式，虽然是一种数字化的商品或服务的贸易，但它并没有改变商品交易的本质，仍然具有商品交易的基本特征。因此，按照税法公平原则的要求，它和传统贸易应该适用相同的税法，担负相同的税收负担。确立税法公平原则的目的在于支持和鼓励商品经营者采取电子商务的方式开展贸易，但并不强制推行这种交易的媒介。同时，确立税法公平原则意味着只是要求对现行的税法进行修改，扩大税法的适用范围和解释，将以数字交易的电子商务纳入到现行税法的内容中去，使之包括对数字交易的征税。
2、税收中性原则。我国是一个发展中国家，电子商务在我国仅是一个开始，税收政策不能成为阻碍电子商务健康发展的障碍，征税不能影响企业对贸易方式的选择。在这种情况下，在电子商务的发展初期不应开征新税或附加税，而主要通过对现行税制要素的重新界定来处理电子商务引发的税收问题。
3、维护国家税收权利原则。在电子商务中，发达国家多为“强势国”，而发展中国家多为“弱势国”。以美国为首的一些发达国家强调税法的“属人原则”而弱化税法的“属地原则”，意在“以强凌弱”，侵蚀和剥夺发展中国家的税收主权和税收利益。在此情况下，我们在制定我国的电子商务税收法律时，既要有利于与国际接轨，又要从维护我国税收主权和税收利益的立场出发，确定对电子商务征税实行“属地原则”和“属人原则”并重的做法，认真研究有关“常设机构”概念的内容和实质，明确认定和规范服务器的身份及其作用，修订无形资产的范围，明确对无形资产使用权转让的税收制度。
（二）逐步更新现行税收观念，进一步完善税收法律制度
我国作为一个电子商务的“发展中”国家，在目前世界电子商务发展的大潮中，应逐步更新现行税收观念，进一步完善税收法律制度。
1、在坚持居民管辖权与来源地管辖权并重的原则下，针对电子商务的特点，重新界定“居民”、“常设机构”、“所得来源”、“商品”、“劳务”、“特许权”等和电子商务有关的税收概念的内涵与外延，明确网络交易的性质、计税依据、征税对象等。
2、对现行税法进行补充修订，增加适用电子商务的税收优惠政策，以促进电子商务的发展。在不对电子商务增加新税的情况下，完善我国现有增值税、营业税、消费税、所得税、关税等的规定。
3、对现行税法中常设机构的认定标准加以修正，增加服务器等符合电子商务特性的认定要素。服务器能否被认定为常设机构，主要应看企业是否通过服务器进行实质性的交易活动，如果通过服务器达成实质性的交易，则应认为服务器构成了常设机构；若只通过服务器进行辅活动，如广告宣传、信息等活动，则应认为服务器不构成常设机构。
（三）适应电子商务的要求及时调整税制结构
以直接税为主体的发达国家之所以要求对电子商务永久免税，是因为电子商务对其既有的税制结构不会造成太大的冲击。而以间接税为主的国家或地区则强烈反对，因为电子商务将把生产和贸易为主的税源转向以服务为主的税源，并且利用避税地轻易实现利润转移，会给以间接税为主体的国家造成重大税收损失。我国是以流转税为主的发展中国家，面临着同样的税收风险。增值税在我国税收收入中占有很大比重，征税范围也未扩展到所有服务领域；所得税收入在税收收入中比重偏低，征管力度较弱。高比例的增值税收入在电子商务环境下不仅有可能使税收收入受到强烈的非意愿性减税冲击，而且征收电子商务税的成本很高。因此，我国只有根据电子商务对税源结构的影响，适时调整税制结构，才能达到既保持税收收入又促进经济增长的税收目标。
（四）加强国际情报交流和合作
由于电子商务是全球化、网络化、开放化的贸易方式，其高流动性、隐匿性削弱了税务系统获取交易信息的能力，更会引发诸多国际税收问题，国际间的税收协调与合作显得非常重要。这种协调不仅局限于消除关税壁垒和避免对跨国公司的重复征税，而且寻求在总体税制上包括税收原则、立法、征管、稽查等方面协调一致。我国应在推进国际经贸往来的同时，要积极参与国际电子商务的税收研究和情报交流，加强税收协作监控，共同打击涉税犯罪行为，防范税收流失，维护双方税收利益，促进电子商务健康发展。
【参考文献】
[1] U.S
[2] 黄京华.电子商务教程[M].北京：清华大学出版社，1999.
[3] 维托·坦兹.经济全球化对税收的影响[J].税收译丛，1999，(1).
[4] 陈卫东.电子商务发展对现行税制的影响[J].税务，1999，(10).
[5] 安德鲁·C.李，最后的新领域——对电子商务应怎样征税[J].税收译丛，1999，(5).
[6] 雷超.电子商务对国际税法的冲击和挑战[J].税务研究，1999，(11).
[7] 朱炎生.论网络经济中的国际税收问题[J].涉外税务，2000，(2).
[8] 胡浩.OECD渥太华会议有关电子商务课税的讨论[J].涉外税务，1998，(8).
一、契约与信用的逻辑关系
马克思认为：“人们奋斗所争取的一切，都同他们的利益有关。”马克思把经济利益作为一切经济活动的出发点，把经济利益关系作为一切经济关系的动力基础。这同样适用于经济主体之间的信用关系。因此，经济利益也是信用产生的动力基础，信用的产生是利益平衡的需要。
（一）契约是信用的基础
信用有广义与狭义之分。狭义的信用是指由债务关系为纽带而形成的按约支付行为，如商业信用、银行信用等。信用是基于交易理性，体现契约精神的一种关于各种财产跨期交易活动的制度规则[1]。广义的信用是指一种能够履行承诺而取得信任的行为。这种广义理解包含着一个最基本的特征，即信用所由以发生的诺言、约定、协议等，不但是许诺一方的事情，同时也是接受许诺一方的事情，体现出信用行为的双向性。
契约关系是人们在经济活动实践中相互以策略的方式行为的结果[2]。其实，契约的最初源于人们在经济活动实践中达成的一些承诺，后来这些承诺形成或显性或隐性的契约。可以说，契约关系的产生是一个长期博弈的过程。契约是在社会经济活动博弈中形成的，人们对这种契约关系的遵守便使得这些原始的契约关系逐渐固定下来，形成了惯例、习俗等。显然，这些惯例、习俗就是最初得到默认的原始契约，遵守这些契约就会被认定为守信，违背这些契约就会被认定为失信。从这一逻辑关系分析，契约是信用的基础，信用的产生与契约是密不可分的。
马克思认为“再生产过程的全部联系都是以信用为基础的生产制度”，这里强调信用建立在契约基础之上，并对生产制度起到基础性作用。
现代契约理论认为，由于个体的有限理性、信息不对称性和外部环境的不确定性，使得契约天然具有不完全性，加之契约可能受到诸多外部复杂因素和偶发事件的影响而变得不稳定，从而也使得与之对应的信用关系也会不稳定，随着契约关系的变化而相应地发生改变。因此，信用是基于契约特性的一种博弈均衡状态。随着契约关系的变化，信用也会从一个均衡状态迈向另一个均衡状态。
（二）信用稳定性的影响因素
如前所述，契约的不稳定性引起信用的不稳定性。因此，从逻辑上讲，信用的稳定性会受到约契约的稳定性的影响。那么，影响契约的稳定性的因素也必然是影响信用的稳定性的因素。下面影响信用的稳定性的因素进行逻辑分析。
1.产权
按照契约理论的观点，契约不稳定性源自于契约方对利益的追逐。任何契约都建立在可获得利益的基础上，这是导致契约不稳定性的基础性因素。事实上，在这个基础性因素就是由产权所界定的实实在在的可获得的利益关系。而人们在不同的产权结构或产权安排下所获得的利益是不同的，因此产权就成为影响契约稳定性的重要因素。另一方面，从产权交易契约视角分析，产权对契约稳定性的影响还表现在产权是通过契约来让渡的，产权交易引起产权结构的变化，而产权结构变化又会对契约的稳定性产生冲击。所以，产权成为影响契约稳定性的重要因素，进而也成为影响信用稳定性的重要因素。
2.信息不对称性
信息不对称性不仅导致契约的不完全性，而且也直接导致契约方的机会主义行为，即信息优势的一方在签订契约时有可能利用其所掌握的更多的情况达成更有利于自己的条款。如果所签订的契约是一次性契约，这种情况更为常见。但在多次重复签订契约博弈中，这种情况会逐渐消失。但是，如果出现新的信息不对称状况，则可能引起新的契约不稳定和信用不稳定现象。
3.外部不确定性
外部不确定性无法合理预期，契约也不可能改变外部因素，而且是事物发展的不均衡性和偶发事件的出现。外部因素作为契约之外一种超然的力量而存在，契约方无法改变它，但它会对契约方履约结果的未来预期产生一定程度的影响。
（三）契约与信用的逻辑关系
虽然众多因素影响契约的稳定性，继而影响信用的稳定性。但这并不意味着契约和信用一直处于经常变化的不稳定状态。相反，契约一般情况下都具有相对稳定性[3]，而且外部强制力对契约演变的影响也是渐进的。因此，在契约相对稳定的情况下，人们才愿意遵守这个契约，从而也就形成了相应的信用关系。
在契约相对稳定的状态下，信用是满足约束条件要求的相对于稳定契约的一种均衡状态。契约方之所以选择遵守契约的授信行为，首先就是因为这个契约是稳定的，或者契约一方当事人对契约未来的履约结果的预期达到了契约方遵守契约的可靠程度，同时也预测到契约另一方当事人也会做出相同的预期。因此，正是契约的稳定性保证了契约各方行为与预期的一致性，他们都会预期到别人选择守信而自己也选择守信，从而使守信成为满足约束条件下自己利益最大化的同时也使对方利益最大化的策略选择，从而使契约各方共同守信构成一个“纳什均衡”。如果在长期重复博弈过程中，在一个社会群体内总是能够使得这一均衡保持下去，则这个契约的内容就会演变成这个社会群体的惯例或习俗。契约与信用的逻辑关系可以用图1直观地描述。
根据契约与信用的相互影响和演变原理，两者的逻辑关系可以概括为以下要点：
（1）契约是相对稳定的，但它可能会随着外部影响因素的变化而作出改变。一旦外部影响因素变化较大时，原有的契约关系可能会做出调整，契约会演变为新契约。即契约会呈现出不稳性。
（2）信用是在契约稳定的条件下，且约束条件也不发生变化时的一种均衡状态。即信用稳定是相对的，受到契约稳定性的显著影响。
（3）在影响契约稳定性的外部因素作用下，契约发生变化时，若约束条件没有跟上契约的变化，则会导致原信用关系解体;但新的信用关系还没有建立起来，就会出现不遵守信用的现象。当适应契约改变的新约束条件建立后，则新的信用均衡状态就会出现。
二、税收信用的形成机制
（一）税收信用的内涵与分类
1.税收信用的内涵
黄润良（2002）认为：税收信用作为社会信用的重要组成部分，可以表述为：用税主体―各级人民政府、征税主体―各级税务机关、纳税主体―负有纳税义务的法人和自然人，依照国家税收法律法规和各项征管规章制度的规定，在认真履行职能和应尽义务的过程中对所作出的承诺表现出的诚信[4]。裘伟（2004）认为：税收信用是建立在税收法律关系中，表现和反映征纳双方相互之间信任程度的标的，是由规矩、诚实、合作的征纳行为组成的一种税收道德规范。税收信用在一个行为规范、诚实而合作的税收征纳群体中产生，它既促进税收征纳双方共同遵守规则，改善征纳关系，也能在潜移默化中提高征纳主体成员的素质，在相互信任中转化成合作关系[5]。黄桦（2011）认为，它（税收信用）是以实现公共产品的供给为目标，以税收法律法规为表达方式的相关主体的理性承诺为依据，对税收征纳双方的涉税行为进行约束的一种制度安排，及由此产生的信用约束机制。它是对税收征纳关系制度规范的协调与配合，它的最终目的是通过促进税收征纳双方在对税法信守的过程中，达成一种相互信任的合作关系[6]。
2.税收信用的特征
黄润良（2002）认为，税收信用具有四个基本特征：即基础性、效益性、联系性、社会性[7]。第一，所谓基础性，就是税收信用是依法文明治税、依法文明征税、依法文明纳税的基石。它不仅是涉税道德规范的基础，社会经济正常运转的必要信用机制，而且更重要的，它是税收法律规范得以顺利实施的基础，它为社会的物质文明与精神文明提供基础的有效保障。第二，所谓效益性，是指良好的社会信用制度可以使经济交换参与者方便快捷的获取对方真实的诚信信息资料，减少信用调查核实方面的费用开支，防止因对交易者资信的怀疑而减少的社会经济交往，有利于降低生产经营风险，促进商品、技术、资金的流转，活跃社会经济生活，促进对外经济交往和合作，更好的发挥市场经济优化资源配置的基础性作用。第三，所谓联系性，是指税收信用与政府的行政道德、税务职业道德、纳税人纳税道德相互联系、相互影响，而且与税收法治相互作用的基本特征。第四，所谓社会性，是指政府的治税诚信，体现在运用政治权力，按照法定的程序制定税收法律、法规和各项征管规章制度;按照法定要求，用好纳税人的“血汗钱”，践行“取之于民、用之于民”的承诺;发挥税收组织财政收入功能，通过财政税收杠杆顺应市场经济规律，调节经济，优化资源配置，促进社会经济的发展和人民生活水平的提高，保障社会经济安全有序地运转和国家的长治久安。这就昭示了政府的治税信用亦有其社会性的特征。
黄桦（2011）认为，税收信用是一种权利、义务对应关系模糊状态下的特殊“信用”[8]。税收信用，从严格意义上讲，不是一种纯粹的、经济意义上的“信用”。税收形式上的无偿性，使税法所表达的涉税主体的权利与义务处于明显的不对等状态，即在明文的税法中对纳税人的义务要求是重点，其所规定的纳税人义务性条款远远多于权利性条款;而赋予征税主体的权力不仅范围宽广，而且具有强制性手段保障。但是，税收又是一种宏观意义上的，实质性的“信用”范畴。……这种模糊性对于纳税主体来讲，如果不能通过各种途径的学习，建立起公共产品享用权利与纳税义务之间必然联系的理性认知，就无法从根本上形成对政府征税行为的信任。对于征税主体来讲，如果不能理性地把握这种权利义务关系的内涵，就会使本应为纳税人服务的权力异化为谋取私利的特权，失信于政府对公民的整体承诺，也会进一步成为纳税人藐视，甚至敌视政府税收的诱因。总之，税收活动中相关主体权利义务关系的模糊性，会使税收信用体系的建立与维护较之直观的信用关系的建立与维护更为艰难，也需要我们在其规律、途径的探索中付出更为艰巨的努力。
3.税收信用的分类
黄桦（2011）认为，税收活动依法运行，从其运行过程看，税收信用包括税收立法信用、税收执法信用和税收司法信用。……从税收相关主体（或称涉税主体）的关系看，包括：纳税信用、征税信用和用税信用[9]。孙哲（2011）认为，税收信用，就是指作为用税主体的各级人民政府、作为征税主体的各级税务机关、作为纳税主体的法人和自然人以及作为独立第三人的税收中介机构依据国家税收法律法规和各项征管规章制度的规定，以诚实守信为基础在享有权利并认真履行职能和应尽义务的过程中的践约能力。从税收信用的基本含义可以看出，税收信用可以分为征税信用、纳税信用和税收中介信用[10]。对于税收信用的分类，本课题主要按照纳税信用、征税信用和用税信用的脉络进行研究，同时也对中介组织的税收信用进行研究。同时兼顾税收立法信用、税收执法信用和税收司法信用的研究。
（二）税收契约与税收信用的逻辑关系及税收信用形成机制
1.税收契约是税收信用的基础
在现实社会经济实践中，我们会发现纳税人偷逃税款、拖欠税款现象时有发生，税收政策朝令夕改、不依法征税、税务人员腐败等现象也不鲜见。这些都是表现出来的税收信用问题。
基于契约与信用的逻辑关系合理推断：税收契约是税收信用的基础。在税收契约相对稳定的状态下，税收信用可被视为是满足约束条件要求的相对于稳定税收契约的一种均衡状态。税收契约方之所以选择遵守税收契约的授信行为，首先就是因为这个税收契约具有稳定性。正是税收契约的稳定性保证了税收契约各方行为与预期的一致性，他们都会预期到别人选择守信而自己也选择守信，从而使守信成为满足约束条件下自己利益最大化的同时也使对方利益最大化的策略选择，从而使税收契约各方共同守信构成一个“纳什均衡”，这就形成了税收信用。
但税收信用的稳定性是相对的，它受到税收契约的稳定性的显著影响。当税收契约发生改变时，也必然会引起税收信用的变化。
2.基于税收契约博弈的税收信用形成机制
如果契约双方签订一项税收契约时，其中一方要求另一方为履行税收契约必须严格遵守契约的法定要求，即严格遵守税收信用。这时就形成了授信关系，主动提出缔约要求的一方就是授信人，受邀缔约的一方为受信人。假定在税收契约期内，授信人、受信人和第三方拥有相同的信息，即受信人的行为是可以观察和证实的。在签约之后，受信人作为经济人，其目标是追求自己的利益最大化，因而会根据衡量履约与违约的收益状况，最终决定履约或违约。基于上述假设，收信人的目标与授信人的目标就是相互冲突的。下面我们建立一次性博弈模型，分析税收信用的形成机制。
假定有两个当事人P1、P2之间谈判签约一个交易税收契约，P1为授信人，P2受信人，不考虑签约成本。根据契约，P1委托P2采取一个契约中约定的、可以度量并可以证实的行动。P2有履约或违约两个策略。假定P2履约时P1、P2的收益组合为（U，-V），违约时的收益组合为（0，0），且满足：U>0，V>0。且P1、P2皆知双方的收益。由此可以得到一个如图2所示的一次性完美信息动态博弈。
分析可知：P2如果签约，并无任何好处，因而不会签约;即便签约，P2也不会履约，因为履约收益为-V<0。此时授信关系不成立。
如果改动一下P1 、P2双方的收益，P1 在P2履约前，向P2支付W，且W>V。则可以得到如下合作博弈结果，如图3所示：P2签约后履约所获得的收益W-V>0，则P2愿意签约且履约。但P2存在机会主义倾向，签约后如果选择违约，因为可以获得收益W，W>W-V>0。而P1理性地预见到这一点，于是P1不会签约，守信关系不成立。
我们要注意分析信用基本模型的经济学意义。在这个模型中，如果P2履约，P1 、P2双方的收益都比不履约时的收益要高，因此P2履约是一个帕累托改进，即P2讲信用的经济意义。但是P2如果选择签约后违约，则其收益将比履约结果要好。P1预见到了P2将违约，因而也不会签约。这样一来，就丧失了一次实现帕累托改进的机会。
如果在图1的博弈模型的契约中加入一个条件：P1在P2履约后向P2支付W，其他条件不变。这一条件相当于附加“P2采取履约行动所获收益”的契约条款，其实是一种信用激励模型，其结果如图4所示：P2的最佳策略为不仅签约而且还要履约，这样可以实现其收益最大化。
根据上述博弈分析，税收信用建立的博弈机制可以概括如下：在一次性动态博弈模型中，对P2来说，违约比履约更划算，机会主义决定了其策略肯定是违约。P1预见到了这一点，因而理性地选择不签约，授信关系不成立。如果在信用基本模型中引入一个第三方参与人，设为S，在P2违约时进入。S有两个策略，即干预和不干预，c为S干预时发生的机会成本。S通过干预或不干预来影响双方的策略选择。因此，在S参与的情况下，我们得到如图5所示的信用模型Ⅱ。
在图5.5的模型中，如果S不干预，P2将违约，P1预计到P2将违约，会选择不签约，授信关系不成立。如果S干预，履约是P2的理性选择，P1预计到P2将履约，就会选择签约，授信关系成立。但提醒关注的是S参与干预通常会发生成本，这一点也不可忽视，尤其是干预的机会成本c比较高昂时。
由上述分析可知，再一次性守信关系中，第三方的介入是必要的，第三方并不一定真正干预，但只要第三方的这个选择存在，就会产生一定的威慑作用，使受信人在签约之后理性地选择履约，从而使授信关系成立。一般而言，这个第三方通常指的是法律。
但第三方也可以是其他第三方，比如说存在担保或抵押的前提下，即便法律不介入，受信人也可能履约。假定存在可靠的担保收益为W，则在信用基本模型的基础上引入担保，可得到如图6的博弈结果，称为信用担保模型。
在图6中，如果P2违约，将得到收益W，但同时又要失去担保收益W，最终的净收益为0.因此，P2出于理性考虑履约，得到收益额W-V。P1预计到P2将履约，就会选择签约，授信关系成立。这就是税收信用的博弈过程与形成机制。
三、税收信用的演进规律
根据上述税收信用的形成机制，我们可以得出如下结论：要形成税收信用，需要第三方约束来维持，或者存在法律、抵押或担保等类似第三方约束的形式。按照这一分析结论，在个体有限理性前提下，在社会经济博弈过程中，税收信用遵循以下三种演进规律：
1.个别信用向群体信用的演进
即税收信用的演进路径由个别信用逐渐扩展到群体信用，在社会博弈过程中所形成的个别信用形式能够被大多数社会群体所认可和接受，其结果是达成社会群体的共识，成为一种习俗或惯例，从而使个人信用演变为群体信用，推进税收信用向稳定化、长期化的状态发展。
2.个别信用或群体信用向第三方协调的信用演进
这一演进规律符合税收信用的形成机制原理，是社会博弈过程的必然产物。第三方协调主要包括税收信用的抵押、担保或附加约束条件，即主要通过社会第三方的力量保证税收信用的遵从。
3.个别信用或群体信用向政府监管的信用演进
其实，政府监管的信用还属于第三方协调的信用形式，只不过政府固定性、强制性地充当第三方的角色。
但是，税收信用的演进并不表明其他形式的税收信用已经消失，相反，个体与个体之间的个别信用仍然是税收信用的基础，上述这些演进都是为了使个别信用形式更为规范，为个体之间签订契约和契约的实施提供标准和保障。事实上，各种信用形式总是存在于一个社会经济框架下，处于社会经济活动的不同层次，它们相互补充，相互作用。各种税收信用形式共存的格局在一定程度上影响着税收信用的治理结构，正是税收信用形式的多样性决定了税收信用的治理结构的多元化。
作者单位：
中央财经大学税务学院
中央财经大学税收筹划与法律研究中心
注：
[1] 李纪建：《经济转轨中的社会信用秩序》，西安交通大学硕士论文，2001。
[2] 龙游宇：《信用的博弈演化研究》，西南财经大学出版社，2008。
[3] 即指契约在签订后的履约期间是稳定的，或者至少在受到外来因素干扰时不会从根本上改变其契约本质内容，更不会被完全。
[4] 黄润良：《构建税收信用体系初探》，《税务研究》，2002年第7期。
[5] 裘伟：《中美税收信用的比较与借鉴》，《经济论坛》，2004年第22期。
[6] 黄桦：《中国税收信用体系建设研究》，中国税务出版社，2011。
[7] 黄润良：《构建税收信用体系初探》，《税务研究》，2002年第7期。
[8] 黄桦：《中国税收信用体系建设研究》，中国税务出版社，2011。
【关键词】电力公司；纳税；筹划；基本原则；重要性
引言
电力行业属国家控制和自然垄断，提高电力企业效益稳步增长，行之有效的方法是“开源”和“节流”，首先通过“开源”，增加售电量，提高营业收入，通过提高售电单价推动收入增长牵制因素太多，电力企业不仅承担企业责任，同时也承担社会责任。因此，电力企业要在市场竞争中实现结构调整和要素优化，就应该把策略重点放在“节流”上，在企业内部成本压缩空间有限的情况下，通过纳税筹划控制税款支出，就变得相当的重要。
1 电力企业税务筹划的基本原则
1.1 遵循税收筹划合法性
税收筹划必须要在合法的条件下运行，是管理者对国家制定的税收政策进行比较分析研究，根据企业生产经营特点，设计多种税收筹划方案，进行纳税的优化选择。例如，企业购买国家重点建设债券和金融债券应按规定纳税，但企业购买国债的利息收入不属于赢纳税所得额。
1.2 推迟应税所得的实现
纳税的推迟可以通过推迟应税所得的方式得以实现，推迟纳税不单可以让纳税人占用这笔资金，还可以让纳税人从中获得利率进行贴现的好处，以此减少将来应税款的现值。
1.3 控制企业的资本结构股本筹资、负债
筹资、负债是企业对外筹资最基本的两种方式。这两种方式都可以为企业筹措到资金，但这两种筹资方式在税收处理上不尽相同，所以企业在进行税务筹划时就应当对筹资方式加以慎重考虑。企业的两种筹资方式都需要给投资者回报，所以我们从税务角度看，借债比股本筹资有利的多。
2 电力企业纳税筹划的重要性
随着社会市场经济的发展和国家电力体制的改革，电力建设市场的格局逐步被打破，电力企业的竞争越来越激烈。电力企业要实现企业全方位管理，降低成本，取得经济效益的最大化，使企业应对激烈的竞争环境和提高自身的发展水平。我国税收法律体系得到更好的发展与完善，在强调纳税人要履行的各项纳税义务的同时，纳税筹划已经被越来越多的企业采用，以期降低企业纳税成本，实现利润最大化。电力企业需要深入研究新税法及实施条例，正确掌握和熟练运用税收筹划的方法，遵循科学的税收筹划原则，结合企业自身的实际情况，取得真正的纳税筹划成功，为电力企业节约税收成本，提高经济效益。
3 电力企业纳税筹划现状及存在的问题
3.1 管理者对企业纳税筹划存在认识误区
由于电力企业的自然垄断性，其运行体制和经营机制几乎是沿袭国有企业的传统模式，管理者对企业纳税筹划认识上有误区，并且税收政策掌握不够，不能紧跟税收政策变化而灵活应变。
3.2 缺乏竞争意识
由于电力企业销售的特殊性，市场营销比较固有化和区域化，商品无价格、品牌、品质上的竞争，企业的绩效与管理者的薪酬无必然的关联，管理者缺乏竞争意识。虽然企业实行薪酬改革，绩效考核，但是企业的绩效指标，是上级下达的一系列业务指标。
3.3 纳税筹划层次低
现有的纳税筹划是低层次的、粗放的，基本上只局限在提高成本和费用方面，甚至有些做法与纳税筹划相背离，是不合法的逃税行为。
3.4 纳税筹划专业人才缺乏
纳税筹划是一种高层次、高智力型的财务活动，需要实现规划和安排，经济活动一旦发生，就无法事后弥补，纳税筹划人员需要具备税收、会计、财务等专业知识，并全面了解、熟悉企业整个筹资、经营、投资活动和业务流程，从而预测出不同的纳税方案进行比较，优化选择，进而做出最有利的决策。但目前企业缺乏从事这类业务的专业人才。
4 电力企业纳税筹划的方法
4.1 熟悉纳税流程，掌握相关税收政策
纳税企业为做好纳税筹划工作，应首先了解纳税流程，掌握相关的税收政策，是做好纳税筹划工作的前提和保障。纳税人必须要了解企业从事经济业务所涉及的税种，适应的税率，征收方式，每个业务环节适用的税收优惠政策，如资产税务处理政策、收入确认政策、税前扣除政策等，每个业务环节可能存在的税收法律或法规上的漏洞等等，要熟练掌握税收法规，准确、有效地开展企业的纳税筹划工作。
4.2 财务信息真实、完整，实现涉税零风险
电力企业初级纳税筹划首先要实现涉税零风险，就是纳税人的财务信息真实、完整，税收申报正确，税款缴纳及时、完整，任何关于税收方面的处罚都杜绝出现，处在没有任何风险的税收方面，或是税收风险极小甚至是可以忽略不计的良好状态。实现涉税零风险，可以使企业账目更加清楚，利于企业的健康发展，也可以减少不必要的损失。
4.3 纳税筹划与会计处理结合
电力企业在进行纳税筹划时，要利用一些科学合理的筹划方法，结合企业的会计处理工作对现行税收政策进行分析，进而找准与企业业务相适应的筹划突破口。企业的所有经营业务和过程最终都要在财务账目中加以反映，纳税人会计处理方法的优劣，都会直接反映出纳税筹划内容在会计处理上的恰当与否，因而要对会计处理工作和纳税筹划做好相应的结合完善，争取做到最佳纳税筹划。
5 电力企业纳税筹划的建议
5.1 提高电力企业纳税筹划意识
电力企业要开展纳税筹划工作，管理高层和财务负责人员建立起纳税筹划意识是关键。纳税筹划是一项严密细致的规划性工作，必须依靠管理层和财务负责人员自上而下的紧密配合和支持。企业管理层和财务负责人员要积极主动地提高纳税筹划的意识，税收征管形势、了解税法、了解主管税务官员和被查处机率，在做出决策之前会尽可能精密地计算各项行动方案的成本或代价，加强纳税筹划工作。
5.2 培养专业的高素养电力纳税筹划人才
培养电力企业内部专业、高素质的纳税筹划人员是非常重要的。注重企业内部纳税筹划人才的培养，不断提高税收筹划人员的专业素养，多组织税收筹划人员进行税收方面的学习，多加强与与税收筹划专业服务部门的合作，以此提高企业税收筹划人员实施税收筹划的能力。
5.3 把握税制动态和主动权
税法是处理国家与纳税人税收分配关系的主要法律规范，随着经济情况的变动或配合政策而修正，掌握国家税收政策精神和改革动态，了解税务机关对“合理合法”的界定，是纳税筹划重要的前期工作。电力企业要做好纳税筹划工作必须随时掌握国家税制的最新动态，与税务机关或中介机构合作取得必要的内部资料或是从税务机关获取免费的税收法规资料、从图书馆或电子网站查询等收集税制资料，把握主动权。
5.4 防范税收筹划风险
税收筹划人员要牢固树立税收筹划的风险意识，建立有效的风险预警机制。全面、准确地把握税收政策的规定是规避风险的关键。此外充分了解当地税收机关的特点和具体要求，使税务筹划能得到税务机关的认可。最好还是聘请税收筹划专业机构，以进一步降低税收筹划风险。
6 结语
电力企业应在遵从国家税收法律法规的基础上，以降低企业整体税负为指导原则，进行纳税筹划。而电力企业在进行纳税筹划的实务中，必须充分考虑到纳税筹划的成本和纳税流程设计的严密性，通过节税、避税、涉税零风险、税收转嫁等具体措施进行筹划，促进电力企业整体经济效益的良性发展。
参考文献：
[1]李琪.新会计准则、新企业所得税的执行对电力企业的影响[J].会计之友，2011（15）.
大众创业不仅是社会行为，也是新常态下经济发展新模式。从目前出台的创业税收政策入手，提出了我国创业税收政策存在的一些问题，并借鉴国际经验，从创业者、创业企业和税务部门三个层面提出了完善我国创业税收优惠政策的建议。
关键词:
大众创业;税收政策;政策建议
“推动大众创业”是我国经济新常态下培育和催生经济社会发展新动力的重要举措。［1］大众创业是社会行为，应通过制定一系列完整、切实的政策，鼓励越来越多的人参与创业。税收政策是我国进行宏观调控的重要手段之一，对支持大众创业具有重要影响。因此，建立和完善税收支持政策体系鼓励大众创业具有现实意义。
一、现行支持大众创业税收政策存在的问题
(一)支持个人创业税收政策现存问题1.创业所得双重征税增加创业者税收负担。按企业所得税法规定企业如果有应纳税所得，须依法计算并缴纳企业所得税。按个人所得税法规定，个人股息、红利所得要缴纳个人所得税，而创业者往往是企业股东，则须对股息和红利所得的部分缴纳个人所得税。该项税款征收规定实质是对同一收入来源两次征税。如果投资的是符合条件的小微企业应纳税所得20万元以下，其净收入的所得税税率，由企业所得税10%和红利个人所得税率20%叠加后为28%;企业应纳税所得如果达到20万元但小于30万元，叠加的税率为36%;如果超过30万元，叠加税率就达到40%。此项双重征税加重了创业者的税收负担，同时其税负也高于工资薪金所得年收入96万元以下所对应的税率。2.现行政策未切实针对创业者给予激励。由于创业能动方最终还是创业者本身，所以政策必须激励的对象是创业者，或者有创业愿望的潜在创业者。对于潜在创业者，个人所得税如何征收、如何执行税收优惠对其是否选择创业影响很大，有效的税收优惠政策能在很大程度上激发他们的创业动机。现行创业税收优惠政策，主要体现增值税、营业税和企业所得税，而没有针对创业者的个人所得税优惠政策，不利于激发创业者的创业动机。3.劳务收入的税收政策不合理。我国创业的形式多种多样，可能是投资兴办企业，也可能是个体工商户。但无论创业以哪种形式存在，创业者的劳动所得都不同于工资薪金。从我国实行个人所得税以来，政府虽已多次调整免税额，最低税率也由原来的5%历经几次调整降到3%，但劳务收入的个人所得税免征额一直没有调整，且远低于工资薪金的免征额。在一次收入8000元以下的情况下，其税率远远高于工资薪金。可见，创业者的劳务收入与同样数额的工资薪金相比要承担更多的个人所得税，这在一定程度上会降低创业者的创业积极性。4.现行创业税收政策的激励对象受限于特殊人群，不利于大众创业目标的实现。目前，创业税收政策鼓励的创业者主要是下岗职工、毕业大学生及退伍军人等。如，针对大学生创业者，在其毕业两年内办理营业执照，注册资本在50万元以下的可享受分期缴款的优惠，同时，政府针对特殊人群会有专门的创业培训，给予更多的帮助。然而，这些创业者群体仅仅是潜在创业者的一部分，更多的普通创业者没有得到实惠。激励特殊群体的税收政策，与大众创业目标的实现不相协调。
(二)支持创业企业发展税收政策现存问题1.创业税收优惠政策的法律级别较低。主要有两个成因:一是近年来制定创业税收政策更多被当作解决社会临时问题的手段，绝大多数政策都存在于暂行条例或规章制度中，只有很少一部分存在于税法中。这种颁布形式虽然具有灵活性，但却不够系统和规范。二是即使已颁布的法律条文，也存在不能及时出台对应的实施计划，致使部分法律的执行不能得到有效保证，如《中小企业促进法》，自颁布实施13年来，很多配套措施仍然没有完善，导致法律的执行没有得到保证，进而未能发挥预期作用。2.税收优惠手段不足，难以激发初创企业生产经营积极性。税收优惠包括直接优惠和间接优惠。直接优惠作为一种事后优惠，主要有降低和减免税作用，具有确定性，企业能享受这种优惠的条件在于一定要获得盈利，而我国直接税收优惠对象主要是初创的高新技术企业，它们在创业初期很难盈利，因而受到直接税收优惠很少。间接优惠是与直接优惠相反的事前优惠，包括加速折旧和风险准备金等，直接优惠对纳税人取得短期利益的激励程度高于间接优惠，而间接优惠更擅长于激发纳税人调节未来企业经营活动或状态的动机。在我国的创业税收优惠政策中，95%以上的政策隶属于直接优惠的范畴，这更适合于长期盈利的企业，对那些短期内还不能盈利的初创企业的激励作用十分有限。而发达国家的创业税收优惠政策主要以间接税收为主，直接税收为辅，对新创企业更加合理。3.创业税收政策对初创企业普惠性不强。已出台的创业税收政策基本上都是针对鼓励与扶持科技型创业企业，而对非科技型新创企业的关注度和支持范围还远远不够。如，物流、服饰等一些非科技型新创企业同样在市场中具有很大的潜能，但却不符合一些创业税收优惠政策的标准。创业税收政策应建立在对中小企业普遍优惠的基础上，根据国家当前的政策导向加以调整，促使创业者将新创企业向专而优的方向发展，为大众创业又好又快发展贡献力量。4.现行创业税收政策无法满足不同发展时期创业企业的需求。税收激励政策应在企业生命周期核心阶段中都有所体现，使企业在未来成长的各重要阶段都能享受到创业税收政策的支持。我国现行税收优惠政策还不能满足创业过程中各个不同时期创业企业的需求，缺乏对创业要素的全面考虑，鼓励创业阶段融资、投资和服务要素的税收政策更加少见。
二、支持大众创业税收政策的国际经验
(一)支持创业的税收政策国际经验1.美国。1981年，美国出台《经济复兴税法》，将中小企业的税率降至25%，同时该法律规定，对员工总数在25人以下的企业，应按个税税率对其征收公司所得税。另外，美国还缩短折旧法中的计提固定资产折旧年限，改为实行“特别折旧”制度，即批准初创企业在投资的前两年对其新购进的固定资产按较高的比例提取折旧费用。同时，批准企业对某些设备可在设备使用年限的初期进行一次性折旧，以此简化折旧的提取与计算方法。中小企业可用新购入设备的投资额冲抵该企业的应缴纳所得税额，小企业的应纳税款在不足2500美元时，可进行投资抵免。并且在符合某些规定时，通过向小型企业投入股本而获的收益可享受5%的税收免除，其期限在5年以上。中小企业的股东依法享有以其在公司受到的损失额抵免从其他来源获取收益的权利，但条件是扣除的金额以股东基值为限，超过的部分必须结转到下一年度。2.日本。日本对新设立的企业以改善技术与生产能力为目的购买的设备在正式投入使用的第一年按照30%的折旧率计算提成，或免除缴纳7%的所得税。日本法律还明确规定中小企业可在3年内减半缴纳固定资产税，年应课税销售额不够5000万日元的日本企业适用边际扣除制度，其消费税应折扣征收。3.加拿大。加拿大对利润不足20万加元的本国企业，可延期至年度结束之后的一个季度内纳税。其法律还规定可从应税资本所得中减掉对商业投资的净资产损失，比例为75%。［2］4.英国和法国。从1997年开始，法国规定在计划产权转让没有发生的情形下，对用专利或可获专利的发明创造、生产方式等无形资产向企业投资，其利润增值部分可延期5年再缴税。英国小企业投资人所得税的60%可享受免税政策，但一年的金额不能超过4万英镑。
(二)创业投资税收优惠政策的国际经验1.美国。美国的税收激励投资政策主要包括:一是降低资本利得税税率。这一税率在20世纪中叶曾一度提高，但在当时对创业投资发展有负面影响。因此，1978年，美国将税率减少到28%，当年创业投资额增长了5.7亿美元。随后在1981年，美国又将这一税率降到20%。二是鼓励对美国经济较落后地区开展创业投资。21世纪初，美国颁布了《新市场税收抵免方案》，明确提出投资以提高较落后区域经济水平为目的的“社会发展基金”，投资者享有抵免所得税的权利。［3］2.英国。1995年前后，英国政府颁布很多税收激励政策和法律法规，其法律法规中关于创投税收政策的主要有三项:《公司投资法规》《公司创业投资法规》及《创业投资信托法规》。［4］《公司投资法规》中，英国政府规定以下税收优惠:一是创业投资者的所得税优惠;二是资本利得税的优惠，如果投资额不超过15万英镑，在投资者不提取所得税抵免，而且投资3年后才开始处置这一投资的情况下，该投资者可抵免资本利得税;三是有关资本利得税延后缴纳的税收优惠。《公司创业投资法规》中，英国政府批准凭借股权投资踏入创投业的公司享受以下优惠:投资者投资没有上市的风险大、规模小的企业，并且保持投资该公司的时间已达3年，能抵免公司税的金额就能达到其投资额的五分之一;如果在处理股权投资时发生了资本损失，可将该损失从公司的税前收入中进行扣除。《创业投资信托法规》中，英国政府规定以创业投资信托来完成创业投资的个人，可依法抵免个税及资本利得税。［5］3.印度和新加坡。根据印度税法，初创企业的长期资本利得不必缴税，并且红利也可不用缴纳税款，这意味着印度创投企业和投资者的收入基本上可以不缴税。新加坡政府颁布的主要税收优惠政策有:创投资本在开始的5～10年间不必纳税，并且自1984年开始，凡向新加坡政府支持的高科技项目注资的本国公司，在项目发生损失甚至赔本时，能在公司收益中以投资金额的50%为限扣除所得税。
(三)国外支持大众创业税收政策的共同点一是统一以立法形式颁布中小企业及创业投资的税收优惠政策，提升了政策的法律效力。“税收法定”是税收制度中最基本的原则，该制度以立法的方式给予创业个人及中小企业法律层次上的有效保障。二是创业税收优惠丰富多样，优惠涉及的税种范围广泛。国外创业税收政策涉及的税种包含流转税、所得税等多个税种，同时针对初创期融资难、成本高、缺乏规模效应等特征，提供了丰富的税收优惠政策。三是创业税收优惠政策的制定贯穿于企业初创阶段、发展阶段和成熟阶段，企业在未来成长的各个阶段基本都能享受到税收政策支持。四是创业税收优惠政策中大量应用间接优惠方法，较直接优惠能更有效地激励创业企业的投资与发展。五是采取税收优惠鼓励创业企业进行技术革新和设备更新。发达国家一般采取设备投资抵免、加速折旧、加计扣除等措施激励企业进行技术创新或设备更新。六是简化纳税申报程序，要求征税机关加强纳税服务制度的建设。［6］发达国家倾向采用简化的纳税申报程序，放松管制，为企业减轻负担。
三、完善支持大众创业税收政策的建议
(一)完善支持个人创业的税收政策一是避免同一来源收入双重课税。针对创业者也是个人投资者产生的与其企业有关的部分个人所得税对其企业所得税进行抵免。二是降低劳务收入税率。独立劳动是创业的一种形式，为鼓励创业，在对应收入级别上，应参照工资薪金所得税率适当降低现行劳务收入个人所得税率。三是下调承包、承租人和个体工商户的个人所得税率。建议将承包、承租人和个体工商户的个税税率下调50%，低于工资薪金个人所得税率。四是将创业税收政策的鼓励对象从特殊人群推广到大众。创业者的构成不仅是特殊人群，也包括为拥有创业梦想的各行业工作人员，创业税收政策的鼓励对象应是所有参与到“大众创业”中的创业者。
(二)完善支持创业企业发展的税收政策一是完善创业税收法律体系。首先，摒弃税收政策的临时性思想，在颁布每一项政策之前，政府都应当基于长远的角度考虑其问题;其次，提高创业税收优惠政策的立法层次，积极出台实施细则确保所颁布法律的执行，并且注重政策颁布的系统性和规范性。二是扩大间接优惠的适用范围，改变直接优惠占据绝对比例局面。以间接优惠为主的税收政策的制定更具灵活性，且对纳税义务人的正向激励作用大于直接优惠的方式，可对创业企业产生更深远、更显著的影响。以公司所得税为例，发达国家在采用减免及低税率等直接优惠手段的同时，还使用特殊折旧政策、损失结转、研发费用加计扣除等间接优惠手段，［7］进一步激发创业企业扩大投资、进行生产经营及展开研究开发活动的积极性。三是扩大法律规定能享受创业税收优惠的企业范围，提高创业税收政策普惠性。近年来，高新技术行业一直是国家关注和扶持的重要行业，而一些非技术型创业企业也具有高成长性，具有很大的市场潜力。因此，今后政府还应全面考虑不同类型的行业和企业，扩大税收支持创业企业的覆盖面。四是创业税收政策应契合创业企业自身成长变化特点。首先，继续完善流转税中关于增值税中有关一般纳税人的各种确认条件。只要满足拥有完备的会计系统、固定经营场所、能够严格遵守发票的相关制度、无违法违规等不良行为、愿意并能及时报送税务部门所需材料等重要条件，就可被视为一般纳税人。其次，完善企业所得税制度。企业所得税法中应对中小企业固定资产能够采取加速折旧予以明确规定，扩大无形资产摊销额，以加快中小企业投资回笼。最后，改进营业税制度。如，对银行和非银行类机构，应给予其利息或担保收入中来源于中小企业的部分减免征收营业税的优惠，以改善初创企业外部融资难问题。［8］
(三)完善税务部门相关制度一是加大税收相关政策和法律的宣传力度。税收征管法虽然明确了税务部门具有宣传税法的义务，但没有明确责任，导致在实际工作中很多税务部门对宣传工作重视不够。而创业企业往往都是中小企业，税收优惠政策对其来说是非常重要的。因此，加大税务部门对税收知识宣传力度，通过及时、全面的宣传教育，让中小企业的管理人员知法懂法，是创业企业合法、快速、良好发展的重要基石。二是完善创业企业税收服务体系。税务机关应认真履行税收征收管理法中规定义务，向创业企业提供免费的培训和咨询等服务，同时建立多层次的服务体系，实现创业者方便纳税，满足不同层级创业企业的需要。三是加快完成税收电子化，实现纳税申报程序简单化。税务部门应扩大信息技术的应用，发展税收电子化业务，实现大众创业者都能在网上自行申报纳税，为创业者减轻纳税负担，增强创业人群纳税意识，为纳税人税收的及时上缴提供方便。
参考文献:
［1］天津经济课题组.大众创业万众创新［J］.天津经济，2015(5):28－35.
［2］冯静.基于创业视角的税收政策研究［D］.长春:吉林大学，2008.
［3］尹丹莉.创业投资税收优惠激励政策的国际比较及启示［J］.科学学与科学技术管理，2007(S1):165－166.
［4］莫莉，蔡香香，等.创业投资税收激励政策的国际经验及借鉴［J］.特区经济，2015(6):228－229.
［5］刘健钧，刘国艳，等.创业投资的税收优惠:英国经验及借鉴［J］.国际税收，2014(9):40－43.
［6］周培岩.创业视角下的中国税收政策研究［J］.社会科学战线，2010(8):240－243.
［7］刘国艳.规范完善税收优惠政策的建议［J］.中国经济导刊，2015(9):62－65.
一、会计电算化课程概述
会计电算化是计算机技术和会计知识相结合的产物。会计电算化是将以电子计算机为主的电子信息技术在会计业务处理工作中的应用，利用电子计算机可以完成记账、算账、报账，还可以完成对会计信息的分析、预测和决策。我国会计电算化的发展经历了尝试、自发发展、有计划发展和普及阶段四个发展过程，今天，会计电算化已经发展比较成熟，各大院校的学生都在学习如何使用计算机来完成财务工作。实际上，在会计的日常工作当中，利用计算机进行账务的处理，已经逐渐取代了手工做账，而成为主要的经济业务处理手段。
在实际的教学过程当中，往往将会计电算化这门课程利用一学年的时间进行学习。每学年第一学期学习会计电算化的基础知识，包括系统管理、企业应用平台、总账管理系统、UFO 报表系统、薪资管理系统和固定资产管理系统等几个比较基础的模块。每学年第二学期学主要学习供应链管理系统，具体包括库存管理系统、成本管理系统、存货管理系统、销售管理系统和采购管理系统。
二、会计电算化课程教学中存在的问题
（一）会计业务不熟悉
在具体的教学过程中发现，很多学生在学习基础会计的那一学期，对于相关知识的掌握整体较好，但往往是假期过后，仅仅一个多月的时间，将基础会计的相关知识就淡忘了很多，这是学生中的普遍存在的现象。针对一笔经济业务，难以分析出应该使用哪几种会计科目，甚至有些学生对于会计六要素都不太清楚。在这种情况下，会计相关课程就难以顺利开展，比如会计电算化、税法、财务报表分析等。
（二）计算机操作水平参差不齐
会计电算化这门课程所使用的平台就是计算机，在计算机商学会使用财务软件。在实际教学过程中发现，相当多的学生计算机操作相当不熟练，计算机出现的一些基本问题不懂得如何去解决，比如，显示器不亮，学生不知道是电源接触不良，再比如，出现死机现象不会调出任务管理器。这些最基本的计算机软硬件问题阻碍了学生学习会计电算化的进度，这些问题本身完全是可以避免的。
（三）传统教学模式有缺陷
传统教学过程中教师扮演的是灌输者的角色，学生处于被动接受知识的地位，这种填鸭式教学最终难以收到良好的教学效果。一方面学生学习会计电算化的知识和操作比较吃力，另一方面教师在传授知识的过程中也会常常感到力不从心。
三、会计电算化课程教学中存在问题的处理对策以陕西邮电职业技术学院为例
（一）加强基础会计实训课程
以往的教学工作中基础会计课程的教学内容包括基础会计理论知识和手工做账实训操作两大部分。根据以往的教学经验，学生对于基础会计的学习比较有热情，而且掌握的程度比较好。但随着时间的推移，学生在一整个假期之后对于所学会计知识慢慢淡忘，这一点在会计电算化教学工作中表现比较明显，比如专用记账凭证的概念，很多学生不清楚在处理一笔具体的业务时，是选择收款凭证、付款凭证还是转账凭证。这些都是会计相关知识中最基本的内容，如果对这些知识的掌握不够牢靠，那么学习会计电算化就困难重重。针对这种现象，陕西邮电职业技术学院会计教研室的教师在集体商讨的情况下，一致认为应该分学期加大对会计手工做账实训的力度，在学习基础会计这门课程之后的几个学期中一直将会计手工做账实训贯穿进学生的整个学习过程中，加强学生基础会计的相关技能，对学习会计电算化等其他专业课程都有最直接的辅助作用。
（二）加强计算机基础实训课程
无论是学习会计电算化也好，还是其他操作性比较强的课程也好，除了必备的课程基础知识外，最重要的就是掌握计算机的相关基础操作，否则对于这些操作性较强的课程就没有办法正常进行。针对这种现象，在大一基础课程的学习中应该加强学生的计算机基础实训课程，这样无论对于会计电算化等课程的学习还是学生的职业生涯都是大有裨益的。
（三）项目教学法改善课堂效果
【关键词】项目融资；项目融资模式
投资项目的时间、地理位置、项目性质、投资者资源状况及其目标等，对于不同的项目来说是存在差异的，落实到具体的融资方案上，各个融资方案也是存在差异的，各自具有自身的特点，但是相对于这些多种多样、纷繁复杂的融资方案而言，可供选择的融资方式是有限的。而无论哪一种融资模式，一般都会涉及政府机构、项目发起人、项目公司、银行及金融机构、承建商、承购商、运营商等，如何把这些众多的参与者组织在一起，各自实现参与目标，这就需要一种组织形式。项目融资就是对项目融资中的各要素的一种有效综合。
我们把项目融资模式定义为是对项目融资个要素综合在一起的一种有效的组织形式。或者说，项目融资模式就是在项目融资过程中采取何种形式是的项目的经济强度达到各方投资者要求的那种融资方式，这就是需要对项目融资的各个要素根据各方的资源优势具体的组合和构造，一满足各个参与者的目标期望。
项目融资模式是投资者在确认了自己的身份后以什么样的方式来实现其融资目标，可以说，项目融资方式的选择是项目融资结构设计的核心。
任何一个具体的项目的融资方案，除了时间、地理位置及其目标要求等方面的因素外，也会因项目性质、投资者状况等其他多方面的差别而带有不同的特点。然而，撇开其他多方面的因素不谈，仅从选择项目融资模式的方面，站在投资者的立场看问题，影响项目融资模式选择的主要因素有八个方面。
1.实现有限追索
由于融资项目的投资额度和风险性往往超出项目投资者的承受能力，而且风险风险太大，因此实现融资对项目投资者的有限追索，是设计项目融资模式的一个最基本的原则，它是项目管理是否广泛开展的先决条件。追索形式和追索的程度，取决于贷款银行对一个的风险评价及项目融资结构的设计，具体来说，取决于项目所处行业的风险系数、投资规模、投资结构、项目开发阶段、项目经济强度、市场安排以及项目投资者的组成、财务状况、生产技术管理、市场销售能力等多方面因素。
由于融资项目风险较大，项目投资者在进行融资模式识别与选择的过程中通常会设法尽力降低项目融资对其自身的追索责任，而贷款银行在确定对项目投资者的追索责任时往往要考虑下面三个方面的问题：第一，项目的经济强度在正常情况下是否足以支持融资的债务偿还；第二，项目融资是否能够找到强有力的来自投资者以外的信用支持；第三，对于融资结构的设计能否作出适当的技术性处理，如提供必要的担保等。
2.实现风险共担
保证投资者不承担项目的全部风险责任是项目融资模式设计的第二条基本原则，其问题的关键是如何在投资者、贷款银行以及其他与项目有关的第三方之间有效划分项目风险。例如，项目投资者可能需要承担全部的项目建设期和试生产期风险，但是在项目建成投产后，投资者所承担的强风险责任将有可能被限制在一个特定的范围内，投资者有可能只需要以购买项目全部或者绝大部分产品的方式承担项目的市场风险，而贷款银行也可能需要承担项目的一部分经营风险。
以上两个因素是项目融资模式选择中最需要考虑的因素。
3.最大限度地降低融资成本
一般来说，项目融资所涉及的投资额巨大，资本密度程度高，运作周期长，因此，在项目融资结构的设计与实施中经常需要考虑的一个重要问题是如何有效地降低成本。在选择项目融资模式时，应尽量从以下几个方面入手：第一，完善项目投资结构，增强项目的经济强度，降低风险以获取较低的债务资金成本；第二，合理选择融资渠道，优化资金结构和融资渠道配置；第三，充分利用各种优惠政策，如加速折旧、税务亏损结转、利息冲抵所得税、减免预提税、费用抵减等。比如世界上多数国家的税法都对企业税务的减免有相应的规定，短的有3―5年，长的有10年左右。同时许多国家政府为了发展经济还制定了一系列的投资鼓励政策，并且其中很多政策也通过税前税后的规定而与项目的纳税基础紧密联系起来，因此，投资者完全可以利用这些税务减免的手段来抵减项目的投资成本和融资成本。
4.实现发起人较少的股本资金投入
目前大多数国家都规定各类项目在其投资建设时必须实行资本金制度，也就是要求项目投资者注入一定的股本资金作为项目开发的支持。在项目融资中，贷款银行为了降低贷款资金的风险，约束项目投资者的行为，往往也会要求项目直接投资者注入一定比例的股本资金作为对项目开发的支持。然而这种股本资金的注入方式可以比传统的公司融资更为灵活。例如，如果投资者希望项目建设所需要的全部资金做到百分之百的融资，则投资者的股本资金可以考虑以担保存款、信用证担保等非传统形式出现。但是，这时需要在设计项目融资结构过程中充分考虑如何最大限度地控制项目的现金流量，保证现金流量不仅可以满足项目融资结构中正常债务部分的融资要求，而且还可以满足股本资金部分融资的要求。因此如何使发起人以最少的资金投入获得对项目最大程度的控制和占有，是选择项目融资模式时必须要加以考虑的问题。
5.处理好项目融资与市场销售安排之间的关系
项目融资与市场销售安排之间的关系具有两层含义：首先，长期的市场销售安排是实现有限追索项目融资的一个信用保证基础；其次，以合理的市场价格从投资项目中获取产品是很大一部分投资者从事投资活动的主要动机。国际项目融资在多年的发展中积累了大量处理项目融资与市场销售安排关系的方法和手段。如何利用这些市场安排的手段，最大限度地实现融资利益与市场利益相结合，应该成为项目投资者选择项目融资模式的一个重要考虑因素。
6.实现项目融资对融资期限的要求
纵观世界各国的情况可以看出，项目融资一般都是7―10年的中期贷款，最长的可以达到20年左右。这其中存在一个投资者对融资期限结构方面的战略问题。尽管长期融资是必不可少的，但是多数情况下也需要短期融资，有的时候可能需要“重新融资”。如果实现项目融资期限要求的各种条件保持相对稳定，借款人就长期保持项目一定的融资期限结构，然而，一旦有些因素朝着有利于投资者的方向发生较大变化，借款人就会希望重新安排融资期限结构，放松或取消银行对投资者的种种限制，降低融资成本，这就是在项目融资中经常会遇到的重新融资问题。
基于这一原因，在设计项目融资结构时，投资者需要明确选择项目融资方式的目的，以及对重新融资问题是如何考虑的。为尽可能地把近期融资与远期融资结合起来，不同的项目融资结构在重新融资时的难易程度是有所区别的，有些结构比较简单。这就需要在选择项目融资模式时充分考虑这一点。
7.争取实现资产负债表外融资
通常来讲，项目是以项目负责的形式融资。但是，项目融资方式本身具有一种可供投资者选择利用的优势，那就是实现非公司负债型融资。例如，在项目融资中可以把一项贷款或一项为贷款提供的担保设计成为商业交易的形式，按照商业交易形式来处理，这样，即实现了融资的安排，也达到了不把这种贷款或担保列入投资者的资产负债表的目的，从而可以不影响提供贷款或担保人信用。再例如，采用BOT项目融资模式也可以达到同样的目的，政府已“特许合约”为手段利用私人资本和项目融资兴建本国的基础设施，一方面达到改善本国基础设施状况的目的；领域方面又有效地减少了政府的直接对外债务，使政府所承担的义务不以债务的形式出现。
8.争取实现融资结构最优化
所谓融资结构是指融通资金的各个组成要素，如投资结构、融资模式、资金来源、融资期限、利率结构、信用担保结构等方面的组合和构成。要做到融资结构的优化，应该把握的要点是：根据具体情况，从借款人的实际资金需求出发，合理安排内部融资和外部融资、直接融资和间接融资，短期融资和长期融资相结合，以提高融资效率、降低融资成本、减少融资风险为目标，做到融资组合要素的合理化、多元化，尽量使借款人避免依赖单一的融资模式、单一的资金来源、单一币种、单一利率期限结构。
在掌握以上项目融资要求的基础上，项目投资者可根据项目的具体情况和要求选择合适的融资模式。
参考文献
[1]刘建.投资项目经济评价和财务分析[M].哈尔滨:哈尔滨工程大学出版社,2007.
[2]张极井.项目融资[M].北京:中信出版社,2003.
[3]简迎辉,杨建基.工程项目管理――融资理论与方法[M].北京:中国水利水电出版社,2006.
[4]徐莉.项目管理[M].武汉大学出版社,2006.
